財稅實務(wù)營改增莫忘防控涉稅風(fēng)險

【tips】本文由梁志飛老師精心收編整理，同學(xué)們學(xué)習(xí)財稅會計定要踏踏實實把基本功練好！財稅實務(wù)營改增”莫忘防控涉稅風(fēng)險自2016年5月1日起，建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)等全部營業(yè)稅納稅人納入營改增試點(diǎn)范圍，由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅。

和營業(yè)稅相比，增值稅管理突出的特點(diǎn)是國家通過“金稅工程”系統(tǒng)利用覆蓋全國稅務(wù)機(jī)關(guān)的計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)對增值稅專用發(fā)票和企業(yè)增值稅納稅狀況進(jìn)行嚴(yán)密監(jiān)控，是“以票控稅”的典型稅種。

全面增值稅時代將要來臨，財務(wù)人員面臨著新舊稅制的銜接、政策的變化、具體業(yè)務(wù)的處理和稅收核算的轉(zhuǎn)化等難題?！盃I改增”不僅改變了企業(yè)的整個會計核算體系，同時帶來了開票系統(tǒng)、報稅系統(tǒng)、認(rèn)證抵扣、稅款繳納等操作方面的一系列新問題，賬務(wù)處理稍有不慎便會產(chǎn)生稅收風(fēng)險。為此，企業(yè)應(yīng)高度重視稅收風(fēng)險管理和控制，最大限度地規(guī)避或減少稅收風(fēng)險。針對當(dāng)前“營改增”企業(yè)面臨的涉稅風(fēng)險問題，筆者建議企業(yè)財務(wù)人員重點(diǎn)關(guān)注以下4方面問題。

重視財務(wù)核算不健全帶來的稅收風(fēng)險

增值稅納稅企業(yè)在會計核算上比營業(yè)稅納稅企業(yè)更為復(fù)雜，要求也更加嚴(yán)格，增值稅在計算應(yīng)納稅額時需準(zhǔn)確核算各類收入和“應(yīng)繳稅金———應(yīng)交增值稅”下的各個明細(xì)賬。如果會計核算不健全，就不允許抵扣進(jìn)項稅額，這必然會加重企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

在增值稅稅制下，企業(yè)財務(wù)核算的不規(guī)范也會帶來稅收風(fēng)險。如按照現(xiàn)行稅法規(guī)定，一般納稅人會計核算不健全，或者不能夠提供準(zhǔn)確稅務(wù)資料的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照銷售額和增值稅稅率計算應(yīng)納稅額，不得抵扣進(jìn)項稅額，也不得使用增值稅專用發(fā)票。即如果一般納稅人企業(yè)稅務(wù)核算不合規(guī)，稅務(wù)機(jī)關(guān)會按照企業(yè)適用的增值稅稅率(17%、11%、6%)直接計算當(dāng)期應(yīng)納增值稅。

此次營改增新政規(guī)定：納稅人兼營銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，適用不同稅率或者征收率的，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額;未分別核算的，從高適用稅率;一項銷售行為如果既涉及服務(wù)又涉及貨物，為混合銷售。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅;其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務(wù)繳納增值稅;納稅人兼營免稅、減稅項目的，應(yīng)當(dāng)分別核算免稅、減稅項目的銷售額;未分別核算的，不得免稅、減稅。因此，要重視未分別核算收入被稅務(wù)機(jī)關(guān)從嚴(yán)征收帶來的稅收風(fēng)險。

部分營改增企業(yè)沒有按照納稅需求分別核算各類收入，在申報納稅時臨時拆分各類收入。此舉難免會造成申報數(shù)據(jù)的混亂和不準(zhǔn)確，稅務(wù)機(jī)關(guān)在遇到這種情況時往往按照稅法的規(guī)定從嚴(yán)征稅，由此使部分企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)加重。比如，部分涉及營改增的企業(yè)在營改增之后，仍然保持原有的核算方法，沒有將改征為增值稅的有關(guān)涉稅收收入從原屬于營業(yè)稅范圍的收入中準(zhǔn)確劃分出來單獨(dú)核算，在申報納稅時被稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)并重新核定了增值稅的有關(guān)收入。

