審計案例研究(趙保卿主編)-3購貨與付款循環(huán)審計案例

同步配套課件金融市場學

王兆星主編2教學課時安排章節(jié)名稱課時章節(jié)名稱課時1審計業(yè)務承接和審計規(guī)劃案例17損益形成與利潤分配循環(huán)審計案例32銷售與收款循環(huán)審計案例28期初余額、其后事項審計與審計報告案例33購貨與付款循環(huán)審計案例39驗資和經濟責任審計案例34生產與存貨循環(huán)審計案例110審計法律責任與審計質量控制案例5籌資與投資循環(huán)審計案例26貨幣資金審計案例3合計30第三章購貨與付款循環(huán)審計案例案例一：永鋒公司應付賬款審計案例；案例二：綠島公司固定資產審計案例。案例一：永鋒公司應付賬款審計案例一、教學內容與目標：P53

在購貨與付款業(yè)務循環(huán)審計中，應付賬款是審計的重要內容之一。

本案例將重點研究：1，應付賬款的控制測試程序，2，應付賬款核算中的主要會計舞弊形式極其審核方法與審計調整，3，應付賬款審計工作所形成的主要審計工作底稿等。通過學習本案例，學生可以了解應付賬款業(yè)務中內部控制的關鍵點及其測試過程，明確該業(yè)務所存在的主要會計舞弊形式，掌握其審核程序與方法，已經審計調整的過程及結果。一、教學內容與目標：P53本案例的特點：〔1〕本案例研究的是應付賬款，對于與購貨有關的應付票據等負債工程沒有涉及?！?〕對應付賬款函證要函證，但沒有應收賬款函證重要，因為與應收賬款相比，委托人有賣方發(fā)票、對賬單等外來證據，可以用來核實應付賬款，而對應收賬款，那么沒有類似的憑證予以證明。主要業(yè)務活動請購商品和勞務編制訂購單驗收商品儲存已驗收的商品編制付款憑單確認與記錄負債付款記錄現(xiàn)金銀行支出采購與付款循環(huán)的特點涉及的主要報表工程有……，涉及的憑證、會計記錄和主要報表工程請購單訂購單購貨發(fā)票驗收單付款憑單應付賬款明細賬存貨明細賬固定資產明細帳日記賬總賬轉帳憑證付款憑證采購交易的內部控制 包括內部控制目標、關鍵內部控制、常用控制測試和常用的交易實質性程序等。采購交易的內部控制重要的內部控制：

1.適當?shù)穆氊焺e離

采購與付款業(yè)務不相容崗位至少包括：請購與審批；詢價與確定供給商；采購合同的訂立與審批；采購與驗收；采購、驗收與相關會計記錄；付款審批與付款執(zhí)行。采購交易的內部控制2.內部核查程序〔一般了解〕。采購與付款交易內部控制監(jiān)督檢查的主要內容通常包括：

〔1〕采購與付款交易相關崗位及人員的設置情況。

〔2〕采購與付款交易授權批準制度的執(zhí)行情況。

〔3〕應付賬款和預付賬款的管理。

〔4〕有關單據、憑證和文件的使用和保管情況。

采購交易的內部控制3.具體業(yè)務流程重要控制〔結合教材表16－2理解〕?！?〕所記錄的采購都確已收到商品或接受勞務?！?〕已發(fā)生的采購交易都已記錄?！?〕所記錄的采購交易計價正確。二、付款交易的內部控制

付款交易局部測試可與采購交易測試一并實施，當然，還有一局部付款交易測試仍需單獨實施。要求掌握?現(xiàn)金管理暫行條例?、?支付結算方法?和?內部會計控制標準——貨幣資金〔試行〕?等對〔采購〕付款業(yè)務規(guī)定。二、案例背景、過程與分析：P54〔一〕案例背景：P541．審計人： 華方會計師事務所。 事務所派出了以鄭明為工程組長及以李和芳、張迪、劉華雨為組員的工程組。2．被審計人： 永鋒股份?！惨弧嘲咐尘埃篜543，被審計人背景： 該公司主營業(yè)務為金屬材料、功能材料生產加工、銷售，高科技產業(yè)投資，高科技產品的研制、生產、經銷及相關技術效勞?！惨弧嘲咐尘埃篜544，被審計人主要財務數(shù)據和指標： 2007年永鋒公司主要財務數(shù)據和指標〔按新會計制度〕是：〔1〕凈利潤54142000元，〔2〕每股收益0.2073元，〔3〕凈資產報酬率8.37%，〔4〕每股經營活動產生的現(xiàn)金流量凈額0.2894元，〔5〕總資產906653000元，〔6〕股東權益〔不含少數(shù)股東權益〕646538000元，〔7〕資產負債率28.08%，〔8〕每股凈資產2.48元?！惨弧嘲咐尘埃篜545，被審計人組織架構： 該公司在董事會下設有審計委員會，在總經理下設有審計部，審計委員會和審計部在業(yè)務上是指導與被指導關系。注冊會計師的審計工作得到了永鋒公司內部審計的協(xié)助?！惨弧嘲咐尘埃篜546，審計時間和內容 審計組于2001年2月15至3月6日對該公司2000年度的會計報表進行了審計，本案例涉及應付賬款有關內容的審計?！惨弧嘲咐尘埃篜547，審計方法與過程〔1〕通過了解、調查、描述、測試和評價對該公司進行了控制測試?！?〕通過獲取應付賬款明細表、審查應付賬款明細賬、函證應付賬款、查找未入賬的應付賬款、審查長期掛賬的應付賬款等方法進行了實質性測試。〔一〕案例背景：P548，本次審計重要性水平確定： 在編制審計方案時，報表層的重要性水平是根據總資產的0.5%確定的，為4533265元，分配至應付賬款的重要性水平是48000元。 永鋒公司有應付賬款明細賬100個，確定函證其中的30%，即30個客戶。

