2020年中級(jí)會(huì)計(jì)職稱《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》 -考情預(yù)測(cè) (十)

2020年本章重要考點(diǎn)預(yù)測(cè)：

L借款費(fèi)用組成內(nèi)容辨析

2.借款利息資本化金額的計(jì)算

3.同時(shí)包含專門借款和一般借款建設(shè)項(xiàng)目的會(huì)計(jì)處理

4.非貨幣性福利的計(jì)量規(guī)定

5.辭退福利的會(huì)計(jì)處理

第一節(jié)應(yīng)付職工薪酬

一、職工薪酬的內(nèi)容

職工薪酬，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)或解除勞動(dòng)關(guān)系而給予的各種形式的報(bào)酬或補(bǔ)償。職工

薪酬包括短期薪酬、離職后福利、辭退福利和其他長(zhǎng)期職工福利。企業(yè)提供給職工配偶、子女、受贍養(yǎng)

人、已故員工遺屬及其他受益人等的福利，也屬于職工薪酬。

①短期薪酬，是指企業(yè)在職工提供相關(guān)服務(wù)的年度報(bào)告期間結(jié)束后12個(gè)月內(nèi)需要全部予以支付的

職工薪酬。短期薪酬具體包括：職工工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼，職工福利費(fèi)，醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)和工傷保險(xiǎn)費(fèi)

等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，住房公積金，工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)，短期帶薪缺勤，短期利潤(rùn)分享計(jì)劃，非貨幣性

福利以及其他短期薪酬。

②離職后福利，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而在職工退休或與企業(yè)解除勞動(dòng)關(guān)系后,提供的各

種形式的報(bào)酬和福利。

③辭退福利，是指企業(yè)在職工勞動(dòng)合同到期之前解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系,或者為鼓勵(lì)職工自愿接受

裁減而給予職工的補(bǔ)償。

④其他長(zhǎng)期職工福利包括長(zhǎng)期帶薪缺勤、其他長(zhǎng)期服務(wù)福利、長(zhǎng)期殘疾福利、長(zhǎng)期利潤(rùn)分享計(jì)劃和

長(zhǎng)期獎(jiǎng)金計(jì)劃等。

【例題?多選題】下列各項(xiàng)中，企業(yè)應(yīng)作為短期薪酬進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的有（）。

A.由企業(yè)負(fù)擔(dān)的職工醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)

B.向職工發(fā)放的高溫補(bǔ)貼

C.由企業(yè)負(fù)擔(dān)的職工住房公積金

D.向職工發(fā)放的工資

『正確答案』ABCD

【例題?多選題】下列各項(xiàng)中，企業(yè)應(yīng)作為職工薪酬核算的有（）。

A.累積帶薪缺勤

B.職工教育經(jīng)費(fèi)

C.非貨幣性福利

D.長(zhǎng)期殘疾福利

『正確答案』ABCD

二、職工薪酬的確認(rèn)和計(jì)量

（一）短期薪酬

1.一般短期薪酬的確認(rèn)和計(jì)量

【補(bǔ)充例題】2X15年6月，甲公司當(dāng)月應(yīng)發(fā)工資1560萬(wàn)元，其中：生產(chǎn)部門直接生產(chǎn)人員工資

1000萬(wàn)元；生產(chǎn)部門管理人員工資200萬(wàn)元；公司管理部門人員工資360萬(wàn)元。

根據(jù)所在地政府規(guī)定，公司分別按照職工工資總額的10%和8%計(jì)提醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金，繳納

給當(dāng)?shù)厣鐣?huì)保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)和住房公積金管理機(jī)構(gòu)。公司分別按照職工工資總額的2%和1.5%計(jì)提工會(huì)經(jīng)

費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)。

假定不考慮所得稅影響。

應(yīng)計(jì)入生產(chǎn)成本的職工薪酬金額=1000+1000X（10%+8%+2%+1.5%）=1215（萬(wàn)元）

應(yīng)計(jì)入制造費(fèi)用的職工薪酬金額=200+200X（10%+8%+2%+l.5%）=243（萬(wàn)元）

應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用的職工薪酬金額=360+360X（10%+8%+2%+L5%）=437.4（萬(wàn)元）

公司應(yīng)根據(jù)上述業(yè)務(wù)，做如下賬務(wù)處理：

借：生產(chǎn)成本12150000

制造費(fèi)用2430000

管理費(fèi)用4374000

貸：應(yīng)付職工薪酬一一工資15600000

——醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)1560000

----住房公積金1248000

一—工會(huì)經(jīng)費(fèi)312000

——職工教育經(jīng)費(fèi)234000

企業(yè)向職工提供非貨幣性福利的，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量。

【補(bǔ)充例題】甲公司為一家生產(chǎn)筆記本電腦的企業(yè)，共有職工200名，2X15年2月，公司以其生

產(chǎn)的成本為10000元的高級(jí)筆記本電腦和外購(gòu)的每部不含稅價(jià)格為1000元的手機(jī)作為春節(jié)福利發(fā)放

給公司每名職工。該型號(hào)筆記本電腦的售價(jià)為每臺(tái)14000元，甲公司適用的增值稅稅率為13%,已開(kāi)

具了增值稅專用發(fā)票；甲公司以銀行存款支付了購(gòu)買手機(jī)的價(jià)款和增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，已取得增值稅專用

發(fā)票，適用的增值稅稅率為13虹假定200名職工中170名為直接參加生產(chǎn)的職工，30名為總部管理人

員。

甲公司決定發(fā)放非貨幣性福利時(shí)，應(yīng)作如下賬務(wù)處理:

借：生產(chǎn)成本2689400

管理費(fèi)用474600

貸：應(yīng)付職工薪酬一一非貨幣性福利3164000

實(shí)際發(fā)放筆記本電腦時(shí)，應(yīng)作如下賬務(wù)處理：

借：應(yīng)付職工薪酬一一非貨幣性福利3164000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入2800000

