PPP項(xiàng)目相關(guān)財務(wù)及稅務(wù)梳理

1、7ppp項(xiàng)目相關(guān)財務(wù)及稅務(wù)梳理仃炸比址Mt： Jh令呼機(jī)帕通常情況F- PPF業(yè)務(wù)模式如FIH所論k臂*用算、沈涉歸槪欝機(jī)斡涉及到的主體有：（1）項(xiàng)目實(shí)施機(jī)構(gòu)：代表政府方（2）社會資本：代表非政府企業(yè)，一般是規(guī)模較大，管理規(guī)范，且有與標(biāo)的項(xiàng)目相關(guān)資質(zhì)的法人企業(yè)，由政府機(jī)構(gòu)按照招標(biāo)等政府工作程序，從多家候選企業(yè)中擇優(yōu)選擇；（3）項(xiàng)目公司：由政府方和中標(biāo)社會資本企業(yè)，針對特定項(xiàng)目共同設(shè)立，具體負(fù)責(zé)項(xiàng)目的設(shè)計(jì)、建設(shè)等各項(xiàng) 工作；（4）施工主體：負(fù)責(zé)承建標(biāo)的項(xiàng)目的施工方，可以是項(xiàng)目公司自行設(shè)立，也可以是獨(dú)立 的第三方施工企業(yè)；（5）金融機(jī)構(gòu):為項(xiàng)目公司提供貸款的銀行等機(jī)構(gòu)；（6）保險機(jī)構(gòu)：項(xiàng)目公司購買

2、防風(fēng)險產(chǎn)品的保險公司；（7）其他服務(wù)機(jī)構(gòu)：提供運(yùn)營、財務(wù)、法律服務(wù)的各類機(jī)構(gòu)，如會計(jì)師事務(wù)所、律師事務(wù)所等下面從社會資本、項(xiàng)目公司、施工主體展開，梳理與PPP業(yè)務(wù)相關(guān)的財務(wù)處理、稅務(wù)規(guī)定一、 社會資本方：與政府方共同出資設(shè)立項(xiàng)目公司，通常直接以資金出資；1、根據(jù)其所占股權(quán)比例，及與政府機(jī)構(gòu)合作協(xié)議具體規(guī)定，分如下三種情況（1）持股比例50%以上，且能控制項(xiàng)目公司，按長期股權(quán)投資處理，采用成本法核算，并將項(xiàng)目公司納入合 并報表范圍；（2）持股比例達(dá)到50%以上，但不能控制公司，或持股比例未達(dá)到50%,但具有共同控制、重大影響，按長期股權(quán)投資處理，采用權(quán)益法核算，不納入合并范圍，應(yīng)將關(guān)聯(lián)交易涉及損

3、益按持股比例抵 消；（3）持股比例較低，不具有共同控制且重大影響，按可供出售金融資產(chǎn)處理；2、相關(guān)稅務(wù)規(guī)定（1）如果采用部分非貨幣性資產(chǎn)出資，按視同銷售繳納相關(guān)稅金（增值稅），企業(yè)所得稅可適用5年分期繳納的優(yōu)惠政策；（財稅2014門6號關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅政 策問題的通知）（2）如取得分紅，可適用居民企業(yè)稅收優(yōu)惠，免征企業(yè)所得稅。（企業(yè)所得稅法第二十六條第二項(xiàng)規(guī)定）（3）退出項(xiàng)目公司，轉(zhuǎn)讓股權(quán)時，按轉(zhuǎn)讓股權(quán)公允價值與長期股權(quán)投資（或可供出售金融 資產(chǎn)）賬面價值的差額， 計(jì)入應(yīng)納稅所得額，繳納企業(yè)所得稅；ppp項(xiàng)目公司：由政府方和中標(biāo)社會資本企業(yè)，針對特定項(xiàng)目共同設(shè)立，具體負(fù)責(zé) 項(xiàng)目的

