高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)（第3版）課件 第1-3章 企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)運(yùn)行環(huán)境、金融工具與套期會(huì)計(jì)、股份支付會(huì)計(jì)

第1章企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)運(yùn)行環(huán)境

本章學(xué)習(xí)目標(biāo)本章著重分析、描述企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員置身其中的企業(yè)組織環(huán)境、市場(chǎng)環(huán)境、法律環(huán)境,為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)從業(yè)者熟悉、適應(yīng)未來的工作環(huán)境與服務(wù)主體,更快、更準(zhǔn)確地理解、運(yùn)用高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)知識(shí)、技能，奠定基礎(chǔ)。

第1節(jié)企業(yè)組織環(huán)境

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)行為存在于一定的組織中。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員為之服務(wù)的企業(yè)，可以從不同的角度進(jìn)行分類，如表所示。分類角度企業(yè)類別（1）組織形式公司制企業(yè)、非公司制企業(yè)（2）出資者的所有制性質(zhì)民營(yíng)企業(yè)、國(guó)有企業(yè)（央企、地方國(guó)企）、混合所有制企業(yè)（3）出資者國(guó)別內(nèi)資企業(yè)、外資企業(yè)（4）企業(yè)所得稅征收管理居民企業(yè)、非居民企業(yè)（5）出資者數(shù)量、融資方式私人企業(yè)、公眾企業(yè)（上市公司，非上市公司；掛牌企業(yè)，非掛牌企業(yè)）（6）企業(yè)經(jīng)營(yíng)規(guī)模大型、中型、小型、微型企業(yè)（7）企業(yè)經(jīng)營(yíng)方式、盈利模式制造業(yè)、服務(wù)業(yè)等；工業(yè)企業(yè)、農(nóng)業(yè)企業(yè)、林業(yè)企業(yè)等；金融企業(yè)、非金融企業(yè)；投資性主體、非投資性主體；互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)企業(yè)、非互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)企業(yè)（8）企業(yè)成長(zhǎng)周期新創(chuàng)企業(yè)、成熟企業(yè)等（9）企業(yè)研發(fā)強(qiáng)度、知識(shí)產(chǎn)權(quán)情況科技創(chuàng)新型企業(yè)、高新技術(shù)企業(yè)、戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)領(lǐng)軍企業(yè)等從組織形式上看企業(yè)公司制企業(yè)和非公司制企業(yè)。公司制企業(yè)以有限責(zé)任公司和股份有限公司為代表。非公司制企業(yè)由獨(dú)資企業(yè)與合伙企業(yè)構(gòu)成。企業(yè)組織形式對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)行為產(chǎn)生重要影響，不同組織形式的企業(yè)，在治理結(jié)構(gòu)、決策程序、會(huì)計(jì)核算與信息披露等方面存在顯著差異。一、非公司制企業(yè)(一)獨(dú)資企業(yè)

獨(dú)資企業(yè)(Sole

proprietorship)，也稱個(gè)人獨(dú)資企業(yè)，是指由我國(guó)境內(nèi)的個(gè)人(自然人)獨(dú)立出資而建立的企業(yè)。其典型特征如表1—2所示。考察的角度特征（1）法律地位不是獨(dú)立的法律主體,企業(yè)取得的是非法人營(yíng)業(yè)執(zhí)照。（2）債務(wù)清償業(yè)主（出資者）對(duì)企業(yè)的債務(wù)單獨(dú)負(fù)有無限的清償責(zé)任。（3）稅收制度安排不是納稅主體,無企業(yè)所得稅，業(yè)主以其在該企業(yè)的所得，申報(bào)、繳納個(gè)人所得稅；流轉(zhuǎn)稅由企業(yè)申報(bào)、繳納。（4）治理結(jié)構(gòu)、財(cái)產(chǎn)分享與風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)機(jī)制業(yè)主自主決策，自主經(jīng)營(yíng)，對(duì)企業(yè)的財(cái)產(chǎn)和賺取的利潤(rùn)具有完全的支配權(quán),風(fēng)險(xiǎn)自擔(dān)。（5）市場(chǎng)準(zhǔn)入開辦手續(xù)簡(jiǎn)便,僅需少量的資本與一定面積的營(yíng)業(yè)場(chǎng)所。（6）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)特征會(huì)計(jì)核算簡(jiǎn)略,所有者權(quán)益無需細(xì)分。(二)合伙企業(yè)

合伙企業(yè)（Partnershipenterprise）是指我國(guó)境內(nèi)兩個(gè)或兩個(gè)以上自然人或法人（或其他組織)按照協(xié)議出資、共同經(jīng)營(yíng)、共負(fù)盈虧的企業(yè)。其性質(zhì)與獨(dú)資企業(yè)類似，比如，都是非法律主體、非納稅主體等。但由于合伙企業(yè)的出資人是兩個(gè)或兩個(gè)以上，企業(yè)盈虧由全體合伙人分享、承擔(dān)，因此，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算方面應(yīng)比獨(dú)資企業(yè)更為嚴(yán)謹(jǐn)、精準(zhǔn)。這一特點(diǎn)也決定了合伙人之間應(yīng)當(dāng)就人事、經(jīng)營(yíng)、財(cái)務(wù)等方面的決策程序、議事規(guī)則、利益分配等重要事項(xiàng)，預(yù)先訂立合伙契約或協(xié)議（如圖1—1所示），以避免未來產(chǎn)生爭(zhēng)議與糾紛。《中華人民共和國(guó)合伙企業(yè)法》2006年8月27日修訂◆合伙企業(yè)分為普通合伙企業(yè)和有限合伙企業(yè)。普通合伙企業(yè)的合伙人是普通合伙人,合伙人對(duì)合伙企業(yè)債務(wù)承擔(dān)無限連帶責(zé)任。有限合伙企業(yè)的合伙人由普通合伙人和有限合伙人組成,合伙人數(shù)量為2∽50人，且至少應(yīng)當(dāng)有一個(gè)普通合伙人?！粼谟邢藓匣锲髽I(yè)中，普通合伙人(通常為企業(yè)管理者,

Generalpartner,

GP)負(fù)責(zé)企業(yè)的日常經(jīng)營(yíng)，對(duì)合伙企業(yè)債務(wù)承擔(dān)無限連帶責(zé)任；有限合伙人(通常為出資者,

Limitedpartner,LP)承擔(dān)出資責(zé)任，以其認(rèn)繳的出資額為限對(duì)合伙企業(yè)債務(wù)承擔(dān)有限責(zé)任。特殊的普通合伙企業(yè)在普通合伙企業(yè)中,若合伙人以專業(yè)知識(shí)、專門技能為客戶提供服務(wù),則此類普通合伙企業(yè)為特殊的普通合伙企業(yè),如某些會(huì)計(jì)師事務(wù)所、律師事務(wù)所等。

二、公司制企業(yè)——2023版公司法

2023年12月29日，十四屆全國(guó)人大常委會(huì)第七次會(huì)議表決通過新修訂的《中華人民共和國(guó)公司法》，自2024年7月1日起施行。

公司=有限責(zé)任公司+股份有限公司。

(一)有限責(zé)任公司

有限責(zé)任公司(Limitedliabilitycompany)是由1人及以上、50人以下(自然人、法人)共同出資建立的企業(yè)。其特點(diǎn)如表1—3所示?！镒?cè)資本自公司成立之日起五年內(nèi)繳足——2023版新增★應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)年度終了時(shí)編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，并經(jīng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)——2023版新增（二）股份有限公司

股份有限公司(Limitedjointstockcompany)是指將全部注冊(cè)資本劃分為若干等額股份,并通過發(fā)行股票的方式籌集資本的企業(yè)。此類企業(yè)在股票獲準(zhǔn)公開交易后被稱為上市公司或公眾公司(theListedcompany或Publiccompany)。在法律地位、債務(wù)清償、稅收制度安排、財(cái)產(chǎn)與風(fēng)險(xiǎn)、年度審計(jì)等方面,股份有限公司與有限責(zé)任公司基本相同,但在其他方面也存在明顯的差異(見表1—4)。股份有限公司與有限責(zé)任公司的區(qū)別區(qū)別考察的角度有限責(zé)任公司股份有限公司股東數(shù)量股東數(shù)量有限（1~50）。2~200個(gè)發(fā)起人；股份上市交易后，成為公眾公司,股東數(shù)量無限。資本籌集方式向1個(gè)以上50個(gè)以下股東出資定向募集資本。發(fā)起設(shè)立或者募集設(shè)立。向特定對(duì)象募集或者向社會(huì)公開募集資本。股份轉(zhuǎn)讓機(jī)制股東之間可以相互轉(zhuǎn)讓；向股東以外的人轉(zhuǎn)讓股權(quán)的，原有股東有優(yōu)先認(rèn)股權(quán)。公司章程對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓另有規(guī)定的，從其規(guī)定。2023版公司法上市后股份自由流通、轉(zhuǎn)讓(限制類股份除外)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)特征會(huì)計(jì)核算、信息披露較股份有限公司寬松。會(huì)計(jì)工作以及時(shí)、完整、準(zhǔn)確的信息披露為核心；會(huì)計(jì)核算、信息披露必須按會(huì)計(jì)法、公司法、證券法、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等要求進(jìn)行。在境外發(fā)行股份、上市交易的，還應(yīng)遵循相關(guān)國(guó)家的法律法規(guī)及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。(三)公司制企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)現(xiàn)代企業(yè)制度下的公司治理結(jié)構(gòu),呈現(xiàn)出所有權(quán)、決策權(quán)、監(jiān)督權(quán)、經(jīng)營(yíng)權(quán)“四權(quán)分立”的特點(diǎn)(見圖1—2)。(三)公司制企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)

1.由全體股東（出資人或投資者）組成股東大會(huì)（或稱股東會(huì)）。股東大會(huì)代表全體股東擁有公司的所有權(quán),是公司的權(quán)力機(jī)構(gòu)。股東出席股東大會(huì),所持每1股份(普通股)有1票表決權(quán)，即“同股同權(quán)”，但實(shí)施雙重股權(quán)結(jié)構(gòu)（Dual-classsharestructure）的企業(yè)除外（詳見第11章第二節(jié)）。

2023新公司法：同類別的每一股份應(yīng)當(dāng)具有同等權(quán)利——“同類同權(quán)”

類別股的稱謂2.股東一般不直接參與企業(yè)管理,而是通過股東大會(huì)先選出股東的代表,即董事,組成董事會(huì),由董事會(huì)行使公司的決策權(quán),維護(hù)全體股東的合法權(quán)益。

