16CPA講義債務(wù)重組

1、第十六章債務(wù)重組學(xué)習(xí)本章應(yīng)注重掌握：1、債務(wù)重組的概念和方式；2、債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理以及資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益和債務(wù)重組收益的計(jì)算;3、債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理以及受讓資產(chǎn)價(jià)值和債務(wù)重組損失的計(jì)算。近年考點(diǎn)年度考點(diǎn)涉及題型2003債權(quán)人受讓資產(chǎn)入賬價(jià)值單選2004債務(wù)重組與投資計(jì)算題2005債務(wù)人會(huì)計(jì)處理原則多選題2006無(wú)本章變化1 .新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改變了債務(wù)重組的定義，突出了債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的前提和債權(quán)人最終讓步的業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)；2 .債權(quán)人要以公允價(jià)值對(duì)受讓資產(chǎn)計(jì)價(jià)，債務(wù)人要將非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與賬 面價(jià)值的差計(jì)入當(dāng)期損益；3 .債權(quán)人應(yīng)確認(rèn)債務(wù)重組損失，債務(wù)人要確認(rèn)債務(wù)重組收益?？键c(diǎn)精析一、債務(wù)重組的有關(guān)概念1、

2、定義：債務(wù)重組是指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項(xiàng)；2、方式：（1）以資產(chǎn)清償債務(wù)，（2）將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本（3）修改其他債務(wù)條件，如減少債務(wù)本金、減少債務(wù)利息等；（4）以上三種方式的組合等。3.確認(rèn)：涉及債務(wù)重組的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債終止確認(rèn)時(shí)進(jìn)行債務(wù)重組的會(huì)計(jì) 處理。終止確認(rèn)是指將金融資產(chǎn)或金融負(fù)債從企業(yè)的賬戶和資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)予以轉(zhuǎn) 銷。對(duì)于債務(wù)人，金融負(fù)債的現(xiàn)時(shí)義務(wù)全部或部分已經(jīng)解除的，才能終止確認(rèn)該 金融負(fù)債或其一部分。二、不同債務(wù)重組方式下債務(wù)人、債權(quán)人會(huì)計(jì)處理1 .以現(xiàn)金清償債務(wù)債務(wù)人：在滿足金融負(fù)債終止確認(rèn)條件時(shí)終止確認(rèn)重組債務(wù)，并

3、將重組債務(wù)的賬 面價(jià)值與實(shí)際支付現(xiàn)金之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外收入）。債權(quán)人：將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額沖減減值準(zhǔn)備：(1) 如果差額有余額計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出(債務(wù)重組損失)；(2) 如果減值準(zhǔn)備有余額要轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失?！纠}1】甲公司應(yīng)收乙公司貨款 800萬(wàn)元。由于乙公司財(cái)務(wù)困難，雙方同意按600萬(wàn)元結(jié)清該筆貨款。甲公司已經(jīng)為該筆應(yīng)收賬款計(jì)提了300萬(wàn)元壞賬準(zhǔn)備。以下甲公司和乙公司的會(huì)計(jì)處理正確的是()。A.甲公司應(yīng)收賬款與實(shí)際收款之差200萬(wàn)元計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出B.甲公司應(yīng)收賬款與實(shí)際收款之差200萬(wàn)元沖減減值準(zhǔn)備后，將剩余100萬(wàn)元減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回并調(diào)整資產(chǎn)減值損失

4、C.甲公司在重組當(dāng)期沒有債務(wù)重組損失D.乙公司重組債務(wù)賬面價(jià)值與實(shí)際付現(xiàn)之差200萬(wàn)元計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入E.乙公司重組債務(wù)賬面價(jià)值與實(shí)際付現(xiàn)之差200萬(wàn)元計(jì)入資本公積【答案】BCD【解析】甲公司會(huì)計(jì)處理：借：銀行存款600壞賬準(zhǔn)備300貸：應(yīng)收賬款800資產(chǎn)減值損失100乙公司會(huì)計(jì)處理借：應(yīng)付賬款 800貸：銀行存款600營(yíng)業(yè)外收入-債務(wù)重組收益 2002 .以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)在符合金融資產(chǎn)和負(fù)債終止確認(rèn)條件時(shí)：債務(wù)人：(1) 重組債務(wù)賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值之差計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入；(2) 轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之差，分別計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)收入和成本、營(yíng)業(yè)外收入或支出、投資損益?zhèn)鶛?quán)人：

