【老會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)】制造業(yè)的合理籌劃

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一、公司業(yè)務(wù)概況及財(cái)務(wù)狀況分析

（一）公司業(yè)務(wù)概況

陜西中遠(yuǎn)機(jī)械有限責(zé)任公司（以下簡(jiǎn)稱中遠(yuǎn)公司）地處中國(guó)政府鼓勵(lì)發(fā)展的中西部地區(qū)，是經(jīng)鐵道部及西北機(jī)械廠委托在全國(guó)范圍內(nèi)對(duì)西北機(jī)械廠生產(chǎn)的大型養(yǎng)路機(jī)械設(shè)備及其產(chǎn)品配件進(jìn)行科研開發(fā)、國(guó)產(chǎn)化替代和商業(yè)經(jīng)營(yíng)運(yùn)作等科工貿(mào)一體的企業(yè)。

中遠(yuǎn)公司是由西北機(jī)械廠、電力機(jī)械研究所和西北機(jī)械廠部分職工共同出資組建的有限責(zé)任公司，西北機(jī)械廠國(guó)有股占5%，電力機(jī)械研究所出資5%，其余90%由職工出資，并組成職工持股會(huì)。公司的經(jīng)營(yíng)范圍包括機(jī)械制造、批發(fā)、零售、代購(gòu)代銷，機(jī)械進(jìn)料加工和三來一補(bǔ)業(yè)務(wù)，并具有商品進(jìn)出口權(quán)。西北機(jī)械廠廠辦發(fā)文明確委托授權(quán)中遠(yuǎn)公司配置大型養(yǎng)路機(jī)械關(guān)鍵配件，國(guó)家對(duì)鐵道設(shè)備管理的有關(guān)規(guī)定中強(qiáng)調(diào)，配件儲(chǔ)備金額應(yīng)不低于設(shè)備固定資產(chǎn)原值的5%，大型養(yǎng)路機(jī)械由于技術(shù)含量高，其配件儲(chǔ)備金額占固定資產(chǎn)原值比例應(yīng)適當(dāng)提高，目前掌握在7%左右。應(yīng)該說，中遠(yuǎn)公司的銷售前景看好。

中遠(yuǎn)公司目前主要生產(chǎn)銷售的產(chǎn)品是穩(wěn)定車、小型機(jī)車、道床配碴整形車等幾種大型養(yǎng)路機(jī)械的關(guān)鍵零部件，另外還有自行開發(fā)設(shè)計(jì)的鐵路機(jī)械及零部件加工，具有較高的科技含量，充分發(fā)揮了各種大型養(yǎng)路機(jī)械對(duì)鐵路線路提速、運(yùn)輸擴(kuò)能及道床養(yǎng)護(hù)的作用，保證了大型養(yǎng)路機(jī)械的正常安全使用。

（二）財(cái)務(wù)狀況分析

中遠(yuǎn)公司自1996年成立以來，財(cái)務(wù)狀況呈現(xiàn)穩(wěn)步增長(zhǎng)的良好勢(shì)頭。截至2006年中期，資產(chǎn)總量達(dá)80000萬元，凈資產(chǎn)達(dá)56000萬元。2005年實(shí)現(xiàn)銷售收入7800萬元，銷售利潤(rùn)率約為10%，實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)總額780萬元，計(jì)繳企業(yè)所得稅240萬元；2006年預(yù)計(jì)可實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)900萬元，預(yù)計(jì)應(yīng)繳納企業(yè)所得稅300萬元；2007～2008年每年預(yù)計(jì)至少能實(shí)現(xiàn)銷售收入1億元，預(yù)計(jì)每年需繳納企業(yè)所得稅320萬元。