通常情況下，擁有較多股份的股東（大股東），在公司董事會(huì)中占有較多的董事席位，擁有較少股份的股東（中小股東），在公司董事會(huì)中占有較少甚至不占有董事席位。這就有可能導(dǎo)致公司董事會(huì)做出不利于甚至有損于中小股東的決策。由此，不少國(guó)家的法律明確規(guī)定，公司特別是上市公司的董事會(huì)成員中必須有一定比例的、獨(dú)立于公司股東的、具有較高專業(yè)能力和道德水準(zhǔn)的人士，即獨(dú)立董事（或稱外部董事、非執(zhí)行董事），以控制、減少大股東在公司董事會(huì)中的董事席位，提升公司董事會(huì)決策的公正性、專業(yè)性。(三)公司制企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)3.由股東大會(huì)選舉的監(jiān)事以及由公司職工民主選舉產(chǎn)生的監(jiān)事組成公司監(jiān)事會(huì)，行使監(jiān)督權(quán)，對(duì)董事會(huì)和經(jīng)營(yíng)管理人員進(jìn)行監(jiān)督。4.由董事會(huì)選拔、任命總經(jīng)理,以總經(jīng)理為首的經(jīng)營(yíng)管理層（如副總經(jīng)理、財(cái)務(wù)總監(jiān)、營(yíng)銷總監(jiān)、研發(fā)總監(jiān)、人力資源總監(jiān)等）負(fù)責(zé)公司的日常經(jīng)營(yíng)管理，行使經(jīng)營(yíng)權(quán)。上述公司治理結(jié)構(gòu)，常被稱為“三會(huì)一層”。

2023新公司法新增：

公司可以按照公司章程的規(guī)定在董事會(huì)中設(shè)置由董事組成的審計(jì)委員會(huì)，行使本法規(guī)定的監(jiān)事會(huì)的職權(quán)，不設(shè)監(jiān)事會(huì)或者監(jiān)事。

此時(shí)，“三會(huì)一層”變?yōu)椋汗蓶|會(huì)、董事會(huì)、董事會(huì)中的審計(jì)委員會(huì)、經(jīng)營(yíng)管理層。(四)公司制企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)特征基于上述關(guān)于公司制企業(yè)資本來源、治理結(jié)構(gòu)、股份轉(zhuǎn)讓等特點(diǎn)的分析，我們可以把公司制企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)特征歸納為以下四個(gè)方面：1.服務(wù)主體多元化——為各利益相關(guān)者(公司、股東、債權(quán)人、政府、客戶、履行社會(huì)責(zé)任等)提供會(huì)計(jì)信息。2.信息披露規(guī)范化——企業(yè)應(yīng)嚴(yán)格按照會(huì)計(jì)法、公司法、證券法、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等要求進(jìn)行信息披露。3.會(huì)計(jì)工作復(fù)雜化——在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告方面,均比非公司制企業(yè)更為復(fù)雜。4.財(cái)會(huì)人員專業(yè)化——以上三個(gè)方面的特點(diǎn),決定了公司制企業(yè)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的專業(yè)水準(zhǔn)、職業(yè)操守、綜合素質(zhì)具有更高的要求。國(guó)家出資公司組織機(jī)構(gòu)的特別規(guī)定——2023公司法新增國(guó)家出資公司★國(guó)有獨(dú)資公司、國(guó)有資本控股公司

★表現(xiàn)形式

有限責(zé)任公司

股份有限公司

企業(yè)中的中國(guó)共產(chǎn)黨的組織，按照中國(guó)共產(chǎn)黨章程的規(guī)定發(fā)揮領(lǐng)導(dǎo)作用，研究討論公司重大經(jīng)營(yíng)管理事項(xiàng)，支持公司的組織機(jī)構(gòu)依法行使職權(quán)。國(guó)家出資公司組織機(jī)構(gòu)的特別規(guī)定

★股東會(huì)

國(guó)有獨(dú)資公司不設(shè)股東會(huì)，由履行出資人職責(zé)的機(jī)構(gòu)行使股東會(huì)職權(quán)?！锒聲?huì)

國(guó)有獨(dú)資公司的董事會(huì)成員中，應(yīng)當(dāng)過半數(shù)為外部董事，并應(yīng)當(dāng)有公司職工代表。

董事會(huì)成員由履行出資人職責(zé)的機(jī)構(gòu)委派。

董事會(huì)成員中的職工代表由公司職工代表大會(huì)選舉產(chǎn)生。

董事會(huì)設(shè)董事長(zhǎng)一人，可以設(shè)副董事長(zhǎng)。董事長(zhǎng)、副董事長(zhǎng)由履行出資人職責(zé)的機(jī)構(gòu)從董事會(huì)成員中指定。

★兼職管理

國(guó)有獨(dú)資公司的董事、高級(jí)管理人員，未經(jīng)履行出資人職責(zé)的機(jī)構(gòu)同意，不得在其他有限責(zé)任公司、股份有限公司或者其他經(jīng)濟(jì)組織兼職。三、企業(yè)核準(zhǔn)與注冊(cè)

企業(yè)進(jìn)入市場(chǎng)、從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng),必須經(jīng)過核準(zhǔn)與注冊(cè),取得政府市場(chǎng)、工商管理部門頒發(fā)的營(yíng)業(yè)執(zhí)照。

(一)有限責(zé)任公司的注冊(cè)條件1.股東符合法定人數(shù)(1)由1~50個(gè)股東共同出資。(2)國(guó)家授權(quán)投資的機(jī)構(gòu)或國(guó)家授權(quán)投資的部門可以單獨(dú)投資設(shè)立國(guó)有獨(dú)資的有限責(zé)任公司。2.股東認(rèn)繳出資額（1）有符合公司章程規(guī)定的全體股東認(rèn)繳的出資額；（2）股東不按照規(guī)定繳納出資的，除應(yīng)當(dāng)向公司足額繳納外，還應(yīng)當(dāng)向已按期足額繳納出資的股東承擔(dān)違約責(zé)任。（3）公司成立后，發(fā)現(xiàn)作為設(shè)立公司出資的非貨幣財(cái)產(chǎn)的實(shí)際價(jià)額顯著低于公司章程所定價(jià)額的，應(yīng)當(dāng)由交付該出資的股東補(bǔ)足其差額，公司設(shè)立時(shí)的其他股東承擔(dān)連帶責(zé)任。（4）公司成立后，股東不得抽逃出資。3.股東共同制定公司章程公司章程由全體股東簽署,確定公司重大事項(xiàng)的決策程序。4.公司名稱公司名稱應(yīng)由工商管理機(jī)構(gòu)核準(zhǔn)。5.組織機(jī)構(gòu)公司應(yīng)建立符合有限責(zé)任公司要求的組織機(jī)構(gòu)。6.生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所公司應(yīng)具備固定的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所和必要的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)條件。(二)股份有限公司注冊(cè)條件1.發(fā)起人符合法定人數(shù)2~200個(gè)發(fā)起人。2.發(fā)起人認(rèn)購(gòu)的股本總額或者募集的實(shí)收股本總額有符合公司章程規(guī)定的全體發(fā)起人認(rèn)購(gòu)的股本總額或者募集的實(shí)收股本總額。3.股東共同制定公司章程發(fā)起人制訂公司章程，采用募集方式設(shè)立的經(jīng)創(chuàng)立大會(huì)通過。4.公司名稱公司名稱應(yīng)由工商管理機(jī)構(gòu)核準(zhǔn)。5.組織機(jī)構(gòu)公司應(yīng)建立符合股份有限公司要求的組織機(jī)構(gòu)。6.生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所公司應(yīng)具備固定的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所和必要的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)條件。

企業(yè)進(jìn)入市場(chǎng)的門檻日趨降低

近年來,國(guó)家為了優(yōu)化營(yíng)商環(huán)境，鼓勵(lì)創(chuàng)業(yè)、擴(kuò)大就業(yè),相繼出臺(tái)了一系列商事制度改革措施，企業(yè)注冊(cè)所涉及的資本金、經(jīng)營(yíng)場(chǎng)地、經(jīng)營(yíng)范圍、審批程序等規(guī)定大幅調(diào)整,企業(yè)進(jìn)入市場(chǎng)的門檻日益降低。企業(yè)在辦理注冊(cè)手續(xù)時(shí)應(yīng)注意政策、法規(guī)的變動(dòng)情況。(三)企業(yè)的境外注冊(cè)

在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中,有些個(gè)人或機(jī)構(gòu)出于開辟國(guó)際市場(chǎng)、境外上市或納稅籌劃等目的,有時(shí)會(huì)在境外注冊(cè)企業(yè)。例如，“新浪”、“網(wǎng)易”、“58同城”、“騰訊”等企業(yè)，都曾選擇了在境外注冊(cè)企業(yè)并以此為上市主體的上市策略。

常見的企業(yè)境外注冊(cè)地主要有:1．英屬維爾京群島(theBritishVirginIslands,BVI);2．開曼群島(theCaymanIslands，CI);3．百慕大群島(theBermudaIslands，BI)。

上述三個(gè)島嶼及荷蘭、比利時(shí)、盧森堡、新加坡、香港等低稅或無稅的國(guó)家或地區(qū)，常被市場(chǎng)人士稱為“避稅天堂”。政府間的反避稅行動(dòng)

近年來,隨著“蘋果”、“微軟”等著名企業(yè)利用所謂的“避稅天堂”進(jìn)行巨額避稅事件相繼曝光，很多國(guó)家紛紛采取反避稅行動(dòng)。廣受關(guān)注的事件是，2015年以來，由34個(gè)經(jīng)合組織（OECD）成員國(guó)、10個(gè)非OECD的G20成員國(guó)（含中國(guó)）和17個(gè)其他發(fā)展中國(guó)家共同參與制定的、針對(duì)稅基侵蝕和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移（Base

erosion

and

profitshifting,

BEPS）的行動(dòng)計(jì)劃，已付諸實(shí)施，旨在確保企業(yè)利潤(rùn)在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)發(fā)生地和價(jià)值創(chuàng)造地征稅，防范企業(yè)將利潤(rùn)轉(zhuǎn)移至低稅或無稅地區(qū)，侵蝕一國(guó)稅基。此舉的后續(xù)行動(dòng)及產(chǎn)生的效果，值得進(jìn)一步關(guān)注、研究。(四)影響企業(yè)組織形式選擇的因素1．稅收2．利潤(rùn)分享和虧損承擔(dān)的方式3．資本和信用的需求程度

此外,企業(yè)的存續(xù)期限、投資人的權(quán)利轉(zhuǎn)讓、投資人的責(zé)任范圍、企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)等因素都會(huì)對(duì)投資人對(duì)企業(yè)組織形式的選擇產(chǎn)生影響,這要求企業(yè)開辦者綜合分析,權(quán)衡利弊,做出科學(xué)決策。第2節(jié)企業(yè)市場(chǎng)環(huán)境一、產(chǎn)品市場(chǎng)(一)產(chǎn)品市場(chǎng)的含義

產(chǎn)品市場(chǎng)是商品經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的載體或現(xiàn)實(shí)表現(xiàn),包含商品生產(chǎn)者與消費(fèi)者之間的各種經(jīng)濟(jì)關(guān)系、有購(gòu)買力的需求、商品交換場(chǎng)所和領(lǐng)域、現(xiàn)實(shí)顧客和潛在顧客等四個(gè)相互聯(lián)系的方面(見圖1—3)。一、產(chǎn)品市場(chǎng)

