東奧cpa會(huì)計(jì)基礎(chǔ)班第22章講義_j

1、第二十二章租賃本章考情分析本章闡述承租人和出租人形成的融資租賃、經(jīng)營租賃和售后租回交易的會(huì)計(jì)處理。分?jǐn)?shù)3分左右，屬于不太重要章節(jié)。本章近三年主要考點(diǎn)：（1）承租人經(jīng)營租賃的會(huì)計(jì)處理；（2）承租人融資租賃的會(huì)計(jì)處理；（3）應(yīng)收融資租賃款的計(jì)算等。本章應(yīng)關(guān)注的主要問題：（1）各種情況下初始直接費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理；（2）最低租賃付款額和最低租賃收款額的計(jì)算；（3）固定資產(chǎn)折舊的計(jì)算；（4）承租人融資租賃業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理；（5）售后租回交易的會(huì)計(jì)處理。2015年教材主要變化（1）增加部分例題；（2）或有租金實(shí)際發(fā)生時(shí)由記入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”改為記入“銷售費(fèi)用”。主要內(nèi)容第一節(jié)租賃概述第二節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理第三節(jié)出

2、租人的會(huì)計(jì)處理第四節(jié)售后租回交易的會(huì)計(jì)處理第一節(jié)租賃概述一、與租賃相關(guān)的定義（一）租賃租賃，是指在約定的期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)使用權(quán)讓與承租人，以獲取租金的協(xié)議。（二）租賃期租賃期，是指租賃協(xié)議規(guī)定的不可撤銷的租賃期間。（三）租賃開始日租賃開始日，是指租賃協(xié)議日與租賃各方就主要條款作出承諾日中的較早者。在租賃開始日，承租人和出租人應(yīng)當(dāng)將租賃認(rèn)定為融資租賃或經(jīng)營租賃，并確定在租賃期開始日應(yīng)確認(rèn)的金額。（四）租賃期開始日租賃期開始日，是指承租人有權(quán)行使其使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的日期，表明租賃行為的開始。在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)對(duì)租入資產(chǎn)、最低租賃付款額和未確認(rèn)融資費(fèi)用進(jìn)行初始確認(rèn)；出租人應(yīng)當(dāng)對(duì)應(yīng)收融資租

3、賃款、未擔(dān)保余值和未實(shí)現(xiàn)融資收益進(jìn)行初始確認(rèn)。（五）擔(dān)保余值擔(dān)保余值，就承租人而言，是指由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值；就出租人而言，是指就承租人而言的擔(dān)保余值加上獨(dú)立于承租人和出租人的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。資產(chǎn)余值是指在租賃開始日估計(jì)的租賃期屆滿時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值。（六）未擔(dān)保余值未擔(dān)保余值，是指租賃資產(chǎn)余值中扣除就出租人而言的擔(dān)保余值以后的資產(chǎn)余值。圖中，承租人擔(dān)保余值=40+30=70（萬元），出租人擔(dān)保余值=70+20=90（萬元）。【例題·單選題】擔(dān)保余值，就承租人而言，是指（）。A.由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值B.在租賃開始日估計(jì)的租賃期屆滿時(shí)租賃

4、資產(chǎn)的公允價(jià)值C.就出租人而言的擔(dān)保余值加上獨(dú)立于承租人和出租人、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值D.承租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值加上獨(dú)立于承租人和出租人、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值【答案】A【解析】擔(dān)保余值，就承租人而言，是指由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。（七）最低租賃付款額最低租賃付款額，是指在租賃期內(nèi)，承租人應(yīng)支付或可能被要求支付的款項(xiàng)（不包括或有租金和履約成本），加上由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。承租人有購買租賃資產(chǎn)選擇權(quán)，所訂立的購買價(jià)款預(yù)計(jì)將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)的，購買

5、價(jià)款應(yīng)當(dāng)計(jì)入最低租賃付款額。【提示】在計(jì)算最低租賃付款額時(shí)，承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值和承租人行使優(yōu)惠購買選擇權(quán)而支付的款項(xiàng),二者不會(huì)同時(shí)存在。租賃合同沒有規(guī)定優(yōu)惠購買選擇權(quán)時(shí)最低租賃付款額=各期租金之和+承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值租賃合同規(guī)定有優(yōu)惠購買選擇權(quán)時(shí)最低租賃付款額=各期租金之和+承租人行使優(yōu)惠購買選擇權(quán)而支付的款項(xiàng)或有租金，是指金額不固定、以時(shí)間長短以外的其他因素（如銷售量、使用量、物價(jià)指數(shù)等）為依據(jù)計(jì)算的租金。履約成本，是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費(fèi)用，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)、維修費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等?！纠}·單選題】某項(xiàng)融資租賃合同，租

6、賃期為8年，承租人每年年末支付租金100萬元，承租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值為50萬元，與承租人有關(guān)的A公司擔(dān)保余值為20萬元，租賃期間，履約成本共50萬元，或有租金20萬元。就承租人而言，最低租賃付款額為（）萬元。A.870B.940C.850D.920【答案】A【解析】最低租賃付款額=100×8+50+20=870（萬元）。（八）最低租賃收款額最低租賃收款額，是指最低租賃付款額加上獨(dú)立于承租人和出租人的第三方對(duì)出租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值?！纠}·單選題】乙公司2014年1月10日采用融資租賃方式出租一臺(tái)大型設(shè)備。租賃合同規(guī)定：（1）該設(shè)備租賃期為6年，每年支付租金8萬元；（2）或有租金