應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）364000

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本2000000

貸：庫(kù)存商品2000000

甲公司決定發(fā)放非貨幣性福利時(shí)，應(yīng)作如下賬務(wù)處理：

借：生產(chǎn)成本192100

管理費(fèi)用33900

貸：應(yīng)付職工薪酬一一非貨幣性福利226000

購(gòu)買手機(jī)時(shí)，甲公司應(yīng)作如下賬務(wù)處理：

借：庫(kù)存商品200000

應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）26000

貸：銀行存款226000

借：應(yīng)付職工薪酬一一非貨幣性福利226000

貸：庫(kù)存商品200000

應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）26000

【例題?單選題】甲公司系增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為13%。2017年4月5日，甲公

司將自產(chǎn)的300件K產(chǎn)品作為福利發(fā)放給職工。該批產(chǎn)品的單位成本為400元/件，公允價(jià)值和計(jì)稅價(jià)

格均為600元/件。不考慮其他因素，甲公司應(yīng)計(jì)入應(yīng)付職工薪酬的金額為（）萬(wàn)元。

A.18

B.14.04

C.12

D.20.34

『正確答案』D

『答案解析』應(yīng)計(jì)入應(yīng)付職工薪酬的金額=600X300+600X300X13%=203400（元），即20.34

萬(wàn)元。

【例題?判斷題】企業(yè)將自產(chǎn)產(chǎn)品作為非貨幣性福利發(fā)放給職工時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照產(chǎn)品的賬面價(jià)值確定

職工薪酬的金額。（）

『正確答案』X

『答案解析』應(yīng)按照產(chǎn)品的公允價(jià)值和增值稅合計(jì)金額確定職工薪酬的金額。

【例題?單選題】企業(yè)對(duì)向職工提供的非貨幣性福利進(jìn)行計(jì)量時(shí)，應(yīng)選擇的計(jì)量屬性是（）。

A.現(xiàn)值

B.歷史成本

C.重置成本

D.公允價(jià)值

『正確答案』D

『答案解析』企業(yè)向職工提供非貨幣性福利，應(yīng)采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。

2.短期帶薪缺勤的確認(rèn)和計(jì)量

帶薪缺勤應(yīng)當(dāng)根據(jù)其性質(zhì)及其職工享有的權(quán)利，分為累積帶薪缺勤和非累積帶薪缺勤兩類。

累積帶薪缺勤，是指帶薪權(quán)利可以結(jié)轉(zhuǎn)下期的帶薪缺勤,本期尚未用完的帶薪缺勤權(quán)利可以在未來(lái)

期間使用。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工提供了服務(wù)從而增加了其未來(lái)享有的帶薪缺勤權(quán)利時(shí)，確認(rèn)與累積帶薪缺勤

相關(guān)的職工薪酬，并以累積未行使權(quán)利而增加的預(yù)期支付金額計(jì)量。

【補(bǔ)充例題】乙公司共有1000名職工，從2X15年1月1日起，該公司實(shí)行累積帶薪缺勤制度。

該制度規(guī)定,每個(gè)職工每年可享受5個(gè)工作日帶薪年休假,未使用的年休假只能向后結(jié)轉(zhuǎn)一個(gè)日歷年度,

超過(guò)1年未使用的權(quán)利作廢，不能在職工離開(kāi)公司時(shí)獲得現(xiàn)金支付;職工休年休假是以后進(jìn)先出為基礎(chǔ),

即首先從當(dāng)年可享受的權(quán)利中扣除，再?gòu)纳夏杲Y(jié)轉(zhuǎn)的帶薪年休假余額中扣除；職工離開(kāi)公司時(shí)，公司對(duì)

職工未使用的累積帶薪年休假不支付現(xiàn)金。

2X15年12月31日，每個(gè)職工當(dāng)年平均未使用帶薪年休假為2天。根據(jù)過(guò)去的經(jīng)驗(yàn)并預(yù)期該經(jīng)驗(yàn)

將繼續(xù)適用，乙公司預(yù)計(jì)2X16年有950名職工將享受不超過(guò)5天的帶薪年休假，剩余50名職工每人

將平均享受6天半年休假，假定這50名職工全部為總部各部門經(jīng)理，該公司平均每名職工每個(gè)工作日

工資為300元。

分析：乙公司在2X15年12月31應(yīng)當(dāng)預(yù)計(jì)由于職工累積未使用的帶薪年休假權(quán)利而導(dǎo)致預(yù)期將支

付的工資負(fù)債，即相當(dāng)于75天（50X1.5天）的年休假工資22500（75X300）元，并做如下賬務(wù)處理：

借：管理費(fèi)用22500

貸：應(yīng)付職工薪酬一一累積帶薪缺勤22500

非累積帶薪缺勤，是指帶薪權(quán)利不能結(jié)轉(zhuǎn)下期的帶薪缺勤,本期尚未用完的帶薪缺勤權(quán)利將予以取

消，并且職工離開(kāi)企業(yè)時(shí)也無(wú)權(quán)獲得現(xiàn)金支付。我國(guó)企業(yè)職工休婚假、產(chǎn)假、喪假、探親假、病假期間

的工資通常屬于非累積帶薪缺勤。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工實(shí)際發(fā)生缺勤的會(huì)計(jì)期間確認(rèn)與非累積帶薪缺勤相關(guān)的職工薪酬。

3.短期利潤(rùn)分享計(jì)劃的確認(rèn)和計(jì)量

短期利潤(rùn)分享計(jì)劃同時(shí)滿足下列條件的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的應(yīng)付職工薪酬，并計(jì)入當(dāng)期損益或者

相關(guān)資產(chǎn)成本：

（1）企業(yè)因過(guò)去事項(xiàng)導(dǎo)致現(xiàn)在具有支付職工薪酬的法定義務(wù)或推定義務(wù)。

（2）因利潤(rùn)分享計(jì)劃所產(chǎn)生的應(yīng)付職工薪酬義務(wù)能夠可靠估計(jì)。

【例9—1】甲公司于2X15年年初制定和實(shí)施了一項(xiàng)短期利潤(rùn)分享計(jì)劃，以對(duì)公司管理層進(jìn)行激

勵(lì)。該計(jì)劃規(guī)定，公司全年的凈利潤(rùn)指標(biāo)為1000萬(wàn)元，如果在公司管理層的努力下完成的凈利潤(rùn)超過(guò)