5、(1) 對(duì)受讓非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價(jià)值入賬；(2) 將重組債權(quán)的賬面余額與受讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額沖減減值準(zhǔn)備：如果差額有余額計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出(債務(wù)重組損失)；如果減值 準(zhǔn)備有余額要轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。債務(wù)人：(債務(wù)重組利得)(轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益)應(yīng)付債務(wù)賬面價(jià)值公允價(jià)值賬面價(jià)值債權(quán)人：(沖減壞賬準(zhǔn)備后確認(rèn)債務(wù)重組損失) A 應(yīng)收債權(quán)賬面余額公允價(jià)值【例題2】甲、乙企業(yè)均為增值稅一般納稅人，增值稅稅率為 17%甲企業(yè)欠乙 企業(yè)購(gòu)貨款200萬(wàn)元，由于甲企業(yè)財(cái)務(wù)發(fā)生困難，短期內(nèi)不能支付貨款。 經(jīng)協(xié)商，甲企業(yè)以其生產(chǎn)的產(chǎn)品、一臺(tái)轎車和對(duì)A公司的股權(quán)投資償還債務(wù)，該產(chǎn)品的銷售價(jià)格50萬(wàn)元，實(shí)際

6、成本 40萬(wàn)元，已經(jīng)計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備5萬(wàn)元；轎車原值 40萬(wàn)元，已經(jīng)計(jì)提折舊10萬(wàn)元，公允價(jià)值 40萬(wàn)元；對(duì)A公司長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額 80萬(wàn)元，占A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額的 60%,已經(jīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備 20萬(wàn)元，公允 價(jià)值80萬(wàn)元。乙企業(yè)對(duì)該項(xiàng)應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備40萬(wàn)元。根據(jù)上述資料，要求：(1) 計(jì)算甲企業(yè)債務(wù)重組利得和資產(chǎn)處置損益，作出會(huì)計(jì)處理；(2) 計(jì)算乙企業(yè)計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出的債務(wù)重組損失，作出會(huì)計(jì)處理；(3) 假設(shè)乙企業(yè)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備 10萬(wàn)元，乙企業(yè)債務(wù)重組損失并作出會(huì)計(jì)處理?！敬鸢浮總鶆?wù)重組利得= 200-50 X 117%-40-80 =21.5萬(wàn)元轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益=(50-35) + (

7、40-30 ) + (80-60 ) = 45 萬(wàn)元借：應(yīng)付賬款一乙企業(yè) 200長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備 20貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 50應(yīng)交稅金一應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)8.5固定資產(chǎn)清理30長(zhǎng)期股權(quán)投資80營(yíng)業(yè)外收入-處置非流動(dòng)資產(chǎn)收益10投資收益20營(yíng)業(yè)外收入一債務(wù)重組利得21.5借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 35存貨跌價(jià)準(zhǔn)備5貸：庫(kù)存商品40(2)計(jì)算乙企業(yè)債務(wù)重組損失，作出會(huì)計(jì)處理(債權(quán)人)此項(xiàng)業(yè)務(wù)債務(wù)人總體損失=200-50 X 117% -40-80 =21.5萬(wàn)元，小于已經(jīng)計(jì)提的40萬(wàn)元壞賬準(zhǔn)備，所以計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出的債務(wù)重組損失=0。借：庫(kù)存商品50應(yīng)交稅金一應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)8.5壞賬準(zhǔn)備21.

