第九章銷售與收款循環(huán)審計

1、第九章銷售與收款循環(huán)審 計 陳娟 教學(xué)內(nèi)容： n一一.分項審計與業(yè)務(wù)循環(huán)審計分項審計與業(yè)務(wù)循環(huán)審計 n二二.銷售與收款循環(huán)概述銷售與收款循環(huán)概述 n 1.主要憑證和會計分錄主要憑證和會計分錄 n 2.銷售與收款循環(huán)中的銷售與收款循環(huán)中的主要業(yè)務(wù)活動主要業(yè)務(wù)活動 n三三.銷售與收款循環(huán)的控制測試銷售與收款循環(huán)的控制測試 n 1.銷售與收款循環(huán)的銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制內(nèi)部控制 n 2.評估銷售與收款環(huán)節(jié)的評估銷售與收款環(huán)節(jié)的重大錯報風險重大錯報風險 n 2.銷售與收款循環(huán)的控制測試銷售與收款循環(huán)的控制測試 n 3.主營業(yè)務(wù)收入主營業(yè)務(wù)收入審計審計(分析程序、截止性測試）分析程序、截止性測試） n

2、 4.應(yīng)收賬款與壞賬準備應(yīng)收賬款與壞賬準備審計（審計（函證）函證） n 教學(xué)目的和要求： n熟記有關(guān)銷售與收款循環(huán)的內(nèi)容和所涉及的賬熟記有關(guān)銷售與收款循環(huán)的內(nèi)容和所涉及的賬 戶；掌握控制測試和實質(zhì)性測試的程序；要學(xué)戶；掌握控制測試和實質(zhì)性測試的程序；要學(xué) 會函證這種審計方法的運用；要了解主營業(yè)務(wù)會函證這種審計方法的運用；要了解主營業(yè)務(wù) 收入、應(yīng)收賬款與壞賬準備和其他相關(guān)賬戶在收入、應(yīng)收賬款與壞賬準備和其他相關(guān)賬戶在 審計過程中的相同點和不同點。審計過程中的相同點和不同點。 n重點和難點：重點和難點：銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制，主銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制，主 營業(yè)務(wù)收入審計，應(yīng)收賬款與壞賬準備審計

3、營業(yè)務(wù)收入審計，應(yīng)收賬款與壞賬準備審計, 審計方法：函證審計方法：函證 實訓(xùn)項目：銀廣夏審計失敗案 n基本案情：基本案情： n1、于、于1994年年6月在深圳上市月在深圳上市 （股票代碼：（股票代碼：0557）中國第一）中國第一 藍籌股藍籌股 n2、銀廣廈公司、銀廣廈公司1998-2001年間共年間共 計虛增利潤計虛增利潤77156萬元，萬元，2000年虛年虛 增增56704萬元，從原料到生產(chǎn)、銷萬元，從原料到生產(chǎn)、銷 售、出口環(huán)節(jié)，偽造了全部單據(jù)。售、出口環(huán)節(jié)，偽造了全部單據(jù)。 第一節(jié)分項審計與業(yè)務(wù)循環(huán)審計第一節(jié)分項審計與業(yè)務(wù)循環(huán)審計 1 1、業(yè)務(wù)循環(huán)審計、業(yè)務(wù)循環(huán)審計 2 2、分項審計與業(yè)

4、務(wù)循環(huán)審計的關(guān)系、分項審計與業(yè)務(wù)循環(huán)審計的關(guān)系 （問題：業(yè)務(wù)循環(huán)有什么優(yōu) 點？） 。 主要業(yè)務(wù)活動及對應(yīng)的憑證和記錄主要業(yè)務(wù)活動及對應(yīng)的憑證和記錄 主要業(yè)務(wù)活動主要業(yè)務(wù)活動涉及的憑證及記錄涉及的憑證及記錄相關(guān)的主要相關(guān)的主要 部門部門 相關(guān)的認定相關(guān)的認定重要控制程序重要控制程序 1. 接受顧客訂單接受顧客訂單 顧客訂貨單顧客訂貨單 、銷、銷 售單售單 銷售單管理銷售單管理 部門部門 銷售交易的發(fā)生銷售交易的發(fā)生 顧客名單已被授權(quán)顧客名單已被授權(quán) 審批審批 2.批準賒銷信用批準賒銷信用 銷售單銷售單 信用管理部信用管理部 門門 應(yīng)收賬款凈額的準應(yīng)收賬款凈額的準 確性確性 信用部門簽署意見，信用