7、為4萬元；（3）履約成本為5萬元；（4）承租人提供的租賃資產(chǎn)擔(dān)保余值為7萬元；（5）與承租人和乙公司均無關(guān)聯(lián)關(guān)系的第三方提供的租賃資產(chǎn)擔(dān)保余值為3萬元。乙公司2014年1月10日對(duì)該租出大型設(shè)備確認(rèn)的應(yīng)收融資租賃款為（）萬元。A.51B.55C.58D.67【答案】C【解析】應(yīng)收融資租賃款=8×6+7+3=58（萬元）；或有租金與履約成本不能計(jì)算在內(nèi)。二、租賃的分類承租人和出租人應(yīng)當(dāng)在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營租賃。滿足下列標(biāo)準(zhǔn)之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃：（一）在租賃期屆滿時(shí)，資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人；（二）承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購買價(jià)款預(yù)計(jì)遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)

8、租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值，因而在租賃開始日就可合理確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)；（三）租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分（75%以上，含75%）；（四）承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值（大于等于90%）；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值（大于等于90%）；（五）租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大改造，只有承租人才能使用。第二節(jié)承租人的會(huì)計(jì)處理一、承租人對(duì)經(jīng)營租賃的會(huì)計(jì)處理對(duì)于經(jīng)營租賃的租金，承租人應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)的各個(gè)期間按照直線法確認(rèn)費(fèi)用計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益；其他方法更為系統(tǒng)合理的，也可以采用其他方法。承租人在經(jīng)營租

9、賃中發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）?；蛴凶饨饝?yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益（銷售費(fèi)用等）。在某些情況下，出租人可能對(duì)經(jīng)營租賃提供激勵(lì)措施，如免租期、承擔(dān)承租人的某些費(fèi)用等。在出租人提供了免租期的情況下，承租人應(yīng)將租金總額在整個(gè)租賃期內(nèi)，而不是在租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)按直線法或其他合理的方法進(jìn)行分?jǐn)偅庾馄趦?nèi)應(yīng)確認(rèn)租金費(fèi)用。在出租人承擔(dān)了承租人的某些費(fèi)用的情況下，承租人應(yīng)將該費(fèi)用從租金總額中扣除，并將租金余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)??！窘滩睦?2-1】20×7年1月1日,A公司向B公司租入辦公設(shè)備一臺(tái),租期為3年。設(shè)備價(jià)值為1 000 000元,預(yù)計(jì)使用年限為10年。租賃

10、合同規(guī)定,租賃開始日（20×7年1月1日）A公司向B公司一次性預(yù)付租金150 000元,第1年年末支付租金150 000元,第2年年末支付租金200 000元,第3年年末支付租金250 000元。租賃期屆滿后B公司收回設(shè)備,3年的租金總額為750 000元（假定A公司和B公司均在年末確認(rèn)租金費(fèi)用和租金收入,并且不存在租金逾期支付的情況）。分析：此項(xiàng)租賃沒有滿足融資租賃的任何一條標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)作為經(jīng)營租賃處理。確認(rèn)租金費(fèi)用時(shí)，不能依據(jù)各期實(shí)際支付的租金的金額確定，而應(yīng)采用直線法分?jǐn)偞_認(rèn)各期的租金費(fèi)用。此項(xiàng)租賃租金費(fèi)用總額為750 000元，按直線法計(jì)算，每年應(yīng)分?jǐn)偟淖饨鹳M(fèi)用為250 000元

11、。賬務(wù)處理如下：20×7年1月1日：借：長期待攤費(fèi)用 150 000貸：銀行存款 150 00020×7年12月31日：借：管理費(fèi)用 250 000貸：長期待攤費(fèi)用 100 000銀行存款 150 00020×8年12月31日：借：管理費(fèi)用 250 000貸：長期待攤費(fèi)用50 000銀行存款 200 00020×9年12月31日：借：管理費(fèi)用 250 000貸：銀行存款 250 000【例題·單選題】甲公司向乙公司租入臨街商鋪，租期自20×6年1月1日至20×8年12月31日。租期內(nèi)第一個(gè)半年為免租期，之后每半年租金30萬元

12、，租金于每年年末支付。除租金外，如果租賃期內(nèi)租賃商鋪銷售額累計(jì)達(dá)到3000萬元或以上，乙公司將獲得額外90萬元經(jīng)營分享收入。20×6年度商鋪實(shí)現(xiàn)的銷售額為1000萬元。甲公司20×6年應(yīng)確認(rèn)的租賃費(fèi)用是（）。（2014年）A.30萬元B.50萬元C.60萬元D.80萬元【答案】B【解析】甲公司20×6年應(yīng)確認(rèn)的租賃費(fèi)用=30×5/3=50（萬元）。【例題·多選題】20×7年1月1日，甲公司與租賃公司簽訂一項(xiàng)經(jīng)營租賃合同，向租賃公司租入一臺(tái)設(shè)備。租賃合同約定：租賃期為3年，租賃期開始日為合同簽訂當(dāng)日，月租金為6萬元，每年末支付當(dāng)年度租金

13、；前3個(gè)月免交租金；如果市場平均月租金水平較上月上漲的幅度超過10%，自次月起每月增加租金0.5萬元。甲公司為簽訂上述經(jīng)營租賃合同于20×7年1月5日支付律師費(fèi)3萬元。已知租賃開始日租賃設(shè)備的公允價(jià)值為980萬元。下列各項(xiàng)關(guān)于甲公司經(jīng)營租賃會(huì)計(jì)處理的表述中，正確的有（）。（2009年新制度考題）A.或有租金在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益B.為簽訂租賃合同發(fā)生的律師費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益C.經(jīng)營租賃設(shè)備按照租賃開始日的公允價(jià)值確認(rèn)為固定資產(chǎn)D.經(jīng)營租賃設(shè)備按照與自有資產(chǎn)相同的折舊方法計(jì)提折舊E.免租期內(nèi)按照租金總額在整個(gè)租賃期內(nèi)采用合理方法分?jǐn)偟慕痤~確認(rèn)租金費(fèi)用【答案】ABE【解析】或有租金在實(shí)際