8、5長(zhǎng)期股權(quán)投資80固定資產(chǎn)轎車40貸：應(yīng)收賬款一甲企業(yè) 200借：壞賬準(zhǔn)備 18.5 (40-21.5 )貸：資產(chǎn)減值準(zhǔn)備18.5(3)假設(shè)乙企業(yè)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備10萬(wàn)元，乙企業(yè)債務(wù)重組損失并作出會(huì)計(jì)處理此項(xiàng)業(yè)務(wù)債務(wù)人總體損失=200-50 X 117% -40-80 =21.5萬(wàn)元，大于已經(jīng)計(jì)提的10萬(wàn)元的壞賬準(zhǔn)備，差額計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出-債務(wù)重組損失=11.5萬(wàn)元借：庫(kù)存商品50應(yīng)交稅金一應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)8.5壞賬準(zhǔn)備10長(zhǎng)期股權(quán)投資80固定資產(chǎn)轎車40營(yíng)業(yè)外支出一債務(wù)重組損失11.5貸：應(yīng)收賬款一甲企業(yè) 200【例題3】甲、乙企業(yè)均為增值稅一般納稅人，增值稅稅率為17%甲企業(yè)欠乙企業(yè)購(gòu)貨款

9、200萬(wàn)元，由于甲企業(yè)財(cái)務(wù)發(fā)生困難， 短期內(nèi)不能支付貨款。 經(jīng)協(xié)商, 甲企業(yè)以其持有的作為交易性金融資產(chǎn)的B公司股票抵償債務(wù)，該股票取得時(shí)成 本160萬(wàn)元，上期已經(jīng)確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)損益 20萬(wàn)元(收益)，中止確認(rèn)該項(xiàng)金 融負(fù)債當(dāng)日公允價(jià)值 186萬(wàn)元，乙企業(yè)對(duì)該項(xiàng)應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備 20萬(wàn)元。要求：(1)計(jì)算甲公司債務(wù)重組收益、轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益；(2)作出甲、乙公司會(huì)計(jì)處理；【答案】(1)甲公司債務(wù)重組收益= 200-186 =14萬(wàn)元轉(zhuǎn)讓股票損益=186-180 =6萬(wàn)元(收益)(2)甲企業(yè)會(huì)計(jì)處理借：應(yīng)付賬款200貸：交易性金融資產(chǎn)-成本 160-公允價(jià)值變動(dòng)損益 20投資收益6營(yíng)業(yè)外收入-

10、債務(wù)重組利得14借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 20貸：投資收益20乙企業(yè)會(huì)計(jì)處理借：交易性金融資產(chǎn) 186壞賬準(zhǔn)備20貸：應(yīng)收賬款 200資產(chǎn)減值損失 63.將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的債務(wù)人：(1) 將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份面值總額確認(rèn)為股本(或者實(shí)收資本)；(2) 股份的公允價(jià)值總額與股本(或者實(shí)收資本)之間差額確認(rèn)為資本公積；(3) 重組債務(wù)賬面價(jià)值與股份公允價(jià)值總額之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。債權(quán)人：(1) 將享有股份公允價(jià)值確認(rèn)為對(duì)債務(wù)人的投資；(2) 重組債權(quán)賬面余額與股份公允價(jià)值之間的差額沖減減值準(zhǔn)備，如果差額有余額計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出(債務(wù)重組損失)；如果減值準(zhǔn)備有余額要轉(zhuǎn)回 并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失；(3

11、) 轉(zhuǎn)為投資時(shí)相關(guān)稅費(fèi)根據(jù)確認(rèn)的投資性質(zhì)，分別按照長(zhǎng)期股權(quán)投資和各類金融資產(chǎn)的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行?！纠}4】甲企業(yè)應(yīng)收乙企業(yè)賬款的賬面余額為260元，由于乙企業(yè)無(wú)法償付應(yīng)付賬款，經(jīng)雙方協(xié)商同意，乙企業(yè)以其普通股償還債務(wù)，假設(shè)普通股每股面值為1元，市價(jià)3元，乙企業(yè)以80萬(wàn)股抵償該項(xiàng)債務(wù)(不考慮相關(guān)稅費(fèi))。甲企業(yè)已經(jīng)對(duì)該應(yīng)收賬款提取壞賬準(zhǔn)備10萬(wàn)元。假設(shè)甲企業(yè)將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)后將其作為可供出售金融資產(chǎn)核算。根據(jù)上述資料，要求計(jì)算以下內(nèi)容：(1) 乙公司債務(wù)重組收益和甲公司債務(wù)重組損失；(2) 計(jì)算乙公司計(jì)入資本公積的金額和甲公司的初始投資成本；(3) 作出會(huì)計(jì)處理?！敬鸢浮?1) 乙公司重組收益=260-

