2008年注冊會計師考試《會計》教材第十六章債務(wù)重組

1、.第十六章債務(wù)重組第一部分：考情分析本章內(nèi)容屬于重要章節(jié)，考試中各種題型都有可能出現(xiàn)，本章內(nèi)容可以和其他很多章節(jié)的內(nèi)容結(jié)合出主觀題?？忌饕獞?yīng)注意混合重組的會計處理。與2007年教材相比，本章內(nèi)容沒有變化。最近三年本章考試題型、分值分布年份單項選擇題多項選擇題計算及會計處理題合計2007年1分3分4分2006年2005年2分2分第二部分：重點難點講解第一節(jié)債務(wù)重組的定義和方式 一、債務(wù)重組的基本概念債務(wù)重組是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項?！疽c提示】債務(wù)重組涉及債權(quán)人與債務(wù)人,對債權(quán)人而言,為“債權(quán)重組”,對債務(wù)人而言,為“債務(wù)重組

2、”。為便于表述,統(tǒng)稱為“債務(wù)重組”。強調(diào)兩點：1.債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難是債務(wù)重組的前提；2.債權(quán)人作出讓步是債務(wù)重組的實質(zhì)。債權(quán)人一定會發(fā)生債務(wù)重組損失，而債務(wù)人一定會得到債務(wù)重組收益。債務(wù)人不可能發(fā)生債務(wù)重組損失，債權(quán)人也不可能得到債務(wù)重組收益。（不考慮減值）債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難是指因債務(wù)人出現(xiàn)資金周轉(zhuǎn)困難、經(jīng)營陷入困境或者其他原因，導(dǎo)致其無法或者沒有能力按原定條件償還債務(wù)。債權(quán)人作出讓步是指債權(quán)人同意發(fā)生財務(wù)困難的債務(wù)人現(xiàn)在或者將來以低于重組債務(wù)賬面價值的金額或者價值償還債務(wù)。【要點提示】老準(zhǔn)則規(guī)定：只要債務(wù)重組時確定的債務(wù)償還條件不同于原協(xié)議，不論債權(quán)人是否作出讓步，均屬于準(zhǔn)則定義的債務(wù)重組

3、。二、債務(wù)重組的方式（一）以資產(chǎn)清償債務(wù)以資產(chǎn)清償債務(wù)是指債務(wù)人轉(zhuǎn)讓其資產(chǎn)給債權(quán)人以清償債務(wù)的債務(wù)重組方式。包括：以低于債務(wù)的賬面價值的現(xiàn)金清償債務(wù)和以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)。（二）將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本債務(wù)人根據(jù)轉(zhuǎn)換協(xié)議，將應(yīng)付可轉(zhuǎn)換公司債券轉(zhuǎn)為資本的，屬于正常情況下的債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，不屬于債務(wù)轉(zhuǎn)為資本。（三）修改其他債務(wù)條件是指修改不包括上述（一）和（二）兩種方式在內(nèi)的債務(wù)條件進行債務(wù)重組的方式，如延長償還期、減少債務(wù)本金、降低利率、免去應(yīng)付未付的利息等。（四）以上三種方式的組合【例題3】下列屬于債務(wù)重組的有（）。A.以低于債務(wù)的賬面價值的貨幣資金清償債務(wù) B.修改債務(wù)條件，如減少債務(wù)本金，降低利率等C

4、.債務(wù)人借新債還舊債 D.債務(wù)人改組，債權(quán)人將債權(quán)轉(zhuǎn)為對債務(wù)人的股權(quán)投資【答案】AB【解析】C選項和D選項無法得出債權(quán)人做出了讓步。【例題4】下列各項中屬于債務(wù)重組修改其他債務(wù)條件的方式有（）。 A.債務(wù)轉(zhuǎn)為資本B.降低利率C.減少債務(wù)本金D.免去應(yīng)付未付的利息【答案】BCD第二節(jié)債務(wù)重組的會計處理 一、以資產(chǎn)清償債務(wù)（一）以現(xiàn)金清償債務(wù)債務(wù)人的會計處理：實際支付的現(xiàn)金重組債務(wù)賬面價值的差額計入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入債務(wù)重組利得）債權(quán)人的會計處理： 實際收到的現(xiàn)金重組債權(quán)賬面余額的差額如果債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準(zhǔn)備的應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，確認(rèn)為債務(wù)重組損失計入當(dāng)期

