【會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)獲獎(jiǎng)文檔】中國(guó)政府會(huì)計(jì)正式邁向權(quán)責(zé)發(fā)生制

會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)類價(jià)值文檔首發(fā)！【會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)獲獎(jiǎng)文檔】中國(guó)政府會(huì)計(jì)正式邁向權(quán)責(zé)發(fā)生制近日，財(cái)政部正式發(fā)布《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則》(下稱《基本準(zhǔn)則》)，它意味著中國(guó)的政府會(huì)計(jì)正式開始過(guò)渡到權(quán)責(zé)發(fā)生制以及編制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告，這兩個(gè)步驟與在此領(lǐng)域領(lǐng)先的國(guó)家的發(fā)展軌道相符。目前，國(guó)際上并沒有硬性規(guī)定一個(gè)國(guó)家的政府會(huì)計(jì)制度改革的最佳實(shí)踐方式。因此，中國(guó)可以自主地設(shè)計(jì)滿足自己需求和愿景的一套系統(tǒng)，如果政府會(huì)計(jì)的目標(biāo)是作為國(guó)家治理的基礎(chǔ)，就有必要整合政府財(cái)務(wù)報(bào)告、政府預(yù)算和政府財(cái)政統(tǒng)計(jì)，只有如此，才能形成一個(gè)清晰連貫的財(cái)政報(bào)告框架。

首次正式使用政府會(huì)計(jì)

《基本準(zhǔn)則》的發(fā)布是建立中國(guó)的權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度的第一步。2014年12月12日，國(guó)務(wù)院同意財(cái)政部《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革方案》，并要求各級(jí)政府執(zhí)行。具體而言，財(cái)政部提出自2014年起在7年內(nèi)，建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告系統(tǒng)，主要將建立以下四個(gè)健全的系統(tǒng)：(1)政府會(huì)計(jì)核算體系：會(huì)計(jì)核算體系包括獨(dú)立的和相互關(guān)聯(lián)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)，并為中期和長(zhǎng)期財(cái)政發(fā)展、宏觀經(jīng)濟(jì)監(jiān)測(cè)和監(jiān)管，以及政府信用的評(píng)估服務(wù)。(2)政府財(cái)務(wù)報(bào)告體系：報(bào)告體系包括部門報(bào)告和整體政府報(bào)告。這些報(bào)告會(huì)展示財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)狀況，以及在政府層面的財(cái)政可持續(xù)性。(3)政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)和公開機(jī)制：財(cái)務(wù)報(bào)告將接受審計(jì)，然后傳送到立法機(jī)構(gòu)，隨后向社會(huì)公布。(4)政府財(cái)務(wù)報(bào)告分析應(yīng)用體系：該體系直接關(guān)注財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)營(yíng)成本和財(cái)政可持續(xù)性;識(shí)別和管理財(cái)政風(fēng)險(xiǎn);預(yù)算和資產(chǎn)管理;財(cái)政績(jī)效。

根據(jù)這個(gè)計(jì)劃，財(cái)政部明確了2014-2015年的工作重點(diǎn)：在政府會(huì)計(jì)方面，組建政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)、修訂發(fā)布財(cái)政總會(huì)計(jì)制度、制定發(fā)布政府會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則;為了促進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)表的編制，制定操作指導(dǎo)以便規(guī)范編制方法。在實(shí)務(wù)工作方面，繼續(xù)進(jìn)行政府資產(chǎn)及負(fù)債的清查，并設(shè)計(jì)更好的方法來(lái)管理國(guó)有資產(chǎn)，涉及行政部門和事業(yè)單位，如醫(yī)院和大學(xué)等。所以，《基本準(zhǔn)則》的發(fā)布只是帶動(dòng)上列行動(dòng)的第一步。

中國(guó)政府首次正式使用政府會(huì)計(jì)一詞，并明確指定了中國(guó)的政府會(huì)計(jì)包括收付實(shí)現(xiàn)制的預(yù)算會(huì)計(jì)和權(quán)責(zé)發(fā)生制的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)?！痘緶?zhǔn)則》包含概念框架的本質(zhì)，其主要內(nèi)容涉及必須確認(rèn)和計(jì)量的會(huì)計(jì)要素，以及這兩種會(huì)計(jì)體系下財(cái)務(wù)報(bào)表的種類?！痘緶?zhǔn)則》言簡(jiǎn)意賅，卻有其重要意義，反映了政府內(nèi)部各方已達(dá)到一定程度的見解和共識(shí)，可以說(shuō)是終結(jié)了15年中國(guó)政府是否采用權(quán)責(zé)發(fā)生制這個(gè)問題的爭(zhēng)論。