14、發(fā)生時(shí)記入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目；發(fā)生的初始直接費(fèi)用記入“管理費(fèi)用”科目；對(duì)于經(jīng)營租賃設(shè)備，承租人甲公司并不承擔(dān)租賃資產(chǎn)的主要風(fēng)險(xiǎn)，所以不能將租入資產(chǎn)視為本企業(yè)的固定資產(chǎn)，也不能視同自有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊；存在免租期的，免租期應(yīng)確認(rèn)租金費(fèi)用?！纠}·單選題】甲公司于2015年1月1日采用經(jīng)營租賃方式從乙公司租入機(jī)器設(shè)備一臺(tái)，租期為4年，設(shè)備價(jià)值為200萬元，預(yù)計(jì)使用年限為12年。租賃合同規(guī)定：第1年免租金，第2年至第4年的租金分別為36萬元、34萬元、26萬元；第2年至第4年的租金于每年年初支付。2015年甲公司應(yīng)就此項(xiàng)租賃確認(rèn)的租金費(fèi)用為（）萬元。A.0B.24C.32D.50【答案】B【

15、解析】2015年甲公司應(yīng)就此項(xiàng)租賃確認(rèn)的租金費(fèi)用=（36+34+26）÷4=24（萬元）。二、承租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理（一）租賃期開始日的會(huì)計(jì)處理在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、印花稅等初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入租入資產(chǎn)的價(jià)值。會(huì)計(jì)分錄為：借：固定資產(chǎn)（或在建工程）（租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者+初始直接費(fèi)用）未確認(rèn)融資費(fèi)用貸：長期應(yīng)付款

16、（最低租賃付款額）銀行存款（初始直接費(fèi)用） 承租人在計(jì)算最低租賃付款額的現(xiàn)值時(shí)，能夠取得出租人租賃內(nèi)含利率的，應(yīng)當(dāng)采用租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率；否則，應(yīng)當(dāng)采用租賃合同規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。承租人無法取得出租人的租賃內(nèi)含利率且租賃合同沒有規(guī)定利率的，應(yīng)當(dāng)采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。租賃內(nèi)含利率，是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與出租人的初始直接費(fèi)用之和的折現(xiàn)率?！咎崾?】承租人對(duì)融資租入的資產(chǎn)采用公允價(jià)值作為入賬價(jià)值的，應(yīng)重新計(jì)算融資費(fèi)用分?jǐn)偮?，所采用的分?jǐn)偮适鞘棺畹妥赓U付款額的現(xiàn)值與租賃資產(chǎn)公允價(jià)值相等的折現(xiàn)率。【提示2】融資租入固定資產(chǎn)、分

17、期付款方式購入資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)（稅法按總額確定其入賬價(jià)值），產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異，但遞延所得稅資產(chǎn)無對(duì)應(yīng)科目，所以不能確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)?！纠}·多選題】下列各項(xiàng)中,應(yīng)當(dāng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)初始確認(rèn)金額的有()。（2013年）A.采購原材料過程中發(fā)生的裝卸費(fèi)B.取得持有至到期投資時(shí)發(fā)生的交易費(fèi)用C.通過非同一控制下企業(yè)合并取得子公司過程中支付的印花稅D.融資租賃承租人簽訂租賃合同過程中發(fā)生的可歸屬于租賃項(xiàng)目的初始直接費(fèi)用【答案】ABD 【解析】選項(xiàng)C，應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用。（二）未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)?未確認(rèn)融資費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個(gè)期間進(jìn)行分?jǐn)?。承租人?yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法計(jì)算確認(rèn)當(dāng)期的融

18、資費(fèi)用。未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮实拇_定具體分為下列幾種情況：1.以出租人的租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將租賃內(nèi)含利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮省?.以合同規(guī)定利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將合同規(guī)定利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮省?.以銀行同期貸款利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將銀行同期貸款利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮省?.以租賃資產(chǎn)公允價(jià)值為入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)重新計(jì)算分?jǐn)偮?。該分?jǐn)偮适鞘棺畹妥赓U付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值的折現(xiàn)率。會(huì)計(jì)分錄為：借：財(cái)務(wù)費(fèi)用

19、（不滿足資本化條件）在建工程等（滿足資本化條件時(shí)）貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 每期未確認(rèn)融資費(fèi)用攤銷額=期初應(yīng)付本金余額×實(shí)際利率=（期初長期應(yīng)付款余額-期初未確認(rèn)融資費(fèi)用余額）×實(shí)際利率【例題·單選題】承租人對(duì)融資租入的資產(chǎn)采用公允價(jià)值作為入賬價(jià)值的，分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用所采用的分?jǐn)偮适牵ǎ＃?007年考題） A.銀行同期貸款利率 B.租賃合同中規(guī)定的利率 C.出租人出租資產(chǎn)的無風(fēng)險(xiǎn)利率 D.使最低租賃付款額的現(xiàn)值與租賃資產(chǎn)公允價(jià)值相等的折現(xiàn)率【答案】D【解析】以租賃資產(chǎn)公允價(jià)值為入賬價(jià)值的，應(yīng)重新計(jì)算融資費(fèi)用分?jǐn)偮剩捎玫姆謹(jǐn)偮适鞘棺畹妥赓U付款額的現(xiàn)值與租賃資產(chǎn)公允

20、價(jià)值相等的折現(xiàn)率。（三）租賃資產(chǎn)折舊的計(jì)提 1.折舊政策承租人應(yīng)采用與自有應(yīng)計(jì)提折舊固定資產(chǎn)相一致的折舊政策。應(yīng)計(jì)提折舊總額=融資租入固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值 - 承租人擔(dān)保余值2.折舊期間如果能夠合理確定在租賃期屆滿時(shí)承租人將取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃資產(chǎn)使用壽命內(nèi)計(jì)提折舊。無法合理確定在租賃期屆滿時(shí)是否承租人能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)時(shí)，應(yīng)當(dāng)在租賃期與租賃資產(chǎn)使用壽命兩者中較短的期間內(nèi)計(jì)提折舊?！纠}·單選題】某項(xiàng)融資租賃，租賃期開始日為2014年12月31日，最低租賃付款額現(xiàn)值為700萬元，承租人另發(fā)生安裝費(fèi)20萬元，設(shè)備于2015年6月20日達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)并交付使用，承租人擔(dān)

