稅法案例分析—劉天永

1、第五十七條 逃稅案（ 刑法第二百零一條 ） 逃避繳納稅款，涉嫌 下列情形之一的，應(yīng)予立案追訴 :（ 一）納稅人采取欺騙、 隱瞞手段進行虛假納稅申報或者不申報， 逃避繳納稅款， 數(shù)額在五萬元以上并且占各稅種應(yīng)納稅總額百分之十 以上，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)依法下達追繳通知后，不補繳應(yīng)納稅款、不繳納滯 納金或者不接受行政處罰的 ;（ 二） 納稅人五年內(nèi)因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務(wù) 機關(guān)給予二次以上行政處罰， 又逃避繳納稅款， 數(shù)額在五萬元以上并 且占各稅種應(yīng)納稅總額百分之十以上的 ;（ 三） 扣繳義務(wù)人采取欺騙、隱瞞手段，不繳或者少繳已扣、已 收稅款，數(shù)額在五萬元以上的。納稅人在公安機關(guān)立案后再補繳應(yīng)納

2、稅款、 繳納滯納金或者接 受行政處罰的，不影響刑事責任的追究。第五十八條 抗稅案 （刑法第二百零二條 ） 以暴力、威脅方法 拒不繳納稅款，涉嫌下列情形之一的，應(yīng)予立案追訴 :（ 一） 造成稅務(wù)工作人員輕微傷以上的 ;（ 二 ） 以給稅務(wù)工作人員及其親友的生命、 健康、財產(chǎn)等造成損害 為威脅，抗拒繳納稅款的 ;（ 三） 聚眾抗拒繳納稅款的 ;（ 四） 以其他暴力、威脅方法拒不繳納稅款的。第五十九條 逃避追繳欠稅案 （ 刑法第二百零三條 ） 納稅人欠 繳應(yīng)納稅款， 采取轉(zhuǎn)移或者隱匿財產(chǎn)的手段， 致使稅務(wù)機關(guān)無法追繳 欠繳的稅款，數(shù)額在一萬元以上的，應(yīng)予立案追訴。第六十條 騙取出口退稅案 （ 刑法第

3、二百零四條第一款 ） 以假 報出口或者其他欺騙手段， 騙取國家出口退稅款， 數(shù)額在五萬元以上 的，應(yīng)予立案追訴。第六十一條 虛開增值稅專用發(fā)票、 用于騙取出口退稅、 抵扣 稅款發(fā)票案 （ 刑法第二百零五條 ） 虛開增值稅專用發(fā)票或者虛開用于 騙取出口退稅、 抵扣稅款的其他發(fā)票， 虛開的稅款數(shù)額在一萬元以上 或者致使國家稅款被騙數(shù)額在五千元以上的，應(yīng)予立案追訴。第六十二條 偽造、出售偽造的增值稅專用發(fā)票案 （ 刑法第二 百零六條） 偽造或者出售偽造的增值稅專用發(fā)票二十五份以上或者 票面額累計在十萬元以上的，應(yīng)予立案追訴。第六十三條 非法出售增值稅專用發(fā)票案 （ 刑法第二百零七條 ） 非法出售增值

4、稅專用發(fā)票二十五份以上或者票面額累計在十萬元以 上的，應(yīng)予立案追訴。第六十四條 非法購買增值稅專用發(fā)票、購買偽造的增值稅專 用發(fā)票案（刑法第二百零八條第一款 ） 非法購買增值稅專用發(fā)票或者 購買偽造的增值稅專用發(fā)票二十五份以上或者票面額累計在十萬元 以上的，應(yīng)予立案追訴。第六十五條 非法制造、出售非法制造的用于騙取出口退稅、 抵扣稅款發(fā)票案 （ 刑法第二百零九條第一款 ） 偽造、擅自制造或者出售偽造、 擅自制造的可以用于騙取出口退稅、 抵扣稅款的非增值稅專 用發(fā)票五十份以上或者票面額累計在二十萬元以上的，應(yīng)予立案追 訴。第六十六條 非法制造、出售非法制造的發(fā)票案 （ 刑法第二百零 九條第二款