4、設(shè)計(jì)、建設(shè)、運(yùn)營等各項(xiàng)工作；PPP項(xiàng)目獲取回報的實(shí)現(xiàn)方式，通常不是由政府直接回購，而是在項(xiàng)目建成后，給予一定期限的特許經(jīng)營權(quán)，以項(xiàng)目的運(yùn)營相關(guān)收益，回收投資，償還貸款及利 息，并獲取合理回報；在考慮實(shí)際投資額、貸款成本、各項(xiàng)稅費(fèi)等前提下，考慮合理比例的回報，結(jié)合項(xiàng)目預(yù)期 收益的實(shí)現(xiàn)方式，政府方與社會資本方雙方談判確定；1、會計(jì)處理（以BOT方式，即建設(shè)-運(yùn)營-移交為例）(1)收到投資款，作為實(shí)收資本處理；收到融資款，作為企業(yè)貸款，確認(rèn)長期借款，借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第17號一一借款費(fèi)用的規(guī)定處理，相應(yīng)的利息支岀，符合資本化條件的，計(jì)入相應(yīng)資產(chǎn)；不符合資本化條件的，直接計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用；（2）

5、發(fā)生相關(guān)支出時，如可行性研究、設(shè)計(jì)費(fèi)、建設(shè)方工程款等，根據(jù)與政府前期談判預(yù)期收益實(shí)現(xiàn)方式，分別確定金融資產(chǎn)（長期應(yīng)收款）或無形資產(chǎn)； 預(yù)期能收回確定金額，如政府直接付款，或可行性缺口由政府直接付款，確認(rèn)長期應(yīng)收款，發(fā) 生支出時借：長期應(yīng)收款貸：相關(guān)科目（銀行存款、應(yīng)付賬款、應(yīng)付職工薪酬等等）未實(shí)現(xiàn)融資收益（考慮貨幣時間價值） 預(yù)期收回金額不確定，如由使用者付款，確認(rèn)為無形資產(chǎn)，發(fā)生相關(guān)支出時 借：無形資產(chǎn)貸：相關(guān)科目 混合模式：預(yù)收能收回部分確定金額+不確定金額，總體思路是借：長期應(yīng)收款（確定金額）無形資產(chǎn)（差額）貸：相關(guān)科目未實(shí)現(xiàn)融資收益（考慮貨幣時間價值）（3）運(yùn)營階段： 分期收回確定金額

6、時，沖減長期應(yīng)收款，同時確認(rèn)相應(yīng)的融資收益借：銀行存款貸：長期應(yīng)收款借：未實(shí)現(xiàn)融資收益貸：財務(wù)費(fèi)用（利息收入）根據(jù)是否開票，確認(rèn)是否按照適用稅率，計(jì)提相應(yīng)的增值稅銷項(xiàng)稅額； 收到不確定金額時（使用者付費(fèi)），確認(rèn)收入，無形資產(chǎn)攤銷入成本借：銀行存款/現(xiàn)金貸；主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）借：主營業(yè)務(wù)成本貸：累計(jì)攤銷 發(fā)生運(yùn)營成本，借：管理費(fèi)用主營業(yè)務(wù)成本應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）貸：相關(guān)科目（銀行存款、原材料、應(yīng)付賬款等等）（4）移交階段： 收回固定金額，已回收完畢的，移交階段直接移交即可，不再做賬務(wù)處理 收回不確定金額，無形資產(chǎn)攤銷完畢，賬務(wù)處理如下借：累計(jì)攤銷貸：無形資產(chǎn)

7、2、稅務(wù)規(guī)定：（1）基礎(chǔ)設(shè)施、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目：自取得第一筆經(jīng)營收入年度起，企業(yè)所得稅三 免三減半；（國家稅務(wù)總 局關(guān)于實(shí)施國家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目企業(yè)所得稅優(yōu)惠問題的通知（國稅發(fā)200980號）、財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目和環(huán)境保護(hù)節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策問題的通知（財稅2012 10號）（2）購置用于壞境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的，按投資額10%抵減應(yīng)納稅所得額，一次抵減不完的，可以五年內(nèi)抵免；（國家稅務(wù)總局關(guān)于環(huán)境保護(hù)節(jié)能節(jié)水安 全生產(chǎn)等專用設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅有關(guān)問題的通知（國稅函2010256號）（3）專項(xiàng)撥款：如貸款利息補(bǔ)貼、其他符合規(guī)定的專用款項(xiàng)

