中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：第五章長(zhǎng)期股權(quán)投資

1、第五章 長(zhǎng)期股權(quán)投資,成本法 權(quán)益法,第一節(jié) 長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量 第二節(jié) 長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量 第三節(jié) 長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換 第四節(jié) 長(zhǎng)期股權(quán)投資的處置,目 錄,教學(xué)目的與要求,通過(guò)本章的學(xué)習(xí) 1、理解長(zhǎng)期股權(quán)投資的確認(rèn) 2、掌握長(zhǎng)期股權(quán)投資初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量 3、理解成本法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換 4、掌握長(zhǎng)期股權(quán)投資的處置,第一節(jié) 長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量,一、長(zhǎng)期股權(quán)投資及其初始計(jì)量原則 （一）長(zhǎng)期股權(quán)投資的內(nèi)容 長(zhǎng)期股權(quán)投資，是指企業(yè)準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有的權(quán)益性投資。 1.具有控制的權(quán)益性投資 2.具有共同控制的權(quán)益性投資 3.具有重大影響的權(quán)益性投資 4.公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的小份額權(quán)益性投

2、資,準(zhǔn)則規(guī)范,長(zhǎng)期股權(quán)投資,金融工具確認(rèn)和計(jì)量,控制,共同控制（合營(yíng)）,重大影響（聯(lián)營(yíng)）,不具有共同控制或重大影響， 并且在活躍市場(chǎng)中有報(bào)價(jià)、 公允價(jià)值能可靠計(jì)量,不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量,相關(guān)概念,控制,是指有權(quán)決定一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取利益,共同控制,是指按合同約定對(duì)某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所共有的控制，僅在與該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)相關(guān)的重要財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策需要分享控制權(quán)的投資方一致同意時(shí)存在。,重大影響,對(duì)一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。,（二）長(zhǎng)期股權(quán)投資初始計(jì)量

3、的原則 （1）企業(yè)在取得長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，應(yīng)按初始投資成本入賬。 企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別按企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情況確定長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。 （2）企業(yè)在取得長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，如果實(shí)際支付的價(jià)款或其對(duì)價(jià)中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目單獨(dú)入賬，不構(gòu)成長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。,二、企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資,企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。 企業(yè)合并的三種形式：吸收合并、控股合并、新設(shè)合并。 本章所涉及的是控股合并。 1、同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資 2、非同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資,（一）同一控制下企業(yè)合并形

4、成的長(zhǎng)期股權(quán)投資,參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的，為同一控制下的企業(yè)合并。 計(jì)量原則：以賬面價(jià)值計(jì)量，不確認(rèn)損益。 合并方的初始投資成本 =被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值持股比例,1.合并方以支付現(xiàn)金等方式作為合并對(duì)價(jià),會(huì)計(jì)處理,借：長(zhǎng)期股權(quán)投資成本 應(yīng)收股利 貸：銀行存款等有關(guān)資產(chǎn) 資本公積資本溢價(jià)或股本溢價(jià)（差額）,如為借方差額，不足沖減的，應(yīng)借記“盈余公積”等。,舉例說(shuō)明,甲公司和乙公司同為A集團(tuán)的子公司，2007年6月1日，甲公司以銀行存款取得乙公司所有者權(quán)益的80，同日乙公司所有者權(quán)益的賬面價(jià)值為1000萬(wàn)元。 （1）若甲公司支付銀行存款720

5、萬(wàn)元 （2）若甲公司支付銀行存款900萬(wàn)元 初始投資成本=1 000*80%=800（萬(wàn)元）,解析,（1）若甲公司支付銀行存款720萬(wàn)元 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 800 貸：銀行存款 720 資本公積資本溢價(jià) 80 （2）若甲公司支付銀行存款900萬(wàn)元 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 800 資本公積資本溢價(jià) 100 貸：銀行存款 900 如資本公積不足沖減，沖減留存收益,華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司和A公司同為甲公司所控制的兩個(gè)子公司。212年2月20日，華聯(lián)公司和A公司達(dá)成合并協(xié)議，約定華聯(lián)公司以無(wú)形資產(chǎn)和銀行存款作為合并對(duì)價(jià)，取得A公司80%的股權(quán)。 華聯(lián)公司付出無(wú)形資產(chǎn)的賬面原價(jià)為1 800萬(wàn)元，已攤銷金額為50