5、） 偽造、擅自制造或者出售偽造、 擅自制造的不具有騙取 出口退稅、抵扣稅款功能的普通發(fā)票一百份以上或者票面額累計在四 十萬元以上的，應(yīng)予立案追訴。第六十七條 非法出售用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票案 （ 刑法第二百零九條第三款 ） 非法出售可以用于騙取出口退稅、抵扣 稅款的非增值稅專用發(fā)票五十份以上或者票面額累計在二十萬元以 上的，應(yīng)予立案追訴。第六十八條 非法出售發(fā)票案 （ 刑法第二百零九條第四款 ） 非法 出售普通發(fā)票一百份以上或者票面額累計在四十萬元以上的， 應(yīng)予立 案追訴。劉天永：委托代理銷售不構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪- 稅務(wù)刑事案件辯護（一）（一）案情簡介黃星是某花崗巖礦區(qū)的村民小組

6、長， 因業(yè)務(wù)關(guān)系取得了鄰省一家 建材公司一鑫福公司的信任。從1999年起，鑫福公司讓黃星幫助 聯(lián)系優(yōu)質(zhì)花崗巖，至2 0 0 3年7月，黃星先后為鑫福公司聯(lián)系花崗 巖2 1次，貨款累計達13 6萬余元人民幣。鑫福公司缺貨時，通過 電話告知黃星需求數(shù)量，黃星在當?shù)芈?lián)系后告知鑫福公司花崗巖數(shù) 量、質(zhì)量和價格，鑫福公司確認后以現(xiàn)金或匯款的形式給黃星一部分 預(yù)付款，黃星將預(yù)付款轉(zhuǎn)交給供貨單位。有時時間緊迫則由鑫福將預(yù) 付款直接匯到供貨單位賬上，黃星隨同供貨單位的車輛抵達鑫福公 司，當場核實貨物數(shù)量、價格，鑫福公司向黃星結(jié)清貨款并按照每噸 2 0元或每船2 0 0 0元的標準向他支付“好處費”。四年間，黃

7、星從鑫福公司累計獲得“好處費”4萬余元人民幣。黃星將取得的貨款轉(zhuǎn)交給供貨單位，供貨單位則根據(jù)黃星提供的收貨 單位一鑫福公司的資料，通過黃星轉(zhuǎn)交或直接郵寄的方式向鑫福公司 開出增值稅專用發(fā)票。發(fā)票的貨物名稱、金額、數(shù)量與實際發(fā)貨一致。2 0 0 3年11月，國稅稽查局在檢查中發(fā)現(xiàn)了上述事實。（二）爭議焦點在討論如何處理時，稅務(wù)稽查局內(nèi)部發(fā)生了意見分歧。一種意見 認為，黃星因“讓他人為自己虛開增值稅專用發(fā)票”，涉嫌“虛開增 值稅專用發(fā)票罪”，應(yīng)移送司法機關(guān)處理；另一種意見則認為，黃星 只是作為中介代理人的公民自然人，不是買賣主體無法構(gòu)成虛開增值 稅發(fā)票罪，不應(yīng)移送司法機關(guān)。（三）華稅觀點刑法第二百

8、零五條明確規(guī)定了“虛開增值稅專用發(fā)票罪”的 行為類型和量刑辦法，根據(jù)該條規(guī)定“虛開增值稅專用發(fā)票，是指有 為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開行為之 一的?！币虼?，本案中如何認識“讓他人為自己虛開增值稅專用發(fā)票” 是正確審理的關(guān)鍵?！白屗藶樽约禾撻_增值稅專用發(fā)票”是指沒有 貨物銷售或沒有提供應(yīng)稅勞務(wù)的單位或個人，要求他人為自己開具虛 假的增值稅專用發(fā)票，或者雖然有貨物銷售或提供了應(yīng)稅勞務(wù)， 但要 求他人為自己開具內(nèi)容不實的增值稅專用發(fā)票的行為。本案中，黃星并沒有讓供貨單位以自己為“受票方”開具虛假的 或內(nèi)容不實的增值稅專用發(fā)票，不符合“讓他人為自己虛開”的行為 特征。黃星的

