如何把握企業(yè)主要業(yè)務(wù)的會計制度設(shè)計

1、如何把握企業(yè)主要經(jīng)營業(yè)務(wù)的會計制度設(shè)計方法北京工商大學副教授 張躍進（ 2002年12月04日） 由于企業(yè)各項業(yè)務(wù)會計制度的設(shè)計主要表現(xiàn)在內(nèi)部控制制度的設(shè)計和會計核算方法的設(shè)計兩個方面。只有將兩者相輔相承、有機結(jié)合地進行會計制度的設(shè)計，才能最大限度地發(fā)揮會計的核算與監(jiān)督職能。因此在本部分中，各項業(yè)務(wù)的會計制度設(shè)計，都由該項業(yè)務(wù)的內(nèi)容與會計制度設(shè)計目標、該項業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制制度的設(shè)計和會計核算方法的設(shè)計三個方面構(gòu)成。其基本邏輯關(guān)系為： 首先說明該項業(yè)務(wù)的內(nèi)容及其特點；該項業(yè)務(wù)的特點就決定了該項業(yè)務(wù)的會計制度設(shè)計的目標；為實現(xiàn)該項業(yè)務(wù)的會計制度設(shè)計的目標，必須設(shè)計出相應(yīng)的貨幣資金內(nèi)部控制制度和會計核

2、算方法；由此引出該項業(yè)務(wù)內(nèi)部控制制度（方法）的設(shè)計和會計核算方法的設(shè)計兩個中心內(nèi)容。 為幫助大家深入理解本部分內(nèi)容，下面我們以貨幣資金業(yè)務(wù)會計制度的設(shè)計為例，系統(tǒng)說明各項經(jīng)營業(yè)務(wù)的會計制度設(shè)計方法。 貨幣資金業(yè)務(wù)會計制度的設(shè)計包括貨幣資金內(nèi)部控制制度的設(shè)計和貨幣資金會計核算方法的設(shè)計兩大部分。本章首先介紹了貨幣資金業(yè)務(wù)的內(nèi)容及其特點，并據(jù)此闡述了貨幣資金業(yè)務(wù)會計制度設(shè)計的目標。為實現(xiàn)這些目標，必須設(shè)計出相應(yīng)的貨幣資金內(nèi)部控制制度和會計核算方法。 一、 貨幣資金業(yè)務(wù)的內(nèi)容與會計制度設(shè)計目標 在本部分中，首先指出：貨幣資金是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中停留在貨幣形態(tài)的那部分資金，包括現(xiàn)金、銀行存款和其他

3、貨幣資金三部分內(nèi)容。 接著說明它存在的價值與設(shè)計內(nèi)容：它是企業(yè)進行生產(chǎn)經(jīng)營活動不可或缺的必要條件，任何企業(yè)的任何經(jīng)營業(yè)務(wù)都必須擁有貨幣資金。貨幣資金業(yè)務(wù)會計制度的設(shè)計，就是要根據(jù)國家制定的各項法律、法規(guī)和統(tǒng)一會計制度的要求，并結(jié)合企業(yè)自身的經(jīng)營管理特點對現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金業(yè)務(wù)設(shè)計企業(yè)的內(nèi)部控制制度和會計核算方法。 第三步是說明：在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營中貨幣資金的特點： （一）流動性強 （二）具有同其他經(jīng)營業(yè)務(wù)的廣泛聯(lián)系性 （三）國家的宏觀管理要求嚴格 對以上這些特點的分析，重在說明貨幣資金流動性強的特點容易導致非法挪用、侵吞的犯罪行為，所以，企業(yè)的投資者、債權(quán)人和管理當局都非常關(guān)心、重視貨