21、保余值為60萬元，未擔(dān)保余值為30萬元，租賃期為6年，設(shè)備尚可使用年限為8年。承租人對(duì)租入的設(shè)備采用年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為0。該設(shè)備在2015年度應(yīng)計(jì)提的折舊額為（）萬元。A.60 B.44 C.65.45 D.48【答案】A【解析】該設(shè)備在2015年度應(yīng)計(jì)提的折舊額=（700+20-60）/（12×6-6）×6=60（萬元）。（四）履約成本的會(huì)計(jì)處理 履約成本在實(shí)際發(fā)生時(shí)，通常計(jì)入當(dāng)期損益。（五）或有租金的會(huì)計(jì)處理或有租金應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益（銷售費(fèi)用等）。（六）租賃期屆滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理1.返還租賃資產(chǎn)如果存在承租人擔(dān)保余值 借：長期應(yīng)付款（擔(dān)保余值）累計(jì)

22、折舊 貸：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn) 如果不存在承租人擔(dān)保余值借：累計(jì)折舊貸：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn) 2.優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則應(yīng)視同該項(xiàng)租賃一直存在而作出相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理，如繼續(xù)支付租金等。如果租賃期屆滿時(shí)承租人沒有續(xù)租，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時(shí)，其會(huì)計(jì)處理同上述返還租賃資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理，按租賃協(xié)議規(guī)定向出租人支付違約金時(shí)，借記“營業(yè)外支出”科目，貸記“銀行存款”等科目。3.留購租賃資產(chǎn)借：長期應(yīng)付款（購買價(jià)款）貸：銀行存款借：固定資產(chǎn)生產(chǎn)用固定資產(chǎn)等貸：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)【教材例22-2】資料：1.租賃合同20×1年12月28日，A公司與B公司簽訂

23、了一份租賃合同。合同主要條款如下：（1）租賃標(biāo)的物：程控生產(chǎn)線。（2）租賃期開始日：租賃物運(yùn)抵A公司生產(chǎn)車間之日（即20×2年1月1日）。（3）租賃期：從租賃期開始日算起36個(gè)月（即20×2年1月1日20×4年12月31日）。（4）租金支付方式：自租賃期開始日起每年年末支付租金1 000 000元。（5）該生產(chǎn)線在20×2年1月1日B公司的公允價(jià)值為2 600 000元。（6）租賃合同規(guī)定的利率為8%（年利率）。（7）該生產(chǎn)線為全新設(shè)備，估計(jì)使用年限為5年。（8）20×3年和20×4年兩年，A公司每年按該生產(chǎn)線所生產(chǎn)的產(chǎn)品微波爐的年銷

24、售收入的1%向B公司支付經(jīng)營分享收入。2.A公司（1）采用實(shí)際利率法確認(rèn)本期應(yīng)分?jǐn)偟奈创_認(rèn)融資費(fèi)用。（2）采用年限平均法計(jì)提固定資產(chǎn)折舊。（3）20×3年、20×4年A公司分別實(shí)現(xiàn)微波爐銷售收入10 000 000元和15 000 000元。（4）20×4年12月31日，將該生產(chǎn)線退還B公司。（5）A公司在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生可歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、差旅費(fèi)10 000元。A公司的賬務(wù)處理如下：1.租賃開始日的會(huì)計(jì)處理第一步，判斷租賃類型。本例中租賃期（3年）占租賃資產(chǎn)尚可使用年限（5年）的60%（小于75%），沒有滿足融資租賃的第3條標(biāo)準(zhǔn)；另外，最低

25、租賃付款額的現(xiàn)值為2 577 100元（計(jì)算過程見后）大于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值的90%，即（2 600 000× 90%）2 340 000元，滿足融資租賃的第4條標(biāo)準(zhǔn)，因此，A公司應(yīng)當(dāng)將該項(xiàng)租賃認(rèn)定為融資租賃。第二步，計(jì)算租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值，確定租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值。本例中A公司不知道出租人的租賃內(nèi)含利率，因此應(yīng)選擇租賃合同規(guī)定的利率8%作為最低租賃付款額的折現(xiàn)率。最低租賃付款額=各期租金之和+承租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值=1 000 000×3+0=3 000 000（元）計(jì)算現(xiàn)值的過程如下：每期租金1 000 000元的年金現(xiàn)值=1 000 000×（P/A，

26、8%，3），查表得知：（P/A，8%，3）=2.5771（元）每期租金的現(xiàn)值之和=1 000 000×2.5771=2 577 100（元），小于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值2 600 000元。根據(jù)孰低原則，租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值應(yīng)為其折現(xiàn)值2 577 100元。第三步，計(jì)算未確認(rèn)融資費(fèi)用。未確認(rèn)融資費(fèi)用=最低租賃付款額-最低租賃付款額現(xiàn)值=3 000 000-2 577 100=422 900（元）第四步，將初始直接費(fèi)用計(jì)入資產(chǎn)價(jià)值。補(bǔ)充講解：初始直接費(fèi)用，是指在租賃談判和簽訂租賃協(xié)議的過程中發(fā)生的可直接歸屬于租賃項(xiàng)目的費(fèi)用。承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，通常有印花稅、傭金、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、談判費(fèi)等

27、。承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入租入資產(chǎn)價(jià)值。租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值=2 577 100+10 000=2 587 100（元）賬務(wù)處理為：20×2年1月1日，租入程控生產(chǎn)線：借：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn) 2 587 100未確認(rèn)融資費(fèi)用 422 900貸：長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款 3 000 000銀行存款10 0002.分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理第一步，確定融資費(fèi)用分?jǐn)偮?。由于租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值為其最低租賃付款額的折現(xiàn)值，因此該折現(xiàn)率就是其融資費(fèi)用分?jǐn)偮?，?%。第二步，在租賃期內(nèi)采用實(shí)際利率法分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用（見表22-1）。表22-1未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偙恚▽?shí)際利率法）20