筆者認(rèn)為，有三個(gè)基本問題有待進(jìn)一步明確。一是有待進(jìn)一步明確劃分中華人民共和國(guó)這個(gè)報(bào)告主體的范圍，以便于國(guó)際財(cái)經(jīng)狀況比較。因?yàn)閲?guó)際比較尤其需要知道中國(guó)政府的覆蓋范圍是否包括國(guó)有企業(yè);國(guó)內(nèi)各級(jí)地區(qū)性(如省，市等)的財(cái)經(jīng)狀況比較也同樣需要知道各級(jí)政府包括哪些行政單位、事業(yè)單位和企業(yè)單位。二是有待進(jìn)一步明確要求預(yù)算會(huì)計(jì)不可以仍將債務(wù)收入當(dāng)成是預(yù)算收入的一部分。否則，至少要解釋收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制產(chǎn)生的兩組數(shù)字的差異。三是個(gè)人認(rèn)為要先研究各種資產(chǎn)和負(fù)債的性質(zhì)，然后再?zèng)Q定是否采用歷史成本對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量。

來(lái)自最高層的推動(dòng)

世界各國(guó)根據(jù)本國(guó)國(guó)情制定了政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，這次中國(guó)在制定政府會(huì)計(jì)時(shí)考慮的最大國(guó)情是最高層的推動(dòng)力。2013年11月，黨的十八屆三中全會(huì)通過(guò)的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》(下稱《決定》)特別要求建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告系統(tǒng)。從國(guó)際視野的角度來(lái)看，一國(guó)的執(zhí)政黨最高權(quán)力機(jī)構(gòu)特別指定政府會(huì)計(jì)和報(bào)告方法比較少有。但值得注意的是，這個(gè)似乎技術(shù)性的規(guī)定是與完善預(yù)算管理和建立預(yù)警系統(tǒng)配套的，以便跟蹤并減少地方政府借貸風(fēng)險(xiǎn)。這一決定表達(dá)了中國(guó)政府最高層的決心，并已經(jīng)成為了中國(guó)政府會(huì)計(jì)和財(cái)政改革的強(qiáng)力指令。之后，2014年8月，全國(guó)人大常委會(huì)在新的預(yù)算法中加入第九十七條。該條款規(guī)定各級(jí)政府財(cái)政部門應(yīng)當(dāng)按年度編制以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告，報(bào)告政府整體財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行情況和財(cái)政中長(zhǎng)期可持續(xù)性，報(bào)本級(jí)人民大會(huì)常務(wù)委員會(huì)備案。這也給新的政府會(huì)計(jì)提供了強(qiáng)大的法律依據(jù)。

在觀察中國(guó)政府會(huì)計(jì)改革20多年之后，筆者認(rèn)為此次改革與過(guò)去有所不同，主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：一是期望高。

改革的號(hào)召來(lái)自于中共領(lǐng)導(dǎo)的決定，并且由國(guó)務(wù)院授權(quán)批準(zhǔn)在各級(jí)政府執(zhí)行。審批機(jī)關(guān)的地位決定了改革期望的高度;期望越高，對(duì)于改革成功的要求就越高。二是目標(biāo)崇高。改進(jìn)政府會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)從深化財(cái)政改革工作的一部分，提升到助力國(guó)家治理。三是成果要求明顯?！稕Q定》明確要求編制并披露經(jīng)審計(jì)的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告。當(dāng)具體的報(bào)告成果清晰地展示出預(yù)期結(jié)果時(shí)，成功是顯而易見的。當(dāng)然，失敗的責(zé)任也難以逃避。四是關(guān)于權(quán)責(zé)發(fā)生制的決定?！稕Q定》明確要求采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的計(jì)量方法。該決定有效解決了有關(guān)是否采用權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)的爭(zhēng)論，因此，現(xiàn)在關(guān)注和行動(dòng)的焦點(diǎn)可以轉(zhuǎn)移到實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制的程度這個(gè)具體問題上。五是財(cái)政人員的能力增強(qiáng)。