9、行為屬于“讓他人為他人開具增值稅專用發(fā)票”行為。 但是，“讓他人為他人開具增值稅專用發(fā)票”的行為不同于刑法 中規(guī)定的“介紹他人虛開增值稅專用發(fā)票”的行為?！敖榻B他人虛開增值稅專用發(fā)票”行為的核心在于“虛開”，指在沒有貨物銷售或沒 有提供應(yīng)稅勞務(wù)的單位或個人之間為了其相互提供偽造、變造的假發(fā)票或抽底虛開的真發(fā)票進行撮合、中介的行為。黃星在鑫福公司與各 供貨單位之間進行了幾年的撮合、中介活動。但其撮合、中介行為幫 助鑫福公司與各供貨單位之間架起了貨物買賣的橋梁，完成了交易并 且提供了與實際貨物名稱、金額、數(shù)量一致的增值稅專用發(fā)票。這種 發(fā)票應(yīng)當認定為真實合法有效的增值稅專用發(fā)票。黃星的撮合、中介行

10、為，不僅是在鑫福公司與各供貨單位之間提 供信息、居間協(xié)調(diào)，而且包括代表鑫福公司向各供貨單位提交預(yù)付款、 驗收煤炭、轉(zhuǎn)交貨款、取得增值稅專用發(fā)票等行為。實際上，鑫福公 司與黃星之間存在著穩(wěn)定的代購花崗巖關(guān)系，這種“代購”在法律上 屬于“委托代理關(guān)系”。我國民法通則第六十三條規(guī)定：“公民、法人可以通過代理人實施民事法律行為?！钡诹鍡l規(guī)定：“民事法律行為的委托代理，可以用書面形式，也可以用口頭形式。”本案 中，鑫福公司通過口頭形式委托黃星采購花崗巖， 實際上構(gòu)成了代購 花崗巖的委托代理關(guān)系。黃星從鑫福公司獲得的所謂“好處費”實際 上是他完成“代購花崗巖”委托事項的勞務(wù)報酬。除此之外，他并沒 有因

11、為“讓供貨單位為鑫福公司開具增值稅專用發(fā)票” 獲得其他好處?！白尭鞴┴泦挝粸轹胃９鹃_具增值稅專用發(fā)票” 只是他的受托內(nèi)容 之一。（四）稅務(wù)爭議解決最終，法院認為，本案中同時存在兩種法律關(guān)系：一是黃星和鑫 福公司之間代購花崗巖的委托代理關(guān)系；二是鑫福公司和各供貨單位 之間的花崗巖購銷關(guān)系。雖然兩種法律都沒有書面合同，但都已實際 履行，均是受法律保護的合法關(guān)系，鑫福公司和各供貨單位之間的花 崗巖購銷過程中開具的增值稅專用發(fā)票一“票、貨、款”一致，合法 有效，并未進行虛開。黃星只是公民自然人，擔任了委托代理人的角色，沒有實施“讓 他人為自己虛開增值稅專用發(fā)票”的行為。他所從事的“讓各供貨單 位為購

12、貨單位鑫福公司開具增值稅專用發(fā)票”的行為是其受托內(nèi)容， 完全合法。因此，法院最終判定，黃星的行為沒有構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票 罪。劉天永：稅務(wù)稽查期間自行補繳稅款還能認定為偷稅 嗎？ - 稅務(wù)刑事案件辯護（二）（一）案情簡介某廠是一家生產(chǎn)橡膠制品的國有企業(yè)。 2003年 2月，該廠同外 地客戶簽訂了一份貨物銷售合同。 合同約定，該廠向?qū)Ψ教峁?120 萬 元的橡膠產(chǎn)品，對方在 2003年 4月 6日和 5月 6日分兩次付清貨款。 貨物發(fā)出后，該客戶如期付清了第一筆貨款 40 萬元，卻沒有按期支 付余款。該廠前去催要貨款，對方卻表示由于資金緊張，暫時無力支 付。而 2003年 5月該廠已實現(xiàn)增值稅

13、 15萬元，由于沒有收回貨款， 如果再將這 80 萬元向稅務(wù)機關(guān)申報納稅會造成資金周轉(zhuǎn)困難，該廠 便決定在收回貨款時再向稅務(wù)機關(guān)申報， 于是只向稅務(wù)機關(guān)申報繳納 了 15 萬元的稅款。 2003 年 11 月下旬，市國稅稽查局對該廠 2002 年 1月到 2003年 10月的增值稅納稅情況進行專項檢查。而此時，這筆 貨款仍未能收回。 該廠擔心這筆業(yè)務(wù)會被稅務(wù)機關(guān)查出， 便在檢查期 間向稅務(wù)機關(guān)申報了 80 萬元的收入，并繳納了稅款萬元。后來稽查 人員果然發(fā)現(xiàn)了這個問題。（二）稅務(wù)爭議焦點稽查局認定該廠未按期申報這筆收入是偷稅行為， 要處以所偷稅 額倍的罰款并加收滯納金。 并于 2003年 12