6、0萬(wàn)元，未計(jì)提無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；付出銀行存款2 500萬(wàn)元。 212年3月1日，華聯(lián)公司實(shí)際取得對(duì)A公司的控制權(quán)。當(dāng)日，A公司所有者權(quán)益總額賬面價(jià)值為4 500萬(wàn)元；華聯(lián)公司“資本公積股本溢價(jià)”科目余額150萬(wàn)元。在華聯(lián)公司和A公司的合并中，華聯(lián)公司以銀行存款支付審計(jì)費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用等共計(jì)65萬(wàn)元。,例51A,本例屬于同一控制下企業(yè)合并取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，合并日為212年3月1日。 華聯(lián)公司在合并日的會(huì)計(jì)處理如下： （1）確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資。 初始投資成本=4 50080%=3 600（萬(wàn)元） 合并對(duì)價(jià)=（1 800-500）+2 500=3 800 （萬(wàn)元） 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資A公司

7、（成本）36 000 000 累計(jì)攤銷 5 000 000 資本公積股本溢價(jià) 1 500 000 盈余公積 500 000 貸：無(wú)形資產(chǎn) 18 000 000 銀行存款 25 000 000,例51B,（2）支付直接合并費(fèi)用。 借：管理費(fèi)用 650 000 貸：銀行存款 650 000,例51C,2.合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià),會(huì)計(jì)處理,借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（對(duì)方所有者權(quán)益持股比例） 貸：股本（面值） 銀行存款（傭金、手續(xù)費(fèi)等） 資本公積股本溢價(jià)（差額 或借方） 注1：資本公積的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益。,例52 P132,華聯(lián)公司和B公司同為甲公司控制的子公司，212年4月1日，達(dá)成

8、協(xié)議，華聯(lián)公司增發(fā)股票作為合并對(duì)價(jià)，取得B公司90%股權(quán)，共增發(fā)2500萬(wàn)股，當(dāng)日B公司凈資產(chǎn)總額為5000萬(wàn)元。增發(fā)股票的手續(xù)費(fèi)、傭金等80萬(wàn)元。 初始投資成本=500090%=4500萬(wàn)元 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 4500 (500090%） 貸：股本 2500 (25001） 銀行存款 80 資本公積股本溢價(jià) 1920 （差額）,注意：被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值應(yīng)當(dāng)考慮的因素,（1）被合并方與合并方的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間是否一致。 如果不一致，應(yīng)按合并方的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間對(duì)被合并方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，計(jì)算確定被合并方的賬面所有者權(quán)益。 （2）被合并方賬面所有者權(quán)益是指被合并方的所有者

9、權(quán)益相對(duì)于最終控制方而言的賬面價(jià)值。例如,舉例說(shuō)明,例如，甲公司分別控制乙公司和丙公司。 207年1月1日，甲公司從外部購(gòu)入丁公司80%的股份（屬于非同一控制下的企業(yè)合并），購(gòu)買日，丁公司可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值為5000萬(wàn)元，賬面價(jià)值為3500萬(wàn)元。 209年1月1日，乙公司購(gòu)入甲公司所持有丁公司80%的股份。 207年1月1日至208年12月31日，丁公司按購(gòu)買日公允價(jià)值凈資產(chǎn)計(jì)算實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為1200萬(wàn)元；丁公司按購(gòu)買日賬面價(jià)值凈資產(chǎn)計(jì)算實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為1500萬(wàn)元；無(wú)其他所有者權(quán)益變動(dòng)。 問(wèn)：乙公司對(duì)丁公司初始投資成本=？,分析,209年1月1日合并日，丁公司相對(duì)于甲公司而言： 丁公司

10、所有者權(quán)益的賬面價(jià)值=5000+1200=6200（萬(wàn)元） 乙公司對(duì)丁公司初始投資成本=620080%=4960（萬(wàn)元）,（3）同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，如果子公司按改制時(shí)確定的資產(chǎn)、負(fù)債經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值調(diào)整資產(chǎn)、負(fù)債賬面價(jià)值的： 合并方應(yīng)按取得子公司經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的凈資產(chǎn)的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。 （4）如果被合并方本身編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的： 被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值應(yīng)當(dāng)以合并財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)確定。,（二）非同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資,參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。 計(jì)量原則：以公允價(jià)值計(jì)量，確認(rèn)損益。 初始