1000萬(wàn)元，公司管理層將可以分享超過(guò)1000萬(wàn)元凈利潤(rùn)部分的10%作為額外報(bào)酬。假定至2X15年

12月31日，甲公司全年實(shí)際完成凈利潤(rùn)1500萬(wàn)元。如果不考慮離職等其他因素，則甲公司管理層按

照利潤(rùn)分享計(jì)劃可以分享利潤(rùn)50萬(wàn)元［（1500-1000）X10%］作為其額外的薪酬。

甲公司2X15年12月31日的相關(guān)賬務(wù)處理如下：

借：管理費(fèi)用500000

貸：應(yīng)付職工薪酬一一利潤(rùn)分享計(jì)劃500000

（二）離職后福利

離職后福利計(jì)劃，是指企業(yè)與職工就離職后福利達(dá)成的協(xié)議,或者企業(yè)為向職工提供離職后福利制

定的規(guī)章或辦法等。企業(yè)應(yīng)當(dāng)將離職后福利計(jì)劃分類為設(shè)定提存計(jì)劃和設(shè)定受益計(jì)劃兩種類型。

設(shè)定提存計(jì)劃，是指企業(yè)向單獨(dú)主體（如基金等）繳存固定費(fèi)用后，不再承擔(dān)進(jìn)一步支付義務(wù)的離

職后福利計(jì)劃。

對(duì)于設(shè)定提存計(jì)劃，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)在資產(chǎn)負(fù)債表日為換取職工在會(huì)計(jì)期間提供的服務(wù)而應(yīng)向單獨(dú)主

體繳存的提存金，確認(rèn)為職工薪酬負(fù)債，并計(jì)入當(dāng)期損益或相關(guān)資產(chǎn)成本。

【補(bǔ)充例題】甲企業(yè)為管理人員設(shè)立了一項(xiàng)企業(yè)年金：每月該企業(yè)按照每個(gè)管理人員工資的5%向

獨(dú)立于甲企業(yè)的年金基金繳存企業(yè)年金，年金基金將其計(jì)入該管理人員個(gè)人賬戶并負(fù)責(zé)資金的運(yùn)作。該

管理人員退休時(shí)可以一次性獲得其個(gè)人賬戶的累積額，包括公司歷年來(lái)的繳存額以及相應(yīng)的投資收益。

公司除了按照約定向年金基金繳存之外不再負(fù)有其他義務(wù)，既不享有繳存資金產(chǎn)生的收益，也不承擔(dān)投

資風(fēng)險(xiǎn)。因此，該福利計(jì)劃為設(shè)定提存計(jì)劃。2X15年，按照計(jì)劃安排，該企業(yè)向年金基金繳存的金額

為1000萬(wàn)。賬務(wù)處理如下：

借：管理費(fèi)用10000000

貸：應(yīng)付職工薪酬10000000

借：應(yīng)付職工薪酬10000000

貸：銀行存款10000000

（三）辭退福利

企業(yè)向職工提供辭退福利的，應(yīng)當(dāng)在企業(yè)不能單方面撤回因解除勞動(dòng)關(guān)系計(jì)劃或裁減建議所提供的

辭退福利時(shí)，企業(yè)確認(rèn)涉及支付辭退福利的重組相關(guān)的成本或費(fèi)用時(shí)兩者熟星旦，確認(rèn)辭退福利產(chǎn)生的

職工薪酬負(fù)債，并計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）。

企業(yè)有詳細(xì)、正式的重組計(jì)劃并且該重組計(jì)劃已對(duì)外公告時(shí),表明已經(jīng)承擔(dān)了重組義務(wù)。

對(duì)于職工雖然沒(méi)有與企業(yè)解除勞動(dòng)合同，但未來(lái)不再為企業(yè)提供服務(wù)，不能為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，

企業(yè)承諾提供實(shí)質(zhì)上具有辭退福利性質(zhì)的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償?shù)?，如發(fā)生“內(nèi)退”的情況，在其正式退休日期之前

應(yīng)當(dāng)比照辭退福利處理，在其正式退休日期之后，應(yīng)當(dāng)按照離職后福利處理。

在內(nèi)退計(jì)劃符合本章節(jié)規(guī)定的確認(rèn)條件時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照內(nèi)退計(jì)劃規(guī)定，將自職工停止服務(wù)日至正

常退休日期間、企業(yè)擬支付的內(nèi)退職工工資和繳納的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)等，確認(rèn)為應(yīng)付職工薪酬,一次性計(jì)入

當(dāng)期損益,不能在職工內(nèi)退后各期分期確認(rèn)因支付內(nèi)退職工工資和為其繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)等產(chǎn)生的義務(wù)。

【例9一2】甲公司是一家空調(diào)制造企業(yè)，2義15年9月，為了能夠在下一年度順利實(shí)施轉(zhuǎn)產(chǎn)，甲公

司管理層制訂了一項(xiàng)辭退計(jì)劃。計(jì)劃規(guī)定：從2X16年1月1日起，企業(yè)將以職工自愿方式，辭退其柜

式空調(diào)生產(chǎn)車間的職工。辭退計(jì)劃的詳細(xì)內(nèi)容，包括擬辭退的職工所在部門、數(shù)量、各級(jí)別職工能夠獲

得的補(bǔ)償以及計(jì)劃大體實(shí)施的時(shí)間等均已與職工溝通，并達(dá)成一致意見(jiàn)，辭退計(jì)劃已于2X15年12月

10日經(jīng)董事會(huì)正式批準(zhǔn)，辭退計(jì)劃將于下一個(gè)年度內(nèi)實(shí)施完畢。該項(xiàng)辭退計(jì)劃的詳細(xì)內(nèi)容如表9—1所

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表9—1

所屬部門職位辭退數(shù)量（人）工齡（年）每人補(bǔ)償額（萬(wàn)元）

1-1010

車間主任

1010?2020

副主任

20?3030

1-108

空調(diào)車間高級(jí)技工5010?2018

20?3028

1-105

一般技工10010?2015

20?3025

合計(jì)160

2X15年12月31日，企業(yè)預(yù)計(jì)各級(jí)別職工擬接受辭退職工數(shù)量的最佳估計(jì)數(shù)（最可能發(fā)生數(shù)）及