14、月 5日向該廠送達了處罰 決定書。 而該廠對于加收滯納金并無異議， 但對認定該廠偷稅并處以 罰款持反對意見。 因此該廠只是繳納了滯納金， 沒有在處罰決定書規(guī) 定的 15日內(nèi)繳納罰款。 而稅務(wù)機關(guān)卻在 15日期間屆滿的次日， 即從 該廠的開戶銀行劃走了相應(yīng)稅款，雙方遂起爭議。（三）華稅觀點我們認為，首先，稽查局認定該廠偷稅是有依據(jù)的。從上述可以 看出，該廠是采用分期收款方式銷售這批貨物的。根據(jù)增值稅暫行 條例實施細則第 33 條規(guī)定：“采取分期收款方式銷售貨物的，納 稅義務(wù)發(fā)生時間為合同約定的收款日期的當天?！币虼瞬徽撛搹S在 2003年 5月 6日是否收回貨款，都要確認實現(xiàn)銷售收入 80萬元。同

15、 時根據(jù)增值稅暫行條例第 23條第 2 款的規(guī)定：“納稅人以 1個 月或者 1個季度為 1個納稅期的，自期滿之日起 15日內(nèi)申報納稅。 ” 因此該廠應(yīng)在 6月份的申報期將這筆收入申報納稅。 那么該廠 5 月份 應(yīng)申報繳納的稅款應(yīng)為萬元，但該廠只申報繳納了 15 萬元的稅款， 少申報納稅萬元。其次，根據(jù)稅收征管法第 63 條規(guī)定：“納稅人偽造、變造、 隱匿、擅自銷毀記賬憑證， 或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收 入，或者經(jīng)稅務(wù)機關(guān)通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報， 不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，是偷稅。對納稅人偷稅的，由稅務(wù)機關(guān)追 繳其不繳或者少繳的稅款、 滯納金， 并處不繳或者少繳的稅款百

16、分之 五十以上五倍以下的罰?！币虼?，該廠未在規(guī)定的期限內(nèi)申報這 80 萬元收入的行為已經(jīng)構(gòu)成偷稅。 雖然在稅務(wù)機關(guān)檢查期間， 該廠主動 申報繳納了這筆稅款， 但這并不影響偷稅行為的成立， 只是減輕了偷 稅行為所造成的危害后果。這種情況下，根據(jù)行政處罰法第 27 條第 1 項規(guī)定：“當事人主動消除或者減輕違法行為危害后果的，應(yīng) 當依法從輕或者減輕行政處罰。 ”因此，稅務(wù)機關(guān)認定該廠偷稅成立， 并對該廠處以偷稅額 50%的罰款，是于法有據(jù)的。最后，稽查局在罰款繳納期限屆滿次日就從該廠銀行存款中劃扣 罰款的處理是不對的。因為根據(jù)稅收征管法第 88 條第 3 款規(guī)定： “當事人對稅務(wù)機關(guān)的處罰決定逾期

17、不申請復(fù)議， 也不向人民法院起 訴，又不履行的， 作出處罰決定的稅務(wù)機關(guān)可以采取本法第四十條規(guī) 定的強制執(zhí)行措施，或者申請人民法院強制執(zhí)行。” 而根據(jù)行政 復(fù)議法第 9 條和行政訴訟法第 39 條的規(guī)定，行政復(fù)議的申請 期限和行政訴訟的訴訟時效分別為 60日和 3個月。因此，稅務(wù)機關(guān) 在行政復(fù)議期限和行政訴訟時效內(nèi)， 對拖欠的罰款是不能采取強制執(zhí) 行措施的。稅務(wù)機關(guān)只有在 3 個月起訴期限屆滿后當事人仍不繳納罰 款的情況下，才能按照稅收征管法第 40 條的規(guī)定對逾期未繳的 罰款采取強制執(zhí)行措施。本案提醒納稅人， 即便繳納了應(yīng)納稅款， 但是如果是遲延繳納而 又未經(jīng)稅務(wù)機關(guān)依法許可的情況下， 其行

