企業(yè)所得稅的稅收籌劃

企業(yè)所得稅的稅收籌劃

企業(yè)所得稅是我國的主要稅收，在企業(yè)的納稅活動中發(fā)揮著重要作用。此外，它具有高稅收來源和巨大的稅收靈活性。這是公司制定所得稅計劃的中心重點。一、所得稅計劃是企業(yè)為增加或投資過程中的稅收計劃(一)資本結構、負債融資的杠桿效應籌資是企業(yè)進行一系列經(jīng)濟活動的前提和基礎。新設立或進行擴充投資經(jīng)營的企業(yè)都會涉及籌資問題。市場經(jīng)濟環(huán)境下,企業(yè)可以從不同的渠道取得所需的資金,而不同的籌資渠道和不同的籌資方式組合,將給企業(yè)帶來不同的預期收益,也將使企業(yè)承擔不同的稅負水平。在籌資過程中開展稅收籌劃研究,應著重考慮資本結構變動對企業(yè)預期收益和稅負水平的影響,以及怎樣的資本配置才能使企業(yè)在有效地抑制稅負的同時,實現(xiàn)預期投資所有者權益最大化目標。盡管企業(yè)可以從各個渠道籌集資金,但其主要的資金來源除資本金外,就是負債(包括長期負債和短期負債),其中,長期負債和資本的構成關系稱之為資本結構。資本結構,特別是負債比率合理與否,不僅制約企業(yè)的風險、成本大小,而且在相當大的程度上決定企業(yè)的稅負和稅后的收益水平。由于負債利息記入財務費用抵扣應稅所得額,從而減少應納所得稅額,因此在息稅前投資收益率不低于負債成本率的前提下,負債比率越高,額度越大,其節(jié)稅的效果越明顯,這就是負債融資的杠桿效應。尤其是在稅率較高時,借入資金的利息抵稅功能更加明顯。當然,負債融資杠桿并非總是體現(xiàn)為正效應。因此,企業(yè)在籌資決策中應對可能采用的各種籌資方案進行分析、比較,從中選擇一個既能確保企業(yè)獲得最大投資收益又能達到最大限度節(jié)稅目的的方案付諸實施。(二)增加出口的稅收籌劃1.投資方向選擇中的所得稅稅收籌劃投資者進行投資首先必須明確投資方向,即選準投資行業(yè)和投資區(qū)域。不同的行業(yè)、不同的區(qū)域,投資收益會有很大的差別。就稅收方面來講,為優(yōu)化我國的產(chǎn)業(yè)結構,確保經(jīng)濟發(fā)展計劃的順利完成,國家對符合國家產(chǎn)業(yè)政策和國民經(jīng)濟發(fā)展規(guī)劃的投資,給予諸如減免稅的稅收優(yōu)惠待遇。為能進一步改善我國的地區(qū)經(jīng)濟布局,國家對不同地區(qū)的稅收政策傾斜也不一樣。為此,企業(yè)應盡可能選擇具有稅收優(yōu)惠待遇的行業(yè)和地區(qū)進行投資。2.企業(yè)組織方式選擇中的所得稅稅收籌劃新辦企業(yè)或擴充投資設立分支機構都會涉及企業(yè)組織方式的選擇問題。不同的企業(yè)組織方式在稅收待遇上也有很大的差別。如,大多數(shù)國家對公司企業(yè)在所得環(huán)節(jié)征收一道公司所得稅,稅后利潤對投資者分配,還要繳納一道個人所得稅;而合伙企業(yè)則只需繳納個人所得稅。又如,母子公司是不同的法律主體,適合分開納稅;而總分公司是同一法律主體,適合匯總納稅。3.企業(yè)投資方式選擇中的所得稅稅收籌劃首先,在企業(yè)擴大規(guī)模增加投資時,可以建新廠房,買新設備,也可以收購虧損企業(yè)。而稅法規(guī)定,盈利企業(yè)收購虧損企業(yè),可以合并財務報表,在五年內(nèi)可以用虧損企業(yè)的虧損來抵消盈利,從而可以減少稅負,節(jié)約稅金支出。其次,在企業(yè)有暫時閑置資產(chǎn)擬對外進行投資時,可以選擇購買股票、債券或直接對某企業(yè)進行投資。根據(jù)稅法規(guī)定:買國庫券取得的利息收入可以免交企業(yè)所得稅,買企業(yè)債券取得收入和對外直接投資取得的收益要交所得稅,買股票取得股利為稅后收入不交稅,但風險大。這就需要企業(yè)進行權衡選擇。當企業(yè)選擇直接投資時,則還要在固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和貨幣資金等投資方式上進行權衡。