（三）財(cái)稅特征分析

中遠(yuǎn)公司屬于制造業(yè)，其主要財(cái)稅特征如下：

1.以產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)為核心，其經(jīng)營(yíng)過程表現(xiàn)出明顯的周期性，即企業(yè)設(shè)立、采購(gòu)活動(dòng)、生產(chǎn)活動(dòng)、銷售活動(dòng)、再投資活動(dòng)貫穿于企業(yè)的每個(gè)經(jīng)營(yíng)周期。因此，在不同活動(dòng)中考慮財(cái)稅管理和稅收籌劃，并且考慮財(cái)稅管理的時(shí)間周期協(xié)調(diào)性。

2.成本、費(fèi)用在產(chǎn)出中的比重較高，財(cái)務(wù)核算相對(duì)明確，規(guī)律性強(qiáng)。

3.涉及到社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活的多個(gè)層面，是現(xiàn)行各種稅的主要納稅人，但稅金多集中于流轉(zhuǎn)稅和企業(yè)所得稅。

4.資本運(yùn)營(yíng)與稅收籌劃的結(jié)合，兼并收購(gòu)、資產(chǎn)重組，也是制造企業(yè)理財(cái)?shù)囊蟆?/p>

中遠(yuǎn)公司納稅籌劃的關(guān)鍵有兩點(diǎn)：一是重視經(jīng)營(yíng)流程的涉稅分析。制造業(yè)經(jīng)營(yíng)流程有三個(gè)主要環(huán)節(jié)：采購(gòu)、生產(chǎn)和銷售。籌劃的關(guān)鍵是在經(jīng)營(yíng)流程中尋找不合理的涉稅問題，并將三個(gè)環(huán)節(jié)合理地連結(jié)起來。二是選擇適用的稅收優(yōu)惠政策。因?yàn)橹圃鞓I(yè)涉及的稅收優(yōu)惠非常多，選擇的余地較大。

二、公司納稅問題分析

中遠(yuǎn)公司屬于普通的有限責(zé)任公司，2008年前適用于33%的企業(yè)所得稅稅率和17%的增值稅稅率。經(jīng)過調(diào)查分析中遠(yuǎn)公司實(shí)際業(yè)務(wù)狀況和財(cái)稅情況、納稅情況，發(fā)現(xiàn)存在以下問題：

（一）銷售收入與勞務(wù)收入混淆

中遠(yuǎn)公司大型養(yǎng)路機(jī)械配件的銷售價(jià)格中包含所有壽命期內(nèi)的后期技術(shù)服務(wù)費(fèi)，造成產(chǎn)品銷售收入與勞務(wù)收入混雜在一起，按稅法規(guī)定被界定為混合銷售，在實(shí)現(xiàn)配件銷售時(shí)多確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，這部分勞務(wù)收入平均約占總銷售價(jià)款的20%～30%。因此，在填開增值稅專用發(fā)票時(shí)多計(jì)增值稅銷項(xiàng)稅額，這樣雖然方便了客戶的交易及結(jié)算，但對(duì)公司來講卻多負(fù)擔(dān)了增值稅款。

（二）收入的性質(zhì)界定及賬務(wù)處理

公司銷售收入份額中，約有60%來自于小型機(jī)車的生產(chǎn)銷售，30%來自于與西北機(jī)械廠大型機(jī)車配套的配件銷售，而配件的銷售只是作為流通環(huán)節(jié)商貿(mào)性質(zhì)的收入入賬（公司2004年10月以前的賬務(wù)處理均按商貿(mào)企業(yè)會(huì)計(jì)制度執(zhí)行），不能夠作為自產(chǎn)產(chǎn)品銷售收入，這在一定程度上限制了西部開發(fā)稅收優(yōu)惠政策的運(yùn)用。