(二)產(chǎn)品市場(chǎng)類型分類的角度市場(chǎng)種類市場(chǎng)的主體(1)按購(gòu)買者的購(gòu)買目的和身份,市場(chǎng)分為消費(fèi)者市場(chǎng)、生產(chǎn)者市場(chǎng)(工業(yè)使用者市場(chǎng)或工業(yè)市場(chǎng))、政府市場(chǎng)、轉(zhuǎn)賣者市場(chǎng)(中間商市場(chǎng))(2)按企業(yè)的角色,市場(chǎng)分為購(gòu)買市場(chǎng)(企業(yè)在市場(chǎng)上是購(gòu)買者,購(gòu)買生產(chǎn)要素)、銷售市場(chǎng)(企業(yè)在市場(chǎng)上是銷售者,出售自己的產(chǎn)品)消費(fèi)客體的性質(zhì)(1)按交易對(duì)象的最終用途,市場(chǎng)分為生產(chǎn)資料市場(chǎng)、生活資料市場(chǎng)(2)按交易對(duì)象是否具有物質(zhì)實(shí)體,市場(chǎng)分為有形產(chǎn)品市場(chǎng)、無形產(chǎn)品市場(chǎng)(3)按交易對(duì)象的具體內(nèi)容,市場(chǎng)分為商品市場(chǎng)、技術(shù)市場(chǎng)、勞動(dòng)力市場(chǎng)、金融市場(chǎng)、信息市場(chǎng)等(4)按人文標(biāo)準(zhǔn),市場(chǎng)分為婦女市場(chǎng)、兒童市場(chǎng)、老年市場(chǎng)等(5)按地理標(biāo)準(zhǔn)(空間標(biāo)準(zhǔn)),市場(chǎng)分為國(guó)內(nèi)市場(chǎng)(北方市場(chǎng)、南方市場(chǎng)、沿海市場(chǎng)等)、國(guó)際市場(chǎng)(國(guó)別市場(chǎng)和區(qū)域市場(chǎng))(6)按市場(chǎng)的時(shí)間標(biāo)準(zhǔn),市場(chǎng)分為現(xiàn)貨市場(chǎng)、期貨市場(chǎng)二、金融市場(chǎng)（一）資金市場(chǎng)

資金市場(chǎng)是指期限不超過一年的短期資金融通市場(chǎng)。由于短期有價(jià)證券易于變成貨幣或作為貨幣使用,所以也叫貨幣市場(chǎng),包括同業(yè)拆借市場(chǎng)、票據(jù)貼現(xiàn)市場(chǎng)、回購(gòu)市場(chǎng)和短期信貸市場(chǎng)等。

企業(yè)在資金市場(chǎng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)行為主要包括:向銀行取得借款、發(fā)行短期融資券、應(yīng)收賬款融資、票據(jù)貼現(xiàn)、企業(yè)拆借等。（二）資本市場(chǎng)

一般而言,資本市場(chǎng)是融通長(zhǎng)期資金的場(chǎng)所,主要包括股票市場(chǎng)、債券市場(chǎng)、基金市場(chǎng)、期貨市場(chǎng)和中長(zhǎng)期信貸市場(chǎng)等,其融通的資金主要滿足企業(yè)擴(kuò)大再生產(chǎn)的資本尋求。

企業(yè)在資本市場(chǎng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)行為主要包括:發(fā)行股份并上市、發(fā)行債券、企業(yè)合并與分立、金融投資、金融風(fēng)險(xiǎn)管理、市值管理及信息披露等。第3節(jié)企業(yè)法律環(huán)境

企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)行為受特定的法律及規(guī)章制度約束與規(guī)范。在我國(guó),與企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)行為緊密相關(guān)的法律法規(guī)與制度等，如表1—8所示。與企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)行為緊密相關(guān)的法律法規(guī)與制度

法律法規(guī)與制度法律法規(guī)或制度制定或頒布機(jī)構(gòu)生效時(shí)間規(guī)范、調(diào)整的關(guān)系《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)2000年7月1日實(shí)施，2017年11月修訂會(huì)計(jì)工作最高行為準(zhǔn)則《中華人民共和國(guó)公司法》全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)2006年1月1日實(shí)施，2018、

2023修訂對(duì)公司行為（含財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)行為）的規(guī)范與調(diào)整《中華人民共和國(guó)證券法》全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)1999年7月1日實(shí)施，2019年12月2修訂規(guī)范公司證券發(fā)行和交易行為（含財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)行為）《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》、《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》、《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》等18個(gè)法律或條例全國(guó)人民代表大會(huì)及其常務(wù)委員會(huì)、國(guó)務(wù)院企業(yè)所得稅法:2008年1月1日起施行，2018年12月修訂；個(gè)人所得稅法:2011年9月1日起施行，2018年8月修訂；增值稅暫行條例:2009年1月1日起施行，2017年10月修訂。規(guī)范各相關(guān)納稅人行為《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)1994年1月1日對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行為的管理與規(guī)范《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》國(guó)家財(cái)政部擬定,國(guó)務(wù)院審批2007年1月1日企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作必須遵循的基本原則《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》國(guó)家財(cái)政部2013年1月1日規(guī)范小企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告行為《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》國(guó)家財(cái)政部1996年6月17日實(shí)施，2019年修訂強(qiáng)化會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作管理地方會(huì)計(jì)法規(guī)地方人大及其常務(wù)委員會(huì)

根據(jù)國(guó)家法律、結(jié)合地方特點(diǎn)制定的實(shí)施細(xì)則企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的持續(xù)修訂、更新

2014年,國(guó)家財(cái)政部（以下簡(jiǎn)稱“財(cái)政部”）相繼對(duì)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)——金融工具列報(bào)》進(jìn)行了修訂,并發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)——公允價(jià)值計(jì)量》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第40號(hào)——合營(yíng)安排》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第41號(hào)——在其他主體中權(quán)益的披露》等三項(xiàng)具體準(zhǔn)則。

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的持續(xù)修訂、更新

2017年，財(cái)政部發(fā)布了《關(guān)于印發(fā)修訂<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量>的通知》（財(cái)會(huì)〔2017〕7號(hào)）、《關(guān)于印發(fā)修訂<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第23號(hào)——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移>的通知》（財(cái)會(huì)〔2017〕8號(hào)）、《關(guān)于印發(fā)修訂<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第24號(hào)——套期會(huì)計(jì)>的通知》（財(cái)會(huì)〔2017〕9號(hào)）、《關(guān)于印發(fā)<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第42號(hào)——持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)、處置組和終止經(jīng)營(yíng)>的通知》（財(cái)會(huì)〔2017〕13號(hào)）、《關(guān)于印發(fā)修訂<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)——金融工具列報(bào)>的通知》（財(cái)會(huì)〔2017〕14號(hào)）、《關(guān)于印發(fā)<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助>的通知》（財(cái)會(huì)〔2017〕15號(hào)）、《關(guān)于修訂印發(fā)<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入>的通知》（財(cái)會(huì)〔2017〕22號(hào)）及六項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的持續(xù)修訂、更新

2018年以來，財(cái)政部又發(fā)布了《關(guān)于印發(fā)<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃>的通知》（財(cái)會(huì)〔2018〕35號(hào)）、《關(guān)于印發(fā)修訂<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換>的通知》（財(cái)會(huì)〔2019〕8號(hào)）、《關(guān)于印發(fā)<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組>的通知》(財(cái)會(huì)[2019]9號(hào))。

可以預(yù)見，企業(yè)業(yè)務(wù)模式在變化，政府監(jiān)管方式在優(yōu)化，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論研究在深化，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同在強(qiáng)化，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)法規(guī)制度的修訂、增補(bǔ)、刪減永遠(yuǎn)在路上。第4節(jié)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)行為的階段性特征

一、企業(yè)注冊(cè)(開辦)環(huán)節(jié)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)行為

(一)資本金的籌措與驗(yàn)證

一切商業(yè)活動(dòng)都需要本錢。企業(yè)開辦之初的一項(xiàng)重要工作就是資本金的籌措。按照現(xiàn)行規(guī)定,一些資本金需求量大、風(fēng)險(xiǎn)高的行業(yè)，如銀行、證券、保險(xiǎn)、投資、租賃、消費(fèi)金融、涉外勞務(wù)合作等，企業(yè)應(yīng)委托中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)出資人的資本金進(jìn)行驗(yàn)證,取得驗(yàn)資報(bào)告后,方可辦理營(yíng)業(yè)執(zhí)照,開業(yè)經(jīng)營(yíng)。

出資人約定、政府批準(zhǔn)可以分次注資時(shí),也可先領(lǐng)取營(yíng)業(yè)執(zhí)照,再辦理資本金投入、驗(yàn)證事項(xiàng)。

如上文所述,為進(jìn)一步降低市場(chǎng)準(zhǔn)入門檻,政府關(guān)于企業(yè)資本金繳交及驗(yàn)證的規(guī)定呈現(xiàn)逐步放松的趨勢(shì)。營(yíng)業(yè)執(zhí)照與印章(二)營(yíng)業(yè)執(zhí)照的取得

企業(yè)持驗(yàn)資報(bào)告、章程或契約、營(yíng)業(yè)場(chǎng)地證明等資料到政府市場(chǎng)管理部門辦理營(yíng)業(yè)執(zhí)照,依法進(jìn)入市場(chǎng)。(三)法人、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)負(fù)責(zé)人印鑒刻制與備案

企業(yè)法人（或負(fù)責(zé)人）、財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人及公司印鑒均應(yīng)在公安部門備案,方可受到法律保護(hù)。(四)開立賬戶(1)基本存款賬戶

基本存款賬戶是企業(yè)辦理日常結(jié)算及現(xiàn)金支取的賬戶,按照規(guī)定,企業(yè)發(fā)放工資、獎(jiǎng)金等需要支取的現(xiàn)金,只能通過基本存款賬戶辦理。一個(gè)企業(yè)只能有一個(gè)基本存款賬戶。(2)一般存款賬戶

一般存款賬戶是企業(yè)為了業(yè)務(wù)方便在銀行或金融機(jī)構(gòu)開立的基本存款賬戶以外的賬戶,該類賬戶主要用于銀行借款的轉(zhuǎn)存以及與開立基本存款賬戶的企業(yè)不在同一地點(diǎn)的附屬非獨(dú)立核算的單位開立的賬戶。按規(guī)定,企業(yè)可以通過一般存款賬戶辦理轉(zhuǎn)賬結(jié)算和現(xiàn)金繳存,但不得支取現(xiàn)金。(四)開立賬戶(3)臨時(shí)存款賬戶

臨時(shí)存款賬戶是因企業(yè)臨時(shí)業(yè)務(wù)活動(dòng)需要而開立的暫時(shí)性賬戶,企業(yè)可以通過此類賬戶辦理轉(zhuǎn)賬結(jié)算以及按照現(xiàn)金管理的規(guī)定辦理現(xiàn)金收付。(4)專用存款賬戶

專用存款賬戶是企業(yè)因特定用途需要開立的賬戶,如專門用于納稅申報(bào)等。開戶條件及程序(1)營(yíng)業(yè)執(zhí)照或工商管理部門核準(zhǔn)的公司名稱登記文件;(2)企業(yè)代碼證書(由質(zhì)量檢驗(yàn)檢疫及技術(shù)監(jiān)督局或其派出機(jī)構(gòu)頒發(fā));(3)稅務(wù)登記證(由國(guó)家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局頒發(fā));(4)驗(yàn)資報(bào)告(由會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具);(5)當(dāng)?shù)厝嗣胥y行出具的準(zhǔn)許開立基本賬戶的批文;(6)企業(yè)公章、負(fù)責(zé)人印章及公安部門出具的印章卡;(7)若開立外幣賬戶,需經(jīng)外匯管理部門審批,并接受年檢。