根據審計方案，審計人員劉華雨負債應付賬款的審計測試與取證工作。采購與付款交易的實質性程序一、采購與付款交易的實質性程序〔一〕實質性分析程序1.確定應付賬款和費用支出的期望值。2.定義采購和應付賬款可接受的重大差異額。3.識別需要進一步調查的差異并調查異常數(shù)據關系。4.通過詢問管理層和員工，調查重大差異額是否說明存在重大錯報風險。5.形成結論，即實質性分析程序是否能夠提供充分、適當?shù)膶徲嬜C據，或需要對交易和余額實施細節(jié)測試以獲取進一步的審計證據?！捕巢少徟c付款交易和相關余額的細節(jié)測試當出現(xiàn)以下情形時，注冊會計師通常應考慮對采購與付款交易和相關余額實施細節(jié)測試：〔1〕重大錯報風險評估為高?！?〕分析程序顯示出未預期的趨勢；〔3〕需要在財務報表中單獨披露的金額或很可能存在錯報的金額〔4〕對需要在納稅申報表中單獨披露的事項進行分析；〔5〕需要為有些工程單獨出具審計報告。1.交易的細節(jié)測試〔1〕注冊會計師應從被審計單位業(yè)務流程層面的主要交易流中選取一個樣本，檢查其支持性證據。①檢查支持性的訂購單、商品驗收單、發(fā)運憑證和發(fā)票，追蹤至相關費用或資產賬戶以及應付賬款賬戶；②必要時，檢查其他支持性文件，如交易合同條款；③檢查已用于付款的支票存根或電子貨幣轉賬付款證明以及相關的匯款通知?！?〕對主要交易流實施截止測試采購交易的截止測試包括：①選擇已記錄采購的樣本，檢查相關的商品驗收單，保證交易已計入正確的會計期間；②確定期末最后一份驗收單的順序號碼并審查代碼報告，以檢測記錄在本會計期間的驗收單是否存在更大的順序號碼，或因采購交易被漏記或錯計入下一會計期間而在本期遺漏的順序號碼。付款交易的截止測試包括：

①確定期末最后簽署的支票的號碼，確保其后的支票支付未被當作本期的交易予以記錄；②追蹤付款至期后的銀行對賬單，確定其在期后的合理期間內被支付；③詢問期末已簽署但尚未寄出的支票，考慮該項支付是否應在本期沖回，計入下一會計期間。尋找未記錄的負債的截止測試包括：①確定被審計單位期末用于識別未記錄負債的程序，獲取相關交易已記入應付賬款的證據；②復核供給商付款通知和供給商對賬單，獲取發(fā)票被遺失或未計入正確的會計期間的證據。詢問并確定在資產負債表日是否應增加一項應計負債；③調查關于訂購單、商品驗收單和發(fā)票不符的例外報告，識別遺漏的交易或計入不恰當會計期間的交易；尋找未記錄的負債的截止測試包括：

④復核截至審計外勤結束日記錄在期后的付款，查找其是否在年底前發(fā)生的證據；⑤詢問審計外勤結束時仍未支付的應付賬款；⑥對于在建工程，檢查承建方的證明或質量監(jiān)督報告，以獲取存在未記錄負債的證據；⑦復核資本預算和董事會會議紀要，獲取是否存在承諾和或有負債的證據。

2.余額的細節(jié)測試〔1〕復核供給商的付款通知，與供給商對賬，獲取發(fā)票遺漏、未計入正確的會計期間的證據。詢問并檢查對收費存在爭議的往來信函，確定在資產負債表日是否應增加一項應計負債?！?〕在特殊情況下，注冊會計師需要決定是否應通過供給商來證實被審計單位期末的應付余額。這種情況通常在被審計單位對采購與付款交易的控制出現(xiàn)嚴重缺失，記錄被毀損時才會發(fā)生，或者在疑心存在舞弊或會計記錄在火災或水災中遺失時才會發(fā)生。二、應付賬款的實質性程序

〔一〕應付帳款的審計目標應付賬款的審計目標一般包括：確定期末應付賬款是否存在；確定期末應付賬款是否為被審計單位應履行的歸還義務；確定應付賬款的發(fā)生及歸還記錄是否完整，確定應付賬款期末余額是否正確；確定應付賬款的披露是否恰當?！捕硲顿~款實質性程序

1.獲取或編制應付賬款明細表

2.分析程序

〔1〕將期末應付賬款余額與期初余額進行比較，分析波動原因。

〔2〕分析長期掛賬的應付賬款，要求被審計單位做出解釋，判斷被審計單位是否缺乏償債能力或利用應付賬款隱瞞利潤；并注意其是否可能無須支付，對確實無須支付的應付款的會計處理是否正確，依據是否充分。

〔3〕計算應付賬款與存貨的比率，應付賬款與流動負債的比率，并與以前年度相關比率比照分析，評價應付賬款整體的合理性。

〔4〕分析存貨和營業(yè)本錢等工程的增減變動，判斷應付賬款增減變動的合理性。

3.函證應付賬款

必須進行函證的情況？函證對象？函證方式？函證控制？替代程序？需要函證的情形：如果控制風險較高，某應付賬款明細賬戶金額較大或被審計單位處于財務困難階段，那么應進行應付賬款的函證。函證對象：注冊會師應選擇較大金額的債權人，以及那些在資產負債表日金額不大、甚至為零，但為企業(yè)重要供貨人的債權人，作為函證對象。函證最好采用積極函證方式，并具體說明應付金額。注意：〔1〕應付賬款審計的重點是防止低估。因此，如何查找未入賬應付賬款是應付賬款審計的一個重要程序?！?〕與應收賬款審計不一樣，應付賬款函證不是最直接、最有效的審計程序注意查找未入帳應付賬款的方法4.確定應付賬款的披露是否恰當通常在其財務報表附注中應說明有無欠持有5%以上〔含5%〕表決權股份的股東單位賬款；說明賬齡超過3年的大額應付賬款未歸還的原因，并在期后事項中反映資產負債表日后是否歸還?！捕嘲咐齼热菖c過程：P541，審計目標：〔1〕評價應付賬款內部控制的健全性與有效性；〔2〕確定應付賬款會計處理的合法性與公允性?！捕嘲咐齼热菖c過程：P542，對應付賬款環(huán)節(jié)進行風險評估和控制測試：P54