（三）產(chǎn)品成本核算的缺陷

公司外購(gòu)、裝配的配件，需要經(jīng)過進(jìn)一步加工、增設(shè)一些關(guān)鍵部件，提高其原有性能。在這一環(huán)節(jié)中需要公司自行研發(fā)，有較高技術(shù)性工藝過程的參與，且加工裝配后的配件能夠?qū)ξ覈?guó)鐵路提速、鐵路行車安全提供保障。按照企業(yè)會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，購(gòu)進(jìn)的配件應(yīng)作為原材料，而不應(yīng)作為流通環(huán)節(jié)的購(gòu)進(jìn)存貨。在加工、研制過程中應(yīng)采用成本歸集和核算方法計(jì)算出最終產(chǎn)品的制造成本，將其納入工貿(mào)企業(yè)成本核算體系。

（四）關(guān)于銷售費(fèi)用提成問題

公司的修理服務(wù)勞務(wù)由高技能技工完成，對(duì)于銷售及修理服務(wù)勞務(wù)采用銷售提成制，而銷售提成部分并未通過銷售費(fèi)用反映，在稅法上也不允許稅前列支，這在一定程度上影響了稅前扣除項(xiàng)目金額。

（五）關(guān)于技術(shù)工人及合同工人勞務(wù)費(fèi)問題

由于公司在不斷擴(kuò)大業(yè)務(wù)范圍和服務(wù)領(lǐng)域，聘用了許多技術(shù)工人和合同工人，而這部分人員的報(bào)酬絕大部分采用了勞務(wù)費(fèi)形式，這不利于增加稅前扣除項(xiàng)目，減少企業(yè)所得稅額，故這部分勞務(wù)費(fèi)支出應(yīng)進(jìn)一步合理處理，通過規(guī)范的財(cái)務(wù)核算予以解決。

（六）關(guān)于西北機(jī)械廠股權(quán)問題

西北機(jī)械廠持有中遠(yuǎn)公司5%的股權(quán)，并且雙方之間又有極為密切的業(yè)務(wù)裙帶關(guān)系，這很容易被認(rèn)定為關(guān)聯(lián)企業(yè)，雙方之間的業(yè)務(wù)往來及交易行為不可避免地被認(rèn)定為關(guān)聯(lián)交易。這在一定程度上會(huì)限制交易價(jià)格和稅款征納。

三、公司納稅籌劃建議

針對(duì)發(fā)現(xiàn)的上述財(cái)稅問題，筆者認(rèn)為應(yīng)從以下角度合理籌劃，減少納稅失誤，合理降低公司稅負(fù)。

（一）維修勞務(wù)收入的剝離

中遠(yuǎn)公司產(chǎn)品和配件銷售價(jià)格中應(yīng)盡量將維修勞務(wù)收入剝離，優(yōu)化調(diào)整產(chǎn)品銷售收入，一方面實(shí)現(xiàn)賬目清晰；另一方面推遲維修勞務(wù)收入的確認(rèn)時(shí)間，合理降低稅負(fù)，這也是符合稅收政策和會(huì)計(jì)核算要求的做法。

（二）適用西部開發(fā)稅收優(yōu)惠政策

對(duì)于地處中西部地區(qū)的中遠(yuǎn)公司，爭(zhēng)取創(chuàng)造條件享受西部開發(fā)稅收優(yōu)惠政策，也是開展稅收籌劃活動(dòng)的基本思路之一。根據(jù)國(guó)辦發(fā)[2001]73號(hào)文件、財(cái)稅[2001]202號(hào)文件及國(guó)稅發(fā)[2002]47號(hào)文件，對(duì)設(shè)在西部地區(qū)、以國(guó)家規(guī)定的鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)項(xiàng)目為主營(yíng)業(yè)務(wù)，且當(dāng)年主營(yíng)業(yè)務(wù)收入超過企業(yè)總收入70%的企業(yè)，減按15%的稅率繳納企業(yè)所得稅。針對(duì)該優(yōu)惠政策，中遠(yuǎn)公司應(yīng)該創(chuàng)造條件爭(zhēng)取享受。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的實(shí)際工作經(jīng)驗(yàn)和能力是日積月累、逐步提高的，絕不可能一朝一夕的事情;