5、部門簽署意見， 目的降低壞賬風險目的降低壞賬風險 3.按銷售單供貨按銷售單供貨 銷售單銷售單 倉庫倉庫 防止未授權(quán)發(fā)貨防止未授權(quán)發(fā)貨 4.按銷售單裝運按銷售單裝運 貨物貨物 銷售單、發(fā)運憑證銷售單、發(fā)運憑證 裝運部門裝運部門銷售交易的發(fā)生、銷售交易的發(fā)生、 完整性完整性 防止未授權(quán)裝運產(chǎn)防止未授權(quán)裝運產(chǎn) 品品 5.向顧客開具賬向顧客開具賬 單單 銷售單、裝運憑證、銷售單、裝運憑證、 商品價目表、銷售商品價目表、銷售 發(fā)票發(fā)票 開具賬單部開具賬單部 門門 銷售交易的完整性、銷售交易的完整性、 發(fā)生、準確性發(fā)生、準確性 確保銷售發(fā)票的正確保銷售發(fā)票的正 確性確性 主要業(yè)務(wù)活動及對應(yīng)的憑證和記錄主要

6、業(yè)務(wù)活動及對應(yīng)的憑證和記錄 主要業(yè)務(wù)活動涉及的憑證及記錄相關(guān)的主要 部門 相關(guān)的認定重要控制程序 6.記錄銷售 銷售發(fā)票及附件、 轉(zhuǎn)賬憑證、現(xiàn)金、 銀行存款收款憑證、 應(yīng)收賬款明細賬、 銷售明細賬及現(xiàn)金、 銀行存款明細賬、 顧客月末對賬單 會計部門發(fā)生、完整性、準 確性 主要關(guān)心銷售發(fā)票 是否記錄正確，并 歸屬適當?shù)臅嬈?間 7.辦理和記錄現(xiàn) 金及銀行存款收 入 匯款通知書、收款 憑證、現(xiàn)金日記賬、 銀行存款日記賬 會計部門發(fā)生、完整性、準 確性 最應(yīng)關(guān)心的是貨幣 資金失竊的可能性 8.辦理和記錄銷 貨退回及折扣折 讓 貸項通知單 會計部門、 倉庫 發(fā)生、準確性、完 整性 必須授權(quán)批準，控

7、制實物流和會計處 理 9.注銷壞賬 壞賬審批表 賒銷部門、 會計部門 準確性 應(yīng)該獲取貨款無法 收回的確鑿證據(jù)， 適當審批 10.提取壞賬準備 會計部門準確性 關(guān)鍵內(nèi)部控制點關(guān)鍵內(nèi)部控制點重要控制程序重要控制程序主要控制測試主要控制測試 1.適當?shù)穆氊煼蛛x適當?shù)穆氊煼蛛x （有助于防止各種有意（有助于防止各種有意 或無意的錯誤）或無意的錯誤） 1.收入賬與應(yīng)收賬款賬記賬職員相分收入賬與應(yīng)收賬款賬記賬職員相分 離，由另一位定期調(diào)節(jié)總賬和明細離，由另一位定期調(diào)節(jié)總賬和明細 賬；賬； 2.收入賬和應(yīng)收賬款賬記賬職員不得收入賬和應(yīng)收賬款賬記賬職員不得 經(jīng)手貨幣資金；經(jīng)手貨幣資金； 3.賒銷批準職能與銷貨

8、職能分離。賒銷批準職能與銷貨職能分離。 觀察有關(guān)人員的活動，觀察有關(guān)人員的活動， 及與這些人討論。及與這些人討論。 2.正確的授權(quán)審批正確的授權(quán)審批 （防止向虛構(gòu)的或者無（防止向虛構(gòu)的或者無 力付款的顧客發(fā)貨；保力付款的顧客發(fā)貨；保 證按照規(guī)定的價格開票證按照規(guī)定的價格開票 收款）收款） 1.銷貨前，賒銷業(yè)經(jīng)正確審批；銷貨前，賒銷業(yè)經(jīng)正確審批； 2.非經(jīng)正當審批，不得發(fā)出貨物；非經(jīng)正當審批，不得發(fā)出貨物； 3.銷售價格、銷售條件、運費、折扣銷售價格、銷售條件、運費、折扣 等必須經(jīng)過審批。等必須經(jīng)過審批。 檢查憑證有無在三個關(guān)檢查憑證有無在三個關(guān) 鍵點上經(jīng)過審批。鍵點上經(jīng)過審批。 3. 充分的憑