4、幣資金的管理，國家的宏觀管理要求也非常嚴格，只有設(shè)計一個科學的會計制度，才能滿足他們的需求；企業(yè)的一切生產(chǎn)、經(jīng)營業(yè)務(wù)都與貨幣資金相聯(lián)系，企業(yè)的各種業(yè)貨幣資金的管理水平提高了，都需要通過貨幣資金的運行來實現(xiàn)，務(wù)管理都會跟著上一個臺階，反之，各項業(yè)務(wù)管理水平的提高也意味著貨幣資金管理的強化，所以，貨幣資金業(yè)務(wù)會計制度的設(shè)計必須與各項業(yè)務(wù)的會計制度設(shè)計統(tǒng)一籌劃，緊密結(jié)合。 第四步是說明：只有根據(jù)貨幣資金業(yè)務(wù)的特點，并結(jié)合企業(yè)自身的經(jīng)營管理實際設(shè)計一套切實可行的貨幣資金會計制度，才能落實國家關(guān)于貨幣資金的各項宏觀管理制度、加強貨幣資金的控制與核算，從而保證貨幣資金在對外財務(wù)會計報告中的恰當披露、保證貨

5、幣資金的安全和正常有效運轉(zhuǎn)、促進企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的有序運行，進而實現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)營目標和發(fā)展戰(zhàn)略。其目標主要有： 1.落實貨幣資金的經(jīng)管責任，保證貨幣資金的安全； 2.便于貨幣資金的合理調(diào)度，滿足各項生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)的需要； 3.準確、及時地進行會計核算，真實、完整地提供貨幣資金的會計信息； 4.借助對貨幣資金的控制理順并強化對生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)的管理。 第二部分 貨幣資金業(yè)務(wù)內(nèi)部控制方法的設(shè)計 一、授權(quán)批準及崗位分工控制制度 （一）貨幣資金的授權(quán)批準制度 貨幣資金的授權(quán)批準制度要求： 1.明確審批人對貨幣資金業(yè)務(wù)的授權(quán)批準方式、權(quán)限、程序、責任和相關(guān)控制措施。 2.規(guī)定經(jīng)辦人辦理貨幣資金業(yè)務(wù)的職責范圍和工

6、作要求。 3.對于重要的貨幣資金支付業(yè)務(wù)，應(yīng)當實行集體決策和審批，并建立責任追究制度。 4.嚴禁未經(jīng)授權(quán)的機構(gòu)或人員辦理貨幣資金業(yè)務(wù)或直接接觸貨幣資金。 （二）貨幣資金的崗位分工制度 貨幣資金崗位分工制度設(shè)計的宗旨是不得由一人辦理貨幣資金業(yè)務(wù)的全過程，既包括企業(yè)財會部門內(nèi)部的出納崗位與會計崗位的分工，也包括與貨幣資金運行有關(guān)的業(yè)務(wù)崗位分工和貨幣資金審批的領(lǐng)導崗位分工等。在這一系列崗位責任制度中，涉及貨幣資金業(yè)務(wù)的不相容崗位相互分離、制約和監(jiān)督制度主要體現(xiàn)在七個方面。大家應(yīng)注意深入理解其內(nèi)涵，搞清為什么要對這些職務(wù)進行分離？如果不進行這些分離會發(fā)生什么問題？ 1.貨幣資金的收付及保管應(yīng)由被授權(quán)批

7、準的專職出納人員負責，其他人員不得接觸。 由被授權(quán)批準的專職出納人員負責貨幣資金的收付及保管，不允許其他人員接觸。其目的是保證責任到人，使貨幣資金收付、保管的權(quán)責清晰，防止由越權(quán)、串崗等行為的發(fā)生而引發(fā)的一種責任多人承擔，而誰也有理由不承擔的現(xiàn)象，讓 出納人員切實承擔起貨幣資金安全的責任。 2.出納人員不能同時負責總分類賬的登記和保管。 由出納的崗位責任所決定，出納人員在收付貨幣資金的同時，應(yīng)登記現(xiàn)金、銀行存款日記賬和其他貨幣資金明細賬，如果有授權(quán)還可同時編制記賬憑證，這是為便于工作和提高工作效率。由總分類賬控制日記賬和明細賬的功能所決定，出納人員不能同時負責總分類賬的登記和保管。否則，出納人