8、，符合條件的，按不征稅收入處理；對應(yīng)的支出也不得稅前抵扣；（財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于專項(xiàng)用途財政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知（財稅201170號）、（）第二十八條）政府往往會通過政府補(bǔ)貼的方式給予項(xiàng)目公司一定的補(bǔ)助。企業(yè)取得的政府補(bǔ)貼從稅收角度看可以分 為兩種情形：應(yīng)稅收入及不征稅收入。根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于專項(xiàng)用途財政性資金企業(yè)所得稅 處理問題的通知（財稅201170號）的規(guī)定，企業(yè)從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門 取得的應(yīng)計(jì)入收入總額的財政性資金，若企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專項(xiàng)用途的資金撥付文件、單獨(dú)核算支 出，且撥付資金部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求，則該部分政

9、府補(bǔ)貼屬于不征稅收 入，項(xiàng)目公司無須就此繳納所得稅。除此之外，項(xiàng)目公司取得的其他政府補(bǔ)貼屬于應(yīng)稅收入，仍須履行 所得稅納稅義務(wù)。對于不征稅收入，企業(yè)所得稅實(shí)施條例第二十八條規(guī)定，不征稅收入用于支出所 形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷不得在計(jì) 算應(yīng)納稅所得額時扣除。（4）運(yùn)營階段：按所提供服務(wù)適用稅率繳納增值稅，按規(guī)定繳納企業(yè)所得稅及其他稅種； 高速公路收費(fèi)權(quán)：根據(jù)全面推開營改增新規(guī)定，高速公路通行費(fèi)屬道路通 行服務(wù)，按照不動產(chǎn)經(jīng)營租賃服務(wù)繳納增值稅，稅率為行。試點(diǎn)前開工的高速公路的車輛通行費(fèi)，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法，減按3%的征收率 計(jì)算應(yīng)納

10、稅額。根據(jù) 以上規(guī)定，下游企業(yè)可以憑取得增值稅專用發(fā)票進(jìn)行 抵扣，將進(jìn)一步降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)；（全 國營改增解答匯編） 公路經(jīng)營企業(yè)中的一般納稅人收取試點(diǎn)前開工的高速公路的車輛通行費(fèi)，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法，減按3%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。試點(diǎn)前開工的高速公路，是指相關(guān)施工許可證明上注明的合同開工日期在2016年4月30日前的高速公路。（財 稅201636 號）具他運(yùn)營服務(wù)：按所提供服務(wù)適用的增值稅率（如現(xiàn)代服務(wù)一般適用 6%稅率），計(jì)提相應(yīng)的銷項(xiàng)稅額；如收取管理費(fèi)、運(yùn)營費(fèi)等；（5）移交階段：參考有關(guān)B0T項(xiàng)目如何計(jì)算繳納增值稅的問題，有一種思路如下：以投融資人（社會資本方）的名義立項(xiàng)建設(shè)，工

11、程完工后經(jīng)營一段時間，再轉(zhuǎn)讓業(yè)主的，在項(xiàng)目的各個階段，按以下方法計(jì)稅：在建設(shè)階段，投融資人建設(shè)期間發(fā)生的支出為取得該項(xiàng)目（一般為不動產(chǎn)）所有權(quán)的成 本，所取得的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣。投融資人將建筑工程 承包給其他施工企業(yè)的，該施工企業(yè) 為建筑業(yè)增值稅納稅人，按“建筑業(yè)”稅目征收增值稅，其銷售額為工程承包總額。在經(jīng)營階段，投融資人對所取得的收入按照其銷售的貨物、服務(wù)適用的稅率計(jì)稅。在轉(zhuǎn)讓階段，就所取得收入按照“銷售不動產(chǎn)”稅目征收增值稅，其銷售額為實(shí)際取得 的全部回購價款（包括工程建設(shè)費(fèi)用、融資費(fèi)用、管理 費(fèi)用和合理回報等收入）。以項(xiàng)目業(yè)主的名義立項(xiàng)建設(shè)（B）,工程完工后經(jīng)營（0）段時間，再交付業(yè)主

12、（T）的，在項(xiàng)目的各個階段，按以下方法計(jì)稅：在建設(shè)階段，投融資人建設(shè)期間發(fā)生的支出為取得該項(xiàng)目（一般為不 動產(chǎn)）經(jīng)營權(quán)的成 本，作為“其他權(quán)益性無形資產(chǎn)？ 一基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)經(jīng)營權(quán)”核算，所取得的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵 扣。投融資人將建筑工程承包給其他施工 企業(yè)的，該施工企業(yè)為建筑業(yè)增值稅納稅人，按“建 筑業(yè)”稅目征收增值稅，其銷售額為工程承包總額。在經(jīng)營階段，投融資人對所取得的收入按照其銷售的貨物、服務(wù)適用的稅率計(jì)稅。 在交付階段，就所取得收入按照“銷售無形資產(chǎn)”稅目征收增值稅，其銷售額為實(shí)際取得的全 部回購價款。注釋（岀自全國營改增解答匯編）十六、PPP項(xiàng)目（政府與社會資本合作）先期由市政工程集團(tuán)建設(shè)

