地增值稅清算稅政存在的問題

土地增值稅清算稅政存在的問題摘要：開發(fā)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)應納土增稅當前是月度按收入額預征，后期清算，計征程序較為復雜，計征理論上存在弊誤。改進建議以取得土地使用權(quán)時地價為基準，以土地增價為應稅額，簡化程序計征。關(guān)鍵詞:房地產(chǎn)企業(yè)土增稅計征存在弊誤開發(fā)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)應納土增稅當前是月度按收入額預征，后期清算，計征程序較為復雜，且應納稅額計算牽涉的扣除項目太多。因此，也給企業(yè)“合理”避稅留下了更多的可投機變數(shù)。從納稅流程圖可直觀看出：轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入為企業(yè)據(jù)實開票數(shù)額，其稅率、扣除系數(shù)又是稅制的硬性規(guī)定，而扣除項目則企業(yè)從中大有文章可做?！吨腥A人民共和國土地增值稅暫行條例》（以下簡稱條例）第六條規(guī)定，計算土增稅的扣除項目包括；一、取得土地使用權(quán)支付的金額；二、房地產(chǎn)開發(fā)成本。其中包括土地征遷費、前期工程費、建安工程費，基礎(chǔ)設施費，公共配套設施費，開發(fā)間接費用；三、房地產(chǎn)開發(fā)費用（管理費用、銷售費用、財務費用）。按貸款利息不同支出方式有加計5%與10%兩種計算扣除方法；四、與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金；五、財政部允許按（1+2項）×20%計算的其它扣除項目；計征理論上存在的弊誤就以上扣除項目看，筆者認為在土地增值稅扣除計征理論上存在有很大的弊誤。其一：在對三項費用（管理費用、銷售費用、財務費用）的扣除方法上，不是采用據(jù)實歷史成本列支扣除法，而是按利息支出方法的不同靈活計算，這就增加了人為操作的可能性。其二：20%以下的增值率免稅也是一個誤區(qū)。我們認為除保障房外，20%以下增值同樣也含有地價增值也理應納稅，這不就沒有避稅漏洞了嗎？其三：特別最重要的是對土地的增值不依據(jù)土地增價為主線，而是以開發(fā)成本，開發(fā)費用等為主要扣除項目計算，這就失去了土地增值稅本應依地價增值為計稅依據(jù)的這一稅種自然屬性。企業(yè)常用避稅方法由于土地增值稅在扣除額計算方法上存在的諸多問題，就會給企業(yè)留下多種避稅策劃空間，下面將分別進行解析：1、利用臨界點避稅《條例》第八條規(guī)定：納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅。如果企業(yè)建造的普通標準住宅的增值率調(diào)控在20%臨界點以下，那么就可免繳土地增值稅。[例解1]某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造一批普通標準住宅，扣除費用項目包括：1、取得土地使用權(quán)支付金額為3200萬元；2、開發(fā)成本24000萬元；3、開發(fā)費用3600萬元；4、支付與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金2600萬元；5、按（1+2項）×20%金額扣除的其它費用5440萬元〔（3200+24000）×20%〕。以上1—5項扣除項目合計為38840萬元。該批住宅以47000萬元出售，實現(xiàn)增值額8160萬元，增值率為21.01%，適用30%的稅率，應納土地增值稅2448萬元。[避稅方案]如果企業(yè)進行避稅策劃，將售出的金額降為46600萬元，從表面上看雖然企業(yè)損失了400萬元，則增值率卻降到了20%以下，為19.99%，從而達到逃避2448萬元稅款的目的。2、利息支付過程中的避稅房地產(chǎn)企業(yè)在項目的開發(fā)過程中往往需要大量的融資，關(guān)于開發(fā)費用的扣除是按利息支付的方式不同計算的，《條例》實施細則第八條規(guī)定：財務費用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤并提供金融機構(gòu)證明的，允許據(jù)實扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。其它房地產(chǎn)開發(fā)費用，按條例（一）、（二）項（取得土地使用權(quán)支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本）的金額之和5%以內(nèi)比例計算扣除。否則剔除利息按（一）、（二）項之和的10%扣除。很顯然，這就給企業(yè)避稅提供了調(diào)整空間，企業(yè)可以根據(jù)兩種計算方法扣除的不同費用，而決定對開發(fā)費用采取哪種扣除方法。[例解2]某房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)一處商住小區(qū)，取得土地使用權(quán)支付3200萬元，房地產(chǎn)開發(fā)成本支出24000萬元，財務費用可以按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算并分攤利息支出2400元，并不超商貸利率。[避稅方案]如果不提供金融機構(gòu)證明，則企業(yè)所能扣除費用的最高額為：（3200+24000）×10%=2720（萬元）。如果提供金融機構(gòu)證明則最高扣除額為：2400+（3200+24000）×5%=3760（萬元），很明顯，在這種情況下，提供金融機構(gòu)證明對企業(yè)是有利的，可多扣除開發(fā)費用1040萬元（3760－2720）。[例解3]仍以上例業(yè)務為例，若其它扣除項目都一樣，企業(yè)不提供金融機構(gòu)證明，利息支付為500萬元時。[避稅方案]如果不提供金融機構(gòu)證明，則該企業(yè)所能扣除費用的最高額仍為2720萬元，提供金融機構(gòu)證明，則最高扣除額僅為500+（3200+24000）×5%=1860（萬元）。可見，在這種情況下，不提供金融機構(gòu)證明對企業(yè)是有利的選擇，關(guān)鍵在于利息支出占開發(fā)成本的比例如何，如果超過5%提供證明比較有例。否則，企業(yè)就不提供證明。如此看同樣的經(jīng)濟業(yè)務為企業(yè)提供不同的避稅選擇空間。改進計稅方法建議鑒于現(xiàn)行土地增值稅在計稅扣除方法上存在的弊誤，我們認為對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應納土地增值稅的計征，應采取如下簡便方法：1、以取得土地使用權(quán)時地價為基準，以土地增價為應稅額，簡化程序計征。具體計算公式為：應納土地增值稅額=（清算時土地市價－取得土地使用權(quán)時地價）×稅率清算時土地市價是指企業(yè)在進行土地增值稅清算時，政府公布的同類地塊掛拍平均地價，該價格由主管稅局適時調(diào)整。2、核定征收。因房市拉動了地價的抬升，所以也可按收入額核定征收。此方法更為簡便，同時也符合穩(wěn)定稅源、同行業(yè)均衡稅賦的稅制要求。以上只是對應納土地增值稅計征扣除方法的粗略探討，愿與同仁共商完善方案。期待更加合理、合規(guī)、簡化、計算正確的計征稅政出臺。土地增值稅納稅流程圖稅率稅率收入減去扣除項目︵增值額︶超20%，未超50%30%超50%—100%40%減扣除項目5%超20%，未超50%30%超50%—100%40%減扣除項目5%×超100%—200%50%減扣除項目15%超200%以上60%減扣除項目35%普通標準住宅增值至20