28、×2年12月31日單位：元日期租金確認(rèn)的融資費(fèi)用應(yīng)付本金減少額應(yīng)付本金余額（1）20×2.1.1（2）20×2.12.31（3）20×3.12.31（4）20×4.12.31合計(jì)1 000 0001 000 0001 000 0003 000 000=期初×8% 206 168142 661.44 74 070.56* 422 900=- 793 832857 338.56925 929.44* 2 577 100期末=期初-2 577 1001 783 268925 929.440*作尾數(shù)調(diào)整：74 070.56=1 000 000

29、-925 929.44925 929.44=925 929.44-0補(bǔ)充講解：本題表22-1未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偟挠?jì)算：20×2年12月31日確認(rèn)的融資費(fèi)用=（3 000 000-422 900）×8% =206 168（元）20×3年12月31日確認(rèn)的融資費(fèi)用=（3 000 000-1 000 000）-（422 900-206 168）×8%=142 661.44（元）20×4年12月31日確認(rèn)的融資費(fèi)用=422 900-206 168-142 661.44 =74 070.56（元）第三步，賬務(wù)處理為：20×2年12月31日，支付

30、第1期租金：借：長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款 1 000 000貸：銀行存款 1 000 000 20×2年1至12月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)，每月財(cái)務(wù)費(fèi)用=206 168÷12=17 180.67（元）。借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 17 180.67貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 17 180.6720×3年12月31日，支付第2期租金：借：長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款 1 000 000貸：銀行存款 1 000 00020×3年1至12月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)，每月財(cái)務(wù)費(fèi)用=142 661.44÷12=11 888.45（元）。借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 11 888.45貸：未確

31、認(rèn)融資費(fèi)用 11 888.4520×4年12月31日，支付第3期租金：借：長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款 1 000 000貸：銀行存款 1 000 00020×4年1至12月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)，每月財(cái)務(wù)費(fèi)用=74 070.56÷12=6 172.55（元）。借：財(cái)務(wù)費(fèi)用6 172.55貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用6 172.553.計(jì)提租賃資產(chǎn)折舊的會(huì)計(jì)處理第一步，融資租入固定資產(chǎn)折舊的計(jì)算（見表22-2）。第二步，賬務(wù)處理：20×2年2月28日，計(jì)提本月折舊=812 866.82÷11= 73 896.98（元）借：制造費(fèi)用折舊費(fèi) 73 896.9

32、8貸：累計(jì)折舊 73 896.9820×2年3月至20×4年12月的會(huì)計(jì)分錄，同上。表22-2融資租入固定資產(chǎn)折舊計(jì)算表（年限平均法）20×2年1月金額單位：元日期固定資產(chǎn)原價(jià)估計(jì)余值折舊率*當(dāng)年折舊費(fèi)累計(jì)折舊固定資產(chǎn)凈值（1）20×2.1.12 587 10002 587 100（2）20×2.12.3131.42%812 866.82812 866.821 774 233.18（3）20×3.12.3134 29%887 116.591 699 983.41887 116.59（4）20×4.12.3134.29%887

33、 116.592 587 1000合計(jì)2 587 1000100%2 587 100*根據(jù)合同規(guī)定，由于A公司無法合理確定在租賃期屆滿時(shí)能夠取得租賃資產(chǎn)的所有權(quán)，因此，應(yīng)當(dāng)在租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中的較短的期間內(nèi)計(jì)提折舊。本例中，租賃期為3年，短于租賃資產(chǎn)尚可使用年限5年，因此應(yīng)按3年計(jì)提折舊。同時(shí)，根據(jù)“當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不提折舊，從下月起計(jì)提折舊”這一規(guī)定，本租賃合同應(yīng)按35個(gè)月計(jì)提折舊，即20×2年應(yīng)按11個(gè)月計(jì)提折舊，其他2年分別按12個(gè)月計(jì)提折舊。4.或有租金的賬務(wù)處理20×3年12月31日，根據(jù)合同規(guī)定，應(yīng)向B公司支付經(jīng)營分享收入100 000元

34、：借：銷售費(fèi)用 100 000貸：其他應(yīng)付款B公司 100 00020×4年12月31日，根據(jù)合同規(guī)定，應(yīng)向B公司支付經(jīng)營分享收入150 000元：借：銷售費(fèi)用 150 000貸：其他應(yīng)付款B公司 150 0005.租賃期屆滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理20×4年12月31日，將該生產(chǎn)線退還B公司：借：累計(jì)折舊 2 587 100貸：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn) 2 587 100二、承租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理【例題·多選題】下列各項(xiàng)關(guān)于承租人與融資租賃有關(guān)會(huì)計(jì)處理的表述中，正確的有（）。（2014年）A.或有租金應(yīng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益B.預(yù)計(jì)將發(fā)生的履約成本應(yīng)計(jì)入租入資產(chǎn)成本C.租

35、賃期滿行使優(yōu)惠購買選擇權(quán)支付的價(jià)款應(yīng)直接沖減相關(guān)負(fù)債D.知悉出租人的租賃內(nèi)含利率時(shí)，應(yīng)以租賃內(nèi)含利率對(duì)最低租賃付款額折現(xiàn)【答案】ACD【解析】選項(xiàng)B，預(yù)計(jì)將發(fā)生的履約成本應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益?！纠}·多選題】下列項(xiàng)目中，可能影響融資租入固定資產(chǎn)入賬價(jià)值的有（）。A.融資租入固定資產(chǎn)占資產(chǎn)總額的比例B.融資租入固定資產(chǎn)支付的租賃合同印花稅C.租賃合同規(guī)定的利率D.融資租入固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值E.融資租入固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限【答案】BC【解析】初始直接費(fèi)用應(yīng)計(jì)入融資租入固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值。第三節(jié)出租人的會(huì)計(jì)處理一、出租人對(duì)經(jīng)營租賃的會(huì)計(jì)處理出租人應(yīng)當(dāng)按資產(chǎn)的性質(zhì)，將用作經(jīng)營租賃的資產(chǎn)反映在資