18、為將構(gòu)成偷稅行為， 稅務(wù)機 關(guān)有權(quán)依法對其進行相應(yīng)處罰。同時也提醒征稅機關(guān)，要依法行政， 因為只有這樣行政行為才能被認定為有效， 行政機關(guān)的合理目的也才 能達到。四）稅務(wù)爭議解決最終法院判決認為該廠行為構(gòu)成逃稅罪， 稅務(wù)機關(guān)的處罰數(shù)額亦 為合理； 但是對稅務(wù)機關(guān)未按法律規(guī)定， 提前采取強制措施征繳稅款 的行為。劉天永：積極補繳稅款、滯納金，可免于刑事處罰責任- 稅務(wù)刑事案件辯護（三）（一）案情簡介某公司實際經(jīng)營人王某，采用利息收入不入賬的方式偷逃稅款 200余萬元。王某是該公司的總經(jīng)理，也是實際經(jīng)營人。在 2005年 5 月至 2007年 12 月間，王某采用將 1135萬余元的利息收入不入賬

19、的 方式，偷逃稅款合計 226 萬余元。稅務(wù)部門發(fā)現(xiàn)了王某及其公司的上 述行為后，對其采取了行政處罰措施。 2008年 7月，王某的公司足 額補繳了全部偷逃的稅款， 并足額繳納了約 679 萬元罰款和 463 萬余 元的滯納金。案件偵查階段， 承辦人發(fā)現(xiàn)，王某公司瞞報收入、進行虛假的納 稅申報，少繳稅款 200 余萬元，已經(jīng)屬于逃避繳納稅款數(shù)額巨大，而 且在 2005年至 2007 年，該公司偷稅的數(shù)額分別占到了公司應(yīng)納稅額 的 100%、 100%和 99%。按照刑法第 201 條的規(guī)定，應(yīng)認定為逃稅 罪，王某作為公司直接負責的主管人員，也應(yīng)以逃稅罪定罪處罰。（二）稅務(wù)爭議焦點那么，本案中王

20、某的行為構(gòu)成逃稅罪嗎？（三）華稅觀點我們認為，在現(xiàn)實的經(jīng)濟生活中，偷逃稅的情況十分復(fù)雜，此外, 同樣的偷稅數(shù)額在不同時期對社會的危害程度也是不同的，刑法 對逃稅罪的具體數(shù)額最好不作規(guī)定，可以由司法機關(guān)根據(jù)實際情況作 司法解釋，并作適時調(diào)整。同時，考慮到打擊偷稅犯罪的主要目的是 為了維護稅收征管秩序，保證國家稅收收入，對屬于初犯，經(jīng)稅務(wù)機 關(guān)指出后積極履行納稅義務(wù)，接受行政處罰的，可不再作為犯罪，這 樣處理可以較好地體現(xiàn)寬嚴相濟的刑事政策。我國最近頒布的刑法修正案（七）對于逃稅罪的修改即體現(xiàn) 了這樣一種理念上的轉(zhuǎn)變，該修正案規(guī)定：“納稅人采取欺騙、隱瞞手段進行虛假納稅申報或者不申報，逃避繳納稅款

21、數(shù)額較大并且占應(yīng) 納稅額百分之十以上的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單 處罰金；數(shù)額巨大并且占應(yīng)納稅額百分之三十以上的，處三年以上七年以下有期徒刑，并處罰金?！翱劾U義務(wù)人采取前款所列手段，不繳 或者少繳已扣、已收稅款，數(shù)額較大的，依照前款的規(guī)定處罰?！皩Χ啻螌嵤┣皟煽钚袨?，未經(jīng)處理的，按照累計數(shù)額計算?！坝斜緱l第一款行為，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)依法下達追繳通知后，補繳應(yīng)納稅款，繳納滯 納金，并且接受行政處罰的，不予追究刑事責任；但是，五年內(nèi)曾因 逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務(wù)機關(guān)給予二次以上行政處罰 的除外?！北景钢型跄吃诙悇?wù)機關(guān)對其作出了行政處罰決定后。于 2008年 7月，足額補繳了全部偷