5、損益（營業(yè)外支出債務(wù)重組損失）。沖減后減值準(zhǔn)備仍有余額的，應(yīng)予轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。1.債務(wù)人處理角度：基本處理分錄：借：應(yīng)付賬款貸：銀行存款營業(yè)外收入（倒擠）2.債權(quán)人處理角度：基本分錄：借：銀行存款營業(yè)外支出（倒擠）壞賬準(zhǔn)備貸：應(yīng)收賬款資產(chǎn)減值損失（倒擠）【例16-1】假設(shè)甲企業(yè)計提壞賬準(zhǔn)備4萬元，借：銀行存款204000壞賬準(zhǔn)備 30000貸：應(yīng)收賬款234000借：壞賬準(zhǔn)備 10000貸：資產(chǎn)減值損失 10000把以上兩筆分錄合成為一筆為：借：銀行存款 204000壞賬準(zhǔn)備 40000貸：應(yīng)收賬款 234000資產(chǎn)減值損失 10000（二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù) 1.以非現(xiàn)金資產(chǎn)清

6、償債務(wù)的會計處理總原則債務(wù)人的會計處理: 公允價值償債（1）應(yīng)將轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值重組債務(wù)賬面價值的差額計入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入債務(wù)重組利得） 【提示】對于增值稅應(yīng)稅項目，應(yīng)分別情況處理：對于非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組中增值稅問題的理解：一般情況下沒有特別說明時，對于增值稅金額是要列入抵債金額的（價稅合一）。如果有特別說明，比如說明在重組過程中，對于債務(wù)人抵債商品涉及到的增值稅，債權(quán)人單獨支付了。這種情況下，增值稅金額不再列入抵債金額。如果遇到這種情況題目中會直接說明。債權(quán)人不向債務(wù)人另行支付增值稅則債務(wù)重組利得應(yīng)為轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與增值稅銷項稅額之和重組債務(wù)賬面價值的差額債權(quán)

7、人向債務(wù)人另行支付增值稅則債務(wù)重組利得應(yīng)為轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值重組債務(wù)賬面價值的差額【例】比如資產(chǎn)成本為10萬元，償還債務(wù)時公允價值為20萬元，增值稅稅率為17%，抵債金額應(yīng)是23.4萬元，若假定重組債務(wù)為30萬元，則債務(wù)人重組收益為3023.46.6萬元。（2）轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值與其公允價值的差額作為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，計入當(dāng)期損益。并分別下列情況進行處理：抵債資產(chǎn)為存貨的應(yīng)當(dāng)視同銷售處理，根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則第14 號收入按其公允價值確認(rèn)商品銷售收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本。抵債資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的其公允價值和賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。抵債資產(chǎn)為長期股權(quán)投資或股票、

8、債券等金融資產(chǎn)的其公允價值和賬面價值的差額，計入投資收益。債務(wù)人在轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的過程中發(fā)生的一些稅費，如資產(chǎn)評估費、運雜費等，直接計入資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益?！咎崾尽糠乾F(xiàn)金資產(chǎn)的會計處理與正常銷售沒有本質(zhì)區(qū)別。債權(quán)人的會計處理（1）收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)應(yīng)按其公允價值計量。債權(quán)人發(fā)生的運雜費、保險費等，也應(yīng)計入相關(guān)資產(chǎn)的價值。（2）收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值重組債權(quán)賬面余額的差額債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準(zhǔn)備的應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計入當(dāng)期損益（營業(yè)外支出債務(wù)重組損失）。沖減后減值準(zhǔn)備仍有余額的，應(yīng)予轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。2.以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的具體會