其應(yīng)支付的補(bǔ)償如表9-2所示。

表9—2

所屬部門職位辭退數(shù)量（人）工齡（年）接受數(shù)量（人）每人補(bǔ)償額（萬(wàn)元）補(bǔ)償金額（萬(wàn)元）

車間主1-1051050

任1010?2022040

副主任20?3013030

1-10208160

高級(jí)技

空調(diào)車間5010?201018180

工

20?30528140

1-10505250

一般技

10010?202015300

工

20?301025250

合計(jì)1601231400

則企業(yè)在2X15年（辭退計(jì)劃于2X15年12月10日由董事會(huì)批準(zhǔn)）應(yīng)作如下賬務(wù)處理:

借：管理費(fèi)用14000000

貸：應(yīng)付職工薪酬----辭退福利14000000

（四）其他長(zhǎng)期職工福利

長(zhǎng)期殘疾福利與職工提供服務(wù)期間長(zhǎng)短無(wú)關(guān)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在導(dǎo)致職工長(zhǎng)期殘疾的事件發(fā)生的當(dāng)期確

認(rèn)應(yīng)付長(zhǎng)期殘疾福利義務(wù)。

第二節(jié)借款費(fèi)用

一、借款費(fèi)用的范圍

借款費(fèi)用是企業(yè)因借入資金所付出的代價(jià),包括①借款利息、②折價(jià)和溢價(jià)的攤銷、③輔助費(fèi)用以

及④因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等。

因借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用,是指企業(yè)在借款過(guò)程中發(fā)生的諸如手續(xù)費(fèi)、傭金（包括發(fā)行債券產(chǎn)生的,

不包括發(fā)行股票產(chǎn)生的）等費(fèi)用。

對(duì)于企業(yè)發(fā)生的權(quán)益性融資費(fèi)用，不應(yīng)包括在借款費(fèi)用中。

【例9-3］某企業(yè)發(fā)生了借款手續(xù)費(fèi)100000元J,發(fā)行公司債券擁金10000000元J,發(fā)行公

司股票傭金20000000元X,借款利息2000000元J

【例題?多選題】下列各項(xiàng)中，屬于借款費(fèi)用的有（）。

A.銀行借款的利息

B.債券溢價(jià)的攤銷

C.債券折價(jià)的攤銷

D.發(fā)行股票的手續(xù)費(fèi)

『正確答案』ABC

『答案解析」發(fā)行股票的手續(xù)費(fèi)，是權(quán)益性融資費(fèi)用，不屬于借款費(fèi)用。

【例題?單選題】企業(yè)發(fā)生的下列各項(xiàng)融資費(fèi)用中，不屬于借款費(fèi)用的是（）。

A.股票發(fā)行費(fèi)用

B.長(zhǎng)期借款的手續(xù)費(fèi)

C.外幣借款的匯兌差額

D.溢價(jià)發(fā)行債券的利息調(diào)整攤銷額

『正確答案』A

『答案解析』借款費(fèi)用是企業(yè)因借入資金所付出的代價(jià)，包括借款利息、折價(jià)或者溢價(jià)的攤銷、輔

助費(fèi)用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等。股票發(fā)行費(fèi)用不屬于借款費(fèi)用。

二、借款費(fèi)用的確認(rèn)

（一）確認(rèn)原則

企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)購(gòu)建或者生產(chǎn)的,應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入

相關(guān)資產(chǎn)成本;其他借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益（財(cái)務(wù)費(fèi)用）。

符合資本化條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可

銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。建造合同成本、無(wú)形資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)支出等在符合條件

的情況下，也可以認(rèn)定為符合資本化條件的資產(chǎn)?！跋喈?dāng)長(zhǎng)時(shí)間”應(yīng)當(dāng)是指資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)所必需

的時(shí)間，通常為1年以上（含1年）。

購(gòu)入即可使用的資產(chǎn)，或者購(gòu)入后需要安裝但所需安裝時(shí)間較短的資產(chǎn)，或者需要建造或生產(chǎn)但建

造或生產(chǎn)時(shí)間較短的資產(chǎn)，均不屬于符合資本化條件的資產(chǎn)。

【例9—4】甲企業(yè)向銀行借入資金分別用于生產(chǎn)A產(chǎn)品和B產(chǎn)品，其中，A產(chǎn)品的生產(chǎn)時(shí)間較短，

為1個(gè)月（費(fèi)用化）；B產(chǎn)品屬于大型發(fā)電設(shè)備，生產(chǎn)周期較長(zhǎng)，為1年零3個(gè)月（資本化）。

（-）借款費(fèi)用應(yīng)予資本化的借款范圍

借款包括專門借款和一般借款。（都允許資本化）專門借款，是指為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件

的資產(chǎn)而專門借入的款項(xiàng)。專門借款通常有明確的用途，即為購(gòu)建或者生產(chǎn)某項(xiàng)符合資本化條件的資產(chǎn)

而專門借入，并通常具有標(biāo)明該用途的借款合同。

一般借款是指除專門借款之外的借款。一般借款在借入時(shí)，其用途通常沒(méi)有特指用于符合資本化條

件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)。

借款費(fèi)用資本化的借款范圍，既包括專門借款，也可包括一般借款。

【口訣】先花專門借款，花完專門借款，再花一般借款。

（三）借款費(fèi)用資本化期間的確定

借款費(fèi)用資本化期間是指從借款費(fèi)用開(kāi)始資本化時(shí)點(diǎn)到停止資本化時(shí)點(diǎn)的期間，不包括借款費(fèi)用暫

停資本化的期間。

L借款費(fèi)用開(kāi)始資本化的時(shí)點(diǎn)

借款費(fèi)用允許開(kāi)始資本化必須同時(shí)滿足三個(gè)條件（結(jié)合例9—13學(xué)習(xí)），即資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生、值

款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生、為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)開(kāi)始。

（1）資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生的判斷。

①支付現(xiàn)金（廣義），是指用貨幣資金支付符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)支出。

②轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn),是指企業(yè)將自己的非現(xiàn)金資產(chǎn)直接用于符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生

