存貨審計(jì)中應(yīng)關(guān)注的幾個(gè)問(wèn)題

1、存貨審計(jì)中應(yīng)關(guān)注的幾個(gè)問(wèn)題存貨是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，為生產(chǎn)耗用或銷售而儲(chǔ)備的各種具有一定實(shí)物形態(tài)的流動(dòng)性資產(chǎn)。其價(jià)值在企業(yè)資產(chǎn)中占有較大比重，對(duì)企業(yè)資產(chǎn)的核算和管理具有重要影響。因此防范存貨核算的錯(cuò)誤和舞弊行為，對(duì)于確定企業(yè)有關(guān)存貨的內(nèi)部控制度是否健全和有效，確定會(huì)計(jì)報(bào)表上列示的存貨是否確實(shí)存在并為企業(yè)所有，確定企業(yè)實(shí)際擁有的存貨是否全部登記入賬，確定存貨的收發(fā)計(jì)價(jià)是否正確，有關(guān)的賬務(wù)處理是否合理，有關(guān)的賬賬、賬證、賬實(shí)是否相符；對(duì)于揭示有關(guān)舞弊，保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)、可靠和物資財(cái)產(chǎn)的安全完整，防止存貨核算失實(shí)、報(bào)表失真現(xiàn)象，有效地對(duì)付各種財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)等方面，具有特別重要的意義。存貨與其他

2、類型的資產(chǎn)相比，存貨具有下列三個(gè)方面的特點(diǎn)：流動(dòng)性強(qiáng)、周轉(zhuǎn)快；存在形式經(jīng)常發(fā)生變化，人們可通過(guò)盤(pán)點(diǎn)和計(jì)量確認(rèn)其數(shù)量；在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，某些存貨還會(huì)隨著工藝過(guò)程的深入而發(fā)生有規(guī)律的變化。在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中存貨包括實(shí)物流轉(zhuǎn)程序與價(jià)值流轉(zhuǎn)程序兩方面，實(shí)物流轉(zhuǎn)程序主要涉及采購(gòu)、驗(yàn)收、存儲(chǔ)、發(fā)貨、生產(chǎn)及發(fā)運(yùn)等環(huán)節(jié)；價(jià)值流轉(zhuǎn)記錄主要由會(huì)計(jì)部門(mén)對(duì)生產(chǎn)過(guò)程中的成本進(jìn)行核算和控制。存貨品種繁多，數(shù)量較大，生產(chǎn)環(huán)節(jié)多，在會(huì)計(jì)核算上，存貨對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)賬項(xiàng)很多，存貨項(xiàng)目的真實(shí)性與正確性，直接影響到其他會(huì)計(jì)賬項(xiàng)。由于存貨有上述的復(fù)雜性和表現(xiàn)手法的多樣性，審計(jì)范圍幾乎涉及到企業(yè)的全部生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程。在有限的審計(jì)期間進(jìn)行該項(xiàng)審計(jì)

3、，要想事無(wú)巨細(xì)地審計(jì)清楚，是很難做到的。因此，明確存貨審計(jì)的重點(diǎn)環(huán)節(jié)，有針對(duì)性地實(shí)施審計(jì)，對(duì)提高審計(jì)工作效率，保證審計(jì)質(zhì)量是十分必要的。下面談?wù)劥尕泴徲?jì)中，通常關(guān)注的幾大環(huán)節(jié)：（一） 存貨采購(gòu)環(huán)節(jié)。這一環(huán)節(jié)的會(huì)計(jì)核算復(fù)雜，涉及其他會(huì)計(jì)賬項(xiàng)多，并且物流和價(jià)值流存在一定程度的差異，因此企業(yè)會(huì)計(jì)人員往往通過(guò)材料采購(gòu)的方式，利用往來(lái)賬戶作弊，其主要表現(xiàn)在以下三方面：1、購(gòu)貨時(shí)通過(guò)“預(yù)付賬款”賬戶掛賬，到貨時(shí)不沖銷該賬戶，但實(shí)物領(lǐng)用消耗，造成虛掛債權(quán)，虛增利潤(rùn)。對(duì)于該現(xiàn)象，應(yīng)了解企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性質(zhì)、為生產(chǎn)何種產(chǎn)品而預(yù)付的賬款、該種產(chǎn)品的生產(chǎn)周期、時(shí)效性等，檢查“預(yù)付賬款”賬戶時(shí)，還應(yīng)注意付款合同，看付款