36、產(chǎn)負(fù)債表中的相關(guān)項(xiàng)目內(nèi)。 對(duì)于經(jīng)營租賃的租金，出租人應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個(gè)期間按照直線法確認(rèn)為收入，如果其他方法更為系統(tǒng)合理的，也可以采用其他方法。經(jīng)營租賃中出租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，是指在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的可歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、印花稅等，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。金額較大的應(yīng)當(dāng)資本化，在整個(gè)經(jīng)營租賃期間內(nèi)按照與確認(rèn)租金收入相同的基礎(chǔ)分期計(jì)入當(dāng)期損益。對(duì)于經(jīng)營租賃資產(chǎn)中的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)采用出租人對(duì)類似應(yīng)計(jì)提折舊資產(chǎn)通常所采用的折舊政策計(jì)提折舊?；蛴凶饨饝?yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。某些情況下，出租人可能對(duì)經(jīng)營租賃提供激勵(lì)措施，如免租期、承擔(dān)承租人的某些費(fèi)用等。在出租人提

37、供了免租期的情況下，出租人應(yīng)將租金總額在整個(gè)租賃期內(nèi)，而不是在租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)，按直線法或其他合理的方法進(jìn)行分配，免租期內(nèi)應(yīng)確認(rèn)租金收入。在出租人承擔(dān)了承租人的某些費(fèi)用的情況下，應(yīng)將該費(fèi)用從租金總額中扣除，并將租金收入余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分配。二、出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理（一）租賃債權(quán)的確認(rèn)借：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款（最低租賃收款額） 未擔(dān)保余值 營業(yè)外支出（租賃資產(chǎn)公允價(jià)值小于賬面價(jià)值） 貸：融資租賃資產(chǎn)（租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值） 銀行存款（初始直接費(fèi)用） 營業(yè)外收入（租賃資產(chǎn)公允價(jià)值大于原賬面價(jià)值） 未實(shí)現(xiàn)融資收益上述會(huì)計(jì)處理的結(jié)果是，在租賃期開始日，出租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日最低租賃

38、收款額作為長期應(yīng)收款的入賬價(jià)值，同時(shí)記錄未擔(dān)保余值；將最低租賃收款額及未擔(dān)保余值之和與融資租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值和初始直接費(fèi)用之和的差額確認(rèn)為未實(shí)現(xiàn)融資收益。租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。按此表述與租賃內(nèi)含利率的定義相符。【提示】出租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用應(yīng)通過收取租金的方式收回，最低租賃收款額中應(yīng)含有租出資產(chǎn)價(jià)值的本金和利息及初始直接費(fèi)用的本金和利息，因此長期應(yīng)收款反映的金額應(yīng)是最低租賃收款額，而不是最低租賃收款額加上初始直接費(fèi)用。準(zhǔn)則和教材中的表述值得商榷。但在考試計(jì)算長期應(yīng)收款金額時(shí)，仍按教材處理，即長期應(yīng)收款=最低租賃收款額+初始直接費(fèi)用。【例題·單選題】20&#

39、215;2年1月2日，甲公司采用融資租賃方式出租一條生產(chǎn)線。租賃合同規(guī)定：（1）租賃期為10年，每年收取固定租金20萬元；（2）除固定租金外，甲公司每年按該生產(chǎn)線所生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售額的1%提成，據(jù)測算平均每年提成約為2萬元；（3）承租人提供的租賃資產(chǎn)擔(dān)保余值為10萬元；（4）與承租人和甲公司均無關(guān)聯(lián)關(guān)系的第三方提供的租賃資產(chǎn)擔(dān)保余值為5萬元。甲公司為該項(xiàng)租賃另支付談判費(fèi)、律師費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用1萬元。甲公司租賃期開始日應(yīng)確認(rèn)的應(yīng)收融資租賃款為（）。（2012年）A.200萬元 B.206萬元 C.216萬元 D.236萬元 【答案】C【解析】甲公司租賃期開始入應(yīng)確認(rèn)的應(yīng)收融資租賃款=20×1

40、0+10+5+1=216（萬元）。（二）未實(shí)現(xiàn)融資收益分配的會(huì)計(jì)處理未實(shí)現(xiàn)融資收益應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個(gè)期間進(jìn)行分配。出租人應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法計(jì)算確認(rèn)當(dāng)期的融資收益和租金收入。借：銀行存款貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款借：未實(shí)現(xiàn)融資收益貸：租賃收入（三）應(yīng)收融資租賃款壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提對(duì)應(yīng)收融資租賃款減去未實(shí)現(xiàn)融資收益的差額部分合理計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。（四）未擔(dān)保余值發(fā)生變動(dòng)的會(huì)計(jì)處理出租人至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對(duì)未擔(dān)保余值進(jìn)行復(fù)核。未擔(dān)保余值增加的，不作調(diào)整。有證據(jù)表明未擔(dān)保余值已經(jīng)減少的，應(yīng)當(dāng)重新計(jì)算租賃內(nèi)含利率，將由此引起的租賃投資凈額的減少，計(jì)入當(dāng)期損失；以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計(jì)算的

41、租賃內(nèi)含利率確認(rèn)融資收入。已確認(rèn)損失的未擔(dān)保余值得以恢復(fù)的，應(yīng)當(dāng)在原已確認(rèn)的損失金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，并重新計(jì)算租賃內(nèi)含利率，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計(jì)算的租賃內(nèi)含利率確認(rèn)融資收入。（五）或有租金的會(huì)計(jì)處理或有租金應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期收入。（六）租賃期屆滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理1.收回租賃資產(chǎn)（1）存在擔(dān)保余值，不存在未擔(dān)保余值借：融資租賃資產(chǎn)貸：長期應(yīng)收款（擔(dān)保余值）如果收回租賃資產(chǎn)的價(jià)值低于擔(dān)保余值，則應(yīng)向承租人收取價(jià)值損失的補(bǔ)償金。 借：其他應(yīng)收款貸：營業(yè)外收入（2）存在擔(dān)保余值，同時(shí)存在未擔(dān)保余值借：融資租賃資產(chǎn)貸：長期應(yīng)收款（擔(dān)保余值）未擔(dān)保余值（未擔(dān)保余值）如果收回租賃資產(chǎn)的價(jià)值扣