22、逃的稅款，并足額繳納了約 679萬 元罰款和 463 萬余元的滯納金。 王某的行為符合該條的規(guī)定，理應(yīng) 不被追究刑事責任。因此， 我們認為刑法的目的不僅僅是打擊刑事犯罪， 也應(yīng)該考慮 其在更有效地化解社會矛盾， 維護社會和諧穩(wěn)定， 保障經(jīng)濟平穩(wěn)發(fā)展 中的作用。該修正案對逃稅罪的修改就適應(yīng)了當前經(jīng)濟社會發(fā)展的形 勢。目前正值全球金融危機，我國經(jīng)濟也面臨嚴峻挑戰(zhàn)，如何保障企 業(yè)的穩(wěn)定與活力， 為企業(yè)創(chuàng)造良好的發(fā)展環(huán)境， 是包括刑法在內(nèi)的法 律制度的重要任務(wù)。因此，刑法修正案（七）最終明確，只要符 合法律規(guī)定的情形， 履行了法定的納稅義務(wù)， 接受了稅務(wù)機關(guān)的行政 處罰，且主觀惡性較小的，可以不追究刑

23、事責任。（四）稅務(wù)爭議解決2009年 3月 4日，王某的案件在被移送檢察機關(guān)審查起訴期間。 檢察官發(fā)現(xiàn)，本案可以適用刑法修正案（七）中關(guān)于逃稅罪的新 規(guī)定，即“有第一款行為，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)依法下達追繳通知后，補繳應(yīng) 納稅款，繳納滯納金，已受行政處罰的，不予追究刑事責任；但是， 五年內(nèi)因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務(wù)機關(guān)給予二次以上 行政處罰的除外。”檢察機關(guān)通過與偵查機關(guān)聯(lián)系溝通，由偵查機關(guān) 向檢察院申請撤回移送審查起訴， 檢察院做出了同意撤回移送審查起 訴處理。本該受到刑事法律處罰的王某， 因為該案在移送檢察機關(guān)審查起 訴期間刑法修正案（七）的通過實施，從而使得檢察院將王某的 案件退回偵查機

24、關(guān)做撤案處理，不再追究其刑事責任。 劉天永：因納稅擔保引發(fā)的刑事案件 - 稅務(wù)刑事案件 辯護（四）（一）案情簡介2003年 7月初，某縣國稅局一分局干部丁某，到個體戶陳某家 征收其上月的 2100 元稅款。陳某稱經(jīng)濟上有困難，要求暫緩繳納， 并說稅款由其在縣城某公司工作的表兄范某擔保繳納。 丁某遂與陳某 于當日找到范某，范某表示，表弟陳某的稅款由他擔保繳納，時間最 長半個月，此事無需再找陳某，由范某全部負責。丁某信以為真，半 個月后，范某未向稅務(wù)機關(guān)繳納分文稅款。丁某于是找到范某，要求 他履行納稅義務(wù)。 范某當即表示自己不是納稅人， 稅務(wù)機關(guān)向他征稅 是錯誤的，并要丁某向其道歉。丁某遂與之發(fā)生

25、爭執(zhí)，爭執(zhí)過程中， 范某轉(zhuǎn)身到附近一家餐館拿出一把菜刀， 朝丁某連砍十余刀， 致丁某 當場昏迷，經(jīng)送醫(yī)院急救后脫離生命危險。 經(jīng)法醫(yī)鑒定，丁某為重傷。案發(fā)后， 稅務(wù)機關(guān)要求公安機關(guān)以暴力抗稅罪立案嚴懲兇手， 而 公安機關(guān)認為范某根本不構(gòu)成暴力抗稅罪， 其理由是范某既不是納稅 人，也不是有效的納稅擔保人， 以暴力抗稅罪立案顯然沒有犯罪主體。 最后以一般刑事案件立案處理。（二）稅務(wù)爭議焦點本案的爭議焦點在于對范某刑事犯罪的定性問題，稅務(wù)機關(guān)認為 應(yīng)當以暴力抗稅罪論處，而公安機關(guān)則把案件定性為一般刑事案件。（三）華稅觀點縣國稅局干部丁某在執(zhí)行稅收行為的過程中， 與范某發(fā)生爭執(zhí)進 而導(dǎo)致被范某砍成重傷

