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土地增值稅簡介 2007.5,2007年1月16日，國家稅務總局在其網(wǎng)站上悄然公布了關于房地產開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關問題的通知； 1月17日，滬深兩市地產股幾乎全線跌停，兩市地產指數(shù)單日跌幅超過9%。,來勢兇猛,5月21日，北京市地稅局土地增值稅清算管理辦法正式出臺，各方關注。,土地增值稅真的這么可怕么？ 土地增值稅對房地產企業(yè)到底有什么影響？ 我們應該如何應對？,來勢兇猛,土地增值稅的來龍去脈 土地增值稅的主要內容 土地增值稅對項目運營的影響,目錄,一、土地增值稅的來龍去脈,企業(yè)所得稅 兩稅合并后統(tǒng)一為25% 土地增值稅 營業(yè)稅 城市維護建設稅和教育費附加 契稅 房產稅、印花稅 城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅,1.1 房地產行業(yè)的主要稅種,1.2 土地增值稅的起源,1820年在德國首次開征，1898年在中國青島德租界完善；中國青島開征的土地增值稅被視為該稅種的起源。 開征的國家和地區(qū)不多，德、英、日早期曾開征土地增值稅，但都先征后停，且未復征。 征收時間最長、范圍最廣的，是我國的臺灣地區(qū)，是臺灣地區(qū)的主要房地產稅種，約占房地產稅費的60%以上。,90年代初房地產行業(yè)的興起,94年出臺土地增值稅暫行條例 和實施細則,七年免稅期,房地產行業(yè) 土地增值稅清算,2000年起恢復征稅,房地產行業(yè)過熱（海南）,房地產行業(yè)走低,房地產行業(yè)高速發(fā)展,1.3 我國土地增值稅的演進,1.5 土地增值稅的基本概念,納稅義務人：轉讓國有土地使用權、地上的建筑物（包括地上地下的各種附屬設施）及其附著物（一經(jīng)移動即遭損壞的物品）并取得收入的單位和個人,征稅對象：轉讓房地產所取得的增值額 增值額=（轉讓房地產所取得的收入-規(guī)定扣除項目）,二、土地增值稅的主要內容,增值額收入可扣除項目,增值額,A、土地取得成本 B、開發(fā)成本，建安、配套 C、利息費用 D、各種稅金，營業(yè)稅金及附加等 E、開發(fā)費用， (A+B) 10%或(A+B) 5% F、加計成本，(A+B) 20%,可扣除項目,增值率,2.2 土地增值稅的稅率,土地增值稅施行四級超率累進稅率，最低30%，最高為60%：,增值率X=增值額/可扣除數(shù) 應繳土地增值稅=增值額適用稅率,2.3 土地增值稅征收方式,先預征：按銷售收入預征率預繳土增稅，目前北京市的土增稅預征比例是1%（經(jīng)濟適用房和限價房無需預征） 京地稅地2006509號,后清算：待項目竣工、售罄后，向稅局申請清算，稅款多退少補。 京地稅地2007134號,可扣除項目,2,營業(yè)稅金,收入,10,土地成本,建安等成本,2.6,開發(fā)費用,加計扣除,增值額,增值率,適用稅率,應納稅額,（22.6）50.23,105.40.54,（22.6）200.92,106.693.31,3.31/6.69=49.48%,30%,3.31300.993,2+2.6+0.4+0.54+0.23+0.92=6.69,2.4 案例,舉例說明A項目銷售收入10億，地價2億，建安、配套等開發(fā)成本3億（其中資本化利息0.4億），營業(yè)稅金及附加率5.4，計算應繳納的土地增值稅,資本化利息,0.4,2.6 關于銷售收入的規(guī)定,房地產開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務、換取其他單位和個人的非貨幣性資產等，發(fā)生所有權轉移時應視同銷售房地產,其收入按下列方法和順序確認： 按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產的平均價格確定； 由主管稅務機關參照當?shù)禺斈?、同類房地產的市場價格或評估價值確定。 房地產開發(fā)企業(yè)將開發(fā)的部分房地產轉為企業(yè)自用或用于出租等商業(yè)用途時，如果產權未發(fā)生轉移，不征收土地增值稅，在稅款清算時不列收入，不扣除相應的成本和費用。