由于固定資產(chǎn)折舊費和無形資產(chǎn)攤銷費具有抵稅作用,因此,投資者應盡量選擇固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)對外進行投資,以便使計提的折舊和攤銷費能作為稅前扣除項目予以扣除,減少所得稅的稅基。同時,根據(jù)稅法規(guī)定,企業(yè)以固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)對外投資時,必須進行資產(chǎn)評估,這樣企業(yè)還可以通過選擇有利的資產(chǎn)評估方法,使被評估資產(chǎn)合理增值,從而多列固定資產(chǎn)折舊費和無形資產(chǎn)攤銷費,減少當期應納稅利潤,相應縮小所得稅稅基,達到稅收籌劃的目標。此外,當企業(yè)在外地設有子公司時,企業(yè)也可考慮用閑置的資產(chǎn)對子公司進行投資,這樣做既可以增強企業(yè)對子公司的控制和影響力,又可以通過對母子公司之間費用分攤方法和利潤分配方法及子公司將股利匯給母公司時機的選擇達到減輕企業(yè)所得稅負擔的目的。4.投資伙伴選擇中的所得稅稅收籌劃企業(yè)在投資決策過程中,如果因為資金等原因需要與人合作建立新公司,就必須考慮投資伙伴問題。排除合作人資金、信譽方面情況,只從合作者的身份考慮,便會有不同的稅收待遇。大多數(shù)發(fā)展中國家為能吸引外資,對內(nèi)外資企業(yè)實行不同的稅收政策,通常外商企業(yè)享有較優(yōu)惠的稅收待遇。目前,我國也仍然實行內(nèi)外有別的稅收政策。因此,國內(nèi)的投資者若能與外國或港、澳、臺投資者合作,便能享受不少的稅收優(yōu)惠。5.投資規(guī)模選擇中的所得稅稅收籌劃一般情況下,規(guī)模大,企業(yè)獲利能力大,納稅的絕對額也大;規(guī)模小,獲利能力小,納稅的絕對額也小。依稅法規(guī)定,企業(yè)應納稅額的計算依托于法定稅率和企業(yè)帳面記載的應稅收益額,而不考慮這種帳面意義的收益所實際取得的現(xiàn)金流入狀況。但企業(yè)納稅行為規(guī)范卻是,只要體現(xiàn)出帳面或會計觀念下的應稅收益,企業(yè)就必須依法及時足額地動用現(xiàn)實的現(xiàn)金予以解繳,否則會受到稅法的嚴厲制裁,使企業(yè)利益遭受極大損害。由此可見,在課稅條件下,由于按會計收益計算的應交稅額與應交稅款按現(xiàn)實現(xiàn)金支付的剛性約束矛盾的客觀存在,使企業(yè)規(guī)模最大化在納稅目標的約束下,并非是最優(yōu)的。因此,投資企業(yè)在確定投資規(guī)模時,必須充分考慮納稅現(xiàn)金支付的剛性約束,即合理確定納稅目標約束下的投資規(guī)模,避免因投資規(guī)模最大化導致的稅前帳面收益最大化,由此發(fā)生的納稅現(xiàn)金需求超過企業(yè)現(xiàn)金供給,給企業(yè)帶來諸如聲譽受損等不利影響。此外,投資結構也對投資決策稅收籌劃產(chǎn)生影響。盡管國家為配合經(jīng)濟政策的貫徹落實,促進國民經(jīng)濟健康有序發(fā)展,對不同地區(qū)、不同行業(yè)的投資等給予不同的稅收待遇,使投資者在投資時,有可能利用國家制定的稅收差別待遇,選擇具有稅收優(yōu)惠的地區(qū)或行業(yè)進行投資。但是,從分散風險的角度出發(fā),投資者不可能也不應該把資金全部投資于某一地區(qū)、某個行業(yè),因此,這里就有一個投資結構的優(yōu)化組合問題。而不同的投資結構必然形成不同的應稅收益構成,不同的應稅收益構成又最終影響投資者的納稅負擔。二、公司所得稅計劃企業(yè)營運過程中所得稅稅收籌劃利益的實現(xiàn)主要通過成本費用核算方法的合理選擇運用取得。(一)應納稅額的計算從成本核算的角度看,利用成本費用的充分列支是減輕企業(yè)稅負的最根本的手段。企業(yè)應納所得稅數(shù)額根據(jù)應納稅所得額和稅法規(guī)定的稅率計算求得。