淺析集團企業(yè)合并報表過程中存在的問題及對策

引言并購、重組等是促進產(chǎn)業(yè)多元化發(fā)展的有效手段，同時也是支持集團企業(yè)構(gòu)建的必要條件，由于受到名下子公司數(shù)量多、股權(quán)持股合并復雜程度較高以及所屬關(guān)系難以梳理等因素影響，致使集團企業(yè)財務(wù)管理難度提升，而合并報表作為反映集團企業(yè)實際財務(wù)情況的重要資料，若合并報表中信息質(zhì)量無法保證，必然影響集團企業(yè)決策，增加錯誤決策可能性，進而造成嚴重經(jīng)濟損失。在明確集團企業(yè)合并報表過程中現(xiàn)存問題的前提下，如何采取有效措施解決其問題，是目前各相關(guān)人員需要考慮的問題。一、集團企業(yè)合并報表過程中存在的問題（一）合并范圍界限尚未明確現(xiàn)行會計準則內(nèi)容逐漸得到相應(yīng)完善，進而對集團企業(yè)報表合并也提出新的規(guī)定，雖然對報表合并界限給予了新的標準，但仍有部分規(guī)則存在不清晰、不明確等問題。完善后的會計準則內(nèi)容明確要求，集團企業(yè)在進行合并報表編制時，必須將名下所附屬的子公司納入其范圍，便于對每個子公司實際財務(wù)情況全面掌握。但由于合并范圍尚未進行明確，進而導致合并報表過程中出現(xiàn)各種問題，主要集中表現(xiàn)在以下幾個方面：第一，持股合并復雜程度較高?；跁嬓聹蕜t，要求母公司必須將名下子公司納入報表合并范圍，但由于納入標準的具體要求尚未明晰，致使實際操作過程中，因計量標準不統(tǒng)一，而無法準確計算間接持股比例，同時也伴隨著合并報表編制過程中數(shù)據(jù)不夠完整等問題。第二，暫時性控制。會計新準則并沒有明確規(guī)定暫時性控制執(zhí)行條件，致使為部分上市公司提供了投機取巧的渠道，并未遵守現(xiàn)行法律法規(guī)進行操作，將與規(guī)定要求不相符的子公司納入報表合并范圍，不僅影響合并報表編制真實性，也無法作為決策參考依據(jù)來使用，子公司實際財務(wù)信息狀況也難以準確了解。第三，集團企業(yè)實質(zhì)性控制。基于集團企業(yè)實質(zhì)性控制是開展合并報表編制工作的前提條件，若該過程中對實質(zhì)性控制問題尚未掌握明確，必然直接影響編制的合并報表真實性與有效性。（二）子母公司的會計政策未統(tǒng)一基于國家現(xiàn)行《企業(yè)會計準則第33號—合并財務(wù)報表》規(guī)定標準，明確規(guī)定母公司需要對子公司所運用的會計政策進行統(tǒng)一，必須保證子母公司共同運用同一種會計政策[1]。若子母公司的會計政策尚未統(tǒng)一，則需要以母公司所運用的會計政策為標準，在此基礎(chǔ)上調(diào)整子公司財務(wù)報表，或者要求子公司依據(jù)母公司的會計政策重新編制財務(wù)報表。通過對此方面情況的調(diào)研與分析，由于在實際業(yè)務(wù)操作過程中并未嚴格執(zhí)行會計準則，與集團企業(yè)自身經(jīng)營業(yè)務(wù)多元化發(fā)展有著直接關(guān)系。另外，因子母公司的會計政策未統(tǒng)一，在具體操作時，需要花費大量時間與精力收集與整理相關(guān)財務(wù)數(shù)據(jù)，若此環(huán)節(jié)子公司并未做好會計檔案保存工作，將會對子母公司基于統(tǒng)一會計政策編制合并報表工作開展帶來阻礙。（三）內(nèi)部交易未妥善處理內(nèi)部交易處理是開展報表合并工作時需要給予重視的問題，若實際操作過程中有內(nèi)部交易問題存在，且問題處理不夠妥善，必然影響集團企業(yè)報表信息真實性與有效性。