11、投資成本=合并成本,M集團(tuán)公司,購(gòu)買方,被購(gòu)買方,N集團(tuán)公司,D公司,E子公司,合并,C子公司,F子公司,合并成本應(yīng)當(dāng)區(qū)別下列情況確定：,一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并,合并成本為購(gòu)買方在購(gòu)買日為取得對(duì)被購(gòu)買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值,通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并,合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和,購(gòu)買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用,計(jì)入管理費(fèi)用（變化：原來(lái)計(jì)入合并成本）,在合并合同或協(xié)議中可能影響合并成本的未來(lái)事項(xiàng),如果已作出約定，購(gòu)買日估計(jì)未來(lái)事項(xiàng)很可能發(fā)生，且對(duì)合并成本的影響金額能夠可靠計(jì)量的，將其計(jì)入合并成本,付出資產(chǎn)等的公允價(jià)值與其

12、賬面價(jià)值的差額,作為營(yíng)業(yè)外收支,作為銷售處理,付出固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn),付出的存貨,作為投資收益,付出交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn),1、購(gòu)買方作為合并對(duì)價(jià)付出的資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照其公允價(jià)值對(duì)該資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理,2、購(gòu)買方為進(jìn)行企業(yè)合并而發(fā)行債券支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計(jì)量金額，不構(gòu)成長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本；,3、購(gòu)買方為進(jìn)行企業(yè)合并而發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券的溢價(jià)發(fā)行收入，溢價(jià)發(fā)行收入不足沖減的，沖減留存收益，也不構(gòu)成長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本。,例54,華聯(lián)公司和C公司為兩個(gè)獨(dú)立的法人企業(yè)，合并之前不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。2012年1

13、月10日兩公司達(dá)成合并協(xié)議，約定華聯(lián)公司以庫(kù)存商品、可供出售金融資產(chǎn)和銀行存款作為合并對(duì)價(jià)，取得C公司股權(quán)70%。 其中：庫(kù)存商品賬面余額3 200萬(wàn)元，未提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，公允價(jià)值4 000萬(wàn)元，增值稅680萬(wàn)元；可供出售金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值2 900萬(wàn)元（其中：成本2 000萬(wàn)元，公允價(jià)值變動(dòng)900萬(wàn)元），公允價(jià)值3 000萬(wàn)元；付出銀行存款5 000萬(wàn)元。 2012年2月1日，華聯(lián)公司取得C公司控股權(quán)，在合并中華聯(lián)公司支付審計(jì)費(fèi)、評(píng)估費(fèi)、法律服務(wù)費(fèi)等共計(jì)180萬(wàn)元。,分析,初始計(jì)量成本=合并成本 =4000+680+3000+5000=12 680萬(wàn)元 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資成本 12 680 貸

14、：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 4 000 應(yīng)交稅費(fèi)增（銷項(xiàng)） 680 可供出售金融資產(chǎn)成本 2 000 公允價(jià)值變動(dòng) 900 銀行存款 5 000 投資收益 100,借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 3 200 貸：庫(kù)存商品 3 200 借：資本公積其他資本公積 900 貸：投資收益 900 借：管理費(fèi)用 180 貸：銀行存款 180,例55,華聯(lián)公司和D公司為兩個(gè)獨(dú)立的法人企業(yè)，合并之前不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。兩公司達(dá)成合并協(xié)議，約定華聯(lián)公司以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)，取得D公司股權(quán)80%。 其中：增發(fā)普通股股票1 600股，每股發(fā)行價(jià)3.50元。 2012年7月1日，完成增發(fā)，發(fā)生手續(xù)費(fèi)、傭金等發(fā)行費(fèi)120萬(wàn)元，華聯(lián)公司取

15、得D公司控股權(quán)，在合并中華聯(lián)公司支付審計(jì)費(fèi)、評(píng)估費(fèi)、法律服務(wù)費(fèi)等共計(jì)80萬(wàn)元。,分析,初始計(jì)量成本=合并成本=1 6003.50=5 600萬(wàn)元 資本公積股本溢價(jià)= 1 6003.50-16001-120=3880萬(wàn)元 借：管理費(fèi)用 80 貸：銀行存款 80 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資成本 5 600 貸：股本 1 600 資本公積股本溢價(jià) 3 880 銀行存款 120,注：在企業(yè)合并通過(guò)多次交換，交易分步實(shí)現(xiàn)的情況下,1、如果實(shí)現(xiàn)企業(yè)合并前原已持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算 購(gòu)買日的合并成本應(yīng)為原已持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額加上購(gòu)買日為取得新的股份而支付的合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值。 2、如果實(shí)現(xiàn)企業(yè)合并前