4、的理由是否合理，付款的期限及金額是否正常，付款的授權(quán)是否符合規(guī)定等多方面綜合分析是否存有異常，判定其債權(quán)所反映的內(nèi)容是否真實(shí)、合理、合法。如：××企業(yè)財(cái)務(wù)賬：2001年12月31日，預(yù)付賬款某公司，賬戶余額為30萬(wàn)元，賬齡1年以內(nèi)。經(jīng)函證對(duì)方未回函。經(jīng)檢查采購(gòu)合同，合同簽定日期為2001年2月,其采購(gòu)項(xiàng)目為計(jì)算機(jī)、配套軟件、零部件等，合同規(guī)定先期付款80發(fā)貨，尾款20產(chǎn)品無(wú)質(zhì)量問(wèn)題后付款。該企業(yè)付款記錄為2001年3月付款24萬(wàn)元，2001年12月付款6萬(wàn)元，全部貨款付完，預(yù)付賬款仍未銷賬。經(jīng)詢問(wèn)該項(xiàng)采購(gòu)實(shí)為施工項(xiàng)目的工程定貨，該工程已完工90，且工期跨年度為：2001年9

5、月1日至2002年1月30日（4個(gè)月），該企業(yè)已按完工進(jìn)度確認(rèn)了收入，并相應(yīng)地根據(jù)工程生產(chǎn)成本結(jié)轉(zhuǎn)了主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。根據(jù)以上資料分析該企業(yè)的生產(chǎn)工期具有時(shí)效性和物料領(lǐng)用的特殊性，若無(wú)該項(xiàng)采購(gòu)，企業(yè)不可能開(kāi)工，完工進(jìn)度也不能達(dá)到90%，同時(shí)根據(jù)付款記錄與采購(gòu)合同付款條例可推斷定貨已運(yùn)到該企業(yè)工程現(xiàn)場(chǎng)并領(lǐng)用消耗，從工程合同的工期可以懷疑預(yù)付賬款掛賬的合理性、真實(shí)性。經(jīng)最后取證證實(shí)虛掛預(yù)付賬款，人為調(diào)劑利潤(rùn)27萬(wàn)元(30×90)。2、通過(guò)其他應(yīng)收款（某某采購(gòu)備用金）科目掛賬，購(gòu)貨后不沖銷該賬戶，但實(shí)物領(lǐng)用消耗，造成虛掛債權(quán)，少列成本。對(duì)于該現(xiàn)象，應(yīng)根據(jù)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性質(zhì)、產(chǎn)品的種類、消耗原材

6、料的品種、產(chǎn)品的生產(chǎn)周期及時(shí)效性、其他應(yīng)收款掛賬理由及發(fā)生額的變動(dòng)次數(shù)、其他應(yīng)收款的賬齡、其他應(yīng)收款掛賬采購(gòu)的物料與生產(chǎn)產(chǎn)品的因果關(guān)系等多方面綜合分析是否存在不真實(shí)、不合法現(xiàn)象，利用“其他應(yīng)收款”賬戶從事違法違紀(jì)活動(dòng)。如：某集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表2001年12月31日其他應(yīng)收款（張某）余額60萬(wàn)元，賬齡12年。與年初余額20萬(wàn)元相比明顯增加，占用期拖長(zhǎng)，故做為檢查重點(diǎn)。經(jīng)了解該廠生產(chǎn)的品種為：鍍鋅板、鍍鋅卷等品種，都需消耗AA型大軋輥、熱板、金屬鋅及酸等；經(jīng)詢問(wèn)經(jīng)辦人員及相關(guān)負(fù)責(zé)人解釋為借備用金采購(gòu)AA型大軋輥2根以備用、貨未到且票也未到，到生產(chǎn)車間了解軋機(jī)上的AA型大軋輥在2001年已換了3次，并且換

7、用的；日軋輥還在倉(cāng)庫(kù)。同時(shí)根據(jù)生產(chǎn)工藝AA型大軋輥為生產(chǎn)板卷的大型易耗材、使用周期為3個(gè)月，同時(shí)查明2000年12月31日AA型大軋輥庫(kù)存為1根，其他應(yīng)收款的付款期為12年且在2001年未見(jiàn)發(fā)生額變動(dòng)等上述資料的疑點(diǎn)，進(jìn)一步追查企業(yè)最后確認(rèn)2根AA型大軋輥已耗用（發(fā)票已到），由于達(dá)不到上級(jí)的利潤(rùn)指標(biāo)故未轉(zhuǎn)賬，這樣造成2001年虛增利潤(rùn)60×23=40萬(wàn)元；虛掛債權(quán)而未列存貨。3、貨款付出時(shí)，通過(guò)“材料采購(gòu)”科目掛賬，待材料、結(jié)算憑證已到，會(huì)計(jì)人員不做賬，但實(shí)物已被領(lǐng)用消耗，造成少列成本，虛增利潤(rùn)。對(duì)于這類舞弊現(xiàn)象，應(yīng)根據(jù)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性質(zhì)、產(chǎn)品的種類、消耗原材料的品種、原材料的耗用周