在稅率既定的情況下,企業(yè)應納所得稅額的多寡取決于企業(yè)應納稅所得額的多少。應納稅所得額則由企業(yè)收入總額扣除與收入有關的成本、費用、稅金和損失后計算求得?？梢?在收入既定時,盡量增加準予扣除的項目,即在遵守財務會計準則和稅收制度規(guī)定的前提下,將企業(yè)發(fā)生的準予扣除的項目予以充分列支,必然會使應納稅所得額大大減少,最終減少企業(yè)的所得稅計稅依據(jù),并達到減輕稅負的目的。(二)利用具體的訴訟過程,中小企業(yè)稅收籌劃工作折舊是成本的組成部分,而按現(xiàn)行制度規(guī)定,企業(yè)常用的折舊方法有平均年限法、工作量法和加速折舊法。運用不同的折舊方法計算出的折舊額在量上不一致,分攤到各期生產(chǎn)成本中去的固定資產(chǎn)成本也存在差異。因此,折舊的計算和提取必然關系到成本的大小,直接影響企業(yè)的利潤水平,最終影響企業(yè)的稅負輕重。這樣,企業(yè)便可利用折舊方法上存在差異,開展稅收籌劃工作。利用折舊方法選擇進行企業(yè)所得稅稅收籌劃,應注意以下幾個問題。1.舊方法的選擇企業(yè)減輕稅負必須以不違背法律和不損害國家利益為前提。因此,在進行折舊方法選擇時必須充分了解現(xiàn)行法律規(guī)定,并在法律規(guī)定的范圍內(nèi)對企業(yè)的折舊方法作出抉擇。而超出法律規(guī)定選擇的折舊方法不僅不能給企業(yè)帶來節(jié)稅收益,相反還可能因其行為違背法律規(guī)定而使企業(yè)遭受諸如罰款的損失。2.稅收累進的情況不同的稅制條件會使折舊對企業(yè)的利潤和稅負產(chǎn)生不同的影響。一般地,在比例稅制下,如果各年的所得稅稅率不變,則選擇加速折舊法可以使企業(yè)獲得延期納稅的好處。這相當于企業(yè)在初始年份內(nèi)取得了一筆無息貸款。如果未來所得稅稅率越來越高則宜選擇平均年限法。由于延緩納稅利益與稅率高低成正比,因此,在未來所得稅稅率越來越高的情況下,往往會使以后年度增加的稅負,大于延緩納稅的利益。當然也有可能以后年度增加的稅負小于延緩納稅的利益。所以,在未來稅率越來越高時,需要企業(yè)進行比較分析后,才能對企業(yè)的折舊方法作出選擇。在比較分析時,必須將以后年度增加的稅負總額現(xiàn)值與延緩納稅獲得的利益現(xiàn)值進行比較,并使兩者的計算口徑一致。在累進稅制下,采用平均年限法,可以使企業(yè)的利潤避免忽高忽低,保持在一個相對穩(wěn)定的狀態(tài)下,減少企業(yè)的納稅。當然企業(yè)自身的條件、稅率累進的急劇程度及銀行利率的大小等因素,也會對折舊的節(jié)稅效果產(chǎn)生影響。因此,在累進稅制下,企業(yè)到底采用何種折舊方法較有利,仍需企業(yè)經(jīng)過比較分析后才能最后作出決定。3.加快重新回放按現(xiàn)行制度規(guī)定,我國對企業(yè)擁有的資產(chǎn)實行按歷史成本記帳原則。這樣,如果存在通貨膨脹,則企業(yè)按歷史成本收回的實際購買力無疑已大大貶值,無法按現(xiàn)行的市價進行固定資產(chǎn)簡單再生產(chǎn)的重置。在這種情況下,如果企業(yè)采用加速折舊的方法,既可以使企業(yè)加快投資的回收速度,并在抑制未來的不確定性風險的同時,將補償?shù)恼叟f基金投入企業(yè)再增值過程,以創(chuàng)造更多的財富;又可以使企業(yè)的折舊速度加快,有利于前期的折舊成本獲得更多的稅收擋避額,從而取得延遲納稅的效應,為企業(yè)增加相對的投資效應(延緩納稅額與延緩期間企業(yè)投資收益率的乘積)。4.不同時點上的同一單位資金的價值含量不等價從表面上看,在固定資產(chǎn)價值固定的情況下,無論企業(yè)采用什么折舊方法,也無論折舊年限多長,計算提取的折舊總額都是一致的。但是,由于資金時間價值因素的影響,使不同時點上的同一單位資金的價值含量不等值。