產(chǎn)。

【例9—5】某企業(yè)將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品，包括水泥、鋼材等，用于符合資本化條件的資產(chǎn)的建造，

該企業(yè)同時(shí)還用自己生產(chǎn)的產(chǎn)品換取其他企業(yè)的工程物資，用于符合資本化條件的資產(chǎn)的建造，這些產(chǎn)

品的成本均屬于資產(chǎn)支出。

③承擔(dān)帶息債務(wù),是指企業(yè)為了購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而承擔(dān)的帶息應(yīng)付款項(xiàng)（如帶

息應(yīng)付票據(jù)）。

（2）借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生的判斷。（借入款項(xiàng)，當(dāng)日開(kāi)始計(jì)息）

（3）為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)開(kāi)始的判斷。

是指符合資本化條件的資產(chǎn)的實(shí)體建造或者生產(chǎn)工作已經(jīng)開(kāi)始，如主體設(shè)備的安裝、廠房

的實(shí)際開(kāi)工建造等。它不包括僅僅持有資產(chǎn)但沒(méi)有發(fā)生為改變資產(chǎn)形態(tài)而進(jìn)行的實(shí)質(zhì)上的建造或者

生產(chǎn)活動(dòng)。

企業(yè)只有在上述三個(gè)條件同時(shí)滿足的情況下，有關(guān)借款費(fèi)用才可以開(kāi)始資本化；只要其中有一個(gè)條

件沒(méi)有滿足，借款費(fèi)用就不能資本化，而應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益（財(cái)務(wù)費(fèi)用）。

【例題?單選題】2X18年2月18日，甲公司以自有資金支付了建造廠房的首期工程款，工程于2

X18年3月2日開(kāi)始施工。2義18年6月1日甲公司從銀行借入于當(dāng)日開(kāi)始計(jì)息的專門借款，并于2X

18年6月26日使用該項(xiàng)專門借款支付第二期工程款，該項(xiàng)專門借款利息開(kāi)始資本化的時(shí)點(diǎn)為（）。

A.2X18年6月26日

B.2X18年3月2日

C.2X18年2月18日

D.2X18年6月1日

『正確答案』D

『答案解析』開(kāi)始資本化時(shí)點(diǎn)要同時(shí)滿足三個(gè)條件，即資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生、借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生、為

使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的構(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)開(kāi)始。

【例題?單選題】2013年4月20日，甲公司以當(dāng)月1日自銀行取得的專門借款支付了建造辦公樓

的首期工程物資款，5月10日開(kāi)始施工，5月20日因發(fā)現(xiàn)文物需要發(fā)掘保護(hù)而暫停施工，7月15日復(fù)

工興建。甲公司該筆借款費(fèi)用開(kāi)始資本化的時(shí)點(diǎn)為（）。

A.2013年4月1日B.2013年4月20日

C.2013年5月10日D.2013年7月15日

『正確答案』C

『答案解析』借款費(fèi)用開(kāi)始資本化的三個(gè)條件：①資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生；②借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生；③為

使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的構(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)開(kāi)始。

借款費(fèi)用開(kāi)始資本化的三個(gè)條件全部滿足的時(shí)點(diǎn)為2013年5月10日，所以此時(shí)為開(kāi)始資本化

時(shí)點(diǎn)。

2.借款費(fèi)用暫停資本化（財(cái)務(wù)費(fèi)用）的時(shí)間

符合資本化條件的資產(chǎn)在購(gòu)建或者生產(chǎn)過(guò)程中發(fā)生非正常中斷且中斷時(shí)間連續(xù)超過(guò)3個(gè)月的，應(yīng)當(dāng)

暫停借款費(fèi)用的資本化。

非正常中斷，通常是由于企業(yè)管理決策上的原因或者其他不可預(yù)見(jiàn)的原因等所導(dǎo)致的中斷。如①企

業(yè)因與施工方發(fā)生了質(zhì)量糾紛，②或者工程、生產(chǎn)用料沒(méi)有及時(shí)供應(yīng)，③或者資金周轉(zhuǎn)發(fā)生了困難，④

或者施工、生產(chǎn)發(fā)生了安全事故，⑤或者發(fā)生了與資產(chǎn)購(gòu)建、生產(chǎn)有關(guān)的勞動(dòng)糾紛等原因，導(dǎo)致資產(chǎn)購(gòu)

建或者生產(chǎn)活動(dòng)發(fā)生中斷，均屬于非正常中斷。

【例9—9】某企業(yè)于2X10年1月1日利用專門借款開(kāi)工興建一幢廠房，支出已經(jīng)發(fā)生，因此借

款費(fèi)用從當(dāng)日起開(kāi)始資本化。工程預(yù)計(jì)于2X11年3月完工。

2X10年5月15日，由于工程施工發(fā)生了安全事故，導(dǎo)致工程中斷，直到9月10日才復(fù)工。（暫

停資本化）

正常中斷通常僅限于購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要

的程序，或者事先可預(yù)見(jiàn)的不可抗力因素導(dǎo)致的中斷。某些地區(qū)的工程在建造過(guò)程中，由于可預(yù)見(jiàn)的不

可抗力因素（如雨季或冰凍季節(jié)等）導(dǎo)致施工出現(xiàn)停頓，也屬于正常中斷。

【例題?判斷題】符合資本化條件的資產(chǎn)在購(gòu)建過(guò)程中發(fā)生了正常中斷，且中斷時(shí)間連續(xù)超過(guò)1

個(gè)月的，企業(yè)應(yīng)暫停借款費(fèi)用資本化。（）

『正確答案』X

『答案解析』暫停資本化的條件是發(fā)生非正常中斷，而且中斷時(shí)間連續(xù)超過(guò)3個(gè)月。

3.借款費(fèi)用停止資本化的時(shí)點(diǎn)

購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)時(shí)，借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)停止資本

化。

借：固定資產(chǎn)

貸：在建工程

在符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)逆發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)

其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益（財(cái)務(wù)費(fèi)用）。

資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)，具體可從以下幾個(gè)方面進(jìn)行判斷：

（1）符合資本化條件的資產(chǎn)的實(shí)體建造（包括安裝）或者生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)全部完成或者實(shí)質(zhì)上已經(jīng)