,扣除取得土地使用權所支付的金額、房地產開發(fā)成本、費用及與轉讓房地產有關稅金，須提供合法有效憑證；不能提供合法有效憑證的，不予扣除。 房地產開發(fā)企業(yè)開發(fā)建造的與清算項目配套的居委會和派出所用房、會所、停車場（庫）、物業(yè)管理場所、變電站、熱力站、水廠、文體場館、學校、幼兒園、托兒所、醫(yī)院、郵電通訊等公共設施，按以下原則處理： 建成后產權屬于全體業(yè)主所有的，其成本、費用可以扣除；建成后無償移交給政府、公用事業(yè)單位用于非營利性社會公共事業(yè)的，其成本、費用可以扣除； 建成后有償轉讓的，應計算收入，并準予扣除成本、費用。 對于成片開發(fā)分期清算項目的公共配套設施費用，在先期清算時應按實際發(fā)生的費用進行分攤 ；對于后期清算時實際支付的公共配套設施費用分攤比例大于前期的金額時，允許在整體項目全部清算時，按照整體項目重新進行調整分攤。 房地產開發(fā)企業(yè)銷售已裝修的房屋，其裝修費用可以計入房地產開發(fā)成本； 房地產開發(fā)企業(yè)的預提費用及應付帳款，不得扣除； 屬于多個房地產項目共同的成本費用，應按清算項目可售建筑面積占多個項目可售總建筑面積的比例或其他合理的方法，計算確定清算項目的扣除金額。,2.7 關于扣除項目的規(guī)定,收付實現(xiàn)制,2.8 普通住宅的優(yōu)惠,對普通住宅實施優(yōu)惠：當普通住宅的增值率低于20，免征增值稅；一旦普通住宅的增值率超過20%，要就全部增值額征收30%的土地增值稅。 20的增值率為臨界點。 目前北京市的普通住宅標準，同時滿足以下三個條件： 住宅小區(qū)建筑容積率在1.0以上； 戶均建筑面積在140平方米以下； 實際成交價格低于同級別土地上住房平均交易價格1.2倍以下。,5150 ?,6180 ?,2.9 各地普通住宅認定標準一覽,普通住宅的增值率20%以內免征的優(yōu)惠政策，增值率超過20%，將對整個增值額按照30%（或以上）的稅率征收土地增值稅,售價增加2元,土地增值稅從無到有,普通住宅變成非普通住宅后，售價增加，項目利潤的絕對額卻降低，此為無效價格區(qū)間； 售價增加，利潤絕對額增加，但利潤率卻降低，此價格區(qū)間為低效價格區(qū)間,2.10.1 價格區(qū)間的基本概念,無效區(qū)間：指價格提高，銷售毛利率下降、利潤總額降低； 低效區(qū)間：指價格提升，銷售毛利率下降、利潤總額上升； 只有普通住宅存在無效價格區(qū)間；非普通住宅只要價格提升，就會帶來利潤增加； 普通住宅的無效區(qū)間、低效區(qū)間的臨界點是在普通住宅不限定價格的情況下得出的，如普通住宅有價格限定，則需根據(jù)項目實際情況具體分析； 無效價格區(qū)間測算中的臨界點和極限值均為理論測算，各地稅率、費用比例等的不同，導致最終測算結果的不同。實際應用時，應根據(jù)項目具體情況具體分析。,2.10.2 圖解無效價格區(qū)間1,銷售毛利率 （不含土增稅）,銷售毛利率 （扣土增稅）,34.7%,47.5%,60.3%,73.2%,34.7%,29.7%,38.9%,44.8%,21.9%,非普通住宅,普通住宅,臨界點,極限值,無效區(qū)間,低效區(qū)間,跳躍點,無效價格區(qū)間,低效價格區(qū)間,普通住宅的價格超過同一級別土地住宅平均價格的1.2倍以上，就變成非普通住宅，此時只要有增值額，就要就增值額的30%征收土地增值稅,售價增加1元,土地增值稅從無到有,附件：土地增值稅測算表,2.10.2 圖解無效價格區(qū)間2,銷售毛利率 （不含土增稅）,銷售毛利率 （扣土增稅）,25.2%,47.5%,60.3%,73.2%,25.2%,23.75%,26.7%,44.8%,21.9%,非普通住宅,普通住宅,臨界點,極限值,無效區(qū)間,低效區(qū)間,跳躍點,27.5%,2.10.3 無效價格區(qū)間示意圖,6624,7599,7332,8411,8112,9306,8112,9306,7316,8393,單位成本,8300,7900,均價,4127,4568,5054,4558,6130,6163,6600,上圖為某項目實例，從其經(jīng)營計劃上報數(shù)字可見，該項目二期四區(qū)、三期經(jīng)營計劃的價格均落在了無效價格區(qū)間內，可見，土地增值稅的籌劃，首要對現(xiàn)有項目進行針對性的摸底和調整。