16、原已持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算 在購(gòu)買日應(yīng)對(duì)原已持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額按成本法進(jìn)行追溯調(diào)整，將原已持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額調(diào)整至最初取得成本，在此基礎(chǔ)上再加上購(gòu)買日為取得新的股份而支付的合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值作為購(gòu)買日的合并成本。,例56,華聯(lián)公司和F公司為兩個(gè)獨(dú)立的法人企業(yè)，在合并前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。 2011年3月1日，華聯(lián)公司以1 500萬(wàn)元（包括相關(guān)費(fèi)用）取得F公司12%的表決權(quán)資本，華聯(lián)公司將其劃分為可供出售金融資產(chǎn)； 2011年12月31日，其公允價(jià)值為2 000萬(wàn)元。 2012年1月1日，華聯(lián)公司再次以6 600萬(wàn)元（包括相關(guān)費(fèi)用）取得F公司40%的表決權(quán)資本。至此，

17、華聯(lián)公司能夠?qū)公司實(shí)施控制。,分析,初始投資成本=2 000+6 600=8 600萬(wàn)元 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資成本 8 600 貸：可供出售金融資產(chǎn)成本 1 500 公允價(jià)值變動(dòng) 500 銀行存款 6 600 注：原可供出售金融資產(chǎn)由于公允價(jià)值變動(dòng)累計(jì)計(jì)入資本公積500萬(wàn)元，不能轉(zhuǎn)為投資收益。,三、以其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資,1以支付現(xiàn)金取得 2以發(fā)行權(quán)益性證券取得 3投資者投入取得 4通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換取得 5通過(guò)債務(wù)重組取得,1以支付現(xiàn)金取得,初始投資成本 =實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款-應(yīng)收股利 =（對(duì)價(jià)-應(yīng)收股利）+直接相關(guān)的稅費(fèi) 【例57】甲公司支付現(xiàn)金320萬(wàn)元給E公司，取得E公司5%的股

18、權(quán)，包含現(xiàn)金股利10萬(wàn)元，另付相關(guān)稅費(fèi)8萬(wàn)元，E公司的所有者權(quán)益賬面價(jià)值為8000萬(wàn)元。 初始投資成本=320-10+8=318（萬(wàn)元） 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資C公司 318 應(yīng)收股利 10貸：銀行存款 328,2以發(fā)行權(quán)益性證券取得,初始投資成本=發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值 【例58】華聯(lián)公司通過(guò)增發(fā)股票1500萬(wàn)股（每股股票面值1元），取得N公司20%的股權(quán)，增發(fā)價(jià)格為3元/股，增發(fā)股票發(fā)生相關(guān)稅費(fèi)120萬(wàn)元。 初始投資成本=15003=4500（萬(wàn)元） 股本溢價(jià)=15003-15001-120=2880（萬(wàn)元） 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資N公司 4500貸：股本N公司 1500 資本公積股本溢價(jià) 2880

19、 銀行存款 120,3投資者投入,初始投資成本=合同或協(xié)議約定的價(jià)值 注：合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。 【例59】華聯(lián)公司接受乙公司持有G公司的普通股股票2500萬(wàn)股的投資，協(xié)議約定價(jià)值8200萬(wàn)元，占G公司股本20%，經(jīng)商定乙公司可換取華聯(lián)公司普通股票2000萬(wàn)股。 初始投資成本=8200（萬(wàn)元） 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資G公司 8200貸：股本乙公司 2000 資本公積股本溢價(jià) 6200,4通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換取得 5通過(guò)債務(wù)重組取得 以后專題講,總結(jié),第三節(jié) 長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量,一、長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本法,定義： 成本法，是指長(zhǎng)期股權(quán)投資的價(jià)值通常按初始投資成本計(jì)量，除追加或收回投資外，一

20、般不對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的一種會(huì)計(jì)處理方法。 適用范圍： 1.能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資 2.對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資,成本法的核算方法,1初始投資或追加投資時(shí)，按照初始投資或追加投資時(shí)的成本增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。 2除取得投資時(shí)實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)外，投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)確認(rèn)投資收益，不管有關(guān)利潤(rùn)分配是屬于對(duì)取得投資前還是取得投資后被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的分配。,舉例說(shuō)明,【例】207年6月20日，甲公司以1 50