9、證和記錄充分的憑證和記錄 （只有具備充分的記錄（只有具備充分的記錄 手續(xù)，才有可能實現(xiàn)其手續(xù)，才有可能實現(xiàn)其 他各項控制目標）他各項控制目標） 例如，在收到顧客訂貨單后，立即例如，在收到顧客訂貨單后，立即 編制一份預(yù)先編號的一式多聯(lián)銷售編制一份預(yù)先編號的一式多聯(lián)銷售 單，分別用于批準賒銷、審批發(fā)貨、單，分別用于批準賒銷、審批發(fā)貨、 記錄發(fā)貨數(shù)量以及向顧客開具賬單記錄發(fā)貨數(shù)量以及向顧客開具賬單 等，以避免漏開賬單。等，以避免漏開賬單。 檢查憑證和記錄檢查憑證和記錄 銷貨業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制和控制測試銷貨業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制和控制測試 關(guān)鍵內(nèi)部控制點關(guān)鍵內(nèi)部控制點重要控制程序重要控制程序主要控制測試主要控制測

10、試 4. 憑證的預(yù)先編號憑證的預(yù)先編號 （旨在防止銷貨以后（旨在防止銷貨以后 忘記向顧客開具賬單忘記向顧客開具賬單 或登記入賬，也可防或登記入賬，也可防 止重復(fù)開具賬單或重止重復(fù)開具賬單或重 復(fù)記賬）復(fù)記賬） 由收款員對每筆發(fā)貨開具賬單由收款員對每筆發(fā)貨開具賬單 后，將發(fā)運憑證按順序歸檔，后，將發(fā)運憑證按順序歸檔， 而由另一位職員定期檢查全部而由另一位職員定期檢查全部 憑證的編號，并調(diào)查憑證缺號憑證的編號，并調(diào)查憑證缺號 的原因。的原因。 清點各種憑證，這種清點各種憑證，這種 測試程序可同時提供測試程序可同時提供 有關(guān)真實性和完整性有關(guān)真實性和完整性 目標的證據(jù)。目標的證據(jù)。 5. 按月寄出對

11、賬單按月寄出對賬單由不負責現(xiàn)金出納和銷貨及應(yīng)由不負責現(xiàn)金出納和銷貨及應(yīng) 收賬款記賬的人員按月向顧客收賬款記賬的人員按月向顧客 寄發(fā)對賬單，能促使顧客在發(fā)寄發(fā)對賬單，能促使顧客在發(fā) 現(xiàn)應(yīng)付賬款余額不正確后及時現(xiàn)應(yīng)付賬款余額不正確后及時 做出說明做出說明 觀察指定人員寄送對觀察指定人員寄送對 賬單和審查顧客復(fù)函賬單和審查顧客復(fù)函 檔案。檔案。 6. 內(nèi)部核查程序內(nèi)部核查程序檢查開票員所保管的未開票發(fā)檢查開票員所保管的未開票發(fā) 運憑證，確定是否包括所有應(yīng)運憑證，確定是否包括所有應(yīng) 開票的發(fā)運憑證在內(nèi)。開票的發(fā)運憑證在內(nèi)。 審查內(nèi)部審計人員的審查內(nèi)部審計人員的 報告，或其他獨立人報告，或其他獨立人 員

12、在他們核查的憑證員在他們核查的憑證 上的簽字。上的簽字。 銷貨業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制和控制測試銷貨業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制和控制測試 營業(yè)收入審計營業(yè)收入審計 1 1、營業(yè)收入審計目標、營業(yè)收入審計目標 q確定營業(yè)收入的內(nèi)容、數(shù)額是否合理、確定營業(yè)收入的內(nèi)容、數(shù)額是否合理、 正確、完整；正確、完整； q確定對銷貨退回、銷售折扣與折讓的處確定對銷貨退回、銷售折扣與折讓的處 理是否適當；理是否適當； q確定營業(yè)收入的會計處理是否正確；確定營業(yè)收入的會計處理是否正確； q確定營業(yè)收入的披露是否恰當。確定營業(yè)收入的披露是否恰當。 營業(yè)收入實質(zhì)性測試程序營業(yè)收入實質(zhì)性測試程序 n查明營業(yè)獲取或編制營業(yè)收入項目明細表查明營