完成。（實(shí)質(zhì)重于形式）

（2）所購(gòu)建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)與設(shè)計(jì)要求、合同規(guī)定或者生產(chǎn)要求相符或者基本

相符，即使有極個(gè)別與設(shè)計(jì)、合同或者生產(chǎn)要求不相符的地方，也不影響其正常使用或者銷售。（重要

性）

（3）繼續(xù)發(fā)生在所購(gòu)建或生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)上的支出金額很少或者幾乎不再發(fā)生。

（4）購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)需要試生產(chǎn)或者試運(yùn)行的，在試生產(chǎn)結(jié)果表明資產(chǎn)能夠

正常生產(chǎn)出合格產(chǎn)品，或者試運(yùn)行結(jié)果表明資產(chǎn)能夠正常運(yùn)轉(zhuǎn)或者營(yíng)業(yè)時(shí)，應(yīng)當(dāng)認(rèn)為該資產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到預(yù)

定可使用或者可銷售狀態(tài)。

【例9—111某企業(yè)借入一筆款項(xiàng)，于2X10年2月1日采用出包方式開(kāi)工興建一幢廠房。2X11

年10月10日工程全部完工，達(dá)到合同要求。10月30日工程驗(yàn)收合格，11月15日辦理工程竣工結(jié)算,

11月20日完成全部資產(chǎn)移交手續(xù)，12月1日廠房正式投入使用。

在本例中，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將2X11年10月10日確定為工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的時(shí)點(diǎn)，作為借款費(fèi)用

停止資本化的時(shí)點(diǎn)。

【例題?多選題】下列各項(xiàng)，表明所購(gòu)建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的有（）。

A.與固定資產(chǎn)購(gòu)建有關(guān)的支出不再發(fā)生

B.固定資產(chǎn)的實(shí)體建造工作已經(jīng)全部完成

C.固定資產(chǎn)與設(shè)計(jì)要求或者合同要求相符

D.試生產(chǎn)結(jié)果表明固定資產(chǎn)能夠正常生產(chǎn)出合格產(chǎn)品

『正確答案』ABCD

『答案解析』A選項(xiàng)符合上述資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的第3個(gè)條件；B選項(xiàng)符合第1

個(gè)條件；C選項(xiàng)符合第2個(gè)條件；D選項(xiàng)符合第4個(gè)條件，所以全部是正確答案。

【例題?單選題】下列導(dǎo)致固定資產(chǎn)建造中斷時(shí)間連續(xù)超過(guò)3個(gè)月的事項(xiàng)，不應(yīng)暫停借款費(fèi)用資本

化的是（）。

A.勞務(wù)糾紛B.安全事故C.資金周轉(zhuǎn)困難D.可預(yù)測(cè)的氣候影響

『正確答案』D

『答案解析』可預(yù)測(cè)的氣候影響導(dǎo)致的中斷，不屬于非正常中斷，所以不應(yīng)暫停資本化。

在符合資本化條件的資產(chǎn)的實(shí)際購(gòu)建或者生產(chǎn)過(guò)程中，如果所購(gòu)建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資

產(chǎn)分別建造、分別完工,區(qū)別不同情況，界定借款費(fèi)用停止資本化的時(shí)點(diǎn)。

如果所購(gòu)建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)的各部分分別完工，且每部分在其他部分繼續(xù)建造或

者生產(chǎn)過(guò)程中可供使用或者可對(duì)外銷售,且為使該部分資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或可銷售狀態(tài)所必要的購(gòu)建

或者生產(chǎn)活動(dòng)實(shí)質(zhì)上已經(jīng)完成的,應(yīng)當(dāng)停止與該部分資產(chǎn)相關(guān)的借款費(fèi)用的資本化。

如果企業(yè)購(gòu)建或者生產(chǎn)的資產(chǎn)的各部分分別完工，但必須等到整體完工后才可使用或者對(duì)外銷售

的，應(yīng)當(dāng)在該資產(chǎn)整體完工時(shí)停止借款費(fèi)用的資本化。在這種情況下，即使各部分資產(chǎn)已經(jīng)完工，也不

能夠認(rèn)為該部分資產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到了預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)，企業(yè)只能在所購(gòu)建固定資產(chǎn)整體完工時(shí)，

才能認(rèn)為資產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到了預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)，借款費(fèi)用方可停止資本化。

三、借款費(fèi)用的計(jì)量

（一）借款利息資本化金額的確定（在建工程）

在借款費(fèi)用資本化期間內(nèi)，每一會(huì)計(jì)期間的利息（包括折價(jià)或溢價(jià)的攤銷，下同）資本化金額：

（1）為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借入專門借款的。

專門借款利息費(fèi)用資本化金額=資本化期間總利息一閑置資金投資收益

（2）為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款的。

資本化率應(yīng)當(dāng)根據(jù)一般借款加權(quán)平均利率計(jì)算確定。

一般借款利息費(fèi)用資本化金額=累計(jì)資產(chǎn)支出超過(guò)專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)義所占用

一般借款的資本化率

【補(bǔ)充例題】假設(shè)企業(yè)用于建造符合資本化條件的資產(chǎn)的一般借款支出情況如下：

2008年：

1月1日支出100萬(wàn)元，3月1日支出80萬(wàn)元，12月1日支出60萬(wàn)元；

2009年：

1月1日支出50萬(wàn)元，7月1日支出90萬(wàn)元。

則2008年一般借款累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)=100X12/12+80X10/12+60X1/12=171.67（萬(wàn)元）

2009年一般借款累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)=240X12/12+50X12/12+90X6/12=335（萬(wàn)元）

（3）每一會(huì)計(jì)期間的利息資本化金額不應(yīng)當(dāng)超過(guò)當(dāng)期相關(guān)借款實(shí)際發(fā)生的利息金額（上限）。

【例題?判斷題】企業(yè)用于建造廠房的專門借款，在借款費(fèi)用資本化期間，其尚未動(dòng)用部分存入銀

行取得的利息，應(yīng)沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用。（）

『正確答案』X

『答案解析』借款費(fèi)用資本化期間，專門借款的閑置資金收益應(yīng)沖減相關(guān)資產(chǎn)成本。

【例題?判斷題】在借款費(fèi)用資本化期間內(nèi)，建造資產(chǎn)的累計(jì)支出金額未超過(guò)專門借款金額的，發(fā)