所以,企業(yè)在比較各種不同的折舊方法帶來的稅收收益時,必須先將企業(yè)在折舊年限內(nèi)計提的折舊按當時的資本市場利率進行貼現(xiàn)后,計算出各種折舊方法下在規(guī)定折舊年限內(nèi)計算提取的折舊費的現(xiàn)值總和及稅收擋避額現(xiàn)值總和,再比較各種折舊方法下的折舊現(xiàn)值總和及折舊稅收擋避額現(xiàn)值總和,并在不違背法律規(guī)定的前提下,選擇能給企業(yè)帶來最大稅收擋避額現(xiàn)值的折舊方法計算提取固定資折舊。5.延長固定資產(chǎn)東北部,加速稅收返還現(xiàn)行財務制度和稅法對固定資產(chǎn)折舊年限均給予企業(yè)一定的選擇空間。這樣,企業(yè)便可根據(jù)自己的具體情況,選擇對企業(yè)有利的固定資產(chǎn)折舊年限對企業(yè)的固定資產(chǎn)計提折舊。一般情況下,在企業(yè)創(chuàng)辦初期且享有減免稅優(yōu)惠待遇時,企業(yè)可通過延長固定資產(chǎn)折舊年限,將計提的折舊遞延到減免稅期滿后計入成本,從而獲取“節(jié)稅”的稅收收益。但對一般性企業(yè),即處于正常生產(chǎn)經(jīng)營期且未享有稅收優(yōu)惠待遇的企業(yè)來說,縮短固定資產(chǎn)折舊年限,往往可以加速固定資產(chǎn)成本的回收,使企業(yè)后期成本費用前移,前期利潤后移,從而獲得延期納稅的好處。當然,企業(yè)對固定資產(chǎn)折舊年限的選擇并非只有固定的模式,也不能單純從稅收的角度考慮。企業(yè)必須在充分考慮各方面的因素后(關鍵是要有利于企業(yè)管理目標的實現(xiàn)),對固定資產(chǎn)的折舊年限作出選擇。(三)合理選擇存貨目前的基本價存貨成本的計算,對于產(chǎn)品成本、企業(yè)利潤及所得稅都有較大的影響。1.在實行累進稅制環(huán)境下,選擇加權平均法或移動加權平均法,對企業(yè)發(fā)出和領用存貨計價,可以使計入各期產(chǎn)品成本的材料等存貨的價格比較均衡,不會忽高忽低,特別在材料存貨價格差別較大時,可以起到一個“緩沖”的作用,使企業(yè)成本不至發(fā)生較大變化,各期利潤比較均衡,不至于因為利潤忽高忽低而使利潤過高會計期間套用過高稅率,加重企業(yè)稅收負擔,影響企業(yè)稅后利潤最大化目標的實現(xiàn)。2.在實行比例稅制環(huán)境下,對存貨計價方法進行選擇,必須充分考慮市場物價變化趨勢因素的影響。在物價持續(xù)上漲的情況下,選擇后進先出法對企業(yè)存貨進行計價,可以使期末存貨成本降低,本期存貨成本提高,使企業(yè)的銷售收入扣除成本后的收益,即企業(yè)計算應納稅所得額的基數(shù)相對的減少,從而達到減輕企業(yè)所得稅負擔,增加稅后利潤數(shù)額的目的。相反,在物價持續(xù)下降的情況下,則應選擇先進先出法對企業(yè)存貨進行計價,才能提高企業(yè)本期的存貨成本,相對減少企業(yè)當期收益,減輕企業(yè)所得稅負擔。而在物價上下波動的情況下,則宜采用加權平均法或移動加權平均法對存貨進行計價,以避免因各期利潤忽高忽低造成企業(yè)各期應納稅所得額上下波動,增加企業(yè)安排應用資金的難度。特別是由于稅收必須用現(xiàn)金支付剛性約束與按帳面收益計算企業(yè)應納所得稅額矛盾的客觀存在,可能會使企業(yè)在應納所得稅額過高的年度因沒有足夠的現(xiàn)金支付稅收,而陷入財務困境,繼而影響企業(yè)的其他理財活動,甚至使企業(yè)的名譽受損,制約企業(yè)的長遠發(fā)展。可見,不同的物價環(huán)境,對企業(yè)存貨計價方法的選擇會產(chǎn)生不同的影響。這就要求企業(yè)在利用存貨計價方法選擇減輕企業(yè)稅收負擔時,必須開展充分的市場調查,收集準確的信息資料,并在研究、分析、論證的基礎上,對即將到來的會計年度的物價趨勢作出客觀、準確的判斷。然后以此為依據(jù),選擇最有利于減輕企業(yè)稅收負擔的存貨計價方法對企業(yè)存貨的發(fā)出和使用進行計價。(四)壞帳損失處理。根據(jù)計算的需要,企業(yè)選擇環(huán)稅法及現(xiàn)行財務制度和《企業(yè)會計準則》均規(guī)定,企業(yè)可以選擇備抵法(即計提壞帳準備金法)或直接沖銷法(即不計提壞帳準備金法)處理企業(yè)的壞帳損失。