9、計處理（1）債務(wù)人以商品產(chǎn)品、庫存材料等抵償債務(wù)債務(wù)人以商品產(chǎn)品、庫存材料等抵償債務(wù)的，應(yīng)視同銷售進行核算?！拘〗Y(jié)】債務(wù)人的會計處理:借：應(yīng)付賬款 貸：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）營業(yè)外收入債務(wù)重組利得借：主營業(yè)務(wù)成本 存貨跌價準(zhǔn)備貸：庫存商品債權(quán)人的會計處理:借：庫存商品應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額）壞賬準(zhǔn)備營業(yè)外支出債務(wù)重組損失貸：應(yīng)收賬款【例16-2】【例題3】甲公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%。甲公司與乙公司就其所欠乙公司購貨款450萬元進行債務(wù)重組。根據(jù)協(xié)議，甲公司以其產(chǎn)品抵償債務(wù)；甲公司交付產(chǎn)品后雙方的債權(quán)債務(wù)結(jié)清。甲公司已將用于抵債的產(chǎn)品發(fā)出，并開出

10、增值稅專用發(fā)票。甲公司用于抵債產(chǎn)品的賬面余額為300萬元，已計提的存貨跌價準(zhǔn)備為30萬元，公允價值（計稅價格）為350萬元。甲公司對該債務(wù)重組應(yīng)確認(rèn)的債務(wù)重組利得為（ ）。A.40.5萬元B.100萬元C.120.5萬元 D.180萬元【答案】A【解析】甲公司對該債務(wù)重組應(yīng)確認(rèn)的債務(wù)重組利得=450-350×（1+17%）=40.5萬元。（2）債務(wù)人以固定資產(chǎn)抵償債務(wù)債務(wù)人應(yīng)將固定資產(chǎn)的公允價值與固定資產(chǎn)賬面價值和清理費用的差額作為轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)的損益，計入“營業(yè)外收入處置非流動資產(chǎn)利得”或“營業(yè)外支出處置非流動資產(chǎn)損失”。固定資產(chǎn)的公允價值重組債務(wù)賬面價值的差額，作為債務(wù)重組利得，計

11、入“營業(yè)外收入債務(wù)重組利得”。債權(quán)人收到的固定資產(chǎn)按公允價值和發(fā)生的可歸屬的相關(guān)費用入賬。【提示】根據(jù)增值稅的相關(guān)規(guī)定，如果出售舊固定資產(chǎn)已超過原值的，按4%減半征收增值稅，舉例來說，企業(yè)以一項原值為10萬元的固定資產(chǎn)抵償30萬元的債務(wù)，那么就需要繳納30/（1+4%）*4%*50%=0.58萬元的增值稅；【小結(jié)】債務(wù)人的會計處理:借：累計折舊 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 固定資產(chǎn)清理 貸：固定資產(chǎn)借：應(yīng)付賬款 貸：固定資產(chǎn)清理營業(yè)外收入處置非流動資產(chǎn)利得營業(yè)外收入債務(wù)重組利得債權(quán)人的會計處理:借：固定資產(chǎn) 壞賬準(zhǔn)備 營業(yè)外支出債務(wù)重組損失 貸：應(yīng)收賬款 【例16-3】（3）債務(wù)人以長期股權(quán)投資或股票、

12、債券等金融資產(chǎn)抵償債務(wù)債務(wù)人應(yīng)將長期股權(quán)投資或股票、債券等金融資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值的差額作為轉(zhuǎn)讓長期股權(quán)投資或股票、債券等金融資產(chǎn)的損益，計入“投資收益”【提示】考慮公允價值變動損益、資本公積結(jié)轉(zhuǎn)的問題。長期股權(quán)投資或股票、債券等金融資產(chǎn)的公允價值重組債務(wù)賬面價值的差額，作為債務(wù)重組利得，計入“營業(yè)外收入債務(wù)重組利得”。債權(quán)人收到的長期股權(quán)投資或股票、債券等金融資產(chǎn)按公允價值入賬?！拘〗Y(jié)】債務(wù)人的會計處理:。借：應(yīng)付賬款長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備等 投資收益 貸：長期股權(quán)投資等 營業(yè)外收入債務(wù)重組利得【注意】將該金融資產(chǎn)持有期間形成的公允價值變動累計發(fā)生額轉(zhuǎn)入“投資收益”科目：借：公允價值變動