?政府為簡(jiǎn)便企業(yè)辦證程序,已推出“三證合一”、“五證合一”等措施。啟用會(huì)計(jì)賬簿

公司制企業(yè)一般為多賬簿的核算系統(tǒng)。企業(yè)應(yīng)按要求設(shè)置賬簿體系(Systemofthebooking,SOB)(見圖1—4)。會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置與會(huì)計(jì)人員配置

企業(yè)應(yīng)根據(jù)組織形式、治理結(jié)構(gòu)、經(jīng)營(yíng)性質(zhì)及規(guī)模,本著效率、成本、專業(yè)、規(guī)范的原則,設(shè)置會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu),配置會(huì)計(jì)人員,制定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度。二、企業(yè)運(yùn)行環(huán)節(jié)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)行為(一)編制財(cái)務(wù)預(yù)算

企業(yè)財(cái)會(huì)部門應(yīng)協(xié)同營(yíng)銷、人力資源、采購(gòu)、研發(fā)、生產(chǎn)等部門制定全面的財(cái)務(wù)預(yù)算,確定年度運(yùn)行目標(biāo)(見圖1—5)，并在財(cái)務(wù)年度結(jié)束后對(duì)預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行分析，考察企業(yè)在成本控制、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)等方面的績(jī)效，為制定下一年度財(cái)務(wù)預(yù)算奠定基礎(chǔ)。二、企業(yè)運(yùn)行環(huán)節(jié)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)行為(二)日常會(huì)計(jì)核算與信息披露

企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員應(yīng)根據(jù)企業(yè)的組織形式、經(jīng)營(yíng)規(guī)模等方面的實(shí)際情況,設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)核算流程,根據(jù)實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，填制會(huì)計(jì)憑證，登記會(huì)計(jì)帳簿，編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告,履行信息披露義務(wù)。(三)納稅申報(bào)與籌劃

企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員應(yīng)根據(jù)企業(yè)的組織形式、行業(yè)特點(diǎn)、經(jīng)營(yíng)規(guī)模、盈利模式等確定稅種、稅負(fù)及申報(bào)、繳納時(shí)間。在現(xiàn)有法律框架下進(jìn)行稅務(wù)籌劃,節(jié)約成本,開辟財(cái)源。(四)投融資計(jì)劃制定與實(shí)施

企業(yè)投融資行為是企業(yè)的重大經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員應(yīng)參與其可行性論證、資源配置、績(jī)效評(píng)價(jià)等所有過程。從企業(yè)經(jīng)營(yíng)的現(xiàn)實(shí)情況來看,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員在這些過程中的參與程度、貢獻(xiàn)大小,往往是衡量其自身價(jià)值高低以及能否與企業(yè)共同成長(zhǎng)的重要因素。二、企業(yè)運(yùn)行環(huán)節(jié)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)行為(五)員工激勵(lì)計(jì)劃制定與實(shí)施

員工激勵(lì)計(jì)劃是現(xiàn)代企業(yè)制度下常見的企業(yè)行為,將對(duì)企業(yè)的長(zhǎng)期發(fā)展產(chǎn)生重大影響,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員應(yīng)在激勵(lì)規(guī)劃、方案設(shè)計(jì)、執(zhí)行過程中發(fā)揮重要作用。(六)分配計(jì)劃制定與實(shí)施

企業(yè)所有經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的最終目標(biāo)是分配,既包括對(duì)員工（薪酬、福利、激勵(lì)）的分配,又包括對(duì)股東(出資人)的分配,還包括對(duì)國(guó)家(稅收)的分配。對(duì)分配與否、分配多少、分配方式、分配時(shí)機(jī)等企業(yè)分配政策各要素的分析與決策，已成為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的高端業(yè)務(wù)。(七)特殊事項(xiàng)的應(yīng)對(duì)

在企業(yè)發(fā)展過程中,可能發(fā)生法律訴訟、政府接管、合并與分立、債務(wù)重組甚至破產(chǎn)與清算的情況。這就要求企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員既要具備較高的專業(yè)技能,及時(shí)、準(zhǔn)確處理復(fù)雜的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問題,又要具備較高的心理素質(zhì)和應(yīng)變能力,以使自己在企業(yè)發(fā)生重大事件時(shí)處于主動(dòng)地位。致謝詞

感謝垂注

敬請(qǐng)指正！第2章金融工具與套期會(huì)計(jì)本章依據(jù)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第23號(hào)——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第24號(hào)——套期會(huì)計(jì)》《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)——金融工具列報(bào)》

企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的“金融化”傾向或趨勢(shì)

為數(shù)眾多的企業(yè)：

通過發(fā)行股票、債券籌措營(yíng)運(yùn)資金

通過證券投資等理財(cái)活動(dòng)賺取投資收益

通過對(duì)資產(chǎn)收益（或現(xiàn)金流量）的證券化提升資產(chǎn)的流動(dòng)性

通過特定的合約安排防范經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中商品價(jià)格、利率、匯率變動(dòng)帶來的風(fēng)險(xiǎn)

通過并購(gòu)、重組、分立實(shí)現(xiàn)既定的戰(zhàn)略目標(biāo)

通過授予股份，對(duì)管理層或其他員工進(jìn)行激勵(lì)，等等?！髽I(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的延伸：以金融工具（基礎(chǔ)金融工具和衍生金融工具）的精確運(yùn)用為手段，以金融市場(chǎng)的有效運(yùn)行為載體——企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的擴(kuò)展：金融工具的運(yùn)用、管理、核算與披露第1節(jié)金融工具會(huì)計(jì)概述一、金融工具的定義

在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》中，金融工具是指形成一方的金融資產(chǎn)并形成其他方的金融負(fù)債或權(quán)益工具的合同。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)所發(fā)行金融工具的合同條款及其所反映的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)而非僅以法律形式，在初始確認(rèn)時(shí)將該金融工具或其組成部分分類為金融資產(chǎn)、金融負(fù)債或權(quán)益工具。

金融工具

甲公司購(gòu)買乙公司發(fā)行的股票時(shí)，甲公司是股票投資，形成一項(xiàng)金融資產(chǎn)；乙公司發(fā)行股票，是以股權(quán)換取資金，即權(quán)益（股權(quán)）融資，應(yīng)計(jì)入股東權(quán)益類科目。這里的“股票”，就是一種合同或契約，就是金融工具，且是權(quán)益類金融工具。

甲公司購(gòu)買乙公司發(fā)行的債券時(shí)，甲公司是債券投資者（債權(quán)人），形成一項(xiàng)金融資產(chǎn)；乙公司發(fā)行債券，是債務(wù)人，是負(fù)債融資，形成一項(xiàng)金融負(fù)債。這里的“債券”也是一種合同或契約，也是金融工具，且是債務(wù)類金融工具。

企業(yè)發(fā)生的應(yīng)交稅費(fèi)，是企業(yè)依據(jù)稅收法規(guī)應(yīng)承擔(dān)的義務(wù)，不是以合同為基礎(chǔ)的義務(wù)，雖然它是負(fù)債，但不是金融工具，不構(gòu)成金融負(fù)債。（一）金融資產(chǎn)

1.金融資產(chǎn)的概念

金融資產(chǎn)，是指企業(yè)持有的現(xiàn)金、其他方的權(quán)益工具（例如購(gòu)入其他企業(yè)發(fā)行的股票）以及符合下列條件之一的資產(chǎn)：

條件1.從其他方收取現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同權(quán)利。

例如，企業(yè)經(jīng)營(yíng)過程中形成的銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、債權(quán)投資，金融機(jī)構(gòu)發(fā)放的貸款等，都具有向其他方（債務(wù)人）收取現(xiàn)金（本金、利息）的權(quán)利，均屬于金融資產(chǎn)。再如，預(yù)付賬款不是金融資產(chǎn)，因其產(chǎn)生的未來經(jīng)濟(jì)利益是商品或服務(wù)，不是收取現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的權(quán)利。

金融資產(chǎn)的特點(diǎn)

金融資產(chǎn)具有“合同權(quán)利”。但凡“合同”，通常都涉及交易雙方，企業(yè)金融資產(chǎn)的價(jià)值通常都會(huì)受交易對(duì)方財(cái)務(wù)狀況及市場(chǎng)因素的影響。例如，企業(yè)應(yīng)收賬款的價(jià)值就會(huì)受債務(wù)人財(cái)務(wù)狀況、償付貨款狀況的影響。又如，企業(yè)購(gòu)入另一企業(yè)發(fā)行的股票、計(jì)入金融資產(chǎn)后，其價(jià)值也會(huì)受發(fā)行股票企業(yè)財(cái)務(wù)狀況及金融市場(chǎng)環(huán)境的影響。

企業(yè)的其他資產(chǎn)，例如機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)，就不具有“合同權(quán)利”，自企業(yè)購(gòu)入或建造固定資產(chǎn)后，供企業(yè)自用，不再涉及交易對(duì)方，其未來的價(jià)值基本上取決于企業(yè)自身對(duì)該資產(chǎn)的使用狀況。

金融資產(chǎn)區(qū)別于其他資產(chǎn)的另一個(gè)特點(diǎn)是，金融資產(chǎn)的取得、處置，通常都發(fā)生于金融市場(chǎng)（資金市場(chǎng)或資本市場(chǎng)），而固定資產(chǎn)等其他資產(chǎn)的取得、處置，通常主要發(fā)生于產(chǎn)品市場(chǎng),或稱實(shí)體經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)。

金融資產(chǎn)的條件

條件2.在潛在有利條件下，與其他方交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同權(quán)利。

【例2-1】2017年2月1日甲公司支付5000元從乙公司購(gòu)入一項(xiàng)看漲期權(quán)合同（如認(rèn)股權(quán)證等），該合同要求乙公司承擔(dān)一項(xiàng)交付義務(wù)，承諾甲公司具有可在2018年1月31日以每股102元的價(jià)格回購(gòu)本公司股票1000股的權(quán)利。假定2018年1月31日該股票的每股市價(jià)為104元。如果甲公司選擇到期行權(quán)，該合同將以現(xiàn)金凈額結(jié)算。請(qǐng)分析甲公司的業(yè)務(wù)性質(zhì)及賬務(wù)處理。

【例2-1】

【解析】

（1）甲公司到期行權(quán)，該合同將以現(xiàn)金凈額結(jié)算。結(jié)算時(shí)甲公司應(yīng)向乙公司交付102000元（102×1000），乙公司則應(yīng)向甲公司交付104000元（104×1000），甲公司將按凈額收取2000元，意味著甲公司行權(quán)是有利的，使其具有按股票市價(jià)大于行權(quán)價(jià)之差計(jì)算的向乙公司收取現(xiàn)金凈額的權(quán)利，符合金融資產(chǎn)定義中條件2，因此，應(yīng)將購(gòu)入的期權(quán)合約（衍生工具）確認(rèn)為金融資產(chǎn)。（2）會(huì)計(jì)處理如下：借：衍生工具——看漲期權(quán)5000貸：銀行存款5000金融資產(chǎn)的條件

條件3.將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的非衍生工具合同，且企業(yè)根據(jù)該合同將收到可變數(shù)量的自身權(quán)益工具。