12、3 X 80 = 20萬(wàn)元甲公司債務(wù)重組損失=(260-10) -3 X 80= 10萬(wàn)元(2) 乙公司計(jì)入資本公積的金額=(3-1 ) X 80= 160萬(wàn)元甲公司的初始投資成本=3X 80= 240萬(wàn)元(3)會(huì)計(jì)處理乙公司：借：應(yīng)付賬款260貸：股本80資本公積160營(yíng)業(yè)外收入-債務(wù)重組利得20甲公司借：可供出售金融資產(chǎn) 240壞賬準(zhǔn)備10營(yíng)業(yè)外支出-債務(wù)重組損失10貸：應(yīng)收賬款2604.修改其他債務(wù)條件債務(wù)人：(1) 將修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價(jià)值作為重組后債務(wù)的入賬價(jià)值；(2) 涉及或有應(yīng)付金額且符合預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的，將該或有應(yīng)付金額確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。(3) 重組債務(wù)的賬面價(jià)值與重

13、組后債務(wù)的入賬價(jià)值和預(yù)計(jì)負(fù)債之和的差額, 計(jì)入當(dāng)期損益；債權(quán)人：(1) 將修改其他債務(wù)條件后債權(quán)的公允價(jià)值作為重組后債權(quán)的賬面價(jià)值；(2) 重組債權(quán)賬面價(jià)值與重組后債權(quán)賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益；(3) 不得將或有應(yīng)收金額計(jì)入重組后債權(quán)的賬面價(jià)值?！纠}5】2007年6月30日，甲企業(yè)從某銀行取得年利率10%三年期的貸款1000000元，延期付款期間繼續(xù)計(jì)息并支付罰息2%,因甲企業(yè)財(cái)務(wù)困難，于2010年12月31日進(jìn)行債務(wù)重組，銀行同意延長(zhǎng)到期日至2013年12月31日，年利率降至7%免除積欠利息360000元，本金減至800000元，利息按年支付，但附有一條件：債務(wù)重組后，如甲企業(yè)201

14、1年扭虧，自2012年起利率回復(fù)至10%若無(wú)盈利，仍維持 7%勺利率。甲企業(yè)認(rèn)為重組后很有可能實(shí)現(xiàn)盈利。要求：(1) 計(jì)算甲企業(yè)債務(wù)重組收益，寫出會(huì)計(jì)處理；(2) 計(jì)算銀行債務(wù)重組損失，寫出會(huì)計(jì)處理?！敬鸢浮考坠緜鶆?wù)重組收益=重組債務(wù)的賬面價(jià)值-重組后債務(wù)的入賬價(jià)值 -預(yù)計(jì)負(fù)債= 100X (1+10%X 3+12%X 0.5 ) -80-80 X (10%-7%) X 2= 136-80-4.8 =51.2萬(wàn)元借：長(zhǎng)期借款136貸：長(zhǎng)期借款-債務(wù)重組80預(yù)計(jì)負(fù)債4.8營(yíng)業(yè)外收入債務(wù)重組利得51.2假設(shè)2011年有盈利2013年歸還貸款時(shí)會(huì)計(jì)處理：借：長(zhǎng)期借款-債務(wù)重組80財(cái)務(wù)費(fèi)用5.6預(yù)計(jì)

15、負(fù)債2.4貸：銀行存款88或有負(fù)債沒有支付應(yīng)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。5.以上方式的組合使用。債務(wù)重組以現(xiàn)金清償債務(wù)、非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件等方式的組合進(jìn)行的，債務(wù)人、債權(quán)人應(yīng)當(dāng)依次以支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值、債權(quán)人享有股份的公允價(jià)值，順序沖減重組債務(wù)的賬面價(jià)值或重組債權(quán)的賬面余額，最后按照修改其他債務(wù)條件的規(guī)定處理?！纠}6】甲企業(yè)和乙企業(yè)均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%2007年4月5日，甲企業(yè)銷售一批商品給乙企業(yè)（股份有限公司），價(jià)款200萬(wàn)元（含增值稅款）。按合同規(guī)定，款項(xiàng)應(yīng)于同年7月5日之前付清。由于乙企業(yè)連年虧損，現(xiàn)金流量嚴(yán)重不足，不能在規(guī)