由于稅務(wù)機(jī)關(guān)重新核定應(yīng)稅服務(wù)的銷售額，企業(yè)處于被動地位，很可能會給企業(yè)稅負(fù)造成不利影響，增加企業(yè)的涉稅風(fēng)險。如兼營行為無論是稅種相同、稅率不同的情況還是稅種不同、稅率不同的情況，都應(yīng)當(dāng)分開核算、分別計稅，以防止從高計稅所徒增的企業(yè)稅負(fù)。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)正確分析經(jīng)濟(jì)狀況，在財務(wù)上分別核算，以減少稅收風(fēng)險，達(dá)到節(jié)稅的目的。

尤其在混合銷售、兼營行為等情況下，企業(yè)應(yīng)按照要求分別核算，降低稅負(fù)。

重視防范虛開發(fā)票引起的稅收風(fēng)險

營改增企業(yè)在增值稅專用發(fā)票使用上的最大錯誤應(yīng)該是虛開發(fā)票。虛開增值稅專用發(fā)票不僅是發(fā)票管理辦法和增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定嚴(yán)厲禁止的行為，也是刑法要嚴(yán)懲的犯罪行為。

目前，在刑事立法上，針對虛開增值稅專用發(fā)票定罪量刑都較為嚴(yán)厲，也有統(tǒng)計顯示，企業(yè)負(fù)責(zé)人涉稅犯罪，70%以上涉及虛開增值稅專用發(fā)票。按照《刑法》第205條規(guī)定，“對于觸犯虛開增值稅專用發(fā)票罪的單位，對單位判處罰金;并對直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，處三年以下有期徒刑或者拘役;虛開的稅款數(shù)額較大或者有其他嚴(yán)重情節(jié)的，處三年以上十年以下有期徒刑;虛開的稅款數(shù)額巨大或者有其他特別嚴(yán)重情節(jié)的，處十年以上有期徒刑或者無期徒刑”。

防范虛開增值稅專用發(fā)票，要從“受票”和“開票”兩個方面管控，做到不接收、不介紹、不開具，才能從根本上防范刑事風(fēng)險的發(fā)生。因此，納稅人要提高對增值稅專用發(fā)票重要性的認(rèn)識，一方面要在內(nèi)控機(jī)制上加強(qiáng)對增值稅專用發(fā)票的嚴(yán)格管理，杜絕虛開發(fā)票情況的發(fā)生，如金融商品轉(zhuǎn)讓，不得開具增值稅專用發(fā)票。另一方面取得增值稅發(fā)票時提高防范意識，嚴(yán)格審查發(fā)票的真?zhèn)巍⒇浳飦碓?、發(fā)票來源的合法性、銷貨方的納稅人資格等，對存在疑點(diǎn)的發(fā)票可暫緩付款或暫緩申報抵扣其中的進(jìn)項稅金，待查證落實后再作處理，力求提前防范涉稅風(fēng)險。

因未厘清稅收優(yōu)惠條件造成無法享受優(yōu)惠

在增值稅的制度安排中，減免稅安排一般非常慎重，因為減免稅容易破壞增值稅抵扣鏈條環(huán)環(huán)相扣的完整性。但是，為了平穩(wěn)推進(jìn)營改增改革試點(diǎn)，減輕試點(diǎn)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，營改增試點(diǎn)方案規(guī)定了多個免征增值稅項目和即征即退增值稅項目。

目前，營改增稅收優(yōu)惠很多，但當(dāng)事企業(yè)必須看清楚增值稅優(yōu)惠的前提條件。營改增對特殊服務(wù)收入分別施行了免征、零稅率、退稅等稅收優(yōu)惠。其目的是為了減輕納稅人的稅收負(fù)擔(dān)，以支持、鼓勵某些特殊行業(yè)或?qū)ο蟮陌l(fā)展。

但是，部分營改增企業(yè)習(xí)慣于沿用以往繳納營業(yè)稅時期的核算方法，在會計處理上沒有按照營改增有關(guān)政策規(guī)定將免稅、減稅項目的各項服務(wù)收入準(zhǔn)確劃分并分別核算，結(jié)果被稅務(wù)機(jī)關(guān)取消了免稅、減稅的優(yōu)惠。