【例2-2】甲公司是上市公司，曾經(jīng)發(fā)行普通股股票1000萬股，乙公司通過網(wǎng)下配售方式購(gòu)入50萬股。之后，甲公司借給乙公司100萬元，合同約定乙公司將來用持有的甲公司股票償還。請(qǐng)分析甲公司賬務(wù)處理特點(diǎn)。

【解析】

在企業(yè)實(shí)務(wù)中，本例的合理性表現(xiàn)在兩個(gè)方面：甲公司借給乙公司的100萬元，實(shí)際上是回購(gòu)乙公司持有的甲公司股票的資金；對(duì)乙公司而言，實(shí)際上是以持有的甲公司股票為質(zhì)押，取得一筆貸款，并承諾以持有的股票償還。

這種情況下，乙公司100萬元借款到期時(shí)用來償還的股票數(shù)量是可變的。甲公司股價(jià)高，乙公司償還股票的數(shù)量就少，反之就多。甲公司應(yīng)依據(jù)上述條件將借款合同確認(rèn)為金融資產(chǎn)，收到乙公司償還的股票時(shí)，借記“庫(kù)存股”等科目。金融資產(chǎn)的條件

條件4.將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的衍生工具合同，但以固定數(shù)量的自身權(quán)益工具交換固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的衍生工具合同除外。

其中，企業(yè)自身權(quán)益工具不包括應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)——金融工具列報(bào)》分類為權(quán)益工具的可回售工具或發(fā)行方僅在清算時(shí)才有義務(wù)向另一方按比例交付其凈資產(chǎn)的金融工具，也不包括本身就要求在未來收取或交付企業(yè)自身權(quán)益工具的合同?！纠?-3】

2017年2月1日甲公司支付5000元從乙公司購(gòu)入一項(xiàng)看漲期權(quán)合同，該合同約定乙公司應(yīng)承擔(dān)一項(xiàng)交付義務(wù)，承諾甲公司具有在2018年1月31日以每股102元的價(jià)格回購(gòu)本公司股票1000股的權(quán)利。假定2018年1月31日該股票的每股市價(jià)為104元。如果甲公司到期行權(quán)，該合同將以普通股凈額結(jié)算。請(qǐng)分析甲公司購(gòu)入看漲期權(quán)合同的性質(zhì)及賬務(wù)處理特點(diǎn)。【解析】

（1）合同性質(zhì)

從合同規(guī)定的結(jié)算方式來看，以普通股凈額結(jié)算，乙公司實(shí)際向甲公司交付普通股數(shù)量約為19.2（2000/104）股，因交付的普通股數(shù)量須為整數(shù)，實(shí)際交付19股，余下的金額24元（2000－19×104）將以現(xiàn)金支付?！纠?-3】

由于看漲期權(quán)合同是衍生工具，且合同將來用于結(jié)算的股票數(shù)量不確定，甲公司收到的是可變數(shù)量的自身權(quán)益工具，符合金融資產(chǎn)定義的條件4，因此甲公司應(yīng)將購(gòu)入的期權(quán)確認(rèn)為金融資產(chǎn)。（2）會(huì)計(jì)處理借：衍生工具——看漲期權(quán)5000貸：銀行存款5000【例2-4】

2017年2月1日甲公司支付5000元從乙公司購(gòu)入一項(xiàng)看漲期權(quán)合同，該合同約定乙公司應(yīng)承擔(dān)一項(xiàng)交付義務(wù)，承諾甲公司擁有可在2018年1月31日以每股102元的價(jià)格回購(gòu)本公司股票1000股的權(quán)利。假定2018年1月31日該股票的每股市價(jià)為104元。

如果甲公司到期行權(quán)，該合同將以普通股總額結(jié)算。請(qǐng)分析甲公司購(gòu)入看漲期權(quán)合同的性質(zhì)及賬務(wù)處理特點(diǎn)?！纠?-4】

【解析】（1）合同性質(zhì)從合同規(guī)定的結(jié)算方式來看，以普通股總額結(jié)算，意味著結(jié)算時(shí)甲公司應(yīng)支付固定金額現(xiàn)金收取固定數(shù)量的本公司股票，即：甲公司應(yīng)向乙公司交付102000元，乙公司則應(yīng)向甲公司交付1000股甲公司股票，是“以固定數(shù)量的自身權(quán)益工具交換固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的衍生工具合同”，因此，甲公司購(gòu)入的看漲期權(quán)不符合金融資產(chǎn)的定義，不能確認(rèn)為金融資產(chǎn)，應(yīng)確認(rèn)為權(quán)益工具（沖減）。（2）會(huì)計(jì)處理借：其他權(quán)益工具——看漲期權(quán)5000貸：銀行存款50002.企業(yè)管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式與金融資產(chǎn)分類

企業(yè)管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式，是指企業(yè)如何管理其金融資產(chǎn)以產(chǎn)生現(xiàn)金流量。業(yè)務(wù)模式?jīng)Q定企業(yè)所管理金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的來源是收取合同現(xiàn)金流量、出售金融資產(chǎn)還是兩者兼有。

企業(yè)確定其管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式時(shí)，應(yīng)當(dāng)注意以下方面：（1）企業(yè)應(yīng)當(dāng)在金融資產(chǎn)組合的層次上確定管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式，而不必按照單個(gè)金融資產(chǎn)逐項(xiàng)確定業(yè)務(wù)模式。（2）企業(yè)應(yīng)當(dāng)以關(guān)鍵管理人員決定的對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行管理的特定業(yè)務(wù)目標(biāo)為基礎(chǔ)，確定管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式。（3）企業(yè)應(yīng)當(dāng)以客觀事實(shí)為依據(jù)，確定管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式，不得以按照合理預(yù)期不會(huì)發(fā)生的情形為基礎(chǔ)確定?，F(xiàn)金流量實(shí)現(xiàn)方式與評(píng)估業(yè)務(wù)模式時(shí)的預(yù)期的差異

應(yīng)該注意的是，如果金融資產(chǎn)實(shí)際現(xiàn)金流量的實(shí)現(xiàn)方式不同于評(píng)估業(yè)務(wù)模式時(shí)的預(yù)期（如企業(yè)出售的金融資產(chǎn)數(shù)量超出或少于在對(duì)資產(chǎn)做出分類時(shí)的預(yù)期），只要企業(yè)在評(píng)估業(yè)務(wù)模式時(shí)已經(jīng)考慮了當(dāng)時(shí)所有可獲得的相關(guān)信息，這一差異不構(gòu)成企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的前期差錯(cuò)，也不改變企業(yè)在該業(yè)務(wù)模式下持有的剩余金融資產(chǎn)的分類（即不需要重分類）。但是，企業(yè)在評(píng)估新的金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮這些信息。金融資產(chǎn)分類金融資產(chǎn)

合同現(xiàn)金流量特征金融工具類型業(yè)務(wù)模式核算科目會(huì)計(jì)處理特點(diǎn)第一類按攤余成本計(jì)量本金+利息債務(wù)工具收取本金和利息應(yīng)收賬款、貸款、債權(quán)投資等實(shí)際利率法+攤余成本+減值第二類公允價(jià)值計(jì)量、價(jià)值變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益本金+利息債務(wù)工具收取本金和利息以及出售其他債權(quán)投資、其他權(quán)益工具投資（指定的）實(shí)際利率法+公允價(jià)值+減值第三類公允價(jià)值計(jì)量、價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益以上兩類之外的情形債務(wù)工具、權(quán)益工具以上兩類之外的情形交易性金融資產(chǎn)、衍生工具等公允價(jià)值+公允價(jià)值變動(dòng)損益教材【例2-5】、【例2-6】、【例2-7】3.金融資產(chǎn)分類的特殊規(guī)定——非交易性權(quán)益工具投資的會(huì)計(jì)處理

依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，企業(yè)可以將非交易性權(quán)益工具投資在初始確認(rèn)時(shí)指定（Designation）為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，且該指定一經(jīng)做出，不得撤銷。

此種情況下，企業(yè)以“其他權(quán)益工具投資”科目進(jìn)行核算；不需對(duì)該資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備；除了獲得的股利（明確代表投資成本部分收回的股利除外）計(jì)入當(dāng)期損益外，其他相關(guān)的利得和損失（包括以外幣計(jì)價(jià)時(shí)的匯兌損益）均應(yīng)當(dāng)計(jì)入其他綜合收益；當(dāng)其終止確認(rèn)時(shí)，持有期間計(jì)入其他綜合收益的累計(jì)利得或損失應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入留存收益?！纠?-8】

2017年8月16日媒體報(bào)道，央企“中國(guó)聯(lián)通”宣布了傳聞已久的混改方案：“中國(guó)聯(lián)通”A股上市公司作為混合所有制改革平臺(tái)，將向民營(yíng)企業(yè)籌集資本共計(jì)780億元?；ヂ?lián)網(wǎng)平臺(tái)企業(yè)巨頭“百度”、“阿里巴巴”、“騰訊”和“京東”積極響應(yīng)，紛紛入股。作為戰(zhàn)略投資者，“騰訊”投資110億元，占“中國(guó)聯(lián)通”全部股份的5.21%；“百度”投資70億元，占3.31%；“阿里巴巴”投資43.3億元，占2.05%；“京東”投資50億元，占2.36%。請(qǐng)依據(jù)以上信息，分析“阿里巴巴”等企業(yè)關(guān)于本次投資的會(huì)計(jì)核算思路。【例2-8】【解析】（1）“阿里巴巴”等企業(yè)本次投資后，持有了“中國(guó)聯(lián)通”若干比例的股份，因此，在沒有其他約定情況下，本次投資是權(quán)益工具投資。（2）“阿里巴巴”等企業(yè)本次投資是戰(zhàn)略投資，而不是財(cái)務(wù)投資，目的是與“中國(guó)聯(lián)通”結(jié)為長(zhǎng)期業(yè)務(wù)合作伙伴，不是為了短期內(nèi)賺取價(jià)差而隨時(shí)出售持有的股份，因此，本次投資是非交易性的權(quán)益工具投資，不應(yīng)記入“交易性金融資產(chǎn)”。（3）“阿里巴巴”等企業(yè)雖準(zhǔn)備長(zhǎng)期持股，但持股比例較低，未達(dá)到對(duì)“中國(guó)聯(lián)通”實(shí)施控制、共同控制或重大影響的程度，因此，本次投資不應(yīng)記入“長(zhǎng)期股權(quán)投資”?！纠?-8】（4）由于本次投資是權(quán)益工具投資，且未來的現(xiàn)金流量不是收取本金、利息或出售兼而有之，因此，本次投資也不應(yīng)記入“其他債權(quán)投資”。

綜合以上情況，上述企業(yè)只能將本次投資“指定”為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)。

此種情況下，“阿里巴巴”等企業(yè)在持有股份期間，應(yīng)將取得的“中國(guó)聯(lián)通”的現(xiàn)金股利計(jì)入投資收益，將持有股份的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益，以后出售持有的股份時(shí)，將價(jià)差計(jì)入投資收益，將持有期間形成的其他綜合收益轉(zhuǎn)入留存收益。類似的情形——風(fēng)險(xiǎn)投資機(jī)構(gòu)的投資