不同的壞帳損失處理方法對企業(yè)的應納所得稅額的影響不同。一般情況下,選擇備抵法比直接沖銷法可以使企業(yè)獲得更多的稅收收益。因為,若企業(yè)選擇備抵法處理壞帳損失,可以增加其當期扣除項目,降低當期應納稅所得額,從而減輕企業(yè)的所得稅負擔。即使兩種方法計算的應納稅所得額相等,也會因為備抵法將企業(yè)的一部分利潤后移,使企業(yè)能夠獲得延遲納稅和增加企業(yè)的營運資金的好處。(五)延資產(chǎn)的收費稅法和財務制度對無形資產(chǎn)和遞延資產(chǎn)攤銷期限均賦予企業(yè)一定的選擇空間。這樣企業(yè)也就可以根據(jù)自己的具體情況,選擇對企業(yè)有利的攤銷期限將無形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)攤入成本、費用中。與選擇固定資產(chǎn)折舊年限的道理相同,在企業(yè)創(chuàng)辦初期且享有減免稅優(yōu)惠待遇時,企業(yè)可通過延長無形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)攤銷期限,將資產(chǎn)攤銷額遞延到減免稅期滿后計入企業(yè)成本、費用中,從而獲取“節(jié)稅”的稅收收益。而對處于正常生產(chǎn)經(jīng)營期的一般性企業(yè),則宜選擇較短的攤銷期限。這樣做,不僅可以加速無形資產(chǎn)和遞延資產(chǎn)的成本的回收,抑減企業(yè)未來的不確定性風險,還可以使企業(yè)后期成本、費用前移,前期利潤后移,從而獲得延期納稅的好處。(六)中央、地方、市、區(qū)的企業(yè)具體的收費情況,一般可對于跨期攤銷的費用常見的攤銷方法有:平均分攤方法、實際費用攤銷方法和不規(guī)則攤銷方法。不同的費用攤銷方法,對企業(yè)利潤的沖減程度和納稅多少必然產(chǎn)生不同的影響。從企業(yè)納稅的角度來看,對費用分攤方法的選擇主要是考慮如何實現(xiàn)最小稅收支付及在費用攤入成本時怎樣使其實現(xiàn)最大攤入。一般情況下,采用不規(guī)則攤銷方法的企業(yè),會使企業(yè)的稅負加重,特別是在累進稅制環(huán)境下,這種方法會導致各個時期的成本中包含的攤銷費用,有時過高,有時過低,從而使企業(yè)各期的利潤分布不均衡,利潤過高時期可能因其適用稅率過高而使企業(yè)稅負加重。當然在利潤較低時期企業(yè)可以繳納較少的稅款,但是,利潤過低時少繳的稅收往往很難抵消利潤過高時多繳納的稅款。而平均攤銷方法通常被認為是企業(yè)最大限度抵消利潤,減少納稅的最佳選擇。這是因為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營者往往不是短期經(jīng)營,而是長期從事某一生產(chǎn)經(jīng)營活動。這樣,如果能將一段時期內(nèi)發(fā)生的費用進行最大限度的平均,就可以將這段時間內(nèi)獲得的利潤進行最大限度的平均,也就不會出現(xiàn)某個時期利潤和稅負過高的現(xiàn)象,部分稅負就可以有效地抑減。(七)投資收益在企業(yè)的不同企業(yè)對外長期投資可以采用成本法或權益法進行核算。由于成本法在其投資收益已實現(xiàn)但未分回投資之前,投資企業(yè)的“投資收益”帳戶并不反映其已實現(xiàn)的投資收益,而權益法無論投資收益是否分回,均在投資企業(yè)的“投資收益”帳戶反映。這樣,當投資企業(yè)擁有的股份小于等于被投資企業(yè)全部股份的25%時,投資企業(yè)就可以選擇成本法核算長期投資,并將應由被投資企業(yè)支付的投資收益長期滯留在被投資企業(yè)賬上作為資本積累,或挪做他用,以便獲得延遲納稅的好處,或選擇有利的時機(如投資企業(yè)出現(xiàn)虧損或利潤較低年份)才將投資收益匯回,以達到減輕稅負的目的。這在被投資企業(yè)的稅率低于投資企業(yè)時,節(jié)稅效益更加明