生的專門借款利息扣除該期間與專門借款相關(guān)的收益后的金額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入所建造資產(chǎn)成本。（）

『正確答案』V

【例題?判斷題】企業(yè)每一會(huì)計(jì)期間的利息資本化金額不應(yīng)當(dāng)超過(guò)當(dāng)期相關(guān)借款實(shí)際發(fā)生的利息金

額。（）

『正確答案』V

『答案解析』借款利息總額包含利息的資本化金額，所以資本化的利息金額不會(huì)超過(guò)當(dāng)期借款實(shí)際

發(fā)生的利息金額。

【例9—13】甲公司于2X12年1月1日正式動(dòng)工興建一幢廠房，工期預(yù)計(jì)為1年零6個(gè)月。工程

采用出包方式，分別于2X12年1月1日、2X12年7月1日和2X13年1月1日支付工程進(jìn)度款。

甲公司為建造廠房于2X12年1月1日專門借款30000000元，借款期限為3年，年利率為5%。

另外，在2X12年7月1日又專門借款60000000元，借款期限為5年，年利率為6%。借款利息按年

支付（應(yīng)付利息）。（如無(wú)特別說(shuō)明，本章例題中名義利率與實(shí)際利率相同）

甲公司將閑置借款資金用于固定收益?zhèn)唐谕顿Y，該短期投資月收益率為0.5%。

廠房于2X13年6月30日完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。（停止資本化）

甲公司為建造該廠房的支出金額如表9-3所示。

表9—3單位：元

日期每期資產(chǎn)支出金額累計(jì)資產(chǎn)支出金額閑置借款資金用于短期投資金額

2X12年1月1日150000001500000015000000（閑置6個(gè)月）

2X12年7月1日350000005000000040000000（閑置6個(gè)月）

2X13年1月1日35000000850000005000000（閑置6個(gè)月）

總計(jì)85000000—60000000

由于甲公司使用了專門借款建造廠房，而且廠房建造支出沒(méi)有超過(guò)專門借款金額，因此，公司2X

12年、2X13年建造廠房應(yīng)予資本化的利息金額計(jì)算如下：

（1）確定借款費(fèi)用資本化期間為2X12年1月1日至2X13年6月30日。

（2）計(jì)算在資本化期間內(nèi)專門借款實(shí)際發(fā)生的利息金額：

2X12年專門借款發(fā)生的利息金額=30000000X5%+60000000X6%X6/12=3300000（元）

2X13年1月1日至6月30日專門借款發(fā)生的利息金額=30000000X5%X6/12+60000000X

6%X6/12=2550000（元）

（3）計(jì)算在資本化期間內(nèi)利用閑置的專門借款資金進(jìn)行短期投資的收益：

2X12年短期投資收益=15000000X0.5%X6+40000000X0.5%X6=1650000（元）

2X13年1月1日至6月30日短期投資收益=5000000X0.5%X6=150000（元）

（4）由于在資本化期間內(nèi)，專門借款利息費(fèi)用的資本化金額應(yīng)當(dāng)以其實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用減去將

閑置的借款資金進(jìn)行短期投資取得的投資收益后的金額確定，因此：

2X12年的利息資本化金額=3300000-1650000=1650000（元）

2X13年的利息資本化金額=2550000-150000=2400000（元）

（5）有關(guān)賬務(wù)處理如下：

①2X12年12月31日。

借：在建工程一一XX廠房1650000

應(yīng)收利息（或銀行存款）1650000

貸：應(yīng)付利息一一XX銀行3300000

②2X13年6月30日。

借：在建工程一一XX廠房2400000

應(yīng)收利息（或銀行存款）150000

貸：應(yīng)付利息一一XX銀行2550000

【例9-14]沿用【例9-13],假定甲公司建造廠房沒(méi)有專門借款，占用的都是一般借款。

甲公司為建造廠房占用的一般借款有兩筆，具體如下：

（1）向A銀行長(zhǎng)期貸款20000000元，期限為2X11年12月1日至2X14年12月1日，年利率

為6%,按年支付利息。

（2）發(fā)行公司債券100000000元，于2X11年1月1日發(fā)行，期限為5年，年利率為8%,按年

支付利息。

假定這兩筆一般借款除了用于廠房建設(shè)外，沒(méi)有用于其他符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)活

動(dòng)。

假定全年按360天計(jì)算，其他資料沿用【例9—13】。

（1）計(jì)算所占用一般借款資本化率：

一般借款資本化率（年）=（20000000X6%+100000000X8%）/（20000000+100000000）

X100%=7.67%

（2）計(jì)算累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù):

2X12年累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=15000000X360/360+35000000X180/360=32500000（元）

2X13年累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=85000000X180/360=42500000（元）

（3）計(jì)算每期利息資本化金額:

2X12年為建造廠房的利息資本化金額=32500000X7.67%=2492750（元）

2X12年實(shí)際發(fā)生的一般借款利息費(fèi)用=20000000X6%+100000000X8%=9200000（元）

2X13年為建造廠房的利息資本化金額=42500000X7.67%=3259750（元）

2X13年1月1日至6月30日實(shí)際發(fā)生的一般借款利息費(fèi)用=20000000X6%X180/360+100000

000X8%X180/360=4600000（元）

上述計(jì)算的利息資本化金額沒(méi)有超過(guò)兩筆一般借款實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用，可以資本化。