通過對此方面情況的調(diào)研與分析，內(nèi)部交易是集團企業(yè)經(jīng)營發(fā)展中較為常見的情況，內(nèi)部交易目的是以降低運營交易成本的方式促進集團企業(yè)整體經(jīng)濟效益增加；進而在合并報表的過程中，需要根據(jù)具體情況選擇合適的抵消措施處理內(nèi)部交易問題，若內(nèi)部交易問題未得到妥善處理，必然需要重新核算集團企業(yè)的報表合并利潤、債務(wù)以及債券等，但仍有不真實性的財務(wù)信息存在，難以為集團企業(yè)決策提供準確的參考依據(jù)，增加集團企業(yè)決策失誤概率。（四）合并報表編制信息化水平較低從目前集團企業(yè)合并報表編制情況來看，傳統(tǒng)報表合并以手工合并、手工與軟件相結(jié)合為主，隨著信息化技術(shù)的普及應(yīng)用，各種先進財務(wù)軟件被應(yīng)用于集團企業(yè)內(nèi)部財務(wù)管理中，以手工合并、手工與軟件相結(jié)合為主的報表合并方式也逐漸向軟件自動生成合并報表方式轉(zhuǎn)變。由于集團企業(yè)管理者對合并報表編制信息化建設(shè)不夠重視，仍沿用上述傳統(tǒng)報表合并方式，加上相關(guān)人員素質(zhì)水平較低，進而導致報表合并編制缺失時效性。此外，鑒于集團企業(yè)地域跨度大特點，且名下子公司數(shù)量較多，過于滯后的財務(wù)處理手段已經(jīng)無法滿足當前合并報表編制工作要求，現(xiàn)有財務(wù)人員對現(xiàn)行會計政策了解不夠全面，導致所編制的報表中部分數(shù)據(jù)缺乏真實性，無法真實反映集團企業(yè)財務(wù)狀況。二、如何優(yōu)化集團企業(yè)合并報表工作（一）明確報表合并界限標準報表合并界限標準足夠明確是確保與增強集團企業(yè)合并報表編制真實性及有效性的關(guān)鍵要素，是集團企業(yè)經(jīng)營發(fā)展中需要給予高度重視的問題?？梢酝ㄟ^報表對企業(yè)某一段期限內(nèi)財務(wù)及運營情況如實反映，在合并報表過程中，若想保證合并以后的數(shù)據(jù)信息真實且完整，明確報表合并界限標準非常必要。明確報表合并界限標準，具體可從以下幾個方面著手：首先，明確劃分合并界限，以提升報表信息真實性、準確性為標準，并依據(jù)規(guī)定要求將名下所有子公司納入合并報表編制中。針對控制權(quán)限分配，則是參考集團企業(yè)現(xiàn)行決策權(quán)標準，無特殊要求不得隨意更改控制權(quán)限分配標準；若實際操作過程中，存在持股比例沖突問題，則需要綜合考慮現(xiàn)行實際財務(wù)決策權(quán)限與獲利權(quán)利，在此基礎(chǔ)上對報表合并界限具體劃分，進而保證合并界限劃分合理性，與規(guī)定要求相一致[2]。其次，基于現(xiàn)有控制原則，統(tǒng)一合并報表編制標準，并對各項編制指標進行合理量化，避免因持股合并復雜程度高、間接持股比例計算標準模糊等問題存在而對合并報表編制帶來負面影響，同時也便于更好地解決上述問題。最后，在全面了解集團企業(yè)對外投資的前提下，以現(xiàn)行法律法規(guī)為依據(jù)，通過開展董事會或股東會議等方式對子母公司之間的產(chǎn)權(quán)關(guān)系進行梳理，并結(jié)合集團企業(yè)當前經(jīng)營方式落實會計核算工作，該環(huán)節(jié)若存在股權(quán)投資比例變動問題，則需要根據(jù)現(xiàn)有規(guī)定要求做好相應(yīng)調(diào)整，其目的保證報表數(shù)據(jù)真實性，從而提高合并報表編制質(zhì)量。