在評估應付賬款環(huán)節(jié)的重大錯報風險時，審計人員首先了解了永鋒公司與應付賬款相關的環(huán)境和政策。重大錯報風險評估 因永鋒公司的業(yè)務性質而決定了其業(yè)務的季節(jié)性和周期性變化不突出，因此所形成應付賬款的增減變化沒有大的波動。應付賬款的控制性測試 審計人員首先通過調查法等方法調查了解永鋒公司的內部控制。內部控制調查表調查問題調查結果備注是否不適用較輕較重1．應付賬款的記錄是否有獨立于請購、采購、驗收、付款的職員來進行？√ 2．應付賬款的入賬是否在取得和審核各種必要的憑證以后進行的？√ 3．對于有預付貨孰的交易，是否在收到供應商發(fā)票后，將預付金額沖抵部分發(fā)票金額．以此記錄府付賬款?√ 4．應付賬款的統(tǒng)馭賬戶和明細賬的設置是否健全?√ 5．對于享有折扣的交易，是否根據供應商發(fā)票金額扣去折扣金額的凈額登記應付賬款?√ 6．是否定期將應付賬款明細賬與客戶的對賬單進行核對？√ 7．應付賬款的清償是否依照有關約定及時進行？√ 8．會計部門是否及時記錄應付賬款的清償業(yè)務并定期核對總賬和分類賬以及日記賬？√ 購貨與付款內部控制流程圖應付賬款的控制性測試 審計人員以文字描述的形式對調查結果進行了描述，應運用檢查憑證法、實地考察法等對應付賬款內部控制進行了測試。 在此根底上，審計人員劉華雨對永鋒公司內部控制進行了評價。應付賬款內部控制評價：P57 審計人員劉華雨從不同方面收回的應付賬款內部控制調查表進行了綜合分析。 根據測試結果，他認為：永鋒公司應付賬款內部控制有的方面是健全有效的，而有的方面還存在著缺陷?！?〕對應付賬款進行控制測試：P571.應付賬款內部控制比較健全的方面：P57〔1〕應付賬款的記錄由獨立于請購、采購、驗收、付款的職員來進行，有利于保持采購環(huán)節(jié)中的控制得到有效的實施，防止錯誤和欺詐行為的發(fā)生；〔2〕應付賬款的入賬是在取得和審核各種必要的憑證以后進行的；〔3〕對于有預付貨款的交易，能保證賬簿記錄的正確性；〔4〕健全了應付賬款的統(tǒng)馭賬戶和明細賬的設置；〔5〕對于享有折扣的交易，是根據供給商發(fā)票金額扣去折扣金額的 凈額登記應付賬款的，可以防止日后有人在付款時貪污折扣?！?〕應付賬款內部控制存在的問題：P57〔1〕沒有定期將應付賬款明細賬與客戶的對賬單進行核對，這樣有可能使得二者帳帳不符；〔2〕應付賬款總賬與明細賬之間缺乏定期的核對制度；〔3〕應付賬款的支付存在不及時問題，影響了企業(yè)獲得現(xiàn)金折扣的能力。

根據上述情況，工程組認為永鋒公司應付賬款環(huán)節(jié)的重大錯報風險存在但不顯著，決定在實施實質性程序時，對應付賬款實施30%數(shù)量的函證程序，對應付賬款明細賬進行審閱，并對重點內容進行賬證與證證核對。3，對應付賬款環(huán)節(jié)實施實質性程序：P57 審計人員根據上述風險評估和控制測試，對永鋒公司應付賬款實施了相應的實質性程序。3，對應付賬款環(huán)節(jié)實施實質性程序：P5712345

1.獲取應付賬款明細表2.審查應付賬款明細賬3.函證應付賬款4.查找未入賬的應付賬款5.審查長期掛賬的應付賬款3，對應付賬款環(huán)節(jié)實施實質性程序：P57〔1〕獲取應付賬款明細表：P57 審計人員劉華雨從永鋒公司處取得了應付賬款明細表。表3-2是其最后一頁的內容。應付賬款明細表賬戶名稱期初余額本期發(fā)生額期末余額備注借方貸方借方貸方借方貸方陽光公司200000250000300000250000原擴工廠8250060000055000032500地博公司170000525000500000145000迪愛公司5000012600012000044000明揚公司26000025000002600000360000遠航公司37000020000002020000390000中太機電38000021880002300000492000碩英物資260000600000870000530000維奧工廠200000400000100000100000大維公司6800090000085400022000北和公司7640040000035800034400里司商廈249000211980421000458020本頁合計236590010700980109930001000002757920全部合計4212400020010980024580600050000087320200總賬：199875800總賬：87554200〔1〕獲取應付賬款明細表：P57 審計人員劉華雨對表3－2中所列的應付賬款各明細賬的期初余額、本期發(fā)生額和期末余額及其合計數(shù)進行了復核，準確無誤；