上一章述及的風(fēng)險(xiǎn)投資機(jī)構(gòu)（VC）對(duì)新創(chuàng)企業(yè)等的投資，其會(huì)計(jì)處理思路與本例類似。風(fēng)險(xiǎn)投資機(jī)構(gòu)以分散投資為策略，不訴求過高的股份比例，不追求短期內(nèi)的股份出售價(jià)差收益，旨在通過資金的注入，使得被投資企業(yè)未來一個(gè)時(shí)期能夠較好成長(zhǎng)、發(fā)展并順利上市，籍此在資本市場(chǎng)（諸如我國(guó)的創(chuàng)業(yè)板、科創(chuàng)板，美國(guó)的納斯達(dá)克等）高價(jià)出售股份實(shí)現(xiàn)退出并獲取巨額投資回報(bào)。

當(dāng)然，被投資的新創(chuàng)企業(yè)自身具有較高的風(fēng)險(xiǎn)，其發(fā)展?fàn)顩r也可能不及預(yù)期，上市目標(biāo)遙遙無期，此時(shí)風(fēng)險(xiǎn)投資機(jī)構(gòu)就難以出售股份實(shí)現(xiàn)退出?？梢姡L(fēng)險(xiǎn)投資機(jī)構(gòu)的投資，具有非交易性權(quán)益工具投資的典型特征。（二）金融負(fù)債1.金融負(fù)債的概念金融負(fù)債是指企業(yè)基于金融工具（合同）的下列負(fù)債：（1）向其他方交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)，如應(yīng)付賬款、應(yīng)付債券等。（2）在潛在不利條件下，與其他方交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù)，如向某企業(yè)提供財(cái)務(wù)擔(dān)保等。（3）將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的非衍生工具合同，且企業(yè)根據(jù)該合同將交付可變數(shù)量的自身權(quán)益工具，如企業(yè)發(fā)行的可轉(zhuǎn)換債券等。（4）將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的衍生工具合同，但以固定數(shù)量的自身權(quán)益工具交換固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的衍生工具合同除外，詳見下文“二、金融負(fù)債與權(quán)益工具的區(qū)分”的相關(guān)分析。準(zhǔn)確地理解金融負(fù)債概念

金融負(fù)債是一種合同義務(wù)，會(huì)形成另一方金融資產(chǎn)，且需要用現(xiàn)金或者其他金融資產(chǎn)等償還，如應(yīng)付債券、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、長(zhǎng)期應(yīng)付款等。

預(yù)收的銷售款項(xiàng)產(chǎn)生的負(fù)債，將來是用存貨等償還的，因此不屬于金融負(fù)債；

上文提及的應(yīng)交稅費(fèi)，不是企業(yè)的合同義務(wù)，因此不屬于金融負(fù)債；

按照勞動(dòng)合同約定應(yīng)支付職工的工資，即應(yīng)付職工薪酬，以及按照產(chǎn)品質(zhì)量保證承諾預(yù)計(jì)的保修費(fèi)，即預(yù)計(jì)負(fù)債，除了用現(xiàn)金償還以外，也可以用非現(xiàn)金資產(chǎn)償還，且未形成另一方的金融資產(chǎn)，故也不屬于金融負(fù)債。2.金融負(fù)債的分類

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》采用排除法對(duì)金融負(fù)債進(jìn)行分類：“除下列各項(xiàng)外，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將金融負(fù)債分類為以攤余成本計(jì)量的金融負(fù)債”。（1）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債，包括交易性金融負(fù)債（含屬于金融負(fù)債的衍生工具）和指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債。例如，企業(yè)通過中國(guó)銀行間市場(chǎng)交易商協(xié)會(huì)平臺(tái)發(fā)行短期融資票據(jù)等。

應(yīng)該注意的是，在非同一控制下的企業(yè)合并中，企業(yè)作為購(gòu)買方確認(rèn)的或有對(duì)價(jià)形成金融負(fù)債的，該金融負(fù)債也應(yīng)當(dāng)按照以公允價(jià)值計(jì)量且其價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益（詳見第10章）。

2.金融負(fù)債的分類

（2）金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移不符合終止確認(rèn)條件或繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)所形成的金融負(fù)債。

例如，企業(yè)以應(yīng)收賬款抵押、出售方式進(jìn)行融資（保理業(yè)務(wù)）、以具有追索權(quán)的應(yīng)收票據(jù)向銀行貼現(xiàn)取得資金，以及銀行機(jī)構(gòu)出售信貸資產(chǎn)時(shí)可能存在的情形。

（3）部分財(cái)務(wù)擔(dān)保合同，以及不屬于以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債的以低于市場(chǎng)利率貸款的貸款承諾。（三）權(quán)益工具

權(quán)益工具是指能證明擁有某個(gè)企業(yè)在扣除所有負(fù)債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的合同，即擁有對(duì)企業(yè)凈資產(chǎn)的所有權(quán)合同。

在同時(shí)滿足下列條件的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將發(fā)行的金融工具分類為權(quán)益工具：1.該金融工具應(yīng)當(dāng)不包括交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)給其他方，或在潛在不利條件下與其他方交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù)。例如，企業(yè)以發(fā)行股票方式融資時(shí)，通常就不具有向股東（股票認(rèn)購(gòu)者）償還認(rèn)購(gòu)股票款項(xiàng)的義務(wù)，股東對(duì)發(fā)行方的凈資產(chǎn)擁有所有權(quán)。（三）權(quán)益工具

2.將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具結(jié)算該金融工具。如為非衍生工具，該金融工具應(yīng)當(dāng)不包括交付可變數(shù)量的自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的合同義務(wù)；如為衍生工具，企業(yè)只能通過以固定數(shù)量的自身權(quán)益工具交換固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)結(jié)算該金融工具。其中，企業(yè)自身權(quán)益工具不包括應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)——金融工具列報(bào)》分類為權(quán)益工具的特殊金融工具（例如，某些開放式基金的可隨時(shí)贖回的基金份額），也不包括本身就要求在未來收取或交付企業(yè)自身權(quán)益工具的合同。

典型的權(quán)益工具有：企業(yè)發(fā)行的普通股、優(yōu)先股（不含可贖回的優(yōu)先股）、認(rèn)股權(quán)證、股票期權(quán)等。二、金融負(fù)債與權(quán)益工具的區(qū)分

對(duì)投資方而言，無論持有的是債務(wù)工具還是權(quán)益工具，在會(huì)計(jì)處理方面都僅涉及資產(chǎn)類科目。對(duì)發(fā)行方或融資方而言，需要視具體情況在負(fù)債類、權(quán)益類科目中做出選擇。

企業(yè)在判斷一項(xiàng)金融工具是否應(yīng)劃分為金融負(fù)債或權(quán)益工具時(shí)，應(yīng)當(dāng)以相關(guān)合同條款及其所反映的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)而非僅以法律形式為依據(jù)，企業(yè)不應(yīng)僅依據(jù)政府監(jiān)管規(guī)定或工具名稱進(jìn)行劃分。

有些金融工具（如企業(yè)發(fā)行的某些優(yōu)先股、可轉(zhuǎn)換債券等）可能既有權(quán)益工具的特征，又有金融負(fù)債的特征。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)全面細(xì)致地分析此類金融工具各組成部分的合同條款，以確定其顯示的是金融負(fù)債還是權(quán)益工具的特征，并進(jìn)行整體評(píng)估，以判定整個(gè)工具應(yīng)劃分為金融負(fù)債或權(quán)益工具，還是既包括負(fù)債成分，又包括權(quán)益工具成分的復(fù)合金融工具。1.分析是否存在無條件地避免交付現(xiàn)金或其他金融

資產(chǎn)的合同義務(wù)

（1）如果企業(yè)不能無條件地避免以交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)來履行一項(xiàng)合同義務(wù)，則該合同義務(wù)符合金融負(fù)債的定義。

例如，企業(yè)發(fā)行債券時(shí)已做出承諾、未來期間無條件還本付息的情形，就是典型的金融負(fù)債?！纠?-9】

甲公司發(fā)行一項(xiàng)以面值人民幣1億元發(fā)行的優(yōu)先股，承諾每年按6%的股息率支付優(yōu)先股股息；同時(shí)該公司還發(fā)行了一項(xiàng)永續(xù)債，無固定還款期限且不可贖回、每年按6%的利率強(qiáng)制付息。請(qǐng)分析甲公司本次證券發(fā)行的業(yè)務(wù)性質(zhì)?！窘馕觥?/p>

本例中，甲公司發(fā)行的優(yōu)先股，使甲公司承擔(dān)了每年支付6%的優(yōu)先股股息，即甲公司不能無條件避免交付現(xiàn)金，則發(fā)行方承擔(dān)了未來每年支付6%股息的合同義務(wù)，該強(qiáng)制付息的合同義務(wù)應(yīng)確認(rèn)金融負(fù)債，而不應(yīng)確認(rèn)為權(quán)益工具，雖然字面上看是“股”（優(yōu)先股）。

該公司的永續(xù)債，盡管無固定還款期限且不可贖回，形式上類似股票，但由于企業(yè)承擔(dān)了以利息形式永續(xù)支付現(xiàn)金的合同義務(wù)，因此，應(yīng)確認(rèn)為金融負(fù)債。1.分析是否存在無條件地避免交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)

（2）如果企業(yè)能夠無條件地避免交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)，例如能夠根據(jù)相應(yīng)的議事機(jī)制自主決定是否支付股息（即無支付股息的義務(wù)），同時(shí)所發(fā)行的金融工具沒有到期日且合同對(duì)手沒有回售權(quán)，或雖有固定期限但發(fā)行方有權(quán)無限期遞延（即無支付本金的義務(wù)），則此類交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的結(jié)算條款不構(gòu)成金融負(fù)債。如果發(fā)放股利由發(fā)行方根據(jù)相應(yīng)的議事機(jī)制自主決定，則股利是累積股利還是非累積股利本身不影響該金融工具被分類為權(quán)益工具。【例2-10】

甲公司發(fā)行了一項(xiàng)年利率為8%、無固定還款期限、可自主決定是否支付利息的不可累積永續(xù)債，其他合同條款如下：該永續(xù)債嵌入了一項(xiàng)看漲期權(quán)，允許甲公司在發(fā)行第5年及之后以面值回購(gòu)該永續(xù)債；如果甲公司在第5年末沒有回購(gòu)該永續(xù)債，則之后的票息率增加至10%；該永續(xù)債票息在甲公司向其普通股股東支付股利時(shí)必須支付；甲公司根據(jù)相應(yīng)的議事機(jī)制能夠自主決定普通股股利的支付，該公司發(fā)行該永續(xù)債之前，多年來均支付普通股股利。假定沒有其他條款導(dǎo)致該工具分類為金融負(fù)債。

請(qǐng)依據(jù)以上信息，分析甲公司本次證券發(fā)行的業(yè)務(wù)性質(zhì)?！窘馕觥?/p>

本例中，由于甲公司能夠根據(jù)相應(yīng)的議事機(jī)制自主決定普通股股利的支付，并進(jìn)而影響永續(xù)債利息的支付，對(duì)甲公司而言，該永續(xù)債利息并未形成支付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)；盡管甲公司有可能在第5年年末行使回購(gòu)權(quán)，但是甲公司并沒有回購(gòu)的合同義務(wù)。如果沒有其他情形導(dǎo)致該工具被分類為金融負(fù)債，則該永續(xù)債應(yīng)整體被分類為權(quán)益工具，雖然字面上看是“債”（永續(xù)債）。