21、0萬(wàn)元購(gòu)人乙公司8的股權(quán)。甲公司取得該部分股權(quán)后，未派出人員參與乙公司的財(cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，同時(shí)也未以任何其他方式對(duì)乙公司施加控制、共同控制或重大影響。同時(shí)，該股權(quán)不存在活躍市場(chǎng)，其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量。 207年9月30日，乙公司宣告分派現(xiàn)金股利，甲公司按照其持有比例確定可分回20萬(wàn)元。,分析,借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 15 000 000 貸：銀行存款 15 000 000 借：應(yīng)收股利 200 000 貸：投資收益 200 000,二、長(zhǎng)期股權(quán)投資的權(quán)益法,定義： 權(quán)益法，是指投資以初始投資成本計(jì)量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益的份額的變動(dòng)對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。

22、 適用范圍： 投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。,（一）會(huì)計(jì)科目的設(shè)置,長(zhǎng)期股權(quán)投資,成本,損益調(diào)整,其他權(quán)益變動(dòng),初始投資成本,調(diào)整后新的投資成本,凈損益的份額,現(xiàn)金股利或利潤(rùn)的份額,凈損益以外的應(yīng)享有或承擔(dān)的份額,（二）取得時(shí)，調(diào)整初始投資成本,初始投資成本,投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額,差額是商譽(yù)列示在合并報(bào)表， 不調(diào)初始投資成本,初始投資成本,投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額,差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益且調(diào)增初始投資成本,舉例說(shuō)明514,1、華聯(lián)公司2450萬(wàn)元取得D公司25的股權(quán)，取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資

23、產(chǎn)的公允價(jià)值為9000萬(wàn)元。A公司能夠?qū)公司施加重大影響。 應(yīng)享有D公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額=900025%=2250 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司（成本） 2450 貸：銀行存款 2450 注：商譽(yù)200萬(wàn)元（2450-2250）體現(xiàn)在長(zhǎng)期股權(quán)投資成本中。 2、如投資時(shí)D公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為10000萬(wàn)元 應(yīng)享有D公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額=1000025%=2500 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司（成本） 2450 貸：銀行存款 2450 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司（成本） 50 貸：營(yíng)業(yè)外收入 50,（三）持有期間，投資損益的確認(rèn),1、投資企業(yè)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)

24、的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利計(jì)算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。 2、投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資單位的凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。,會(huì)計(jì)處理,（1）資產(chǎn)負(fù)債表日，被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn) （2）被投資企業(yè)宣告分派現(xiàn)金股利 （3）資產(chǎn)負(fù)債表日，被投資企業(yè)發(fā)生凈虧損 （4）發(fā)生虧損的被投資單位以后實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn),（1）資產(chǎn)負(fù)債表日，被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn),資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)按根據(jù)被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)或經(jīng)調(diào)整的凈利

25、潤(rùn)計(jì)算應(yīng)享有的份額，并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 xx公司（損益調(diào)整） 貸：投資收益 （應(yīng)享有凈利潤(rùn)的份額 ） 應(yīng)享有凈利潤(rùn)的份額 =被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)（經(jīng)調(diào)整的凈利潤(rùn)）持股比例,【例題】,甲公司207年1月1日以3 000萬(wàn)元的價(jià)格購(gòu)入乙公司30的股份，另支付相關(guān)費(fèi)用l5萬(wàn)元。購(gòu)入時(shí)乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為11 000萬(wàn)元(假定乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相等)。乙公司207年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)600萬(wàn)元。甲公司取得該項(xiàng)投資后對(duì)乙公司具有重大影響。假定不考慮其他因素，該投資對(duì)甲公司207年度利潤(rùn)總額的影響為( )。 （2007年考題） A165萬(wàn)元 B

26、180萬(wàn)元 C465萬(wàn)元 D480萬(wàn)元,注意,對(duì)被投資單位凈利潤(rùn)調(diào)整后，作為確認(rèn)投資損益的依據(jù)： 1被投資單位采用的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)當(dāng)按照投資企業(yè)的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，在此基礎(chǔ)上確定被投資單位的損益。 2以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，作為調(diào)整確認(rèn)投資損益的依據(jù)。,例515,華聯(lián)公司于211年1月1日購(gòu)入A公司20%的股份，購(gòu)買價(jià)款為2 400萬(wàn)元，并自取得投資之日起派人參與A公司的財(cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。取得投資當(dāng)日，A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為10 000萬(wàn)元，除表51所列項(xiàng)目外，A公司其他資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面