13、業(yè)獲取或編制營業(yè)收入項目明細表 q收入的確認原則、方法收入的確認原則、方法 q實施實施分析程序分析程序 q審查售價是否合理審查售價是否合理 q審查營業(yè)收入的會計處理是否恰當審查營業(yè)收入的會計處理是否恰當 q實施銷售的實施銷售的截止測試截止測試 q查找未經(jīng)認可的大額銷售查找未經(jīng)認可的大額銷售 q檢查銷售折扣、銷售退回與折讓業(yè)務(wù)檢查銷售折扣、銷售退回與折讓業(yè)務(wù) q檢查有無特殊的銷售行為檢查有無特殊的銷售行為 q確定營業(yè)收入是否在利潤表上是否已恰當披露確定營業(yè)收入是否在利潤表上是否已恰當披露 應(yīng)收賬款與壞賬準備審計應(yīng)收賬款與壞賬準備審計 1 1、應(yīng)收賬款的審計目標、應(yīng)收賬款的審計目標 q確定應(yīng)收賬款

14、是否存在；確定應(yīng)收賬款是否存在； q確定應(yīng)收賬款是否歸被審計單位所有；確定應(yīng)收賬款是否歸被審計單位所有； q確定應(yīng)收賬款增減變動的記錄是否完整；確定應(yīng)收賬款增減變動的記錄是否完整； q確定應(yīng)收賬款是否不可收回，壞賬準備的計提方確定應(yīng)收賬款是否不可收回，壞賬準備的計提方 法和比例是否恰當，壞賬準備的計提是否充分；法和比例是否恰當，壞賬準備的計提是否充分； q確定應(yīng)收賬款和壞賬準備期末余額是否正確；確定應(yīng)收賬款和壞賬準備期末余額是否正確； q確定應(yīng)收賬款和壞賬準備在財務(wù)報表上的披露是確定應(yīng)收賬款和壞賬準備在財務(wù)報表上的披露是 否恰當。否恰當。 應(yīng)收賬款的實質(zhì)性測試程序 獲取或編制應(yīng)收賬款明細表獲取

15、或編制應(yīng)收賬款明細表 q分析應(yīng)收賬款賬齡分析應(yīng)收賬款賬齡 q向債務(wù)人向債務(wù)人函證函證 q請被審計單位協(xié)助，在應(yīng)收賬款明細表上標出至請被審計單位協(xié)助，在應(yīng)收賬款明細表上標出至 審計時已收回的應(yīng)收賬款金額審計時已收回的應(yīng)收賬款金額 q檢查未函證應(yīng)收賬款檢查未函證應(yīng)收賬款 q檢查壞賬的確認和處理檢查壞賬的確認和處理 q抽查有無不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán)抽查有無不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán) q檢查外幣應(yīng)收賬款的折算檢查外幣應(yīng)收賬款的折算 q分析應(yīng)收賬款明細賬余額分析應(yīng)收賬款明細賬余額 q檢查應(yīng)收賬款在資產(chǎn)負債表上是否已恰當披露檢查應(yīng)收賬款在資產(chǎn)負債表上是否已恰當披露 函證函證： n1定義和目的定義和目的 n2函證的

16、范圍和對象函證的范圍和對象 n3 函證的方式函證的方式 n4函證時間的選擇函證時間的選擇 n5函證的控制函證的控制 n6函證結(jié)果差異的分析函證結(jié)果差異的分析 定義和目的定義和目的 n為了證實應(yīng)收賬款賬戶余額的真實性、正確性，為了證實應(yīng)收賬款賬戶余額的真實性、正確性， 防止或發(fā)現(xiàn)被審計單位及其有關(guān)人員在銷售業(yè)防止或發(fā)現(xiàn)被審計單位及其有關(guān)人員在銷售業(yè) 務(wù)中發(fā)生的差錯或弄虛作假、營私舞弊行為。務(wù)中發(fā)生的差錯或弄虛作假、營私舞弊行為。 通過函證，可以較有效地證明債務(wù)人的存在和通過函證，可以較有效地證明債務(wù)人的存在和 被審計單位記錄的可靠性。被審計單位記錄的可靠性。 函證的范圍函證的范圍 n 函證數(shù)量大