此外，雖然合同中存在利率跳升安排，但該安排也不構(gòu)成企業(yè)無法避免的支付義務(wù)。因此，該永續(xù)債應(yīng)確認(rèn)為權(quán)益工具。1.分析是否存在無條件地避免交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)

（3）有些金融工具雖然沒有明確地包含交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)義務(wù)的條款和條件，但有可能通過其他條款和條件間接地形成合同義務(wù)。例如，企業(yè)發(fā)行金融工具簽出的以現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)結(jié)算的期權(quán)時(shí)，就可能選擇交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)，從而形成企業(yè)的一項(xiàng)金融負(fù)債。2.分析是否通過交付固定數(shù)量的自身權(quán)益工具結(jié)算

權(quán)益工具是證明擁有企業(yè)的資產(chǎn)扣除負(fù)債后的剩余權(quán)益（即凈資產(chǎn)）的合同。對(duì)于將來須交付企業(yè)自身權(quán)益工具的金融工具，如果未來結(jié)算時(shí)交付的權(quán)益工具數(shù)量是可變的，或者收到的對(duì)價(jià)的金額是可變的，則該金融工具的結(jié)算將對(duì)其他權(quán)益工具所代表的剩余權(quán)益帶來不確定性（通過影響剩余權(quán)益總額或者稀釋其他權(quán)益工具），也就不符合權(quán)益工具的定義。（1）基于自身權(quán)益工具的非衍生工具

對(duì)于非衍生工具，如果發(fā)行方未來有義務(wù)交付可變數(shù)量的自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算，則該非衍生工具是金融負(fù)債；否則，該非衍生工具是權(quán)益工具?！纠?-11】

甲公司與乙公司簽訂的合同，可能存在以下三種不同的約定：甲公司以100萬元等值的自身權(quán)益工具償還所欠乙公司債務(wù)；甲公司以100盎司黃金等值的自身權(quán)益工具償還所欠乙公司債務(wù)；甲公司發(fā)行了名義金額人民幣100元的優(yōu)先股，合同條款規(guī)定甲公司在3年后將優(yōu)先股強(qiáng)制轉(zhuǎn)換為普通股，轉(zhuǎn)股價(jià)格為轉(zhuǎn)股日前一個(gè)工作日的該普通股市價(jià)。請(qǐng)分析其業(yè)務(wù)性質(zhì)。

【解析】

第一種情況，甲公司需償還的負(fù)債金額100萬元是固定的，但甲公司需交付的自身權(quán)益工具的數(shù)量隨著其權(quán)益工具市場(chǎng)價(jià)格的變動(dòng)而變動(dòng)。此時(shí)，甲公司發(fā)行的該金融工具應(yīng)當(dāng)劃分為金融負(fù)債。

第二種情況，甲公司需償還的負(fù)債金額隨黃金價(jià)格變動(dòng)而變動(dòng)，同時(shí)，甲公司需交付的自身權(quán)益工具的數(shù)量隨著其權(quán)益工具市場(chǎng)價(jià)格的變動(dòng)而變動(dòng)。此時(shí)，該金融工具應(yīng)當(dāng)劃分為金融負(fù)債。

第三種情況，轉(zhuǎn)股價(jià)格是變動(dòng)的，未來須交付的普通股數(shù)量是可變的，實(shí)質(zhì)可視作甲公司將在3年后使用自身普通股并按其市價(jià)履行支付優(yōu)先股每股人民幣100元的義務(wù)。此時(shí)，該強(qiáng)制可轉(zhuǎn)換優(yōu)先股整體是一項(xiàng)金融負(fù)債。

本例中，企業(yè)通過交付自身權(quán)益工具來結(jié)算合同義務(wù)，該合同屬于一項(xiàng)金融負(fù)債，而并非企業(yè)的權(quán)益工具，因?yàn)槠髽I(yè)以可變數(shù)量的自身權(quán)益工具作為合同結(jié)算方式，是現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的替代品。（2）基于自身權(quán)益工具的衍生工具

對(duì)于衍生工具，如果發(fā)行方只能通過以固定數(shù)量的自身權(quán)益工具交換固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)進(jìn)行結(jié)算（即“固定換固定”），則該衍生工具是權(quán)益工具；如果發(fā)行方以固定數(shù)量自身權(quán)益工具交換可變金額現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)，或以可變數(shù)量自身權(quán)益工具交換固定金額現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)，或在轉(zhuǎn)換價(jià)格不固定的情況下以可變數(shù)量自身權(quán)益工具交換可變金額現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)，則該衍生工具應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為衍生金融負(fù)債或衍生金融資產(chǎn)。

例如，企業(yè)發(fā)行在外的股票期權(quán)賦予了工具持有方以固定價(jià)格購(gòu)買固定數(shù)量的發(fā)行方股票的權(quán)利。該合同的公允價(jià)值可能會(huì)隨著股票價(jià)格以及市場(chǎng)利率的波動(dòng)而變動(dòng)。但是，只要該合同的公允價(jià)值變動(dòng)不影響結(jié)算時(shí)發(fā)行方可收取的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的金額，也不影響需交付的權(quán)益工具的數(shù)量，則發(fā)行方應(yīng)將該股票期權(quán)作為一項(xiàng)權(quán)益工具處理（詳見第3章）金融負(fù)債示例教材【例2—12】【例2—13】【例2—14】三、與金融工具相關(guān)的交易費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理

金融工具的交易費(fèi)用，是指可直接歸屬于購(gòu)買、發(fā)行或處置金融工具的增量費(fèi)用。增量費(fèi)用，是指企業(yè)不購(gòu)買、發(fā)行或處置金融工具就不會(huì)發(fā)生的費(fèi)用。例如，證券登記費(fèi)、承銷（保薦）費(fèi)、法律、會(huì)計(jì)、評(píng)估等專業(yè)服務(wù)費(fèi)用，以及印刷成本、印花稅等輔助性費(fèi)用。

1.與金融資產(chǎn)有關(guān)的交易費(fèi)用

（1）企業(yè)分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，初始計(jì)量時(shí)，應(yīng)將交易費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益，即沖減“投資收益”（見【例2-7】）。

（2）企業(yè)分類為其他類型的金融資產(chǎn)，初始計(jì)量時(shí)，應(yīng)將交易費(fèi)用“資本化”，計(jì)入金融資產(chǎn)取得成本（見【例2-5】、【例2-6】）。

三、與金融工具相關(guān)的交易費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理

2.與金融負(fù)債相關(guān)的交易費(fèi)用

（1）企業(yè)分類為以攤余成本計(jì)量的金融負(fù)債，初始計(jì)量時(shí)，支付給證券公司（保薦、承銷機(jī)構(gòu)）的傭金通常在籌措的債務(wù)資金中扣付，計(jì)入金融負(fù)債的初始計(jì)量金額，即“利息調(diào)整”等明細(xì)科目（見【例2-12】、【例2-14】）；會(huì)計(jì)師事務(wù)所、評(píng)估機(jī)構(gòu)、信用評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu)等收取的費(fèi)用，需另行支付，計(jì)入管理費(fèi)用。（2）企業(yè)分類為其他類型的金融負(fù)債，初始計(jì)量時(shí)，應(yīng)將交易費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益，即沖減“投資收益”（見【例2—13】）。三、與金融工具相關(guān)的交易費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理

3.與權(quán)益工具相關(guān)的交易費(fèi)用

與權(quán)益性交易相關(guān)的交易費(fèi)用可直接歸屬于權(quán)益性交易的，應(yīng)當(dāng)從權(quán)益中扣減。例如，企業(yè)以發(fā)行股票方式籌措資金時(shí)，支付給證券公司（保薦、承銷機(jī)構(gòu)）的傭金通常在籌措的權(quán)益融資金額中扣付，沖減股票發(fā)行溢價(jià)。終止的未完成權(quán)益性交易所發(fā)生的交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。三、與金融工具相關(guān)的交易費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理

例如，甲公司近日首次公開發(fā)行股份（IPO）5000萬股普通股（每股面值為1元）工作順利完成，發(fā)行價(jià)格20元/股，募集權(quán)益資金總額10億元，并在科創(chuàng)板成功上市。應(yīng)支付給某證券公司保薦、承銷費(fèi)用4000萬元，支付給會(huì)計(jì)師事務(wù)所、律師事務(wù)所、資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)服務(wù)費(fèi)用合計(jì)2000萬元。相關(guān)賬務(wù)處理應(yīng)為：借：銀行存款（或其他貨幣資金）940000000

資本公積——資本溢價(jià)（證券公司承銷費(fèi)）40000000

管理費(fèi)用——IPO審計(jì)、評(píng)估等費(fèi)用20000000

貸：股本50000000

資本公積——資本溢價(jià)950000000

如果甲公司IPO工作因各種原因終止，則支付給證券公司、會(huì)計(jì)師事務(wù)所等中介機(jī)構(gòu)的費(fèi)用，均應(yīng)計(jì)入“管理費(fèi)用”。三、與金融工具相關(guān)的交易費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理

應(yīng)該注意的是，企業(yè)發(fā)行復(fù)合金融工具（如可轉(zhuǎn)換債券、永續(xù)債等）發(fā)生的交易費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在金融負(fù)債成分和權(quán)益工具成分之間按照各自占總發(fā)行價(jià)款的比例進(jìn)行分?jǐn)偅ㄒ姟纠?—14】）。與多項(xiàng)交易相關(guān)的共同交易費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在合理的基礎(chǔ)上，采用與其他類似交易一致的方法，在各項(xiàng)交易間進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

四、金融工具的重分類1.金融資產(chǎn)的重分類

（1）導(dǎo)致金融資產(chǎn)重分類的情形

極少數(shù)情況下，企業(yè)可能會(huì)改變其管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式。此時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)所有受影響的相關(guān)金融資產(chǎn)進(jìn)行重分類。企業(yè)改變其管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式的相關(guān)情形金融資產(chǎn)業(yè)務(wù)模式變化

第一類：按攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)第二類：以公允價(jià)值計(jì)量且其價(jià)值變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)第三類：以公允價(jià)值計(jì)量且價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)第一類：按攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)

第二類：以公允價(jià)值計(jì)量且其價(jià)值變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)

第三類：以公允價(jià)值計(jì)量且價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

四、金融工具的重分類

（2）金融資產(chǎn)重分類的會(huì)計(jì)處理方法

企業(yè)對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行重分類，應(yīng)當(dāng)自重分類日起采用未來適用法進(jìn)行相關(guān)會(huì)計(jì)處理，不得對(duì)以前已經(jīng)確認(rèn)的利得、損失（包括減值損失或利得）或利息進(jìn)行追溯調(diào)整。重分類日，是指導(dǎo)致企業(yè)對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行重分類的業(yè)務(wù)模式發(fā)生變更后的首個(gè)報(bào)告期間的第一天。

應(yīng)該注意的是，如果企業(yè)管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式?jīng)]有發(fā)生變更，而金融資產(chǎn)的條款發(fā)生變更但未導(dǎo)致終止確認(rèn)時(shí)，不允許重分類。如果金融資產(chǎn)條款發(fā)生變更導(dǎo)致金融資產(chǎn)終止確認(rèn)的，不屬于重分類，企業(yè)應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)原金融資產(chǎn)，同時(shí)按照變更后的條款確認(rèn)一項(xiàng)新金融資產(chǎn)。四、金融工具的重分類