13、損益或資本公積（原計入該金融資產(chǎn)的公允價值變動）貸：投資收益或：借：投資收益貸：公允價值變動損益或資本公積債權(quán)人的會計處理:借：長期股權(quán)投資等壞賬準(zhǔn)備營業(yè)外支出貸：應(yīng)收賬款【例16-4】二、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本（一）債務(wù)人的會計處理：1.債務(wù)人為股份公司的應(yīng)將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有的股份面值總額作為股本，股份的公允價值總額與股本之間的差額計入“資本公積股本溢價”；重組債務(wù)的賬面價值與股份的公允價值總額的差額作為債務(wù)重組利得，計入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入債務(wù)重組利得）。2.債務(wù)人為非股份公司應(yīng)將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有的股權(quán)份額作為實收資本，股權(quán)的公允價值總額與實收資本之間的差額計入“資本公積資本溢價”；重組債

14、務(wù)的賬面價值與股權(quán)的公允價值總額的差額作為債務(wù)重組利得，計入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入債務(wù)重組利得）。（二）債權(quán)人的會計處理：應(yīng)將享有股權(quán)的公允價值確認(rèn)為對債務(wù)人的投資，因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價值重組債權(quán)賬面余額的差額債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準(zhǔn)備的應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計入當(dāng)期損益（營業(yè)外支出債務(wù)重組損失）。沖減后減值準(zhǔn)備仍有余額的，應(yīng)予轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。確認(rèn)為債務(wù)重組損失。【小結(jié)】債務(wù)人的會計處理:借：應(yīng)付賬款 貸：股本或?qū)嵤召Y本 資本公積股本溢價 營業(yè)外收入債務(wù)重組利得 債權(quán)人的會計處理:借：長期股權(quán)投資等 營業(yè)外支出債務(wù)重組損失

15、 壞賬準(zhǔn)備 貸：應(yīng)收賬款【例16-5】三、修改其他債務(wù)條件（一）不附或有條件的債務(wù)重組1.債務(wù)人的會計處理債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價值作為重組后債務(wù)的入賬價值。重組債務(wù)的賬面價值與重組后債務(wù)的入賬價值之間的差額，計入當(dāng)期損益。借：應(yīng)付賬款 （重組債務(wù)的賬面余額）貸：應(yīng)付賬款債務(wù)重組（重組后債務(wù)的公允價值）營業(yè)外收入債務(wù)重組利得 （差額）2.債權(quán)人的會計處理債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價值作為重組后債權(quán)的入賬價值；重組后債權(quán)的公允價值 重組債權(quán)的賬面余額的差額，債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準(zhǔn)備的應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計入

16、當(dāng)期損益（營業(yè)外支出債務(wù)重組損失）。沖減后減值準(zhǔn)備仍有余額的，應(yīng)予轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。確認(rèn)為債務(wù)重組損失。借：應(yīng)收賬款債務(wù)重組（重組后債權(quán)的公允價值）壞賬準(zhǔn)備 （已計提的壞賬準(zhǔn)備）營業(yè)外支出債務(wù)重組損失（差額）貸：應(yīng)收賬款（重組債權(quán)的賬面余額）【例166】乙公司（債務(wù)人）重組債務(wù)的公允價值（現(xiàn)值）50000×2%×（P/F，1，2%）51000×（P/F，2，2%）1000×0.980451000×0.961250001.650 000（元）所以，按照債務(wù)重組準(zhǔn)則的精神，不能將將來兩年的利息加上。重組后債務(wù)的入賬價值即是50000元，不

17、是將來應(yīng)付金額?！咎崾尽咳绻麑嶋H利率不是2，則50 000元就不是修改債務(wù)條件后重組債務(wù)的公允價值。從債務(wù)人的角度來看，應(yīng)該根據(jù)未來現(xiàn)金流入現(xiàn)值確定債務(wù)的公允價值，那未來的現(xiàn)金流量是就是每年支付的利息，本題涉及兩年；則未來的現(xiàn)金流量是：1000100050000=52000（元），根據(jù)實際利率進行折現(xiàn)。假如實際利率為3，則計算未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值50000×2×（P/F，1，3）51 000×（P/F，2，3）。（二）附或有條件的債務(wù)重組1.債務(wù)人的會計處理修改后的債務(wù)條款如涉及或有應(yīng)付金額，且該或有應(yīng)付金額符合或有事項中有關(guān)預(yù)計負(fù)債確認(rèn)條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將該或有應(yīng)