26、，乍一看好像符合暴力抗稅罪的犯罪要件。 公 安機關(guān)為什么不以暴力抗稅立案呢？我們試著做如下分析：暴力抗稅罪，是指負有納稅義務(wù)或者代扣代繳、代收代繳義務(wù)的 個人或者企業(yè)事業(yè)單位的直接責任人員，故意違反稅收法規(guī)，以暴力、 威脅方法拒不繳納稅款的行為。本罪的主體，是依法負有納稅義務(wù)和 扣繳稅款義務(wù)的人，納稅擔保人實施這種行為也屬于本罪的主體。由 以上定義我們可以知道，要把范某定位暴力抗稅罪，首先的一個條件 是他必須成為丁某的納稅擔保人。 在本案中，范某的身份是不符合這 一點的，其理由有如下兩點：其一，納稅擔保必須是書面擔保。稅收征管法實施細則第六 十二條明確規(guī)定，“納稅擔保人同意為納稅人提供納稅擔保

27、的，應(yīng)當 填寫納稅擔保書，寫明擔保對象、擔保范圍、擔保期限和擔保責任以 及其他有關(guān)事項。擔保書須經(jīng)納稅人、納稅擔保人簽字蓋章并經(jīng)稅務(wù) 機關(guān)同意方為有效?！贝税钢?， 范某既沒有填寫任何形式的納稅擔保書， 僅僅是口頭承 諾為陳某擔保納稅，可以說無憑無據(jù)，當然是無效的。因此從法律上 講，范某既不屬于納稅人， 也不屬于納稅擔保人，沒有法定的納稅義 務(wù)，當然不能單獨或直接構(gòu)成暴力抗稅罪的主體。其二，納稅擔保必須經(jīng)稅務(wù)機關(guān)認可。稅收征管法實施細則 第六十一條明確規(guī)定， 納稅擔保包括 “經(jīng)稅務(wù)機關(guān)認可的納稅保證人 為納稅人提供的納稅保證”。所謂稅務(wù)機關(guān)認可，從立法原意來看， 應(yīng)該至少符合兩個條件：一是稅務(wù)機

28、關(guān)（包括稅務(wù)分局、稅務(wù)所）的 領(lǐng)導(dǎo)認可或同意，一般以簽字為準。二是使用稅務(wù)機關(guān)的文書和公章， 不能個人說了算。如本案就應(yīng)使用稅務(wù)機關(guān)專門的納稅擔保書， 加蓋丁某所在分局的公章。 從本案情況看， 丁某與范某僅僅達成了口 頭協(xié)議，顯然不符合這兩個條件，因而范某的納稅擔保是無效的。在本案中，稅務(wù)機關(guān)的工作人員在行使正常職權(quán)的過程中遭到非 法侵害，但卻因為自己在職務(wù)行為過程中程序行使不當導(dǎo)致自己的權(quán) 利不能得到有效維護，可以說是吃了一個“啞巴虧”。根據(jù)本案的教 訓，稅務(wù)機關(guān)在進行納稅擔保時，必須嚴格遵循以下幾點：1. 審查納稅擔保人是否具有擔保人資格， 是否具有擔保能力。稅 收征管法實施細則第六十一條

29、明確規(guī)定， “納稅保證人，是指在中 國境內(nèi)具有納稅擔保能力的自然人、法人或者其他經(jīng)濟組織。法律、 行政法規(guī)規(guī)定的沒有擔保資格的單位和個人，不得作為納稅擔保 人?！?。從本法條中可以看出，納稅擔保人必須同時具備 3 個條件才 能取得擔保資格：（1）必須是中國境內(nèi)的公民、法人或其他組織。（2）必須有擔保能力，即有足夠的財產(chǎn)償付能力。（3）另外，由于中華人民共和國擔保法還專門規(guī)定國家機 關(guān)、學校、幼兒園、醫(yī)院等以公益為目的的事業(yè)單位、社會團體不得 充當擔保人，因而納稅擔保人還不能是這些單位。2. 嚴格規(guī)范納稅擔保的法律手續(xù)。 設(shè)置納稅擔保時一定要填寫專 門的納稅擔保書，擔保書要寫明確切的擔保對象、擔保