（二）統(tǒng)一子母公司執(zhí)行的會計政策子母公司執(zhí)行的會計政策不一致，必然對集團企業(yè)合并報表披露信息質(zhì)量造成直接影響，若想順利統(tǒng)一子母公司的會計政策，除了要明確子母公司各自執(zhí)行的會計政策差異以外，也要對統(tǒng)一執(zhí)行的會計政策規(guī)定進行全面分析與整合，確保雙方執(zhí)行的會計政策保持高度一致，從根本上保障集團企業(yè)財務(wù)信息準確性，為集團企業(yè)決策提供有價值參考依據(jù)。統(tǒng)一子母公司執(zhí)行的會計政策，具體可從以下幾個方面著手：一是在日常財務(wù)工作中深入貫徹會計準則，并根據(jù)會計準則規(guī)定要求落實會計檔案管理，主要包括會計憑證、會計賬簿、會計報表等相關(guān)資料，集團企業(yè)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)均會被記錄在會計檔案中，并能通過會計檔案對企業(yè)實際財務(wù)情況進行反映，是對集團企業(yè)健康經(jīng)營發(fā)展有著直接影響的重要資料，加強會計檔案管理，全面掌握合并報表所需的財務(wù)數(shù)據(jù)，為集團企業(yè)管理者全面了解自身財務(wù)及運營情況提供方便，避免做出錯誤決策。二是針對由于被特殊因素所限制無法與母公司執(zhí)行統(tǒng)一會計政策，則要求子公司及時將此方面情況進行上報，便于在合并報表過程中財務(wù)人員準確調(diào)整其中差異金額。以房地產(chǎn)業(yè)合作項目公司為例，在編制合并報表時，需要統(tǒng)一母子公司的會計政策，若子公司的投資性房地產(chǎn)為公允模式，母公司的投資性房地產(chǎn)采用成本價值計量[3]。則在合并報表中，應(yīng)將子公司的投資性房地產(chǎn)公允模式調(diào)整為成本價值模式下計量金額。例如，集團名下各企業(yè)間業(yè)務(wù)往來，常出現(xiàn)企業(yè)間相互記賬時點不一致問題，致使雙方報表上所提供的內(nèi)部交易額存在較大偏差，導致內(nèi)部交易合并抵消不夠徹底，必有一方數(shù)據(jù)未得到完全抵消。（三）做好內(nèi)部交易抵銷處理針對內(nèi)部交易抵銷處理，集團企業(yè)應(yīng)要求名下企業(yè)將當月記賬憑證及時提供，并在每月末開展往來賬目核對工作?；谪攧?wù)數(shù)據(jù)庫軟件統(tǒng)一運用的前提下，利用該軟件平臺的“內(nèi)部交易協(xié)同”功能對集團企業(yè)名下各企業(yè)間的交易賬務(wù)進行統(tǒng)一管理，待企業(yè)間交易結(jié)束后，若有入賬金額、入賬時間雙方不一致情況在此環(huán)節(jié)出現(xiàn)，可以由一方將編制好憑證傳輸給另一方，借助統(tǒng)一財務(wù)數(shù)據(jù)庫軟件自動生成相應(yīng)憑證，再由另一方對其憑證加以確認，以此達到企業(yè)間交易往來憑證上記錄的入賬金額與入賬時間相一致的目的。由于“內(nèi)部交易協(xié)同”功能限制，往來交易項目中部分金額無法直接修改，便于結(jié)賬前及時解決未抵消完全的內(nèi)部交易。與此同時，在編制合并報表過程中，若想將集團企業(yè)實際財務(wù)信息狀況以及現(xiàn)金流量如實反映，做好內(nèi)部交易抵銷處理非常關(guān)鍵，是確保報表數(shù)據(jù)真實性、完整性的關(guān)鍵要素，直接關(guān)系著集團企業(yè)決策可靠性。