42、除未擔(dān)保余值后的余額低于擔(dān)保余值，則應(yīng)向承租人收取價(jià)值損失補(bǔ)償金借：其他應(yīng)收款貸：營業(yè)外收入（3）存在未擔(dān)保余值，不存在擔(dān)保余值借：融資租賃資產(chǎn)貸：未擔(dān)保余值（未擔(dān)保余值）（4）擔(dān)保余值和未擔(dān)保余值均不存在無需作會(huì)計(jì)處理，只需作相應(yīng)的備查登記。2.優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)（1）如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則出租人應(yīng)視同該項(xiàng)租賃一直存在而作相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。（2）如果租賃期屆滿承租人沒有續(xù)租，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時(shí)，其會(huì)計(jì)處理同收回租賃資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理。3.留購租賃資產(chǎn)租賃期屆滿時(shí)，承租人行使了優(yōu)惠購買選擇權(quán)借：銀行存款貸：長期應(yīng)收款（優(yōu)惠購買價(jià)）如果存在未擔(dān)保余值借：營業(yè)外支出貸：未擔(dān)保余值【教材

43、例22-3】沿用【教材例22-2】的資料。B公司的有關(guān)資料如下:（1）該程控生產(chǎn)線賬面價(jià)值為2 600 000元。（2）發(fā)生初始直接費(fèi)用100 000元。（3）采用實(shí)際利率法確認(rèn)本期應(yīng)分配的未實(shí)現(xiàn)融資收益。（4）20×3年、20×4年A公司分別實(shí)現(xiàn)微波爐銷售收入10 000 000元和15 000 000元，根據(jù)合同規(guī)定，這兩年應(yīng)向A公司取得的經(jīng)營分享收入分別為100 000元和150 000元。（5）20×4年12月31日，從A公司收回該生產(chǎn)線。B公司的賬務(wù)處理如下：（1）租賃開始日的賬務(wù)處理。第一步，計(jì)算租賃內(nèi)含利率。根據(jù)租賃內(nèi)含利率的定義，租賃內(nèi)含利率是指在

44、租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與出租人的初始直接費(fèi)用之和的折現(xiàn)率。由于本例中不存在獨(dú)立于承租人和出租人的第三方對(duì)出租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值，因此最低租賃收款額等于最低租賃付款額，即租金×期數(shù)+承租人擔(dān)保余值=1 000 000 ×3+0=3 000 000（元），因此有1 000 000×（P/A, R，3）=2 600 000+100 000=2 700 000（元）（租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值+初始直接費(fèi)用）。經(jīng)查表，可知:年金系數(shù)利率2.72325%2.7R2.67306%R=5.46%即，租賃內(nèi)含利率為5.46%。第二步，計(jì)

45、算租賃開始日最低租賃收款額及其現(xiàn)值和未實(shí)現(xiàn)融資收益。最低租賃收款額+未擔(dān)保余值=（最低租賃付款額+第三方擔(dān)保的余值）+未擔(dān)保余值=（各期租金之和+承租人擔(dān)保余值）+第三方擔(dān)保余值+未擔(dān)保余值=（1 000 000 ×3+0）+0+0=3 000 000（元）最低租賃收款額=1 000 000×3=3 000 000（元）最低租賃收款額的現(xiàn)值=1 000 000×（P/A，5.46%，3）=2 700 000（元）未實(shí)現(xiàn)融資收益=（最低租賃收款額+未擔(dān)保余值）-（最低租賃收款額的現(xiàn)值+未擔(dān)保余值的現(xiàn)值）=3 000 000-2 700 000=300 000（元）第

46、三步，判斷租賃類型。本例中租賃期（3年）占租賃資產(chǎn)尚未可使用年限（5年）的60%，沒有滿足融資租賃的第3條標(biāo)準(zhǔn)；另外，最低租賃收款額的現(xiàn)值為2 700 000元，大于租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值的90%，即2 340 000元（2 600 000×90%），滿足融資租賃的第4條標(biāo)準(zhǔn)，因此，B公司應(yīng)當(dāng)將該項(xiàng)租賃認(rèn)定為融資租賃。第四步，賬務(wù)處理。20×2年1月1日，租出程控生產(chǎn)線，發(fā)生初始直接費(fèi)用:借：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款 3 000 000貸：融資租賃資產(chǎn) 2 600 000銀行存款 100 000未實(shí)現(xiàn)融資收益 300 000（2）未實(shí)現(xiàn)融資收益分配的賬務(wù)處理。第一步，計(jì)算租賃期

47、內(nèi)各租金收取期應(yīng)分配的未實(shí)現(xiàn)融資收益（見表22-3）。表22-3未實(shí)現(xiàn)融資收益分配表20×2年1月1日單位:元日 期租金確認(rèn)的融資收入租賃投資凈額減少額租賃投資凈額余額=期初×5.46%=-期末=期初-（1）20×2.1.1（2）20×2.12 31（3）20×3.12.31（4）20×4.12 31合 計(jì)1 000 0001 000 0001 000 0003 000 000 147 420100 869.13 51 710.87* 300 000 852 580899 130.87948 289.13*2 700 0002 700

48、 0001 847 420948 289.130*做尾數(shù)調(diào)整：51 710.87=1 000 000-948 289.13948 289.13=948 289.13-0第二步，賬務(wù)處理。20×2年12月31日，收到第1期租金：借：銀行存款 1 000 000貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款 1 000 00020×2年112月，每月確認(rèn)融資收入時(shí)：借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 12 285（147 420/12）貸：租賃收入12 28520×3年12月31日，收到第2期租金：借：銀行存款 1 000 000貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款 1 000 00020×3年11