〔1〕獲取應付賬款明細表：P57 將其與應付賬款明細賬進行了核對，證〔應付賬款明細表〕明〔應付賬款各明細賬〕相符；〔1〕獲取應付賬款明細表：P57 將各明細賬期初余額、本期發(fā)生額和期末余額的各合計數(shù)與應付賬款總賬進行核對，發(fā)現(xiàn)：——總賬中本期借方發(fā)生額為199875800元、期末貸方余額為87554200元，分別與明細表中相對應的借方發(fā)生額200109800元、貸方余額87320210元少234000元與多234000元。錯誤原因：P59審計人員經過審閱應付賬款總賬記錄，發(fā)現(xiàn)2003年7月22日232#記賬憑證反映的會計分錄是：借：應付賬款234000 貸：銀行存款234000記賬人員在登記總賬時將應記入“應付賬款〞總賬中的內容錯誤地串記到“應收賬款〞總賬中，而明細賬沒有串記。造成“應付賬款〞總賬借方少記，同時“應收賬款〞總賬借方多記。由于被審計單位缺乏總賬與明細賬定期核對制度，所以，在未能發(fā)現(xiàn)及調整問題的情況下編制了會計報表。〔1〕獲取應付賬款明細表：P57 由于被審計單位會計報表中“應付賬款〞和“應收賬款〞是根據相關總賬填制的，總賬發(fā)生了串記，報表中的相應數(shù)字那么應進行調整。 審計人員對于此問題，作了如下審計調整：借：應付賬款234000貸：應收賬款234000〔2〕審查應付賬款明細賬：P591.審閱所記錄的摘要、日期、金額等內容，核對其是否與購貨發(fā)票、訂貨單、驗收報告等原始單據以及現(xiàn)金日記賬、銀行存款日記賬的有關工程相符；2.運用分析性復核程序，檢查年度內某一應付賬款明細賬發(fā)生和歸還的負債金額是否正常，有無利用應付賬款賬戶進行營私舞弊的問題?！?〕審查應付賬款明細賬：P59審計人員劉華雨在分析、審閱應付賬款明細賬時，發(fā)現(xiàn)其中“明揚公司〞明細賬12月份貸方發(fā)生額高達80萬元，相當于前11個月合計數(shù)180萬元的44.4％，審計人員認為該月的應付賬款記錄不正常，于是將12月賬內每筆記錄與有關憑證進行了核對，其中12月28日賬內一筆記錄金額為50萬元記賬憑證中的會計分錄是：借：銀行存款500000 貸：應付賬款——明揚公司500000〔2〕審查應付賬款明細賬：P59 所附原始憑證為銀行存款進賬單回單和銷售給明揚公司貨物的銷售發(fā)票。經詢問被審計單位會計和出納人員，證明該筆記錄是一項銷售業(yè)務，被審計單位為了轉移或隱藏本年度的銷售收入，采取了上述非法的賬務處理?！?〕審查應付賬款明細賬：P59 一般情況下，被審計單位會在第二年〔2021年〕將上述所隱藏的銷售收入予以沖回，即： 借記“應付賬款――明揚公司〞賬戶， 貸記“主營業(yè)務收入〞賬戶。 審計人員通過審閱被審計單位2021年已有的有關賬戶內容，尚未發(fā)現(xiàn)沖回記錄。 ——證實：被審計單位少計2000年銷售。

對此，審計人員應調整被審計單位2007年度會計報表中有關工程。〔2〕審查應付賬款明細賬：P59賬務調整如下：①借：應付賬款500000貸：主營業(yè)務收入427350應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)72650②借：所得稅141026貸：應交稅金——應交所得稅141026③借：主營業(yè)務收入427350貸：所得稅141026利潤分配——未分配利潤206154盈余公積80170〔3〕函證應付賬款：P60 審計人員劉華雨對被審計單位年度內有大額購貨交易的應付賬款，以及未寄對賬單的供給商、異常交易賬戶、母子公司和資產擔保負債的債權人、期末賬面余額為零的共計30家重要供給商進行了函證，以確定其是否存在未入賬的應付賬款。 發(fā)函后，在預定的時間范圍內收到了其中25家的回函，對超過預定時間未回函的5家單位審計人員進行了第二次發(fā)函，其后收到了2家單位的回函，至終有圍時公司、德生公司和友誼公司等3家單位未有回函?！?〕函證應付賬款：P60 劉華雨對未有回函的上述3家公司應付賬款執(zhí)行了替代程序，即詳細審閱了此應付賬款明細賬和銀行存款明細賬，并較大范圍地抽查了有關的會計憑證，對所購入的物資進行了檢查，詢問了被審計單位有關會計人員，最后證實圍時公司和德生公司沒發(fā)現(xiàn)異常情況，而友誼公司已破產。〔3〕函證應付賬款：P60 審計人員對30家重要供給商進行了函證，在回函的27家單位中，其中26家的回函與校審計單位應付賬款明細賬上的余額完全相等，而中太機電那么不相等。被審計單位應付賬款“中太機電〞明細賬中報表日余額為492000元，而中太機電回函結果是592000元，相差100000元。中太機電的回函內容如下：〔3〕函證應付賬款：P60

經審閱應付賬款“中太機電〞明細賬記錄，證明永鋒公司于12月28日以委托銀行付款的結算方式支付中太機電9月12日發(fā)生的應付賬款100000元，而中太機電至12月31日尚未收到銀行收款通知單，故造成上述二者不相等的情況，實同正常情況。函證應付賬款和應收賬款的區(qū)別詢證函的設計〔4〕查找末入賬的應付賬款：P62對應付賬款，還需要發(fā)現(xiàn)那些實際存在、金額較大且對企業(yè)財務報表有著重大影響的未入賬應付賬款。審計人員劉華雨在審問有關會計資料時，針對所發(fā)現(xiàn)的以下兩個未入賬負債作出了相應分析和處理：第一，迪愛公司2007年12月28日開出的金額為2500元的發(fā)票一張，該批貨物于同日運出(交貨條件為以運出地為準)。永鋒公司于次年1月2日收到貨物，于收貨當日入賬。該項購進業(yè)務應于12月28日做負債．屬于漏計2007年度的負債。不予調整〔4〕查找末入賬的應付賬款：P62第二，2007年12月31日收到原擴工廠貨品一批，金額90000元(交貨條件為以運出地為準)，當日驗收入庫，記人存貨。發(fā)票在2021年1月7日收到，發(fā)票日期標明為2007年12月29日，永鋒公司記入次年1月份交易中?！?〕查找末入賬的應付賬款：P62 此項漏列錯誤使當期凈利虛增90000元，所有者權益虛增。 根據確定的重要性水平，審計人員對這一未入賬的應付賬款應予以調整，即應作如下審計調整?！?〕查找末入賬的應付賬款：P62會計調整：借：主營業(yè)務本錢90000貸：應付賬款90000借：應交稅金——應交所得稅29700貸：所得稅29700借：利潤分配——未分配利潤26784盈余公積33516所得稅29700貸：主營業(yè)務本錢90000〔5〕審查長期掛賬的應付賬款：P62審計人員劉華雨針對上述提及的友誼公司已破產的情況，詳細審閱了該應付賬款明細賬，證明結欠友誼公司的賬款6000元已掛賬一年時間．按制度規(guī)定，對此應轉入資本公積。即應作如下審計調整：借：應付賬款60000貸：資本公積60000

2應付賬款有著特定的審計目標應付賬款的控制測試有其特定的程序和內容應付賬款的實質性測試的程序和方法應付賬款會計處理中會計錯弊的審計調整有其考慮的特殊點

134〔三〕案例分析：P621.