18、付金額確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。重組債務(wù)的賬面價值與重組后債務(wù)的入賬價值和預(yù)計負(fù)債金額之和的差額作為債務(wù)重組利得，計入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入債務(wù)重組利得）?；蛴袘?yīng)付金額，是指需要根據(jù)未來某種事項出現(xiàn)而發(fā)生的應(yīng)付金額，而且該未來事項的出現(xiàn)具有不確定性。債務(wù)人在債務(wù)重組日：借：應(yīng)付賬款 （重組債務(wù)的賬面余額）貸：應(yīng)付賬款債務(wù)重組 （重組后債務(wù)的公允價值）預(yù)計負(fù)債 （或有應(yīng)付金額）營業(yè)外收入債務(wù)重組利得（差額）或有應(yīng)付金額在隨后會計期間沒有發(fā)生的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)沖銷已確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債，同時確認(rèn)營業(yè)外收入。借：預(yù)計負(fù)債貸：營業(yè)外收入債務(wù)重組利得或有應(yīng)付金額在隨后會計期間實際發(fā)生時，會計分錄為：借：預(yù)計負(fù)債貸：銀行存款（或

19、其他應(yīng)付款）2.債權(quán)人的會計處理修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額的，債權(quán)人不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)或有應(yīng)收金額，不得將其計入重組后債權(quán)的賬面價值。借：應(yīng)收賬款債務(wù)重組（重組后債權(quán)的公允價值,不包括或有應(yīng)收金額） 壞賬準(zhǔn)備營業(yè)外支出債務(wù)重組損失 （或貸記資產(chǎn)減值損失）貸：應(yīng)收賬款 （重組債權(quán)的賬面余額）【提示】與不附或有條件的債務(wù)重組的區(qū)別：（1）初始計量對于債務(wù)人而言，修改后的債務(wù)條款如涉及或有應(yīng)付金額，且該或有應(yīng)付金額符合或有事項中有關(guān)預(yù)計負(fù)債確認(rèn)條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將該或有應(yīng)付金額確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。重組債務(wù)的賬面價值與重組后債務(wù)的入賬價值和預(yù)計負(fù)債金額之和的差額，作為債務(wù)重組利得，計入營業(yè)外收入。對債權(quán)人

20、而言，修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額的，不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)或有應(yīng)收金額，不得將其計入重組后債權(quán)的賬面價值。（2）后續(xù)計量：債務(wù)人：或有應(yīng)付金額在隨后會計期間沒有發(fā)生的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)沖銷已確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債，同時確認(rèn)營業(yè)外收入。借：預(yù)計負(fù)債貸：營業(yè)外收入實際發(fā)生時，借記“預(yù)計負(fù)債”，貸記“銀行存款”科目。債權(quán)人：只有在或有應(yīng)收金額實際發(fā)生時，才計入當(dāng)期損益（財務(wù)費用）?！纠?007年1月1日，甲公司銷售產(chǎn)品一批給乙公司，價稅合計為500萬元，款項尚未收到。因乙公司發(fā)生財務(wù)困難，至12月31日甲公司仍未收到款項，甲公司為該應(yīng)收款計提壞賬準(zhǔn)備50萬元。2007年12月31日，乙公司與甲公司協(xié)商，達(dá)成重組協(xié)議如

21、下： 甲公司免除乙公司所欠貨款的20%，并將剩余債務(wù)延期至2009年12月31日償還，按年利率5%計算支付利息，利息于每年年末支付，但如果乙公司2008年有盈利，則2009年按年利率10%計算支付利息；若無盈利，則仍按5%計算支付利息，乙公司預(yù)計2008年很可能實現(xiàn)盈利，（假定實際利率等于名義利率）。該項債務(wù)重組協(xié)議從協(xié)議簽訂日起開始實施。要求：編制乙公司和甲公司債務(wù)重組的有關(guān)會計分錄?！敬鸢浮考坠竞鸵夜镜臅嬏幚砣缦拢?（1）乙公司會計處理如下：重組后債務(wù)的公允價值（將來應(yīng)付的本金）500×（120%）400（萬元）或有應(yīng)付金額500×（120%）×（10%