27、價(jià)值相同。 假定A公司于211年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1000萬(wàn)元，其中，在華聯(lián)公司取得投資時(shí)的賬面存貨有70%對(duì)外出售。兩公司的會(huì)計(jì)年度及采用的會(huì)計(jì)政策相同。固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)均按直線法提取折舊或攤銷，預(yù)計(jì)凈殘值均為0。假定兩公司間未發(fā)生任何內(nèi)部交易。,表51 單位：萬(wàn)元,分析,華聯(lián)公司在確定其應(yīng)享有的投資收益時(shí)，應(yīng)在A公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的基礎(chǔ)上，根據(jù)取得投資時(shí)A公司有關(guān)資產(chǎn)的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值差額的影響進(jìn)行調(diào)整（假定不考慮所得稅影響）： 存貨公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額應(yīng)調(diào)減的利潤(rùn) =（1 000-900）70%=70（萬(wàn)元） 固定資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值差額應(yīng)調(diào)整增加的折舊額 =1 80015-2 0002

28、0=20（萬(wàn)元） 無(wú)形資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值差額應(yīng)調(diào)整增加的攤銷額 =1 60010-1 2008=10（萬(wàn)元） 調(diào)整后的凈利潤(rùn)=1 000-70-20+10=920（萬(wàn)元） 甲公司應(yīng)享有份額=92020%=184（萬(wàn)元） 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整 184 貸：投資收益184,3內(nèi)部交易： 投資企業(yè)與聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益按照持股比例計(jì)算歸屬于投資企業(yè)的部分應(yīng)當(dāng)予以抵銷，在此基礎(chǔ)上確認(rèn)投資損益。 逆流交易，是指聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)。 例516 順流交易，是指投資企業(yè)向其聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)出售資產(chǎn)； 例517 注：投資企業(yè)與被投資單位發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損

29、失，屬于所轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)發(fā)生的減值損失，應(yīng)當(dāng)全額確認(rèn)，不應(yīng)予以抵銷。 例518,（2）被投資企業(yè)宣告分派現(xiàn)金股利,確認(rèn)不投資收益，應(yīng)沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。 借：應(yīng)收股利 （應(yīng)分得的部分） 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 xx公司（損益調(diào)整） 注：收到被投資單位發(fā)放的股票股利，不進(jìn)行賬務(wù)處理，但應(yīng)在備查簿中登記。,（3）資產(chǎn)負(fù)債表日，被投資企業(yè)發(fā)生凈虧損,投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當(dāng)以長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值以及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。 借：投資收益 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 xx公司（損益調(diào)整） 長(zhǎng)期應(yīng)收款 預(yù)計(jì)負(fù)債 注：1、應(yīng)分擔(dān)虧損的

30、份額賬面價(jià)值+長(zhǎng)期應(yīng)收款+預(yù)計(jì)負(fù)債 則按應(yīng)分擔(dān)虧損的份額確認(rèn)投資損失。 2、上式若時(shí)，則按賬面價(jià)值+長(zhǎng)期應(yīng)收款+預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)投資損失，未確認(rèn)投資損失的缺口應(yīng)在備查簿中登記。,（4）發(fā)生虧損的被投資單位以后實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn),被投資單位以后期間實(shí)現(xiàn)盈利的，扣除未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后，應(yīng)按與上述順序相反的順序處理 ： 借：預(yù)計(jì)負(fù)債 長(zhǎng)期應(yīng)收款 長(zhǎng)期股權(quán)投資 xx公司（損益調(diào)整） 貸：投資收益 （應(yīng)享有凈利潤(rùn)的份額-缺口）,（四）權(quán)益法下被投資單位發(fā)生除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng),在持股比例不變的情況下，被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，企業(yè)按持股比例計(jì)算應(yīng)享有的份額，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值

31、并計(jì)入所有者權(quán)益，確認(rèn)資本公積。 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資xx公司（其他權(quán)益變動(dòng)） 貸：資本公積其他資本公積,舉例說(shuō)明,2002年1月2日，A公司出資200萬(wàn)元購(gòu)買甲公司的20%的股份，具有重大影響。購(gòu)買時(shí)甲公司的凈資產(chǎn)公允價(jià)值為1500萬(wàn)元。 2002年，甲公司全年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)500萬(wàn)元。 2003年4月5日，甲公司宣告發(fā)放股利400萬(wàn)元。2003年4月15日，收到現(xiàn)金股利。 2003年，甲公司全年發(fā)生虧損2000萬(wàn)元。 2004年，甲公司全年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)500萬(wàn)元。由于可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)增加資本公積200萬(wàn)元。 （假定不考慮所得稅）,解析,1、2002年1月2日： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資甲公司（成