30、范圍、擔 保期限和擔保責任等事項， 尤其是擔保責任， 為擔保人不履行擔保義 務(wù)時作好采取稅務(wù)處理措施的準備。此外， 納稅擔保書一定要由 納稅人、納稅擔保人和稅務(wù)機關(guān)三方共同簽字或蓋章， 以防事后發(fā)生 法律糾紛。由于納稅擔保是以財產(chǎn)設(shè)置抵押的， 因此要注意審查為納稅擔保 所提供的財產(chǎn)是否已經(jīng)設(shè)置其他抵押， 如果已設(shè)置， 則不能批準其再 作納稅擔保，因為在清理債僅債務(wù)關(guān)系時， 抵押在先的債權(quán)優(yōu)先受償， 擔保人拿已經(jīng)抵押在先的財產(chǎn)做納稅擔保， 等于無擔保。 另外要辦理 好擔保財產(chǎn)的各項抵押手續(xù)，一是逐項填寫好納稅擔保的財產(chǎn)清單。 二是寫明擔保財產(chǎn)的價值及其他有關(guān)事項。 三是納稅擔保的財產(chǎn)清單 必須由

31、納稅人和稅務(wù)機關(guān)共同簽字蓋章。做好以上幾點， 納稅擔保合同才真正有了法律意義上的效力。 口 頭協(xié)議在行政行為過程當中是不能作為有效協(xié)議來使用的， 作為行政 人員必須對這些法律規(guī)范有透徹的理解。四）稅務(wù)爭議解決本案的范某與丁某達成的口頭協(xié)議無效， 因此范某不屬于納稅義 務(wù)人，不能構(gòu)成暴力抗稅罪的主體。因此，公安機關(guān)把此案當做一般 刑事案件處理是正確的。劉天永：未辦稅務(wù)登記證不納稅不應(yīng)定性為偷稅案情簡介 ： 某省某市合金鋼鑄造廠，開業(yè)不辦理稅務(wù)登記，不申報納稅，受 到群眾舉報。據(jù)了解，今年 1 月，這家企業(yè)辦理了營業(yè)執(zhí)照開業(yè)生產(chǎn)， 但直到 6 月也沒辦理稅務(wù)登記，更沒有申報納稅。 7月下旬，區(qū)國稅

32、 局接到群眾舉報信后， 立即組織人員進行檢查， 查實該企業(yè)此間銷售 額為元，偷稅元。 區(qū)國稅局對該企業(yè)作出補繳稅款，處以所偷稅款倍 罰款元、未按期辦理稅務(wù)登記罰款 500 元的處罰，補罰合計罰元。日 前，該鑄造廠到期主管稅務(wù)機關(guān)辦理了稅務(wù)登記， 繳納了稅款及罰款。 法律分析：未辦稅務(wù)登記不申報納稅違法行為是稅務(wù)機關(guān)清理漏征漏管戶 過程中最常碰到的情況， 未辦稅務(wù)登記證行又分為已辦理工商執(zhí)照和 未辦理工商執(zhí)照兩種情況， 筆者經(jīng)手過多起該類案件， 對該類稅務(wù)違 法案件的處理， 定性為偷稅處罰不符合 中代人民共和國稅收征收管 理法的相關(guān)規(guī)定。中華人民共和國稅收征收管理法第三十七條規(guī)定： “對未按 照規(guī)定辦理稅務(wù)登記的從事生產(chǎn)、 經(jīng)營的納稅人以及臨時從事經(jīng)營的 納稅人，由稅務(wù)機關(guān)核定其應(yīng)納稅額，責令繳納；不繳納的，稅務(wù)機 關(guān)可以扣押其價值相當于應(yīng)納稅款的商品、 貨物。扣押后繳納應(yīng)納稅 款的，稅務(wù)機關(guān)必須立即解除扣押，并歸還所扣押的商品、貨物；扣 押后仍不繳納應(yīng)納稅款的，經(jīng)縣以上稅務(wù)局（分局）局長批準，依法 拍賣或者變賣所扣押的商品、貨物，以拍賣或者變賣所得抵繳稅款?！?明確了對未按規(guī)定辦理稅務(wù)登記納稅人征收稅款的程序， 需要稅務(wù)部 門核定應(yīng)納款、責