22、5%）20（萬元）借：應(yīng)付賬款 500貸：應(yīng)付賬款債務(wù)重組400預(yù)計負(fù)債 20營業(yè)外收入債務(wù)重組利得802008年末支付利息時：借：財務(wù)費用20貸：銀行存款 202009年年末支付本金和利息時：若乙公司2008年有盈利：借：應(yīng)付賬款債務(wù)重組400財務(wù)費用20預(yù)計負(fù)債20貸：銀行存款440若乙公司2008年無盈利：借：應(yīng)付賬款債務(wù)重組400財務(wù)費用20貸：銀行存款420借：預(yù)計負(fù)債20貸：營業(yè)外收入債務(wù)重組利得20（2）甲公司會計處理如下：重組后債權(quán)的公允價值（將來應(yīng)收的本金）500×（120%）400（萬元）借：應(yīng)收賬款債務(wù)重組400營業(yè)外支出債務(wù)重組損失50壞賬準(zhǔn)備50貸：應(yīng)收賬款

23、 5002008年年末收到利息時：借：銀行存款 20貸：財務(wù)費用 202009年年末收到本金和利息時：若乙公司2008年有盈利：借：銀行存款 440貸：應(yīng)收賬款債務(wù)重組 400財務(wù)費用 40若乙公司2008年無盈利：借：銀行存款 420貸：應(yīng)收賬款債務(wù)重組 400財務(wù)費用20四、混合重組方式【提示】債務(wù)人應(yīng)先以支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價值沖減重組債務(wù)的賬面價值，余額與將來應(yīng)付金額進行比較，據(jù)此計算債務(wù)重組利得。債權(quán)人應(yīng)先以收到的現(xiàn)金、受讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價值沖減重組債權(quán)的賬面價值，余額與將來應(yīng)收金額進行比較，據(jù)

24、此計算債務(wù)重組損失。（一）債務(wù)人以現(xiàn)金和非現(xiàn)金資產(chǎn)兩種方式組合清償債務(wù)1.債務(wù)人的會計處理：（1）應(yīng)將支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值重組債務(wù)賬面價值的差額計入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入債務(wù)重組利得） （2）轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值與其公允價值的差額作為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，計入當(dāng)期損益。2.債權(quán)人的會計處理：（1）收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)應(yīng)按其公允價值計量。（2）收到的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值（重組債權(quán)賬面余額已計提的壞賬準(zhǔn)備）（即重組債權(quán)的賬價值）的差額確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計入當(dāng)期損益（營業(yè)外支出債務(wù)重組損失）?！纠考坠緫?yīng)收乙公司賬款1 400萬元已逾期，甲公司為該筆應(yīng)收賬款計提了20萬元壞賬準(zhǔn)備

25、,經(jīng)協(xié)商決定進行債務(wù)重組。債務(wù)重組內(nèi)容是: 乙公司以銀行存款償付甲公司賬款200萬元；乙公司以一項固定資產(chǎn)和一項長期股權(quán)投資償付所欠賬款的余額。乙公司該項固定資產(chǎn)的賬面價值為500萬元，公允價值為600萬元；長期股權(quán)投資的賬面價值為550萬元，公允價值為500萬元。假定不考慮相關(guān)稅費。該甲公司的債務(wù)重組損失為（ ）萬元。A.0 B.100C. 30 D.80【答案】D【解析】甲公司的債務(wù)重組損失14002006005002080（萬元）。（二）債務(wù)人以現(xiàn)金、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本兩種方式組合清償債務(wù)1.債務(wù)人的會計處理：（1）應(yīng)將支付的現(xiàn)金、債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股權(quán)的公允價值總額重組債務(wù)的賬面價值的

26、差額作為債務(wù)重組利得，計入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入債務(wù)重組利得）。（2）股權(quán)的公允價值總額與股本（或?qū)嵤召Y本）之間的差額計入“資本公積股本溢價（或資本溢價）”；2.債權(quán)人的會計處理：應(yīng)將收到的現(xiàn)金、因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價值（重組債權(quán)賬面余額已計提的壞賬準(zhǔn)備）（即重組債權(quán)的賬價值）的差額確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計入當(dāng)期損益（營業(yè)外支出債務(wù)重組損失）。【例】假設(shè)甲公司應(yīng)收乙公司117萬元的貨款，已提壞賬準(zhǔn)備10萬，乙公司由于發(fā)生財務(wù)困難無法支付款項，甲公司和乙公司通過協(xié)商簽訂債務(wù)重組協(xié)議。協(xié)議內(nèi)容如下：（1）乙公司以銀行存款償還30萬元；（2）以一批庫存商品抵償部分債務(wù)，商品成本為40萬元，重組日