49、2月，每月確認(rèn)融資收入時(shí)：借：未實(shí)現(xiàn)融資收益8 405.76（100 869.13/12）貸：租賃收入8 405.7620×4年12月31日，收到第3期租金：借：銀行存款 1 000 000貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款 1 000 00020×4年112月，每月確認(rèn)融資收入時(shí)：借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 4 309.24（51 710.87/12）貸：租賃收入4 309.24（3）或有租金的賬務(wù)處理。20×3年12月31日，根據(jù)合同規(guī)定應(yīng)向A公司收取經(jīng)營分享收入100 000元:借：應(yīng)收賬款A(yù)公司100 000貸：租賃收入 100 00020×4年12月31日，

50、根據(jù)合同規(guī)定，應(yīng)向A公司收取經(jīng)營分享收入150 000元:借：應(yīng)收賬款A(yù)公司150 000貸：租賃收入 150 000（4）租賃期屆滿時(shí)的賬務(wù)處理。20×4年12月31日，將該生產(chǎn)線從A公司收回，作備查登記。（5）財(cái)務(wù)報(bào)告中的列示與披露（略）。【例題·多選題】關(guān)于初始直接費(fèi)用處理，下列說法中正確的有（）。A.承租人融資租賃業(yè)務(wù)發(fā)生的初始直接費(fèi)用應(yīng)計(jì)入租入資產(chǎn)的價(jià)值B.承租人融資租賃業(yè)務(wù)發(fā)生的初始直接費(fèi)用應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用C.承租人經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)發(fā)生的初始直接費(fèi)用，通常計(jì)入當(dāng)期損益D.出租人經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)發(fā)生的初始直接費(fèi)用，通常計(jì)入當(dāng)期損益【答案】ACD【解析】承租人融資租賃業(yè)務(wù)發(fā)生

51、的初始直接費(fèi)用應(yīng)計(jì)入租入資產(chǎn)的價(jià)值，選項(xiàng)B表述錯(cuò)誤。第四節(jié) 售后租回交易的會(huì)計(jì)處理一、售后租回交易形成融資租賃如果售后租回交易形成一項(xiàng)融資租賃，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)予遞延，并按該項(xiàng)租賃資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)?，作為折舊費(fèi)用的調(diào)整。 固定資產(chǎn) 10年年限平均法無殘值賬面價(jià)值售價(jià)1 0001 500 每年計(jì)提折舊100 150每年調(diào)整的折舊費(fèi)用=（1 500-1 000）/10=50調(diào)整后的折舊費(fèi)用=150-50=100二、售后租回交易形成經(jīng)營租賃 售后租回交易認(rèn)定為經(jīng)營租賃的，應(yīng)當(dāng)分別情況處理：在有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成的, 售價(jià)與賬面價(jià)值的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。如果

52、售后租回交易不是按照公允價(jià)值達(dá)成的,有關(guān)損益應(yīng)于當(dāng)期確認(rèn)；但若該損失將由低于市價(jià)的未來付款額補(bǔ)償?shù)?應(yīng)將其遞延,并按與確認(rèn)租金費(fèi)用相一致的方法分?jǐn)傆陬A(yù)計(jì)的資產(chǎn)使用期限內(nèi)；售價(jià)高于公允價(jià)值的，其高出公允價(jià)值的部分應(yīng)予遞延，并在預(yù)計(jì)的使用期限內(nèi)攤銷。具體會(huì)計(jì)處理如下表所示：售后租回交易形成經(jīng)營租賃按照公允價(jià)值達(dá)成售價(jià)與賬面價(jià)值的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益售后租回交易不是按照公允價(jià)值達(dá)成售價(jià)低于公允價(jià)值售價(jià)大于賬面價(jià)值應(yīng)確認(rèn)利潤售價(jià)小于賬面價(jià)值（損失）損失不能得到補(bǔ)償，確認(rèn)損失損失能夠得到補(bǔ)償，確認(rèn)遞延收益，以后攤銷售價(jià)高于公允價(jià)值其高出公允價(jià)值的部分應(yīng)予遞延，并在預(yù)計(jì)的使用期限內(nèi)攤銷，公允價(jià)值與賬面價(jià)值

53、的差額計(jì)入當(dāng)期損益【例題·單選題】2015年1月1日，甲公司將公允價(jià)值為4400萬元的辦公樓以3600萬元的價(jià)格出售給乙公司，同時(shí)簽訂一份甲公司租回該辦公樓的租賃合同，租期為5年，年租金為240萬元，于每年年末支付，期滿后乙公司收回辦公樓。當(dāng)日，該辦公樓賬面價(jià)值為4200萬元，預(yù)計(jì)尚可使用年限為30年；市場上租用同等辦公樓的年租金為400萬元。不考慮其他因素，上述業(yè)務(wù)對(duì)甲公司2015年度利潤總額的影響金額為（）萬元。A.-240 B.-360 C.-600 D.-840【答案】B【解析】此項(xiàng)交易屬于售后租回交易形成的經(jīng)營租賃，售價(jià)低于公允價(jià)值且售價(jià)低于賬面價(jià)值，但該損失能夠得到補(bǔ)償，所以售價(jià)與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入遞延收益，并在租賃期內(nèi)攤銷。上述業(yè)務(wù)對(duì)甲公司2015年度利潤總額的影響金額=-240-（4200-3600）/5=-360（萬元）。1.第一種情況：售后租回交易形成融資租賃，售價(jià)高于資產(chǎn)賬面價(jià)值。【教材例22-4】沿用【教材例22-2】，假定20×2年1月1日，A公司將一條程控生產(chǎn)線按2 600 000元的價(jià)格銷售給B公司。該生產(chǎn)線20×