在進行年度核算時，財務(wù)人員需要綜合考慮前一年度內(nèi)部交易所形成的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)以及當年交易尚未完全對外銷售剩余的存貨對其年度核算的具體影響，在選擇合適的抵消對策對其影響進行處理。通常情況下，針對部分特殊交易的合并抵消，需要以集團企業(yè)利益為主導，例如，當母公司負責向銀行統(tǒng)一借貸，再將部分資金轉(zhuǎn)借給子公司，要求子公司按照借貸銀行所規(guī)定的利率定期將一定資金轉(zhuǎn)還給母公司，其中子公司將由母公司所轉(zhuǎn)借的款項用于工程建設(shè)，依據(jù)新會計標準，且滿足利息資本化、剩余利息支出費用化的前提下，母公司在開展合并報表編制工作時，僅能抵消子公司部分費用，而子公司資本化的部分利息則是需要以集團企業(yè)利益為主，對此方面合理調(diào)整[4]。（四）完善合并報表編制信息化建設(shè)根據(jù)集團企業(yè)合并報表編制具體需求，逐步推進合并報表編制信息化完善建設(shè)，以此進一步提高集團企業(yè)財務(wù)信息化水平。由于集團企業(yè)名下子公司數(shù)量較多，致使財務(wù)管理過于分散，某種程度上加大了合并報表編制難度，基于此，以互聯(lián)網(wǎng)為載體，以信息化技術(shù)為依托，搭建集團企業(yè)與名下子公司統(tǒng)一使用的財務(wù)信息系統(tǒng)平臺，其目的為加快財務(wù)信息流通速度，規(guī)避信息孤島問題。以A公司為例，于2016年前，主要以手工合并的方式開展報表合并編制，整個報表合并流程耗時較長，采用電子表格鏈接公式時，其中某一個公式存在錯誤，則需要投入更多的時間查詢其問題所在，某種程度上影響了合并報表編制時效性。公司管理層在開展重大資本活動時，要求相關(guān)數(shù)據(jù)提供需要在一至兩天內(nèi)完成，而手工合并報表并不能滿足其要求。因此，在公司內(nèi)部推行金蝶EAS合并報表電子模塊，設(shè)計單體報表模板、合并報表模板以及抵銷模塊等；提升合并報表系統(tǒng)功能，無論是名下子公司還是集團合并層面，均使用EAS系統(tǒng)獲取相關(guān)數(shù)據(jù)并完成出表、上報等一系列動作，促進工作效率提升的同時，也能最大限度上滿足管理層對財務(wù)數(shù)據(jù)的要求。除此之外，為了保證會計信息質(zhì)量，應(yīng)對會計信息錄入加以明確規(guī)范，統(tǒng)一內(nèi)外部客商信息、業(yè)務(wù)流程等其他關(guān)鍵基礎(chǔ)信息錄入標準，為內(nèi)部交易抵銷處理提供便利。并根據(jù)當前合并報表編制要求，確定統(tǒng)一執(zhí)行的會計政策運用標準，如同類事項應(yīng)對其執(zhí)行的會計政策運用標準加以明確，避免部分人員借助會計政策隨意更改報表利潤行為出現(xiàn)。同時完善報表報送監(jiān)控功能，利用該功能實時監(jiān)控集團企業(yè)名下子公司報表編制情況，并通過內(nèi)部財務(wù)信息系統(tǒng)平臺定期提醒名下子公司及時報送報表，既能加快信息流通，又能為集團企業(yè)在規(guī)定期限內(nèi)完成合并報表編制工作提供基礎(chǔ)保障[5]。同時做好現(xiàn)有財務(wù)信息化系統(tǒng)功能持續(xù)開發(fā)，其目的為進一步提升合并報表中數(shù)據(jù)信息準確性，并落實相關(guān)培訓活動，提高現(xiàn)有財務(wù)人員工作水平與專業(yè)能力，從根本上保證合