8、員工作中發(fā)生的錯誤、舞弊就無法被及時發(fā)現(xiàn)，總賬也就失去了它應(yīng)有的控制作用。 3.出納人員不能同時負責非貨幣資金賬戶的記賬工作。 一般而言，每一筆貨幣資金收付業(yè)務(wù)的發(fā)生，一方面使貨幣資金發(fā)生增、減（借、貸）變動，另一方面會使相對應(yīng)的非貨幣資金賬戶發(fā)生相應(yīng)金額的反方向（貸、借）變動。這正是復式記賬法中賬戶對應(yīng)關(guān)系的內(nèi)涵。利用復式記賬法中的這種賬戶對應(yīng)關(guān)系可以清楚地看出貨幣資金的來龍去脈，可以從非貨幣資金賬戶的一個側(cè)面監(jiān)督貨幣資金的收付是否正確，如果出納人員同時負責非貨幣資金賬戶的記賬工作，就失去了這種監(jiān)督，就有可能掩蓋出納人員的舞弊行為。 4.出納人員應(yīng)與貨幣資金審批人員相分離，實施嚴格的審批制度

9、。 出納人員是貨幣資金收付業(yè)務(wù)的執(zhí)行者，其執(zhí)行依據(jù)是經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生的證據(jù)（原始憑證）和有被授權(quán)的領(lǐng)導批準。這是對貨幣資金收支實施的兩項監(jiān)督，如果審批人員與執(zhí)行人員合一，自然就失去了一項監(jiān)督，就會給舞弊創(chuàng)造條件。 5.貨幣資金的收付和控制貨幣資金收支的專用印章不得由一人兼管。 控制貨幣資金支出的每一個專用印章代表著一道控制程序，再加上業(yè)務(wù)經(jīng)手、各級被授權(quán)領(lǐng)導的批準、出納的審核職責等，這多重控制構(gòu)成了貨幣資金的監(jiān)管防線。如果貨幣資金的收付和控制貨幣資金收付的專用印章由一人兼管（往往是出納人員），有幾道防線就會形同虛設(shè)。設(shè)想一下，如果出納人員同時兼管幾枚印章，一定會方便貨幣資金的支付，可謂是“一站式”

10、服務(wù)。但同時意味著出納員是這個世界上最有錢的人，因為他想拿走多少錢，只有企業(yè)有，他又想拿，那就是舉手之勞了。 6.出納人員應(yīng)與貨幣資金的稽核人員、會計檔案保管人員相分離。 按設(shè)計崗位職責的一般規(guī)定，出納人員負責貨幣資金的收付，稽核人員負責會計、出納業(yè)務(wù)的稽核，檔案保管人員負責會計檔案的保管。這是三個典型的不相容職務(wù)。如果三者不相分離，那么出納人員的舞弊就不能在稽核中發(fā)現(xiàn)，如果被懷疑有作弊行為，他最后的一招就是篡改、銷毀原始記錄。從這個角度看，稽核崗位和會計檔案保管崗位是對出納崗位的制約與監(jiān)督。 7.出納人員應(yīng)與負責現(xiàn)金的清查盤點人員和負責與銀行對賬的人員相分離。 出納人員就是貨幣資金的保管員，

11、他和倉庫保管員有什么區(qū)別？如果一定要說彼此有什么不同，那就是一個管錢一個管物。那么財產(chǎn)清查中倉庫保管員能夠自己盤點嗎？現(xiàn)金的清查盤點和銀行對賬單的核對與此有什么不同？所以，一定銀行存款乃至其他貨幣資要有專門的清查盤點人員負責對出納人員經(jīng)管的現(xiàn)金、金進行定期與不定期相結(jié)合的清查盤點。 二、貨幣資金收入的內(nèi)部控制制度 企業(yè)內(nèi)部控制制度的可操作性主要體現(xiàn)在業(yè)務(wù)手續(xù)和憑證流轉(zhuǎn)程序的設(shè)計上。因此大家應(yīng)特別注意深入理解一般企業(yè)貨幣資金收入、支出的兩個控制程序圖。 圖5-1 貨幣資金收入的控制程序 三、貨幣資金支出的控制制度 （一）貨幣資金支出的控制程序 貨幣資金支出的控制程序講了四個控制環(huán)節(jié)和支出的控制程

