分次發(fā)放年終獎“現(xiàn)金+債權(quán)”處理可節(jié)稅嗎

【tips】本文由王教授精心編輯整理，學(xué)知識，要抓緊！分次發(fā)放年終獎“現(xiàn)金+債權(quán)”處理可節(jié)稅嗎《中國稅務(wù)報》2017年2月10日第7版，邱曉玲《分次發(fā)放年終獎現(xiàn)金+債權(quán)處理可節(jié)稅》一文認(rèn)為：年終獎分次發(fā)放，采取現(xiàn)金+債權(quán)方式，一部分實(shí)際發(fā)放，另一部分計入其他應(yīng)付款，計算全年一次性獎金時，將這兩部分合并計算，可以節(jié)省個稅。筆者對此持不同觀點(diǎn)，該處理將產(chǎn)生納稅風(fēng)險，不能節(jié)稅。

個人所得的形式和支付方式

《個人所得稅法》第八條規(guī)定，個人所得稅，以所得人為納稅義務(wù)人，以支付所得的單位或者個人為扣繳義務(wù)人。

《個人所得稅法實(shí)施條例》第十條規(guī)定，個人所得的形式，包括現(xiàn)金、實(shí)物、有價證券和其他形式的經(jīng)濟(jì)利益。所得為實(shí)物的，應(yīng)當(dāng)按照取得的憑證上所注明的價格計算應(yīng)納稅所得額。無憑證的實(shí)物或者憑證上所注明的價格明顯偏低的，參照市場價格核定應(yīng)納稅所得額。所得為有價證券的，根據(jù)票面價格和市場價格核定應(yīng)納稅所得額。所得為其他形式的經(jīng)濟(jì)利益的，參照市場價格核定應(yīng)納稅所得額。

《個人所得稅法實(shí)施條例》第三十五條規(guī)定，扣繳義務(wù)人在向個人支付應(yīng)稅款項時，應(yīng)當(dāng)依照稅法規(guī)定代扣稅款，按時繳庫，并專項記載備查。支付，包括現(xiàn)金支付、匯撥支付、轉(zhuǎn)賬支付和以有價證券、實(shí)物以及其他形式的支付。

根據(jù)個人所得稅法及其實(shí)施條例，個人所得稅的納稅義務(wù)發(fā)生時間為個人取得所得的當(dāng)天，也就是對方支付所得的當(dāng)天。對方計提但未實(shí)際支付所得，就沒有發(fā)生個人所得稅納稅義務(wù)，待實(shí)際支付所得時，納稅義務(wù)才發(fā)生。

按期計算與按次計算

《個人所得稅法》第六條規(guī)定，應(yīng)納稅所得額的計算：一、工資、薪金所得，以每月收入額減除費(fèi)用三千五百元后的余額，為應(yīng)納稅所得額。二、個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得，以每一納稅年度的收入總額減除成本、費(fèi)用以及損失后的余額，為應(yīng)納稅所得額。三、對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得，以每一納稅年度的收入總額，減除必要費(fèi)用后的余額，為應(yīng)納稅所得額。四、勞務(wù)報酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得、財產(chǎn)租賃所得，每次收入不超過四千元的，減除費(fèi)用八百元；四千元以上的，減除百分之二十的費(fèi)用，其余額為應(yīng)納稅所得額。五、財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，以轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)的收入額減除財產(chǎn)原值和合理費(fèi)用后的余額，為應(yīng)納稅所得額。六、利息、股息、紅利所得，偶然所得和其他所得，以每次收入額為應(yīng)納稅所得額。

《個人所得稅法實(shí)施條例》第二十一條規(guī)定，稅法第六條第一款第四項、第六項所說的每次，按照以下方法確定：（一）勞務(wù)報酬所得，屬于一次性收入的，以取得該項收入為一次；屬于同一項目連續(xù)性收入的，以一個月內(nèi)取得的收入為一次。（二）稿酬所得，以每次出版、發(fā)表取得的收入為一次。（三）特許權(quán)使用費(fèi)所得，以一項特許權(quán)的一次許可使用所取得的收入為一次。（四）財產(chǎn)租賃所得，以一個月內(nèi)取得的收入為一次。（五）利息、股息、紅利所得，以支付利息、股息、紅利時取得的收入為一次。（六）偶然所得，以每次取得該項收入為一次。

根據(jù)個人所得稅法及其實(shí)施條例，工資薪金所得的納稅期限為一個月；個體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營所得，企事業(yè)單位的承包承租經(jīng)營所得的納稅期限為一個納稅年度；勞務(wù)報酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得、財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、利息股息紅利所得、偶然所得和其他所得按次計算納稅，財產(chǎn)租賃所得名義上按次計算納稅，實(shí)際上按月計算納稅。

全年一次性獎金按次計稅

《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》（國稅發(fā)[2005]9號）第規(guī)定，全年一次性獎金是指行政機(jī)關(guān)、企事業(yè)單位等扣繳義務(wù)人根據(jù)其全年經(jīng)濟(jì)效益和對雇員全年工作業(yè)績的綜合考核情況，向雇員發(fā)放的一次性獎金。上述一次性獎金也包括年終加薪、實(shí)行年薪制和績效工資辦法的單位根據(jù)考核情況兌現(xiàn)的年薪和績效工資。在一個納稅年度內(nèi)，對每一個納稅人，該計稅辦法只允許采用一次。雇員取得除全年一次性獎金以外的其它各種名目獎金，如半年獎、季度獎、加班獎、先進(jìn)獎、考勤獎等，一律與當(dāng)月工資、薪金收入合并，按稅法規(guī)定繳納個人所得稅。

從名稱上看，全年一次性獎金是按次計稅，不是按月計稅，也不是按年計稅，而是在每次發(fā)放時計稅，如果一年多次發(fā)放，則其中的一次按全年一次性獎金計稅，其他的一律并入發(fā)放當(dāng)月的工資薪金計稅。當(dāng)次實(shí)際發(fā)放的獎金，計入當(dāng)次；當(dāng)次計提獎金沒實(shí)際發(fā)放，不計入當(dāng)次，待下次實(shí)際發(fā)放時，計入下次。

會計處理

《企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南》附錄會計科目和主要賬務(wù)處理規(guī)定，2211應(yīng)付職工薪酬科目核算企業(yè)根據(jù)有關(guān)規(guī)定應(yīng)付給職工的各種薪酬。2241其他應(yīng)付款科目核算企業(yè)除應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、預(yù)收賬款、應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)付利息、應(yīng)付股利、應(yīng)交稅費(fèi)、長期應(yīng)付款等以外的其他各項應(yīng)付、暫收的款項，其他應(yīng)付款科目可按其他應(yīng)付款的項目和對方單位（或個人）進(jìn)行明細(xì)核算。

根據(jù)會計規(guī)定，應(yīng)付給職工的各種薪酬，包括獎金，應(yīng)通過應(yīng)付職工薪酬科目核算，通過其他應(yīng)付款科目核算有誤，邱曉玲一文中的其他應(yīng)付款實(shí)質(zhì)是應(yīng)付職工薪酬。計提獎金時，應(yīng)借記有關(guān)成本費(fèi)用科目，貸記應(yīng)付職工薪金獎金科目；分次發(fā)放獎金時，每次應(yīng)借記應(yīng)付職工薪金獎金，貸記銀行存款、應(yīng)交稅費(fèi)代扣代繳個人所得稅科目。

因此，不論從稅務(wù)角度，還是從會計角度，分次發(fā)放獎金，不論采取何種方式，不能合并計算，只能一次按