應付賬款有著特定的審計目標：P62在購貨與付款業(yè)務循環(huán)中，應付賬款和固定資產是兩項主要內容。應付賬款是企業(yè)出購置材料、商品和接受勞務供給等而應付給供給單位的款項。對應付賬款進行審計，就是為了確定應付賬款的發(fā)生和歸還記錄是否完整，期末余額是否正確。2.應付賬款的控制測試有其特定的程序和內容應付賬款控制測試就是根據內部控制及其審計的根本理論與方法，針對應付賬款的發(fā)生與歸還業(yè)務的特點，闡述、分析其內部控制的目標、關鍵控制點，在此根底上研究被審計單位應付賬款內部控制制度的調查、了解、描述、觀察、測試與評價等程序與方法。3.應付賬款的實質性測試的程序和方法：P63應付賬款的實質性測試程序和方法與其他內容的實質性測試有其共性，也有其特殊性。應付賬款審計需要在進行內部控制測試的根底上確定實質性測試的范圍和重點，在實質性測試中要獲取應付賬款明細表，函證重點應付賬款的余額，審閱應付賬款明細賬，查找未入賬的和掛賬的應付賬款。3.應付賬款的實質性測試的程序和方法：P63審計人員在查找未入賬的應付賬款時，還應注意以下幾種漏記應付賬款的情況：貨已收到，但未收到賣方發(fā)票；有賣方發(fā)票，但其他手續(xù)不齊；賣方發(fā)票與購貨不符；結算日后收到賣方發(fā)票；結算日記入應付憑單登記薄的未付憑單。4.應付賬款會計處理中會計錯弊的審計調整有其考慮的特殊點：P63在應付賬款的會計處理中，會計錯弊對凈利造成影響，是審計人員作賬務調整的首要原那么。如凈利潤不會發(fā)生變動．僅影響流動比率及營運資本，那么審計人員可以根據其影響的大小決定是否調整。審計人員應充分考慮這類差異的累計影響。因為大量不需調整的錯誤累積起來，可能會對企業(yè)財務報表產生重大影響。這時，審計人員就必須對其進行調整。三、練習思考題：P641．根據內部控制的要求，簽發(fā)付款支票時應根據哪些原始憑證？P64答：根據內部控制的要求，簽發(fā)付款支票時，應根據請購單、訂購單、驗收報告單、供給商發(fā)票及已核準的付款通知書等。三、練習思考題：P642．就函證的重要程度而言，應付賬款與應收賬款比較有何不同？