12、序圖。 四個控制環(huán)節(jié)為：支付申請支付審批支付復核辦理支付 一般企業(yè)最主要、最經(jīng)常、也是運行環(huán)節(jié)最復雜的貨幣資金支出是物資采購，其具體控制程序如圖5-2所示。 貨幣資金支出的控制程序5-2 圖 四、貨幣資金清查控制制度 （一）庫存現(xiàn)金的盤點制度 庫存現(xiàn)金的盤點制度包括出納人員自身隨時進行的日常盤點和專門財產(chǎn)清查人員的定期和不定期盤點兩個方面。 1.出納人員的日常盤點。現(xiàn)金出納人員必須在每日營業(yè)終了結(jié)出現(xiàn)金日記賬余額并實地盤點現(xiàn)金，將現(xiàn)金日記賬余額與實地盤點結(jié)果相核對。如發(fā)現(xiàn)賬實不符應(yīng)立即報告主管人員，以便及時查明原因并采取措施妥善處理。 2.專門財產(chǎn)清查人員的定期和不定期盤點。在現(xiàn)金出納人員日常

13、盤點的基礎(chǔ)上，還應(yīng)由專門財產(chǎn)清查人員進行定期與不定期相結(jié)合的復核、檢查性盤點。這種復核、檢查性的盤點除了對現(xiàn)金進行實地盤點外，還應(yīng)審核現(xiàn)金收付憑證和有關(guān)賬簿等資料，檢查現(xiàn)金收付業(yè)務(wù)的合理、合法性，包括賬簿資料是否完整、齊全，有無遺漏、計算錯誤等情況；檢查庫存現(xiàn)金限額的遵守情況；有無“白條”頂庫、挪用情況，并在清查盤點報告的“備注”欄說明。清查結(jié)束后無論是否發(fā)現(xiàn)問題，都應(yīng)將清查盤點結(jié)果填列在“庫存現(xiàn)金清查盤點報告”上，并由清查人員和現(xiàn)金出納簽字蓋章，以確保其效力。 大家應(yīng)注意掌握“ 庫存現(xiàn)金清查盤點報告”的一般格式。 （二）企業(yè)與銀行的對賬制度 企業(yè)貨幣資金收支的絕大部分都是通過銀行進行轉(zhuǎn)賬結(jié)算

14、的。為了保證銀行存款核算的真實、準確，保證銀行存款的安全，企業(yè)必須與銀行進行銀行存款的清查核對。企業(yè)出納員應(yīng)隨時根據(jù)銀行的對賬單及時與銀行對賬。如果企業(yè)銀行存款的收付業(yè)務(wù)較少，銀行提供對賬單較遲的，企業(yè)至少應(yīng)每月與銀行對一次賬。 為加強對銀行存款的監(jiān)控，除了由出納人員隨時與銀行進行對賬外，還必須建立由專門清查人員負責的定期與不定期相結(jié)合的銀行存款復核、檢查性核對制度。 五、備用金控制制度 為了保證企業(yè)各有關(guān)職能部門業(yè)務(wù)管理職能的有效實施，使業(yè)務(wù)職能管理和財務(wù)報銷制度有機地結(jié)合起來，本著既方便業(yè)務(wù)部門工作又有利于堵塞管理漏洞的原則，企業(yè)可以對有關(guān)業(yè)務(wù)或職能管理部門實施定額備用金管理制度。其控制制度的設(shè)計應(yīng)包括： 1.設(shè)置批準制度。 2.定額管理制度。 3.日常管理責任制度。 4.清查盤點制度。 5.審查入賬制度。 第三部分 貨幣資金業(yè)務(wù)核算與報告方法的設(shè)計 在本節(jié)中主要講述了貨幣資金業(yè)務(wù)核算方法與報告方法兩個方面。其核算方法設(shè)計的內(nèi)容是以會計學原理、中級財務(wù)會計基礎(chǔ)之上的拔高。 貨幣資金的內(nèi)