（4）根據(jù)上述計(jì)算結(jié)果，賬務(wù)處理如下：

①2X12年12月31日。

借：在建工程一一廠房2492750

財(cái)務(wù)費(fèi)用6707250（倒擠）

貸：應(yīng)付利息一一XX銀行9200000

②2X13年6月30日。

借：在建工程一一廠房3259750

財(cái)務(wù)費(fèi)用1340250（倒擠）

貸：應(yīng)付利息一一XX銀行4600000

【例9—15】沿用【例9—13】、【例9-14],假定甲公司為建造廠房于2X12年1月1日專門

借款30000000元，借款期限為3年，年利率為5%。除此之外，沒(méi)有其他專門借款。在廠房建造過(guò)程

中所占用的一般借款仍為兩筆，一般借款有關(guān)資料沿用【例9—14］。其他相關(guān)資料均同【例9—13】

和【例9-14］o

在這種情況下，公司應(yīng)當(dāng)首先計(jì)算專門借款利息的資本化金額，然后計(jì)算所占用一般借款利息的資

本化金額。具體如下：

（1）計(jì)算專門借款利息資本化金額：

2X12年專門借款利息資本化金額=30000000X5%-15000000X0.5%X6=1050000（元）

2X13年專門借款利息資本化金額=30000000X5%X180/360=750000（元）

（2）計(jì)算一般借款資本化金額：

在建造廠房過(guò)程中，自2X12年7月1日起已經(jīng)有20000000元占用了一般借款，另外，2X13

年1月1日支出的35000000元也占用了一般借款。計(jì)算這兩筆資產(chǎn)支出的加權(quán)平均數(shù)如下：

2X12年占用了一般借款的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=20000000X180/360=10000000（元）

由于一般借款利息資本化率與【例9—14］相同，即為7.67%。所以：

2X12年應(yīng)予資本化的一般借款利息金額=10000000X7.67%=767000（元）

2X13年占用了一般借款的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=（20000000+35000000）X180/360=27500

000（元）

則2X13年應(yīng)予資本化的一般借款利息金額=27500000X7.67%=2109250（元）

（3）根據(jù)上述計(jì)算結(jié)果，公司建造廠房應(yīng)予資本化的利息金額如下：

2X12年利息資本化金額=1050000+767000=1817000（元）

2X13年利息資本化金額=750000+2109250=2859250（元）

（4）有關(guān)賬務(wù)處理如下：

①2X12年12月31日。

借：在建工程——XX廠房1817000

財(cái)務(wù)費(fèi)用8433000（倒擠）

應(yīng)收利息（或銀行存款）450000

貸：應(yīng)付利息——XX銀行10700000

注：2X12年實(shí)際發(fā)生的借款利息=30000000X5%+20000000X6%+100000000X8%=10700

000（元）

②2X13年6月30日。

借：在建工程一一XX廠房2859250

財(cái)務(wù)費(fèi)用2490750（倒擠）

貸：應(yīng)付利息一一XX銀行5350000

注：2X13年1月1日至6月30日的實(shí)際發(fā)生的借款利息=10700000/2=5350000（元）

【例9—16】甲公司擬在廠區(qū)內(nèi)建造一幢新廠房，有關(guān)資料如下：

（1）2X12年1月1日向銀行專門借款60000000元，期限為3年，年利率為6%,每年1月1

日付息。

（2）除專門借款外，公司只有一筆其他借款，為公司于2X11年12月1日借入的長(zhǎng)期借款72000

000元，期限為5年，年利率為8%,每年12月1日付息，假設(shè)甲公司在2X12年和2X13年底均未支

付當(dāng)年利息。

（3）由于審批、辦手續(xù)等原因，廠房于2X12年4月1日才開(kāi)始動(dòng)工興建，當(dāng)日支付工程款24000

000元。工程建設(shè)期間的支出情況如表9—4所示。

表9—4單位：元

日期每期資產(chǎn)支出金額累計(jì)資產(chǎn)支出金額閑置借款資金用于短期投資金額

2義12年4月136000000

2400000024000000

日（閑置2個(gè)月）

2X12年6月124000000

1200000036000000

H（閑置1個(gè)月）

2義12年7月136000000

72000000

H（含一般借款12000000）

2X13年1月1

1200000084000000

H

占用一般借款

2X13年4月1

600000090000000

H

2X13年7月1

600000096000000

日

總計(jì)96000000——

工程于2X13年9月30日完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。其中，由于施工質(zhì)量問(wèn)題（屬于非正常原

因），工程于2X12年9月1日至12月31日停工4個(gè)月（暫停資本化）。

（4）專門借款中未支出部分全部存入銀行，假定月利率為0.25也假定全年按照360天計(jì)算，每

月按照30天計(jì)算。

要求:做出2X12年12月31日和2X13年12月31日賬務(wù)處理。

根據(jù)上述資料，有關(guān)利息資本化金額的計(jì)算和賬務(wù)處理如下：

（1）計(jì)算2X12年、2X13年全年發(fā)生的專門借款和一般借款利息費(fèi)用：

2X12年專門借款發(fā)生的利息金額=6000000X6%=3600000（元）

2X12年一般借款發(fā)生的利息金額=72000000X8%=5760000（元）

2X13年專門借款發(fā)生的利息金額=60000000X6%=3600000（元）

2X13年一般借款發(fā)生的利息金額=72000000X8%=5760000（元）

（3）計(jì)算2X12年借款利息資本化金額和應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益金額及其賬務(wù)處理：

①計(jì)算2X12年專門借款應(yīng)予資本化的利息金額。

2X12年1—3月和9—12月專門借款發(fā)生的利息費(fèi)用（費(fèi)用化）=60000000X6%X210/360=2100

000（元）

2X12年專門借款轉(zhuǎn)存入銀行取得的利息收入=60000000X0.25%X3（1-3月閑置）+36000000

X0.25%X2（4一5月閑置）+24000000X0.25%X1（6月閑置）=690000（元）

其中，專門借款在資本化期間內(nèi)取得的利息收入=36000000X0.25%X2+24000000X0.25%XI

=240000（元）

公司在2X12年應(yīng)予資本化的專門借款利息金額=（36000000-2100000）-240000=1260000

（元）

②計(jì)算2義12年一般借款應(yīng)予資本化的利息金額。

公司在2X12年占用了一般借款資金的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=（24000000+12000000+36000

公司在2X12年一般借款應(yīng)予資本化的利息金額=2000000X8%=160000（元）

③計(jì)算2X12年應(yīng)予資本化和應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的借款利息金額。

公司在2X12年應(yīng)予資本化的借款利息金額=1260000+160000=1420000（元）

④2X12年有關(guān)會(huì)計(jì)分錄。

借：在建工程一一XX廠房1420000

財(cái)務(wù)費(fèi)用7250000（倒擠）