2．就函證的重要程度而言，應付賬款與應收賬款比較有何不同？P64答：函證應付賬款是審查應付賬款的程序和方法之一，但并不像函證應收賬款那樣重要，因為復核負債的最大目的存在于發(fā)現(xiàn)業(yè)已存在但未曾入賬的債務，而函證已經入賬的負債，并不能證明是否存在未曾入賬的債務。 另外，與應收賬款相比，委托人有賣方發(fā)票、對賬單等外來證據，可以用來核實應付賬款，而對應收賬款，那么沒有類似的憑證予以證明。 還有，決算日已經入賬的大多數(shù)負債在下年度審計人員完成審核時已告付訖，付款行為進一步證實了已入賬債務的可靠性。所以，與應收賬款比較，一般情況下，應付賬款不需要函證。三、練習思考題：P643．在審計應付賬款時所取得的供給商的對賬單和應付賬款的函證回函均屬外部審計證據，但是它們的證據力是不同的，請分析其區(qū)別。P64答：應付賬款的函證回函證據力更強。因為從被審計單位取得的供給商的對賬單與審計人員直接從被函證單位取得的函證回函比較，前者的獨立性與真實性較差。三、練習思考題：P644．對于應付賬款明細賬，審計人員是否需要對會計報表日以后有關內容或記錄進行審閱？如果需要，其主要目的是為了查證什么問題？P64答：對于應付賬款明細賬，審計人員需要對會計報表日以后有關內容或記錄進行審閱，其主要目的是為了查證存在于報表日的應付賬款是否完整，是否有未入賬的應付賬款。三、練習思考題：P645．對于長期掛賬的應付賬款，假設被審計單位將其轉入營業(yè)外收入賬戶，會造成什么問題？P64答：將會造成虛增利潤，導致利潤不實，影響利潤及利潤分配；應調整，將長期掛帳的應付帳款記入資本公積帳戶三、練習思考題：P646．假設審計人員劉華雨在審閱、核對永鋒公司2003年12月末有關應付賬款會計資料時，發(fā)現(xiàn)“應付賬款〞中含有本期估價入庫的價值3000000元的購貨，經檢查未發(fā)現(xiàn)反映其具體的戶名、品種、數(shù)量及金額計算的有關憑證。永鋒公司的這種情況是否正常？劉華雨應做哪些進一步的實質性測試工作？三、練習思考題：P64答：不正常。被審計單位有可能虛記購貨、虛記負債，或者在貨物沒有到達的情況下，提前確認購貨，當然，也有可能是所購貨物已經到達，但是會計核算資料不全。審計人員應進行相應應付賬款的函證，將應付賬款及所購貨物的總賬、明細表、明細賬進行核對，要求被審計單位提供有關證明估價入賬應付賬款存在的證據等，以證實問題的實際形態(tài)。三、練習思考題：P647．本案例中表3―2是審計人員取得的永鋒公司應付賬款明細表中的局部內容，假設劉華雨決定選擇其中的兩家公司〔供貨人〕進行函證。請問他應該選擇哪兩家？假設表中的客戶為購貨人〔債務人〕，所反映的業(yè)務內容是應收賬款期初余額、本期發(fā)生額和期末余額，劉華雨又應該選擇哪兩家客戶進行函證？這兩種選擇在問題考慮上有什么不同嗎？三、練習思考題：P64答：審計人員應選擇本案例圖表3―2中明揚公司和中太機電兩家供貨單位進行應付賬款的函證，如果表中的客戶為購貨人〔債務人〕，所反映的業(yè)務內容是應收賬款期初余額、本期發(fā)生額和期末余額，劉華雨那么應該選擇碩英物資和中太機電兩家客戶進行函證。這兩種選擇在問題考慮上是有所不同的。函證應付賬款，應選擇那些年度內有大量交易金額的賬戶，而不是在結賬日具有較大余額的賬戶，因為此時函證的目的不是驗證具有較大比重的賬戶余額的真實性，而是尋找未入賬的負債。與此相反，函證應收賬款的目的是驗證年末賬戶余額的真實性，防止資產的高估，所以，函證時要選擇年末具有較大余額的賬戶，以取得是否高估資產的最有力的證據。案例二：綠島公司固定資產審計案例一、教學內容與目標：P64 在固定資產的審計過程中，由于固定資產往往在企業(yè)資產總額中占有較大比例，其平安性及完整性對企業(yè)的生產經營影響極大，其余額的真實與否對企業(yè)的財務狀況的影響很大，并且其相關的費用也是決定凈利潤的重要因素，因此，固定資產的審計在會計報表審計中也是舉足輕重的。通過本案例的學習，學生對固定資產的審計操作過程以及需要特別關注的重要環(huán)節(jié)有一個較為清晰的了解。固定資產比照存貨和應收賬款，固定資產審計時主要考慮期增減變動、折舊費用等方面的適當性?！惨弧硨徲嬆繕恕?〕固定資產是否存在〔2〕固定資產是否歸被審單位所有〔3〕固定資產增減變動的記錄是否完整〔4〕確定固定資產的計價是否恰當〔5〕確定固定資產的期末余額是否正確〔6〕確定固定資產在會計報表上的披露是否恰當〔余額層：存在、權利與義務、完整性、計價和分攤。列報層：準確性和計價〔恰當〕〕〔二〕控制測試控制測試審計程序包括：詢問、觀察、檢查和穿行測試等。書面說明、流程圖和調查問卷是了解被審計單位內部控制的有效方式。固定資產方案、預算與管理手冊以及固定資產內部控制調查表均是有效的書面材料。固定資產本案例采取了發(fā)放調查問卷、實地觀察并結合抽查原始憑證及記賬憑證和詢問的方法。通過控制測試，本案例發(fā)現(xiàn)的問題有兩點：一、固定資產的請購審批程序沒有；二、沒有進行定期的盤點，盤盈、盤虧和報廢沒有及時處理?！踩硨嵸|性測試對固定資產的實質性測試，應從固定資產工程、固定資產折舊和固定資產增減變動等方面用審閱法、核對法、函證法、實地盤點法等方法進行。1.步驟:其中：固定資產分析表：兩項核對工作——期末余額與總分類賬試算表核對，并與固定資產明細卡余額合計數(shù)核對；明細分類賬和總分類賬的余額核對。驗證所有權：主要是對其進行分類分析。對于外購的機器設備、房地產類固定資產、融資租入的固定資產、汽車等運輸設備，需要做具體解釋說明?！踩硨嵸|性測試2、重點：增減變動：增加：外購〔是否經合法的授權批準〕、自制、投資者投入〔資產驗收報告、計價準確與否、使用年限及殘值是否合理〕、更新改造、債務人抵消增加等。減少：是否做了相應的記錄〔在本案例中固定資產的減少存在的問題是報廢處置問題，對此可具體做出分析〕租賃：經營租賃：不入固定資產賬，備查簿核算融資租賃：自有資產管理〔注意：利息、計價〕〔本案例未涉及此工程，可以不做重點分析，只需簡要說明即可〕維修保養(yǎng)：審計重點：應予以資本化的工程〔同上〕實地盤點：重點工程〔新增、內控弱點〕二、累計折舊企業(yè)折舊方法的選取有一定的主觀性，但折舊會影響凈收益和稅收等方面，所以值得認證審核?！惨弧硨徲嬆繕擞囝~層：完整性、計價和分攤列報層：準確性和計價〔恰當〕折舊的方法是否一致〔二〕實質性程序1.步驟：2、重點：確定折舊政策的恰當性：結合固定資產的類型檢驗費用的集體和分配正確：折舊率的選擇〔前后期比照〕、折舊計算〔重新計算〕一、教學內容與目標：P64本案例的特點：〔1〕購貨主要是固定資產，所以，本案例只反映固定資產的內容?！?〕固定資產的觀察與存貨的監(jiān)盤是相似的方法。二、案例背景、過程與分析：P65〔一〕案例背景：P651．審計人： 誠信會計師事務所。 誠信會計師事務所派出了以李辰、季小明注冊會計師為成員的審計組。。2．被審計人： 北京綠島實業(yè)公司?！惨弧嘲咐尘埃篜65三、被審計人背景：P65