2.金融負(fù)債的重分類

企業(yè)承擔(dān)金融負(fù)債時(shí)，還本付息是其必須履行的義務(wù)，且還本付息的金額、時(shí)間、方式已在合同中約定，因此，通常情況下企業(yè)的金融負(fù)債不得進(jìn)行重分類，除非與債權(quán)人協(xié)商一致后對(duì)合同條款做出了實(shí)質(zhì)性修改。四、金融工具的重分類3.權(quán)益工具的重分類

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》僅對(duì)金融資產(chǎn)、金融負(fù)債的重分類做出了說明，而對(duì)權(quán)益工具的重分類事項(xiàng)并未予以明確。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)——金融工具列報(bào)》第十九條規(guī)定，企業(yè)已分類為權(quán)益工具的金融工具，自不再具有在企業(yè)清算時(shí)按比例份額獲得凈資產(chǎn)的權(quán)利等特征時(shí)，發(fā)行方應(yīng)當(dāng)將其重分類為金融負(fù)債，以重分類日該工具的公允價(jià)值計(jì)量，重分類日權(quán)益工具的賬面價(jià)值和金融負(fù)債的公允價(jià)值之間的差額確認(rèn)為權(quán)益。

例如，企業(yè)發(fā)行的優(yōu)先股、永續(xù)債等，在初始計(jì)量時(shí)根據(jù)合同約定將其分類為權(quán)益工具（“其他權(quán)益工具”），以后企業(yè)依照優(yōu)先股、永續(xù)債等所附的贖回條款實(shí)施贖回時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該金融工具重分類為金融負(fù)債。【例2-15】

沿用【例2-5】的資料。假設(shè)甲公司2021年1月1日將持有的債券重分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。重分類日，該債券的公允價(jià)值為9900000元，已確認(rèn)的損失準(zhǔn)備為70000元。假定不考慮其他因素的影響。請(qǐng)做出甲公司的賬務(wù)處理。

【解析】

由【例2-5】中的表2-2可知，重分類日該債券的賬面價(jià)值（攤余成本）為10860000元，重分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)時(shí)，持有的債券應(yīng)按公允價(jià)值9900000元計(jì)量，其差額扣除損失準(zhǔn)備因素后，計(jì)入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”。據(jù)此，甲公司做出以下處理：【例2-15】

甲公司做出以下處理：

借：交易性金融資產(chǎn)9900000

公允價(jià)值變動(dòng)損益

890000

債權(quán)投資減值準(zhǔn)備70000

貸：債權(quán)投資

10860000五、金融工具的減值

依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第四十六條，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以預(yù)期信用損失為基礎(chǔ)，對(duì)下列項(xiàng)目進(jìn)行減值會(huì)計(jì)處理并確認(rèn)損失準(zhǔn)備：（1）分類為以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)和以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)；（2）租賃應(yīng)收款；（3）合同資產(chǎn)（《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》定義的合同資產(chǎn)）；（4）部分貸款承諾和財(cái)務(wù)擔(dān)保合同。

上述規(guī)定表明，金融工具的減值范圍，既包括部分金融資產(chǎn)（以應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、貸款、債權(quán)投資、其他債權(quán)投資科目核算的資產(chǎn)），也包括租賃應(yīng)收款、合同資產(chǎn)等非金融資產(chǎn)，還包括部分貸款承諾（銀行授信等）、財(cái)務(wù)擔(dān)保合同等金融負(fù)債。1.相關(guān)概念（1）損失準(zhǔn)備

損失準(zhǔn)備是指針對(duì)金融工具的減值范圍內(nèi)相關(guān)項(xiàng)目的預(yù)期信用損失計(jì)提的減值準(zhǔn)備。（2）預(yù)期信用損失

信用損失——企業(yè)按照原實(shí)際利率折現(xiàn)的、根據(jù)合同應(yīng)收的所有合同現(xiàn)金流量與預(yù)期收取的所有現(xiàn)金流量之間的差額，即全部現(xiàn)金短缺的現(xiàn)值。

預(yù)期信用損失——以發(fā)生違約的風(fēng)險(xiǎn)（概率）為權(quán)重的金融工具信用損失的加權(quán)平均值。

現(xiàn)金流量的估計(jì)

在估計(jì)現(xiàn)金流量時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮金融工具在整個(gè)預(yù)計(jì)存續(xù)期的所有合同條款（如提前還款、展期、看漲期權(quán)或其他類似期權(quán)等）。企業(yè)所考慮的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)包括出售所持擔(dān)保品獲得的現(xiàn)金流量，以及屬于合同條款組成部分的其他信用增級(jí)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。2.金融工具信用風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估企業(yè)對(duì)金融工具信用風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，可以分三個(gè)階段進(jìn)行，如下表所示。

第1階段第2階段第3階段特點(diǎn)初始確認(rèn)后信用風(fēng)險(xiǎn)并未顯著增加（包括在資產(chǎn)負(fù)債表日信用風(fēng)險(xiǎn)較低）初始確認(rèn)后信用風(fēng)險(xiǎn)顯著增加但不存在表明發(fā)生信用損失的客觀證據(jù)（無減值跡象）在資產(chǎn)負(fù)債表日存在已發(fā)生信用減值的客觀證據(jù)（有減值跡象）損失準(zhǔn)備的計(jì)量相當(dāng)于未來12個(gè)月內(nèi)預(yù)期信用損失的金額相當(dāng)于整個(gè)存續(xù)期預(yù)期信用損失的金額整個(gè)存續(xù)期預(yù)期信用損失利息收入計(jì)算賬面余額×實(shí)際利率賬面余額×實(shí)際利率攤余成本×實(shí)際利率或經(jīng)信用調(diào)整的實(shí)際利率3.金融工具預(yù)期信用損失的計(jì)量方法企業(yè)按照下列方法確定相關(guān)金融工具的預(yù)期信用損失：（1）對(duì)于金融資產(chǎn)，信用損失為本公司應(yīng)收取的合同現(xiàn)金流量與預(yù)期收取的現(xiàn)金流量之間差額的現(xiàn)值；（2）對(duì)于租賃應(yīng)收款項(xiàng)，信用損失為本公司應(yīng)收取的合同現(xiàn)金流量與預(yù)期收取的現(xiàn)金流量之間差額的現(xiàn)值；（3）對(duì)于資產(chǎn)負(fù)債表日已發(fā)生信用減值但并非購(gòu)買或源生已發(fā)生信用減值的金融資產(chǎn)，信用損失為該金融資產(chǎn)賬面余額與按原實(shí)際利率折現(xiàn)的估計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值之間的差額。

預(yù)期信用損失計(jì)量企業(yè)計(jì)量金融工具預(yù)期信用損失時(shí)應(yīng)考慮的因素包括：

通過評(píng)價(jià)一系列可能的結(jié)果而確定的無偏概率加權(quán)平均金額

貨幣時(shí)間價(jià)值

在資產(chǎn)負(fù)債表日無須付出不必要的額外成本或努力即可獲得的有關(guān)過去事項(xiàng)、當(dāng)前狀況以及未來經(jīng)濟(jì)狀況預(yù)測(cè)的合理且有依據(jù)的信息?！纠?—16】

2019年11月10日，甲公司按照面值購(gòu)入1000萬元的乙公司債券。2019年12月31日，由于市場(chǎng)利率變動(dòng)，債券的公允價(jià)值跌至930萬元，甲公司認(rèn)為信用風(fēng)險(xiǎn)無顯著增加，按12個(gè)月內(nèi)預(yù)期信用損失的金額計(jì)提了50萬元的損失準(zhǔn)備。2020年1月1日，甲公司以當(dāng)天的公允價(jià)值930萬元出售了該債券。假設(shè)不考慮交易費(fèi)用，也不考慮債券持有期間的利息收入確認(rèn)。請(qǐng)分別以下兩種情況，做出甲公司的賬務(wù)處理：（1）甲公司將持有的債券分類為按攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)。（2）甲公司將持有的債券分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其價(jià)值變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)?！窘馕觥浚?）若甲公司將持有的債券分類為按攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)①購(gòu)入時(shí)：借：債權(quán)投資1000（萬元，下同）貸：銀行存款1000【例2—16】

②資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)提損失準(zhǔn)備時(shí)：借：信用減值損失50貸：債權(quán)投資減值準(zhǔn)備50

③出售時(shí)：借：銀行存款930債權(quán)投資減值準(zhǔn)備50投資收益20貸：債權(quán)投資1000【例2—16】（2）若甲公司將持有的債券分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其價(jià)值變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)①購(gòu)入時(shí)：借：其他債權(quán)投資——成本1000貸：銀行存款1000

②資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值變動(dòng)、計(jì)提損失準(zhǔn)備時(shí)：借：其他綜合收益70貸：其他債權(quán)投資——公允價(jià)值變動(dòng)70借：信用減值損失50貸：其他綜合收益50【例2—16】③出售時(shí)：借：銀行存款930其他債權(quán)投資——公允價(jià)值變動(dòng)70貸：其他債權(quán)投資——成本1000借：投資收益20貸：其他綜合收益

20第2節(jié)衍生工具會(huì)計(jì)一、衍生工具的概念

衍生工具，或稱派生金融工具，是在基礎(chǔ)金融工具的基礎(chǔ)上通過特定技術(shù)設(shè)計(jì)形成的新的金融工具，是企業(yè)金融創(chuàng)新的產(chǎn)物，如各種遠(yuǎn)期、期貨、互換、期權(quán)等，具有高風(fēng)險(xiǎn)、高杠桿效應(yīng)的特點(diǎn)。（一）衍生工具的會(huì)計(jì)定義

在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》中，衍生工具是指同時(shí)具備下列特征的金融工具或其他合同：（一）衍生工具的會(huì)計(jì)定義

1.其價(jià)值隨特定利率、金融工具價(jià)格、商品價(jià)格、匯率、價(jià)格指數(shù)、費(fèi)率指數(shù)、信用等級(jí)、信用指數(shù)或其他變量的變動(dòng)而變動(dòng)，變量為非金融變量的，該變量不應(yīng)與合同的任何一方存在特定關(guān)系；

2.不要求初始凈投資，或者與對(duì)市場(chǎng)因素變化預(yù)期有類似反應(yīng)的其他合同相比，要求較少的初始凈投資；

3.在未來某一日期結(jié)算。二、衍生工具的種類（一）金融遠(yuǎn)期

金融遠(yuǎn)期（Forwardcontract）是指合約雙方現(xiàn)在約定的在將來某一特定日期按照事先商定的價(jià)格和方式買賣約定數(shù)量的某種金融工具的合約，包括遠(yuǎn)期外匯合約和遠(yuǎn)期利率協(xié)議。例如，某企業(yè)與中國(guó)銀行約定，在未來某個(gè)時(shí)點(diǎn)買入或賣出一定數(shù)量外匯的交易等。金融遠(yuǎn)期主要特點(diǎn)為：（1）合約非標(biāo)準(zhǔn)化；（2）屬于場(chǎng)外交易；（3）一般不實(shí)行保證金制度；（4）大部分都要進(jìn)行實(shí)物交割。（二）金融期貨

金融期貨（Futures）是指合約雙方在