中國(guó)的政府會(huì)計(jì)從業(yè)者及學(xué)者已經(jīng)積累了大量的專業(yè)知識(shí)，應(yīng)該有能力更有效地執(zhí)行改革計(jì)劃。

備受國(guó)際關(guān)注

與英美國(guó)家政府會(huì)計(jì)概念框架文件相比，《基本準(zhǔn)則》的特色是簡(jiǎn)短和明晰，內(nèi)容的特點(diǎn)是新舊并存，兼顧到內(nèi)外信息使用者的需求。因?yàn)闄?quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)和綜合財(cái)務(wù)報(bào)告在英美語(yǔ)系國(guó)家已研究和實(shí)行多年，中國(guó)相關(guān)文件的內(nèi)容不容易有創(chuàng)新。但是，從全球的視角來(lái)說(shuō)，中國(guó)關(guān)于總方向的決定卻比歐洲和大多數(shù)國(guó)家的過(guò)程明朗、快捷得多。

目前，全球都在關(guān)注中國(guó)政治、經(jīng)濟(jì)及文化的發(fā)展，其中包括財(cái)政政策和實(shí)踐的發(fā)展。此輪中國(guó)政府會(huì)計(jì)改革值得國(guó)際的關(guān)注，有如下原因：一是中國(guó)學(xué)者和政策制定者將政府會(huì)計(jì)視為治理國(guó)家的基礎(chǔ)部分。二是憑借日益強(qiáng)大的經(jīng)濟(jì)實(shí)力，中國(guó)在2008年全球金融危機(jī)后已經(jīng)成為G20國(guó)家的重要領(lǐng)導(dǎo)者，于是有責(zé)任參與和帶動(dòng)全球提高政府的財(cái)政透明度和加強(qiáng)財(cái)務(wù)問責(zé)制。三是世界上許多國(guó)家仍然未能確定是否實(shí)施或者怎樣實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)。盡管中國(guó)在許多方面獨(dú)一無(wú)二，但是，其他國(guó)家在采取這種新政府會(huì)計(jì)模式的過(guò)程中也會(huì)有同樣的困惑。所以，中國(guó)仍然可以作為政府會(huì)計(jì)改革的范例之一，公諸于世。四是中國(guó)政府對(duì)于采取國(guó)際公共部門會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(簡(jiǎn)稱IPSAS)持有謹(jǐn)慎、保留的態(tài)度。中國(guó)未來(lái)對(duì)于IPSAS的立場(chǎng)將會(huì)影響其他國(guó)家是否采用以及怎樣采用IPSAS。

對(duì)于中國(guó)政府來(lái)說(shuō)，要建立權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度，可以預(yù)料會(huì)碰到不少困難。除了上面指出的基本問題之外，至少包括如下內(nèi)容：一是妥善處理新舊體系的關(guān)系，使之平行運(yùn)作而不沖突。

二是盡早建立資產(chǎn)負(fù)債科目表，以便早日有一套完整的科目表使用。三是改變把融資與收入一概而論的習(xí)慣，從預(yù)算管理和預(yù)算會(huì)計(jì)中消除債務(wù)收入這個(gè)科目。

四是在整個(gè)政府和單位兩個(gè)層面建立和實(shí)行復(fù)式記賬制度，以便比較直接編制報(bào)表，從而代替年底調(diào)整的做法。

政府財(cái)政部門在執(zhí)行準(zhǔn)則時(shí)，需注意這樣幾個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)：一是在部署具體工作時(shí)，保留足夠時(shí)間和資源用來(lái)開發(fā)和測(cè)驗(yàn)軟件。二是將內(nèi)部控制措施納入會(huì)計(jì)核算過(guò)程，以保障數(shù)據(jù)質(zhì)量和減低外審成本。

三是建立統(tǒng)一和有效率的步驟來(lái)合并同級(jí)單位和各級(jí)政府的財(cái)務(wù)報(bào)表。四是因?yàn)闄?quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)需要很多估計(jì)和判斷，除了應(yīng)用指南盡量明確指導(dǎo)之外，還需設(shè)立咨詢中心專門及時(shí)解答問題。

可借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)

國(guó)外推行政府會(huì)計(jì)的一些經(jīng)驗(yàn)值得中國(guó)借鑒，主要有以下幾個(gè)方面：一是注意適用范圍的限定。很少有萬(wàn)能的政府會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告系統(tǒng);每個(gè)系統(tǒng)的功能都是有限的。因此，政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)要有其他的配套系統(tǒng)才能有效支持公共政策分析和管理。二是注意隱蔽的假定。隱蔽的假設(shè)含有偏見，值得探討而且可能需要修正。