該公司是一個以超市為主的企業(yè)?！惨弧嘲咐尘埃篜65四、被審計人財務經營狀況： 綠島公司2007年主要財務數(shù)據和指標為：1，總資產133639.6萬元；2，凈利潤5907萬元；3，固定資產原值49706萬元；4，累計折舊7603.2萬元；5，固定資產凈值42102.8萬元?！惨弧嘲咐尘埃篜65五、重要性水平測試：P65 根據總資產的0.5%確定報表層的重要性水平為668.2萬元。 在編制審計方案時，分配到固定資產的重要性水平是200萬元〔一〕案例背景：P65六、審計時間： 根據審計方案的安排，于2021年2月10日至3月4日對綠島公司的固定資產進行審計。本案例主要反映在固定資產審計過程中涉及的相關程序、發(fā)行的問題及其處理方法?！惨弧嘲咐尘埃篜65七、審計的連貫性：P65 綠島公司以前年度的年報曾經過大新會計師事務所審計。 大新會計師事務所現(xiàn)已合并到誠信會計師事務所。 因此，審計業(yè)務時間保持了連續(xù)性，工程組可以查找到以前年度的審計底稿。根據審計方案，綠島公司審計工程的負債人王越安排審計人員李辰和季小明負債固定資產的測試與取證工作?！惨弧嘲咐尘埃篜65八、審計方法和過程：〔1〕通過了解、調查、描述、測試與評價等方法對該公司進行了控制測試。〔2〕通過核對明細表、明細賬、總賬，審查固定資產增減與折舊情況，驗證固定資產所有權，觀察固定資產等進行了實質性測試。〔二〕案例內容與過程：P651，審計目標：P65〔1〕評價固定資產內部控制的健全性與有效性；〔2〕確定固定資產會計處理的合法性與公允性。2，對固定資產會計處理風險評估和控制下測試：P65風險評估： 審計人員首先了解了綠島公司與固定資產相關的環(huán)節(jié)和政策。1，由于經營策略問題致使綠島公司持續(xù)經營性受到威脅；2，按照財政部2006年頒發(fā)的企業(yè)會計準那么核算固定資產；3，固定資產增減變化不突出，其規(guī)模影響了企業(yè)的開展。對固定資產進行控制性測試：P65〔1〕審計人員首先通過調查表的方式對綠島公司固定資產內部控制情況進行調查了解。 〔課本：P66—表：3—3所示〕對固定資產進行控制性測試：P65〔2〕審計人員采取實地觀察并結合抽查原始憑證及記賬憑證的方法，進行了解及初步評價。 ——審計人員抽查了幾筆較大金額的固定資產的購置，注意到：<1>100萬元以上的固定資產購置根本依據預算實行，未經預算的也經過董事長的特別審批手續(xù)；<2>對實際支出與預算之間的差異不太大的固定資產購置，未補充特別的審批手續(xù)。對固定資產進行控制性測試評價：P65通過上述測試，審計人員得出以下結論：1，大額固定資產的預算制度及授權審批制度根本按規(guī)定執(zhí)行；2，處置固定資產時亦分級履行了審批手續(xù)；3，固定資產卡片賬上的存放地點或使用部門一欄填寫不全，尤其是辦公設備的使用部門不明確，不利于管理；4，綠島公司今年來一直未進行過較為全面的固定資產盤點，但僅在上年審計時組織過一次審計。綜合上述結論，工程組認為綠島公司固定資產環(huán)節(jié)存在重大錯報風險。3，對固定資產環(huán)節(jié)實施實質性程序：P67 審計人員應從固定資產工程、固定資產折舊、固定資產增減變化等方面，用審閱法、核對法、函證法、實際盤點法等方法實施固定資產的實質性程序，并編制固定資產實質性程序工作底稿。

3，對固定資產環(huán)節(jié)實施實質性程序：P67 誠信會計師事務所注冊會計師李辰、季小明等對綠島公司實施的固定資產實質性程序主要包括：〔1〕編制固定資產及累計折舊審計程序表：P67 明確固定資產及累計折舊實質性程序的目的及過程。 編制固定資產及累計折舊審計程序表。

P67：表3-4固定資產及累計折舊審計程序表〔2〕核對相符：P68 索取固定資產及累計折舊分類匯總表，核對明細表與明細賬、總賬是否相符。 審計人員取得了全部固定資產的明細表，并進行了復核，與明細賬、總賬核對一致。 審計人員還認真將期初余額與上年審計報告的審定數(shù)予以核對，證實公司已按上年審計要求予以調賬，年初數(shù)核對一致?！?〕核對相符：P68 在核對相符的根底上，審計人員將分類匯總表的內容過入固定資產及累計折舊導引表。

具體內容如P68：表3-5〔3〕審計固定資產的增加情況：P70 固定資產的增加有：購入、自制自建、投資投入、更新改造增加、債務人抵債增加等多種方式。

〔3〕審計固定資產的增加情況：P70 對于外購固定資產，審計人員通過核對購貨合同、發(fā)票、保險單、發(fā)運憑證等文件，抽查測試其計價是否正確，授權批準手續(xù)是否齊備，會計處理是否正確；對于在建工程轉入的，著重檢查了峻工決算、驗收和移交報告是否正確，與在建工程相關的記錄是否核對相符，資本化利息金額是否恰當，等等?！?〕審計固定資產的增加情況：P70 審計人員在固定資產增加的審計過程中編制的主要工作底稿，

如P70：表3-6所示〔3〕審計固定資產的增加情況：P70在審計過程中，審計人員發(fā)現(xiàn)新增的固定資產中，有綠島公司本年發(fā)生的裝璜費用支出72萬元，計入固定資產的價值。此筆費用不符合固定資產確實認條件，應該計入當期損益。〔3〕審計固定資產的增加情況：P70調整分錄：第一步，將固定資產轉讓相關費用： 借：管理費用〔或其他相關費用〕720000 貸：固定資產 720000第二步，沖銷已提折舊〔假設本會計年度已計提折舊72000元〕 借：累計折舊 72000 貸：管理費用〔或其他相關費用〕72000〔3〕審計固定資產的增加情況：P70 審計人員還發(fā)現(xiàn)有未辦理竣工驗收手續(xù)、先行估價的固定資產價值為1500萬元。 審計人員現(xiàn)場觀察和了解了施工的結算情況，預計實際支出為2150萬元。

為此，審計小組經評估并提請管理當局予以調整，管理當局已同意調整?！?〕審計固定資產的增加情況：P70調整分錄為： 借：固定資產—某工程 6500000 貸：在建工程—某工程 6500000補提該局部當年應提折舊： 借：管理費用〔或相關費用科目〕125000 貸：累計折舊 125000〔4〕審計固定資產的減少情況：P71在對減少的固定資產進行審計時，審計人員首先審查了減少的固定資產的授權批準文件，確認是否符合有關規(guī)定，并驗證其數(shù)額計算的準確性。 此外，還結合固定資產清理和待處理財產損溢等科目，抽查了固定資產賬面轉銷額的正確性，同時關注是否存在未作會計記錄的固定資產減少業(yè)務。