,三、土地增值稅的清算,交稅光榮,符合下列情形之一的，納稅人應進行土地增值稅的清算： 房地產開發(fā)項目全部竣工、完成銷售的； 整體轉讓未竣工決算房地產開發(fā)項目的； 直接轉讓土地使用權的。 納稅人申請注銷稅務登記的房地產開發(fā)項目 符合下列情形之一的，主管稅務機關可要求納稅人進行土地增值稅清算： 已竣工驗收的房地產開發(fā)項目，已轉讓的房地產建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的； 取得銷售（預售）許可證滿三年仍未銷售完畢的； 納稅人申請注銷稅務登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的； 省稅務機關規(guī)定的其他情況。,3.1 土地增值稅的清算條件,車位商業(yè)成本界定,地價、利息分攤計算,普通住宅認定標準,清算對象,清算時點,國家法規(guī)、地方法規(guī),劃,籌,關,鍵,點,3.2 土地增值稅清算的關鍵點,實例演示 A項目收入11.7億，開發(fā)成本7.9億；,同一項目，清算時點不同、普通住宅認定標準不同，結果迥異；,上述任一清算條件的變化，都會導致最終清算結果的不同；,3.2 實例演示清算細則對項目影響,3.2 .1 保守測算分期分產品類型4206萬,3.2 .4 折中測算1非普通調整為普通1324萬,3.2 .2 折中測算2全項目非普通3775萬,3.2 .3 樂觀測算全項目普通0,普通住宅認定標準和項目分期的影響,4206萬,0萬,土地增值稅的籌劃，除了規(guī)避無效價格區(qū)間外，清算時點、清算對象、住宅認定標準的差異，將對籌劃結果產生顛覆性影響； A項目全項目認定普通住宅，稅負為0；最嚴格分期、分產品類型測算，稅負4206萬，其中暗含巨大的籌劃空間；,3.3 綜上,目前，北京的土地增值稅清算細則雖已出臺，但政策很多地方都很模糊，沒有明確的規(guī)定，應爭取最有利于企業(yè)的清算政策；,四、土地增值稅的應對,改變各產品類型的成本分攤方法 增加裝修費用 集團內建筑公司提供建筑安裝服務，轉移利潤 股權轉讓商業(yè),4.1 土地增值稅的應對關鍵點,為了降低土地增值稅稅負，結合清算細則與項目的具體情況，有針對性的選擇籌劃方案：,成本跨產品類型調整從低稅負產品類型向高稅負產品類型移動 成本跨期調整從低稅負向高稅負移動； 成本跨項目移動利用總包單位將開發(fā)成本在高稅負、低稅負項目之間平移 通過園林、綠化、土地整理費等增加園林配套成本，或者通過推行裝修、綠化、土地平整公司等一條龍的成本總包模式，拉低整體稅負。,4.1.1 土地增值稅的應對關鍵點成本調整,在不增加現(xiàn)有成本的前提下，通過項目開發(fā)成本分攤方式的調整，利用地價、公建配套、開發(fā)間接費、資本化利息等在各期、各產品類型中的轉移，此消彼漲，從而達到降低整體稅負的目的,目前國稅總局對開發(fā)產品計稅成本管理制度尚未出臺，商業(yè)、車庫成本未可確定；且面臨合作方難以確定、運作難度大、管理成本高等問題；,4.2 土地增值稅的應對關鍵點商業(yè)、車庫,按產品類型區(qū)分，商業(yè)、車庫視同非普通住宅，稅負較重，對此，除了調增商業(yè)成本外，通過分立公司、股權轉讓、發(fā)行信托等方式規(guī)避商業(yè)土地增值稅；,規(guī)避無效區(qū)間、低效區(qū)間 制定銷售策略時充分考慮土地增值稅的影響； 因市場對售價的反應多具有剛性特征，因此售價調整不適宜為主要的籌劃手段，而是籌劃關注點；,4.2 土地增值稅的應對關鍵點銷售定價,據(jù)實測算、充分扣除 多考慮獲取中、短線項目 多考慮獲取普通住宅比重大的項目 獲取存量土地時關注交易方式對土地增值稅的影響 已簽約未落實項目的風險及應對方案,精裝修房是房地產開發(fā)的必然趨勢 房地產開發(fā)企業(yè)應培養(yǎng)適應未來的開發(fā)精裝修房的能力,如精裝修成本能通過售價等額收回，則可以降低公司整體土地增值稅稅負水平。,毛利率,銷售毛利潤,34.7%,47.5%,60.3%,73.2%,38.4,52.5%,66.7%,80.9%,精裝修房令土增稅應稅點等輻后移；,精裝修房,假設精裝修成本為銷售價格的10%,并通過銷售等額收回,不同銷售毛利率下售價每增加100元，凈利減少額逐級遞減。,節(jié)能環(huán)保是房地產開發(fā)的基本要求。