8、期及頻率、產(chǎn)品的生產(chǎn)周期及時(shí)效性、采購(gòu)的物料品種與產(chǎn)品的關(guān)系、材料采購(gòu)掛賬的理由及賬齡等多方面綜合分析是否存有不真實(shí)、不合理現(xiàn)象。如：某××機(jī)械廠財(cái)務(wù)報(bào)表列示2001年12月31日，“材料采購(gòu)”賬戶余額110萬(wàn)元，經(jīng)分析歸類，其中包括1999年采購(gòu)的未到貨在途料為50萬(wàn)元，其中：A料30萬(wàn)元，B料20萬(wàn)元；2000年采購(gòu)的未到貨在途料為60萬(wàn)元，其中：A料30元，B料30元。經(jīng)了解該廠A料的消耗周期為10個(gè)月，B料的消耗周期為13個(gè)月；A料用于生產(chǎn)AA型機(jī)器，B料用于生產(chǎn)AB型機(jī)器，且這兩種機(jī)型2001年度暢銷，預(yù)計(jì)2002年仍會(huì)暢銷；兩種機(jī)型2001年的產(chǎn)量比2000年大

9、增，曾出現(xiàn)A、B兩種材料供不應(yīng)求的現(xiàn)象。根據(jù)上述資料及疑問(wèn)，要求企業(yè)作出合理解釋，最后企業(yè)供認(rèn)A料已用50萬(wàn)元、 B料已用30萬(wàn)元，2001年少列成本80萬(wàn)元。（二）生產(chǎn)材料領(lǐng)用及費(fèi)用歸集過(guò)程中，隨意調(diào)整費(fèi)用、成本確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，其主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：1、耗用材料的成本核算不正確，利用共同材料等費(fèi)用的分?jǐn)偅藶檎{(diào)節(jié)成本，達(dá)到調(diào)劑利潤(rùn)的目的。如領(lǐng)用材料的用途隨意，歸集材料費(fèi)用后，在暢銷、銷量一般及滯銷產(chǎn)品之間存在人為分配現(xiàn)象，并通過(guò)遞延結(jié)轉(zhuǎn)成本的方式，調(diào)劑利潤(rùn)。對(duì)這類現(xiàn)象，應(yīng)收集以下資料：企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品的原料構(gòu)成及配比消耗情況的定額，企業(yè)同類品種前幾期的材料消耗對(duì)比情況，企業(yè)前幾期及近期固定資產(chǎn)投資

10、、技術(shù)改造等對(duì)生產(chǎn)產(chǎn)品單耗的影響，企業(yè)的暢銷、銷量一般及滯銷情況的資料，利用金屬平衡圖的原理抽樣測(cè)試暢銷、銷量一般及滯銷產(chǎn)品的材料消耗，行業(yè)內(nèi)同種產(chǎn)品的消耗定額等資料。利用這些資料相互聯(lián)系印證分析，以檢查材料分配標(biāo)準(zhǔn)是否合理，材料單位成本計(jì)價(jià)方法是否恰當(dāng)，有無(wú)變更，并注意領(lǐng)料單是否經(jīng)過(guò)授權(quán)批準(zhǔn)等。對(duì)于異常情況要求企業(yè)提供有說(shuō)服力的證據(jù)證明其材料領(lǐng)用、歸集及材料單耗費(fèi)用的合理性與真實(shí)性，若不能提供，則應(yīng)提出保留意見(jiàn)或測(cè)算其對(duì)當(dāng)年凈利潤(rùn)的影響額。2、人工費(fèi)用的成本計(jì)算不正確。人工費(fèi)用歸集后，在暢銷、銷量一般及滯銷的產(chǎn)品及生產(chǎn)車間之間人為分配，通過(guò)遞延結(jié)轉(zhuǎn)成本調(diào)劑利潤(rùn)。對(duì)于這類現(xiàn)象，應(yīng)收集以下資料：