比如，英國(guó)和澳大利亞政府現(xiàn)在模仿國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則(簡(jiǎn)稱IFRS)，表示他們接受債權(quán)人和投資者是政府最主要的權(quán)益者，但在中國(guó)未必如此。三是事事相關(guān)。每個(gè)信息系統(tǒng)都是整個(gè)體系的子系統(tǒng)，謹(jǐn)慎地關(guān)注子系統(tǒng)之間的銜接十分必要。雖然專家們可能把會(huì)計(jì)、預(yù)算和財(cái)政統(tǒng)計(jì)視為不同專業(yè)，但是，政策制定者則將它們都看作為財(cái)政信息的來(lái)源。四是會(huì)計(jì)系統(tǒng)的設(shè)計(jì)超越會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)。受傳統(tǒng)訓(xùn)練的會(huì)計(jì)師傾向于只關(guān)注財(cái)務(wù)、個(gè)別實(shí)體和程序細(xì)節(jié)，因此，一個(gè)國(guó)家的政府會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告系統(tǒng)的設(shè)計(jì)需要多個(gè)社會(huì)科學(xué)領(lǐng)域的專家。五是工作任重道遠(yuǎn)。英國(guó)用十年時(shí)間制定了第一套經(jīng)審計(jì)的政府整體政府財(cái)務(wù)報(bào)表。經(jīng)過(guò)近20年的審核，美國(guó)聯(lián)邦審計(jì)署仍然不愿意對(duì)美國(guó)政府的合并財(cái)務(wù)報(bào)表表達(dá)審計(jì)意見。由此可見，政府會(huì)計(jì)改革花費(fèi)的時(shí)間和動(dòng)用的財(cái)力超出預(yù)期是常有之事。

權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)系統(tǒng)和政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的設(shè)計(jì)當(dāng)然必須滿足中國(guó)的需要。

在過(guò)去40年中，政府會(huì)計(jì)的全球總趨勢(shì)是過(guò)渡到權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)以及合并方式的財(cái)務(wù)報(bào)表。中國(guó)可以在財(cái)政問責(zé)和財(cái)政透明精神的指導(dǎo)下，自主設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)體系以適應(yīng)本國(guó)需要?；邳h和政府的相關(guān)政策，中國(guó)政府會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告系統(tǒng)應(yīng)能夠提供如下有用信息：一是評(píng)估中國(guó)長(zhǎng)期財(cái)政和經(jīng)濟(jì)狀況，包括與其他一些有參考價(jià)值國(guó)家的比較;二是衡量和管理中國(guó)公共部門的財(cái)政可持續(xù)性;三是協(xié)助政府執(zhí)行管理維護(hù)公共財(cái)產(chǎn)的任務(wù);四是測(cè)量和管理中國(guó)政府(特別是地方政府)的流動(dòng)性和償債能力。

權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)和政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告僅能部分地滿足以上要求。國(guó)家治理的現(xiàn)代化有更廣泛的需求，超越了現(xiàn)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的功能。政治領(lǐng)導(dǎo)人和政策制定者更關(guān)注其管轄權(quán)內(nèi)的預(yù)算和經(jīng)濟(jì)發(fā)展指標(biāo)，并與另一個(gè)地區(qū)或另一個(gè)國(guó)家進(jìn)行對(duì)比。

因此，出于國(guó)家治理的需要，筆者希望中國(guó)政府會(huì)計(jì)有一個(gè)更長(zhǎng)遠(yuǎn)的視野，涵蓋更廣闊的范圍，并與政府預(yù)算和國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算(尤其是政府財(cái)政統(tǒng)計(jì))整合。如果能實(shí)施這樣的整合并且獲得成功，那么，中國(guó)的政府會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告系統(tǒng)就可望獲得全世界的認(rèn)可和贊揚(yáng)了。

結(jié)語(yǔ)：稅務(wù)籌劃做為企業(yè)集團(tuán)的一項(xiàng)重要戰(zhàn)略組成部分，已被越來(lái)越多的企業(yè)和財(cái)務(wù)人員所認(rèn)可并應(yīng)用。在實(shí)