17、小、范圍的決定因素：函證數(shù)量大小、范圍的決定因素： na 應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中的重要性；應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中的重要性； nb 被審計單位內(nèi)部控制的強弱被審計單位內(nèi)部控制的強弱; nc 以前年度的函證結(jié)果以前年度的函證結(jié)果; nd 函證方式的選擇函證方式的選擇。 一般的函證對象： na 大額或賬齡較長的項目；大額或賬齡較長的項目； nb 與債務(wù)人發(fā)生糾紛的項目；與債務(wù)人發(fā)生糾紛的項目； nc 關(guān)聯(lián)方關(guān)聯(lián)方包括持股包括持股5（含）以上的股東（含）以上的股東項目；項目； nd 主要客戶（包括關(guān)系密切的客戶）項目；主要客戶（包括關(guān)系密切的客戶）項目； ne 余額為零的項目；余額為零的項目； nf 非正

18、常的項目。非正常的項目。 項目積極式函證（肯定式）消極式函證（否定性） 要求要求被詢證者在所有情況下 必須回函，確認詢證函所列 示信息是否正確或填列詢證 函要求的信息。 要求被詢證者僅在不同意詢證函 列示信息的情況下才予以回函。 運用以下情況，最好采用積極式 函證：1.各別賬戶的欠款金 額較大；2.有理由相信對欠 款可能存在爭議、差錯等問 題。 當同時存在以下條件時，可以采 用消極式函證：1.重大錯報風險 評估為低水平；2.涉及大量較小 的賬戶余額；3.預(yù)期不存在大量 的錯誤；4.沒有理由相信被函證 者不認真對待函證。 協(xié)調(diào)結(jié)合使用積極式和消極式函證，對于大金額賬項采用積極式函證； 對于小金額

19、賬項則采用消極式函證。 函證方式 函證時間的選擇函證時間的選擇 n最佳時間應(yīng)是與最佳時間應(yīng)是與資產(chǎn)負債表日資產(chǎn)負債表日接近的時間，盡接近的時間，盡 可能做到在審計工作結(jié)束前取得函證的全部資可能做到在審計工作結(jié)束前取得函證的全部資 料。料。 函證實施過程的控制 （l）將被詢證者的名稱、地址與被審單位有關(guān)）將被詢證者的名稱、地址與被審單位有關(guān) 記錄核對；記錄核對； （2）將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息）將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息 與被審單位有關(guān)資料核對；與被審單位有關(guān)資料核對； （3）在詢證函中指明直接向接受審計業(yè)務(wù)委）在詢證函中指明直接向接受審計業(yè)務(wù)委 托的會計師事務(wù)所回函；托的會計

20、師事務(wù)所回函； （4）詢證函經(jīng)被審單位蓋章后由）詢證函經(jīng)被審單位蓋章后由CPA直接直接 發(fā)出；發(fā)出； （5）將發(fā)出詢證函的情況形成審計工作記錄；）將發(fā)出詢證函的情況形成審計工作記錄； （6）將收到的回函形成審計工作記錄，并匯）將收到的回函形成審計工作記錄，并匯 總統(tǒng)計函證結(jié)果。總統(tǒng)計函證結(jié)果。 n 注冊會計師應(yīng)當直接控制詢證函的發(fā)送和回注冊會計師應(yīng)當直接控制詢證函的發(fā)送和回 收。收。 nB 對于無法投遞退回的信函要查明原因。對于無法投遞退回的信函要查明原因。 nC 對于采用肯定式函證方式而沒有得到答復(fù)的，對于采用肯定式函證方式而沒有得到答復(fù)的， 應(yīng)采用追查程序，發(fā)第二、三封詢證函。若得應(yīng)采用追查程序，發(fā)第二、三封詢證函。若得 不到答復(fù)，不到答復(fù)，應(yīng)采用應(yīng)采用替代審計程序替代審計程序，例如檢查與，例如檢查與 銷售銷售有關(guān)的