節(jié)能環(huán)保的成本在稅前成本的抵扣作用在一定程度上降低了由于節(jié)能環(huán)保導致成本增加的壓力。,提高項目開發(fā)的速度,提高公司運營效率; 提高產品質量; 提高客戶滿意度; 降低住宅全生命周期成本； 成本的增加可通過減少稅負水平得到部分彌補，尤其在土地增值稅率高的情況下更為明顯。,定期拜訪稅務相關部門，加強聯(lián)絡和溝通；密切關注當?shù)卣邉酉颍M量參與政策制定； 在清算時應選擇有實力、規(guī)模大、影響力強的稅務代理機構； 目前具備條件的清算項目，立即制訂合理的節(jié)稅策略和應對方案；,稅務籌劃個案特征比較明顯，每個項目的籌劃角度具有多樣性、不可比性和復雜性等特征，不能用完全標準化的思路套用；,任何的成本籌劃如普通與非普通之間平移成本、或者利用裝修公司轉移價格都會造成真實成本和清算成本的脫節(jié)，導致成本信息的失真；籌劃方案引起的成本重新分攤與公司現(xiàn)行的目標成本管理模式如何對接和調整，亟待解決；,土地增值稅的籌劃，應視稅局清算細則而定，稅務風險不可控；,籌劃效果與籌劃風險成正比，不能本末倒置，盲目籌劃。,由于土地增值稅是對土地增值部分征稅，增值越高，稅負越重，因此，土地增值稅清算將降低項目的盈利能力，毛利率越高的項目，受影響程度越大； 價格對凈利潤的邊際貢獻，隨價格增長呈梯級下降； 普通住宅存在一定的價格無效區(qū)間，即成本不增加的情況下銷售價格提高利潤反而降低； 毛利率的提升帶來的增值稅稅后毛利率提升速度明顯逐步放緩，趨向極限值后開始下降； 清算土地增值稅后的銷售毛利率存在極限值，售價實現(xiàn)此極限值后再提高，項目毛利率會下降。,假日風景 全部為非普通住宅，項目后期增值比率較高，整體稅負較高，約1.1億； 紫臺 全部為非普通住宅，但增值比率較低，預計清算稅金在1100萬左右； 四季花城 一期大部分為普通住宅，但二期有可能售價突破成為非普通住宅，三期如精裝肯定會成為非普通住宅；情花和商業(yè)部分增值比例較高； 星園、青青 增值比例較低，整體清算應無需繳稅。 西山庭院 全部非普通住宅，增值比例較高，稅負較高。 城市花園 可以爭取94年以前立項項目的免稅優(yōu)惠，但風險較大；成本早已鎖定，增值比例較高。,新項目 隨著近年來土地價格的大幅增加，新項目土地價格一般較高，銷售毛利率水平有限，增值率相對較低，受到清算政策影響較??； 新項目受7090政策的影響，戶型面積一般較小，大多符合普通住宅的條件，而且正在開發(fā)中，可以通過諸如增加普通住宅等合理措施予以籌劃，減少土地增值稅的影響；,老項目： 老項目經(jīng)過長期儲備，土地一般已有較大增值，項目銷售毛利率較高，所承擔的土地增值稅稅負往往較大； 老項目已經(jīng)銷售結算或完成規(guī)劃建設，稅收籌劃空間有限；,由于普通住宅增值率未超過20%的享受免稅優(yōu)惠，而非普通住宅有增值即需納稅，因此可能使發(fā)展商更多關注普通住宅開發(fā)；,對于囤積土地行為影響較大，主要靠土地增值獲取利潤的企業(yè)將面臨較大壓力； 對于長線開發(fā)項目影響較大，現(xiàn)有長線項目經(jīng)過長期儲備一般增值較大，相應稅負較高； 因出租業(yè)務不征收增值稅，對于開發(fā)投資物業(yè)的房地產商不構成即時影響，但投資物業(yè)轉讓時，往往產生較高的增值額和增值率，因而產生較高稅負。 可能促使更多企業(yè)改變經(jīng)營方式，變銷售為持有出租，尤其是高端物業(yè)。,增值稅的征收降低了房地產行業(yè)的利潤水平，通過長期持有土地依靠土地升值獲取高額利潤的發(fā)展模式受到挑戰(zhàn)，要求開發(fā)商必須關注運營效率的提高，通過快速周轉獲取較高的收益水平；,盈利水平提升,清算增值稅導致銷售凈利率下降,提高資產周轉率,穩(wěn)定,增值稅清算導致銷售凈利率下降，根據(jù)杜邦公式，在資產負債率穩(wěn)定的情況下，要想提高盈利水平，必須提高周轉率。,新項目發(fā)展階段： 新項目測算時要根據(jù)最新政策，充分評估增值稅風險，據(jù)實測算，充分扣除； 科學確定公司新項目發(fā)展策略，確定比較合理的中短線項目與長線項目比例、普通住宅與非普通住宅比例； 在新項目前期測算階段應考慮土地增值稅對各種產品組合的影響，合理確定項目定位、成本規(guī)劃、產品配置比例、分期分區(qū)等； 獲取存量土地時關注交易方式對土地增值稅的影響； 稅收籌劃前置，要從項目開始就介入；,規(guī)劃設計階段