32、本）200 貸：銀行存款 200 應(yīng)調(diào)整初始投資成本=150020%-200=100 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資甲公司（成本）100 貸：營(yíng)業(yè)外收入 100 2、2002年，甲公司全年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)500萬(wàn)元，A公司應(yīng)做： A公司應(yīng)確認(rèn)投資收益=50020%=100萬(wàn)元 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資甲公司（損益調(diào)整）100 貸：投資收益 100,3、2003年4月5日，甲公司宣告發(fā)放股利400萬(wàn)元，A公司應(yīng)做： 借：應(yīng)收股利 80 （40020%=80） 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資甲公司（損益調(diào)整）80 收到現(xiàn)金股利時(shí)， 借：銀行存款80 貸：應(yīng)收股利80,4、2003年，甲公司全年發(fā)生虧損2000萬(wàn)元，A公司應(yīng)做： 長(zhǎng)期股權(quán)投

33、資的余額=300+10080=320萬(wàn)元 發(fā)生的投資損失=200020%=400 應(yīng)確認(rèn)的投資損失=320 未確認(rèn)的投資損失（缺口）=400320=80萬(wàn)元 （在備查簿中登記） 借：投資收益 320 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資甲公司（損益調(diào)整） 320,5、2004年，甲公司全年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)500萬(wàn)元，A公司應(yīng)做： 應(yīng)確認(rèn)的投資收益=50020%80=20萬(wàn)元 （先補(bǔ)缺口，再確認(rèn)收益） 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資甲公司（損益調(diào)整） 20 貸：投資收益 20 應(yīng)調(diào)整其他權(quán)益變動(dòng)=20020%=40萬(wàn)元 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資甲公司（其他權(quán)益變動(dòng)） 40貸：資本公積其他資本公積 40,一、成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法 二、權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本

34、法,第三節(jié) 長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換,一、成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法,1、因持股比例上升由成本法改為權(quán)益法 2、因持股比例下降由成本法改為權(quán)益法,1、因持股比例上升由成本法改為權(quán)益法,原持股 比例部分,新增持股 比例部分,持有期間,調(diào)整投資成本： 1.含在投資成本 中的商譽(yù) 2.調(diào)整留存收益,調(diào)整原持股比例： 1.損益調(diào)整：記入 留存收益或投資收益 2.其他權(quán)益變動(dòng),調(diào)整投資成本： 1.含在投資成本 中的商譽(yù) 2.營(yíng)業(yè)外收入,兩點(diǎn)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)的份額,例522,2011年1月1日，甲公司以720萬(wàn)元取得G公司8%股權(quán)，采用成本法； 2012年4月1日，甲公司再以1750萬(wàn)元取得G公司15%

35、股權(quán)，改用權(quán)益法； 2011年1月1日， 為G公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值8 000萬(wàn)元； 2012年4月1日，G公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為10 000萬(wàn)元； 2011年度， G公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1 200萬(wàn)元，未派發(fā)現(xiàn)金股利。注：甲公司按凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積。 2012年1月1日2012年4月1日， G公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)200萬(wàn)元。,解析,（1）2011年1月1日，取得G公司8%股權(quán) 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資G公司（成本） 720 貸：銀行存款 720 （2）2012年4月1日，對(duì)原持股比例部分調(diào)整投資成本 因?yàn)?720640=80008% 不調(diào)整初始成本 注：投資成本中含有商譽(yù)80萬(wàn)元。 注：若原投資時(shí)

36、應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為9500萬(wàn)元。差額=95008%-720=40 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資G公司（成本） 40 貸：盈余公積 4 利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 36,（3）2012年4月1日，按權(quán)益法調(diào)整原持股比例2011年1月1日2012年4月1日的投資賬面價(jià)值 G公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng) =10000-8000=2000萬(wàn)元 其中: G公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1200+200=1400萬(wàn)元， 則：損益調(diào)整=14008%=112萬(wàn)元 盈余公積=12008%10%=9.6萬(wàn)元 未分配利潤(rùn)= 12008%-9.6=86.4萬(wàn)元 投資收益=2008%=16萬(wàn)元 其他權(quán)益變動(dòng)=（2000-1400）8