〔4〕審計固定資產的減少情況：P71 在審查減少的固定資產時，發(fā)現(xiàn)該公司有一筆辦公設備報廢的業(yè)務，該公司對此項業(yè)務所作的賬務處理為：借：固定資產清理64000

累計折舊16000

貸：固定資產80000借：營業(yè)外支出64000

貸：固定資產清理64000

〔4〕審計固定資產的減少情況：P71 該臺設備的凈值占原值的比例高達80%，說明其使用期限并不長而是提前報廢。 審計人員還了解到該企業(yè)在此期間并沒有發(fā)生火災、被盜等意外事故。與該項報廢固定資產業(yè)務發(fā)生關系的“固定資產清理〞賬戶沒有任何殘值收入和清理費用的記載。 經進一步追查，調閱該機器設備的固定資產卡片，發(fā)現(xiàn)該臺設備使用僅2年，且無任何大修理記錄，說明其使用狀態(tài)較好。 審計人員向財務主管及設備保管人員交談。

最后確認，該項業(yè)務是虛報固定資產報廢?！?〕審查固定資產的所有權情況：P72 審計人員通過審閱產權證書、財產保險單、財產稅單、低押貸款的還款收據等合法書面文件，以確定所審查的固定資產是否確實為企業(yè)所擁有的合法財產。 對于新增的固定資產，審計人員索取了客戶財產的產權證書副本。并進一步審計了有關合同、發(fā)票〔發(fā)票抬頭為本單位〕及付款憑證，并與財產稅單進行核對。〔5〕審查固定資產的所有權情況：P72 在審查時，發(fā)現(xiàn)綠島公司將原投入C公司〔該公司由綠島公司負責經營管理〕的固定資產，由于某種理由在C公司未經清算和未經中介機構評估的情況下，由綠島公司自行估價收回固定資產30萬元，沖減長期股權投資工程，并已計提折舊2萬元?！?〕審查固定資產的所有權情況：P72 審計人員認為，C公司是獨立的企業(yè)法人，綠島公司無權自行將原投入的固定資產收回和沖銷“長期股權投資〞工程。 對此，審計人員建議對該筆會計分錄進行調整為： 借：長期股權投資 300000 貸：固定資產 300000 借：累計折舊 20000 貸：管理費用 20000〔6〕固定資產折舊的審計：P73審計人員在核對折舊明細表后，首先，對折舊計提的總體合理性進行復核?！?〕固定資產折舊的審計：P73 其次，計算了本期計提折舊額占固定資產原值的比率，并與上期比較，分析本期折舊計提額的合理性和準確性。此外，還計算了累計折舊占固定資產原值的比率，評估固定資產的老化率，并估計因閑置、報廢等原因可能發(fā)生的固定資產損失?！?〕固定資產折舊的審計：P73 最后，審計人員對某些折舊的計提過程追查至固定資產登記卡，特別注意有無提足折舊的固定資產繼續(xù)超提折舊的情況和在用固定資產不提或少提折舊的情況?！?〕固定資產折舊的審計：P73 審計人員發(fā)現(xiàn)綠島公司僅在5~9月、使用空調的夏季期間里，對空調設備計提折舊，在停用期間不提折舊。 按照財務制度的規(guī)定，屬于“季節(jié)性停用的固定資產〞在其停用的月份里，也應照常計提折舊。 該企業(yè)由于本年度的費用支出較大，故本年少提了7個月的空調設備折舊費用，經計算少提折舊額3萬元，審計人員提前管理當局補提?！?〕固定資產折舊的審計：P73 調整分錄為： 借：管理費用〔或相關費用科目〕30000 貸：累計折舊 30000

〔6〕固定資產折舊的審計：P73 審計人員通過測試發(fā)現(xiàn)綠島公司按固定資產分錄提取折舊，但未從其中扣除“已提足折舊繼續(xù)使用的固定資產〞的價值，按折舊計算多提折舊額25萬元。 審計人員建議管理當局予以調整。 調整分錄為： 借：累計折舊 250000 貸：管理費用〔或相關費用科目〕250000〔7〕實地觀察固定資產：P73 一般來說，主要是指實地檢查審計年度內增加的主要固定資產工程。 審計人員通過分析企業(yè)內部控制情況，決定對期初存在的固定資產進行30%的抽盤，而對當期新增固定資產全部進行盤點?！?〕實地觀察固定資產：P73 在抽盤過程中，發(fā)行綠島公司接受捐贈的客貨兩用車2輛，未按規(guī)定進行會計處理，所以固定資產賬面亦未反映此車的數(shù)量。 接受捐贈固定資產入賬價格確認：1，有關單據；2，同類或類似資產存在活潑市場；3，如不存在活潑市場，那么按照捐贈資產未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值入賬。〔7〕實地觀察固定資產：P73 調整分錄為： 借：固定資產 300000

貸：營業(yè)外收入 300000〔三〕案例分析：P75通過本案例學習，學生可以明確以下問題：1，固定資產在購建和建造過程中的錯誤與舞弊情況；〔1〕在購建固定資產方案決策中的錯誤與舞弊情況； ——購建是否經過嚴格的預算并經過專家論證?！?〕在購建固定資產計價中的錯誤與舞弊； ——多計、少計固定資產價格?！踩嘲咐治觯篜75〔3〕在購建固定資產賬務處理中的錯誤與舞弊： ——不按規(guī)定進行固定資產明細分類核算，影響折舊的計提?！踩嘲咐治觯篜752，實地觀察固定資產的重要性：P75

有助于審計人員深入了解、熟悉被審計單位的生產經營情況，驗證固定資產增加、減少會計處理的正確性?！踩嘲咐治觯篜753，固定資產增加方式及審查：P76

對于不同情況取得的固定資產，審計其入賬價值計算是否正確無誤?！踩嘲咐治觯篜754，固定資產減值準備的審查：P76

審計人員應確定計提固定資產減值準備的方法和比例是否恰當，增減變動的記錄是否完整，期末余額是否正確等。固定資產減值準備審計的方法〔1)核對固定