27、公允價值是50萬元，增值稅稅率為17%。甲公司將收到的商品作為原材料管理核算。甲公司（債權(quán)人）賬務(wù)處理：借：銀行存款 300000 原材料 500000 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進項稅額） 85000 營業(yè)外支出債務(wù)重組損失 185000（差額） 壞賬準(zhǔn)備 100000 貸：應(yīng)收賬款 1170000 乙公司（債務(wù)人）賬務(wù)處理：借：應(yīng)付賬款 1170000貸：銀行存款 300000主營業(yè)務(wù)收入 500000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）85000營業(yè)外收入債務(wù)重組利得 285000借：主營業(yè)務(wù)成本400000貸：庫存商品 400000（三）債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本兩種方式組合清償債務(wù)1.債

28、務(wù)人的會計處理：（1）應(yīng)將轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股權(quán)的公允價值總額重組債務(wù)的賬面價值的差額作為債務(wù)重組利得，計入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入債務(wù)重組利得）。（2）轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值與其公允價值的差額作為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，計入當(dāng)期損益。（3）股權(quán)的公允價值總額與股本（或?qū)嵤召Y本）之間的差額計入“資本公積股本溢價（或資本溢價）”；2.債權(quán)人的會計處理：應(yīng)將受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價值（重組債權(quán)賬面余額已計提的壞賬準(zhǔn)備）（即重組債權(quán)的賬價值）的差額確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計入當(dāng)期損益（營業(yè)外支出債務(wù)重組損失）。（四）債務(wù)人以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、將債務(wù)轉(zhuǎn)

29、為資本三種方式組合清償債務(wù)1.債務(wù)人的會計處理：（1）應(yīng)將支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股權(quán)的公允價值總額重組債務(wù)的賬面價值的差額作為債務(wù)重組利得，計入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入債務(wù)重組利得）。（2）轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值與其公允價值的差額作為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，計入當(dāng)期損益。（3）股權(quán)的公允價值總額與股本（或?qū)嵤召Y本）之間的差額計入“資本公積股本溢價（或資本溢價）”；2.債權(quán)人的會計處理：應(yīng)將收到的現(xiàn)金、受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價值（重組債權(quán)賬面余額已計提的壞賬準(zhǔn)備）（即重組債權(quán)的賬價值）的差額確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計入當(dāng)期損益（營業(yè)外支出

30、債務(wù)重組損失）。（五）債務(wù)人以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本和修改其他債務(wù)條件四種方式組合清償債務(wù)（即債務(wù)人以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本清償某項債務(wù)的一部分，并對該項債務(wù)的另一部分以修改其他債務(wù)條件進行債務(wù)重組）1.債務(wù)人的會計處理：（1）應(yīng)先以支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股權(quán)的公允價值總額沖減重組債務(wù)的賬面價值。（2）再將重組后債務(wù)的公允價值（將來應(yīng)付的本金） 重組債務(wù)剩余的賬面余額的差額作為債務(wù)重組利得，計入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入債務(wù)重組利得）。（3）轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值與其公允價值的差額作為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，計入當(dāng)期損益。（4）股權(quán)的公允價值總額與股本（或?qū)嵤召Y本）之間的差額計入“資本公積股本溢價（或資本溢價）”。2.債權(quán)人的會計處理：（1）應(yīng)先以收到的現(xiàn)金、受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價值沖減重組債權(quán)的賬面余額。（2）再將重組后債權(quán)的公允價值（將來應(yīng)收的本金）（沖減后重組債權(quán)賬面余額已計提的壞賬準(zhǔn)備）（即重組債權(quán)的賬面價值）的差額確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計入當(dāng)期損益（營業(yè)外支出債務(wù)重組損失