37、% =48萬(wàn)元 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資G公司（損益調(diào)整） 112 G公司（其他權(quán)益變動(dòng)） 48 貸：盈余公積 9.6 利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 86.4 投資收益 16 資本公積其他資本公積 48,（4）2012年4月1日，對(duì)新增持股比例部分調(diào)整投資成本 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資G公司（成本） 1750 貸：銀行存款 1750 因?yàn)?17501500=1000015% 不調(diào)整初始成本 注：投資成本中含有商譽(yù)250萬(wàn)元。 特別注意：商譽(yù)、留存收益和營(yíng)業(yè)外收入的確定應(yīng)與投資整體相關(guān)。 分析如下：,注1：本題中投資成本含有商譽(yù)250+80=330萬(wàn)元。 注2：若原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為9500萬(wàn)元

38、。 差額=95008%-720=40 借：盈余公積 4 利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 36 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資G公司（成本） 40 內(nèi)含商譽(yù)250-40=210萬(wàn)元 注3：若2012年4月1日，為G公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值12000萬(wàn)元， 本應(yīng)確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入=1200015%-1750=50萬(wàn)元 但原投資成本中內(nèi)含商譽(yù)80萬(wàn)元，故不確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入，投資總成本中內(nèi)含商譽(yù)=80-50=30萬(wàn)元。,2、因持股比例下降由成本法改為權(quán)益法,（1）按處置或收回投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長(zhǎng)期股權(quán)投資。 （2）剩余持股比例部分 原投資日按權(quán)益法調(diào)整 原投資日出售日，凈損益等的調(diào)整,原投資日,出售日,調(diào)整投資成本： 1.含

39、在投資成本 中的商譽(yù) 2.調(diào)整留存收益,原投資日出售日剩余持股比例部分： 按權(quán)益法核算。 注：不調(diào)整兩點(diǎn)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值 變動(dòng),剩余持股比例部分,例523,甲公司原持有W公司60%的股份，賬面余額7 500萬(wàn)元，采用成本法核算； 2012年1月1日，甲公司出售1/3，收到轉(zhuǎn)讓款3 000萬(wàn)元，采用權(quán)益法核算； 原投資日時(shí)，W公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為13 000萬(wàn)元； 原投資日出售日， W公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為8 000萬(wàn)元，分配現(xiàn)金股利2 000萬(wàn)元；因確認(rèn)可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)而計(jì)入資本公積為1 000萬(wàn)元。 注：甲公司按凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積,解析,（1）2012年1月1日，確認(rèn)

40、處置損益 借：銀行存款 3 000 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資W公司（成本） 2 500 投資收益 500 （2）調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值 剩余長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值=7 500-2 500=5 000 原投資時(shí)應(yīng)享有W公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額=13 00040%=5 200 5 0005 200 則：調(diào)整初始投資成本，同時(shí)調(diào)整留存收益200萬(wàn)元。,借：長(zhǎng)期股權(quán)投資W公司（成本） 5 200 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資W公司 5 000 盈余公積 20 利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 180 （3）調(diào)整原投資日出售日，按權(quán)益法核算 損益調(diào)整=（8 000-2 000）40%=2 400 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資W公司（損益調(diào)整）

41、 2 400 貸：盈余公積 240 利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 2 160,W公司其他權(quán)益發(fā)生變動(dòng)=1 00040%=400 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資W公司（其他權(quán)益變動(dòng)） 400 貸：資本公積其他資本公積 400,（二）權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法,1.因持股比例上升由權(quán)益法改為成本法 2.因持股比例下降由權(quán)益法改為成本法,1.因持股比例上升由權(quán)益法改為成本法,做法：按分步取得股權(quán)最終形成企業(yè)合并處理。 （1）同一控制下的企業(yè)合并：權(quán)益法 初始投資成本=合并日被合并方所有者權(quán)益份額 （2）非同一控制下的企業(yè)合并：購(gòu)買法 初始投資成本=購(gòu)買日每一單項(xiàng)交易成本之和,（1）同一控制下的企業(yè)合并：權(quán)益法,（a）沖原計(jì)入損益和權(quán)益部分： 借：盈余公積（10%） 利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)（90%） 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資成本（原權(quán)益法調(diào)整初始投資成本部分