16、定的時(shí)間內(nèi)將款項(xiàng)償付給甲企業(yè)。經(jīng)協(xié)商，于同年7月5日進(jìn)行債務(wù)重組。（1） 乙企業(yè)以一批產(chǎn)品償還債務(wù)的一部分，剩下的部分轉(zhuǎn)為甲企業(yè)對(duì)乙企業(yè)的投資（甲企業(yè)對(duì)乙企業(yè)投資后，不具有重大影響）。乙企業(yè)轉(zhuǎn)讓的該批產(chǎn)品的成本為60萬(wàn)元，市價(jià)為72萬(wàn)元，已經(jīng)計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備5萬(wàn)元。（2） 用于抵債的普通股為 20萬(wàn)股，每股面值1元，公允價(jià)值為每股 5.4元，相關(guān)稅費(fèi)按照交易額的0.8%計(jì)算，交易雙方分別繳納 50%,甲公司取得的股權(quán)作為可供出售金融資產(chǎn)核算；（3） 其余債務(wù)豁免。根據(jù)上述資料，計(jì)算甲乙公司債務(wù)重組損益，作出甲企業(yè)和乙企業(yè)會(huì)計(jì)處理?！敬鸢浮咳绻麤]有或有條件和債權(quán)人計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備，一般債務(wù)重組雙方損失

17、收益相等=200-72 X 117%-5.4 X 20=7.76 萬(wàn)元甲企業(yè)（債權(quán)人）：借：庫(kù)存商品 720000應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）122400 （72萬(wàn)X 17%）可供出售金融資產(chǎn) 1084320 5.4 X20萬(wàn)股X （1+0.4%）營(yíng)業(yè)外支出債務(wù)重組損失77600貸：應(yīng)收賬款2000000銀行存款4320 （5.4 X20萬(wàn)股X 0.4%）（4） 乙企業(yè)（債務(wù)人）：借：應(yīng)付賬款2000000貸：主用業(yè)務(wù)收入 720000應(yīng)交稅金一一應(yīng)交增值稅 （銷項(xiàng)稅額）122400股本200000資本公積股本溢價(jià) 875680 （4.4 X 20-5.4 X 20X 0.4 %）營(yíng)業(yè)外收入

18、-債務(wù)重組利得77600銀行存款4320借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 550000存貨跌價(jià)準(zhǔn)備50000貸：庫(kù)存商品 600000【例題7】2001年1月1日,A公司與債務(wù)人 B公司達(dá)成債務(wù)重組協(xié)議，同意B 公司以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償部分債務(wù)并將債務(wù)的其余部分延期.A公司重組債權(quán)的賬面余額為1386萬(wàn)元，未計(jì)提壞賬準(zhǔn)備.A公司與B公司達(dá)成的債務(wù)重組協(xié)議相關(guān)內(nèi) 容如下：（1） B公司以其所擁有的專利權(quán)和所持有的 X公司普通股250萬(wàn)股抵債，該專利 權(quán)的賬面余額為 500萬(wàn)元，已計(jì)提減值準(zhǔn)備為100萬(wàn)元，公允價(jià)值為500萬(wàn)元.該 股權(quán)投資賬面余額為 420萬(wàn)元（占X公司有表決權(quán)股份的 25%）,未計(jì)提減值準(zhǔn)備， 公允價(jià)值為400萬(wàn)元.B公司因轉(zhuǎn)讓上述股權(quán)應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi) 4萬(wàn)元由A公司承 擔(dān)；發(fā)生時(shí)由B公司墊付.（2） B公司將剩余債務(wù)轉(zhuǎn)成無(wú)息應(yīng)付票據(jù)，面值為400萬(wàn)元，當(dāng)日,A公司與B公司辦理完成該專利權(quán)的有關(guān)財(cái)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)和股權(quán)過(guò)戶手續(xù).A公司將所取