11、企業(yè)產(chǎn)品的工時(shí)定額或經(jīng)驗(yàn)耗費(fèi)數(shù)據(jù)，生產(chǎn)統(tǒng)計(jì)報(bào)表，生產(chǎn)車間的工時(shí)統(tǒng)計(jì)記錄，開(kāi)工記錄日志或臺(tái)班記錄，車間核算員的核算資料，人力資源部關(guān)于人員分布、工種、職位及薪酬的原始記錄等。將上述資料相互印證、分析復(fù)核，以檢查直接人工成本的計(jì)算是否正確、分配是否合理適當(dāng)，以判斷是否存有人為調(diào)劑成本情況。另外，審查其他費(fèi)用的歸集與分配，與上述方法大體相同。3、輔助材料已領(lǐng)用消耗，而費(fèi)用未相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)。對(duì)于這類情況，應(yīng)加強(qiáng)實(shí)物盤(pán)點(diǎn)，具體分析盤(pán)虧及盤(pán)盈的原因，并根據(jù)當(dāng)年的產(chǎn)值及產(chǎn)量統(tǒng)計(jì)報(bào)表與生產(chǎn)產(chǎn)品的正常材料消耗定額、正常的經(jīng)驗(yàn)消耗數(shù)據(jù)進(jìn)行比較分析；根據(jù)機(jī)器設(shè)備的全年或某時(shí)段的工作記錄推算其生產(chǎn)產(chǎn)品需耗用材料的數(shù)據(jù)，與企

12、業(yè)的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行比較分析，以確定是否存有已耗料而成本未列情況。4、財(cái)務(wù)人員人為調(diào)劑不同產(chǎn)品的單位成本，在暢銷產(chǎn)品和銷量一般產(chǎn)品之間，任意調(diào)整生產(chǎn)成本（在產(chǎn)品）。對(duì)于這類情況，應(yīng)關(guān)注賬上生產(chǎn)成本的借方紅字或貸方的非結(jié)轉(zhuǎn)到產(chǎn)成品的項(xiàng)目、生產(chǎn)成本（在產(chǎn)品）在工序之間與產(chǎn)量（產(chǎn)值）記錄是否配比，分析是否故意提高在產(chǎn)品的成本，達(dá)到調(diào)劑利潤(rùn)的目的。如××制造廠2001年9月生產(chǎn)成本（A）借方-25萬(wàn)元，檢查其憑證，摘要記錄：調(diào)整成本差錯(cuò)，借：生產(chǎn)成本A-250000貸：生產(chǎn)成本B250000。經(jīng)了解市場(chǎng)A產(chǎn)品暢銷，B產(chǎn)品銷量一般。于是要求企業(yè)提供其成本構(gòu)成明細(xì)及物耗品種等詳細(xì)

13、資料，分析其資料，發(fā)現(xiàn)提供的材料物資實(shí)為A產(chǎn)品消耗；同時(shí)盤(pán)點(diǎn)A產(chǎn)品與B產(chǎn)品的消耗物資，并與企業(yè)提供的調(diào)賬明細(xì)資料核對(duì)，發(fā)現(xiàn)企業(yè)在暢銷產(chǎn)品與銷量一般的產(chǎn)品之間調(diào)劑成本。（三）產(chǎn)品銷售及存貨發(fā)出環(huán)節(jié)。產(chǎn)品成本計(jì)算和存貨發(fā)出計(jì)價(jià)有多種可選擇方法，因此造成結(jié)轉(zhuǎn)成本不實(shí)和材料發(fā)出計(jì)價(jià)不實(shí)的現(xiàn)象很多，在審計(jì)時(shí)主要從以下幾方面入手：1、對(duì)已銷產(chǎn)品不做成本結(jié)轉(zhuǎn)，即只記收入不記成本，人為減少結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)成品明細(xì)賬的貸方數(shù)量，從而達(dá)到少轉(zhuǎn)成本、調(diào)劑利潤(rùn)的目的。這種情況多見(jiàn)于月末集中結(jié)轉(zhuǎn)成本的場(chǎng)合，到下期作產(chǎn)成品的盤(pán)虧處理。因此，審查收入與成本的配比不僅要重視金額配比，而且要關(guān)注成本結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)量是否配比；同時(shí)注意對(duì)庫(kù)存進(jìn)行盤(pán)點(diǎn)，收集相關(guān)的銷售、生產(chǎn)、出入庫(kù)等相關(guān)的原始資料，與統(tǒng)計(jì)報(bào)表相互印證、分析以判明是否真實(shí)、合法。如某鹽業(yè)公司2001年主營(yíng)業(yè)務(wù)收入96萬(wàn)元、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本72萬(wàn)元。分析毛利率為25，與行業(yè)毛利率23%基本一致。但經(jīng)查該廠銷售精鹽數(shù)量為噸，而企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)成本的數(shù)量為噸，少轉(zhuǎn)成本數(shù)量90噸，從而調(diào)劑利潤(rùn)萬(wàn)元。2、違反成本結(jié)轉(zhuǎn)一致性的原則，人為改變?cè)牧习l(fā)出計(jì)價(jià)方法，虛增或