13、后由政府回購如何繳稅？答：PPP項(xiàng)目的納稅問題在原先營業(yè)稅時期就比較復(fù)雜，同時由于項(xiàng)目運(yùn)營與交接方式存在多樣性，目前難以籠統(tǒng)概述其營改增后的納稅問題，需根據(jù)各個項(xiàng)目的具體情況確施工主體：具體負(fù)責(zé)項(xiàng)目施工；對于所提供的建造服務(wù)應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第15號一一建造合同確認(rèn)相關(guān)的收入和費(fèi)用。仁財務(wù)處理（1）發(fā)生工程成本支出：借：工程施工一一成本貸：有關(guān)科目（銀行存款、應(yīng)付賬款、應(yīng)付職工薪酬、原材料、工程物資等）（2）登記已結(jié)算合同價款，確認(rèn)應(yīng)收款項(xiàng)借：應(yīng)收賬款貸：工程結(jié)算收到款項(xiàng)時借：銀行存款貸：應(yīng)收賬款（3）按完工百分比法確認(rèn)建造收入及成本借：主營業(yè)務(wù)成本工程施工一一毛利貸：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)-

14、應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)(4) 項(xiàng)目建設(shè)完工：借：工程結(jié)算貸：工程施工-合同成本工程施工-合同毛利2、稅務(wù)相關(guān)(1) 一般納稅人清包工或甲供材方式下提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅：施工方可以 選擇按簡易辦法適用3%增值稅征收率，不抵扣進(jìn)項(xiàng)；也可以選擇按一般計(jì)稅方法，適用仆增值稅率，可以抵扣按規(guī)定取得的進(jìn)項(xiàng)稅額；具體選用哪種方式，需測算能夠取得的可抵扣 進(jìn)項(xiàng)稅的貨物或服務(wù)價值占總合同金額的比例；憩耳止司聞務(wù).一弦汁珂虛擇宣易訐用I. r. iS*1. 03*3*=2.臨畀直：2.fllVgL91V1453%削朮會醸材欽洽虹糧血鐵1無一證iK舎謹(jǐn)；當(dāng)1旌害佛 材料譽(yù)稅工程爾*站HI鼻計(jì)

15、観皆孤11 1 11*11A=9.91*1比y/1.注釋：財稅201636號文有關(guān)建筑服務(wù)的規(guī)定 一般納稅人以清包工方式提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。以清包工方式提供建筑服務(wù)，是指施工方不采購建筑工程所需的材料或只采購輔助材料，并收取人工費(fèi)、管理費(fèi)或 者其他費(fèi)用的建筑服務(wù)。 一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。甲供工程，是指全部或部分設(shè)備、材料、動力由工程發(fā)包方自行采購的建筑工程。 一般納稅人為建筑工程老項(xiàng)目提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計(jì)稅方法計(jì)稅。建筑工程老項(xiàng)目，是指：a、建筑工程施工許可證注明的合同開工日期在 2016年4月30日前的建筑工

16、程項(xiàng)目；b、未取得建筑工程施工許可證的，建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的 建筑工程項(xiàng)目。(2)般納稅人以總承包方式提供建筑服務(wù)：適用行增值稅率；不能選擇適用簡易計(jì)稅辦法；發(fā)生的支出成本，盡可能取得增值稅專用發(fā)票；當(dāng)適用不同增值稅率，價格有差異的情況下，以如下思路確定哪種情況 更合適；呼號適q送項(xiàng)稅白利宵平面警界點(diǎn)II :亡徒亡利苗二式1舍竺此耳誹-可崔左 注：帀吃1耳抽55jt崗普it峙工卩典耳9無二gK-rl. 17-k-fL 17X0- 7X12S-=Os B373s2一般浦程人11人盲鶉iT與誓Ji=68 gov?與無 iiF=66kv-M. 11-y-M 11X0. 1IX 12V