營改增企業(yè)在享用稅收優(yōu)惠方面，需要防范的稅務(wù)風(fēng)險有五個方面。第一，判斷自己是否符合稅收優(yōu)惠政策的情形和范疇。一些企業(yè)為了符合稅收優(yōu)惠政策規(guī)定的情形和范疇，不從改變經(jīng)營安排入手，而是簡單采取一些賬務(wù)處理技巧靠近政策規(guī)定，存在很大的政策風(fēng)險。

第二，若符合稅收優(yōu)惠規(guī)定情形，是否按照主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的規(guī)定和業(yè)務(wù)流程履行必要的程序和備案手續(xù)。比如，試點(diǎn)納稅人提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)免征增值稅一項，相關(guān)稅收文件對技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)和技術(shù)咨詢的概念、范圍和優(yōu)惠審批程序作了詳細(xì)規(guī)定，企業(yè)必須按規(guī)定做好充分的資料準(zhǔn)備。第三，能否對應(yīng)稅項目和免稅項目進(jìn)行準(zhǔn)確的核算，能否準(zhǔn)確劃分應(yīng)稅和免稅項目共用購進(jìn)貨物、勞務(wù)包含的進(jìn)項稅額。第四，由于增值稅與企業(yè)所得稅關(guān)系密切，增值稅的變化將直接影響企業(yè)所得稅的核算。因此，對于享受增值稅優(yōu)惠政策的企業(yè)，必須按照企業(yè)所得稅法有關(guān)規(guī)定進(jìn)行正確的稅務(wù)處理。第五，處理好免稅項目與增值稅專用發(fā)票之間的關(guān)系。一是納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)享受免征增值稅優(yōu)惠政策的，不得開具增值稅專用發(fā)票;二是納稅人用于免征增值稅項目的購進(jìn)貨物、接受應(yīng)稅服務(wù)的進(jìn)項稅額不得抵扣。

重視納稅義務(wù)發(fā)生時間帶來的風(fēng)險

從稅法上看，納稅義務(wù)發(fā)生后，經(jīng)營者的行為就被納入稅收征管的視線內(nèi)了，就要遵守納稅申報期限和方式。

今年營改增新政規(guī)定：納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當(dāng)天。先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。收訖銷售款項，是指納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)過程中或者完成后收到款項。取得索取銷售款項憑據(jù)的當(dāng)天，是指書面合同確定的付款日期。

未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為服務(wù)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當(dāng)天或者不動產(chǎn)權(quán)屬變更的當(dāng)天。

納稅人提供建筑服務(wù)、租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。納稅人從事金融商品轉(zhuǎn)讓的，為金融商品所有權(quán)轉(zhuǎn)移的當(dāng)天。納稅人發(fā)生《營業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)辦法》第十四條規(guī)定情形的(包括單位或者個體工商戶向其他單位或者個人無償提供服務(wù)，但用于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象的除外;單位或者個人向其他單位或者個人無償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，但用于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象的除外;財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。)，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為服務(wù)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當(dāng)天或者不動產(chǎn)權(quán)屬變更的當(dāng)天。增值稅扣繳義務(wù)發(fā)生時間為納稅人增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的當(dāng)天。

因此，對于四大行業(yè)，企業(yè)應(yīng)認(rèn)識到納稅義務(wù)發(fā)生時間很重要。一是要合規(guī)，否則面臨繳納滯納金甚至罰款的風(fēng)險;二是要進(jìn)行合理的規(guī)劃，通過合同條款推遲納稅義務(wù)發(fā)生時間，帶來資金的時間價值，尤其對于金融、房地產(chǎn)行業(yè)，資金額度往往巨大，推遲納稅義務(wù)發(fā)生時間，無異于獲得一筆無息貸款。

總之，營改增企業(yè)將面臨諸多稅收風(fēng)險挑戰(zhàn)，為了更好地應(yīng)對這些稅收風(fēng)險，企業(yè)應(yīng)認(rèn)真研究增值稅制度。財務(wù)人員要超前謀劃、全盤考慮，謀劃制定或修訂相關(guān)制度，充分做好應(yīng)戰(zhàn)稅