注冊(cè)會(huì)計(jì)師《審計(jì)》認(rèn)定講解

注冊(cè)會(huì)計(jì)師《審計(jì)》認(rèn)定講解注冊(cè)會(huì)計(jì)師《審計(jì)》認(rèn)定講解認(rèn)定這個(gè)知識(shí)點(diǎn)是每年考試必考的，而且除了客觀題會(huì)考到之外，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)的綜合題的第一問(wèn)也是關(guān)于認(rèn)定的，其重要程度可想而知。本篇我們就來(lái)淺談一些關(guān)于認(rèn)定的概念。所謂認(rèn)定就是管理層在財(cái)務(wù)報(bào)表中做出的表達(dá)，包括明確的表達(dá)和隱含的表達(dá)。

一、認(rèn)定的分類

認(rèn)定分為與所審計(jì)期間各類交易和事項(xiàng)相關(guān)的認(rèn)定、與期末賬戶余額相關(guān)的認(rèn)定和與列報(bào)和披露相關(guān)的認(rèn)定。被審計(jì)單位先發(fā)生交易和事項(xiàng)才有的期末賬戶余額，然后根據(jù)它們編制的財(cái)務(wù)報(bào)表，管理層才會(huì)在財(cái)務(wù)報(bào)表中做出披露。（一）與所審計(jì)期間各類交易和事項(xiàng)相關(guān)的認(rèn)定

1、發(fā)生其強(qiáng)調(diào)不該入賬的入了賬以及該注銷的沒(méi)有注銷。不該入賬的入了賬強(qiáng)調(diào)入賬資格的問(wèn)題，即定性的評(píng)價(jià)，與金額無(wú)關(guān)。比如被審計(jì)單位虛構(gòu)了一筆交易，則營(yíng)業(yè)收入違反發(fā)生認(rèn)定，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)了已售商品成本，營(yíng)業(yè)成本也違背發(fā)生認(rèn)定?；虮热绫粚徲?jì)單位上年年末發(fā)生一筆交易，當(dāng)時(shí)符合銷售收入的確認(rèn)條件，但在本年年初發(fā)生銷貨退回，被審計(jì)單位未做賬務(wù)處理，則本來(lái)該筆交易已經(jīng)不存在了，該筆收入已不屬于被審計(jì)單位，則營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)成本違反發(fā)生認(rèn)定。違反發(fā)生認(rèn)定的目的是高估發(fā)生額。

2、完整性完整性認(rèn)定是該入賬的沒(méi)入賬，漏記了交易，比如被審計(jì)單位盈利太高，想隱瞞交易以少交稅，則營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)成本違背發(fā)生認(rèn)定。再比如原材料價(jià)格上漲，銷售價(jià)格沒(méi)有明顯變化，則預(yù)期毛利率會(huì)明顯下降，但被審計(jì)單位本年毛利率與上期基本一致，則高估營(yíng)業(yè)收入或低估營(yíng)業(yè)成本，則營(yíng)業(yè)收入違反發(fā)生認(rèn)定，營(yíng)業(yè)成本違反完整性認(rèn)定。該認(rèn)定也是定性的評(píng)價(jià)，與金額無(wú)關(guān)。

3、準(zhǔn)確性應(yīng)當(dāng)入賬，只是入賬金額不正確，或者多記或者少記，準(zhǔn)確性是定量的評(píng)價(jià)。

提示：準(zhǔn)確性認(rèn)定和完整性認(rèn)定有時(shí)不易區(qū)分，比如由于某種原因?qū)е缕谀┐尕洿罅糠e壓，預(yù)期存貨會(huì)發(fā)生減值，被審計(jì)單位要計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，如果被審計(jì)單位本期計(jì)提了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，只是金額不正確，那么存貨違背計(jì)價(jià)和分?jǐn)傉J(rèn)定，資產(chǎn)減值損失違背準(zhǔn)確性認(rèn)定；如果被審計(jì)單位存貨跌價(jià)準(zhǔn)備本期為0，則存貨違背計(jì)價(jià)和分?jǐn)傉J(rèn)定，資產(chǎn)減值損失違背完整性認(rèn)定。注冊(cè)會(huì)計(jì)師《審計(jì)》認(rèn)定講解全文共4頁(yè)，當(dāng)前為第1頁(yè)。4、截止截止認(rèn)定是將會(huì)計(jì)期間搞錯(cuò)了，以資產(chǎn)負(fù)債表日為中心，或者將下期收入提前確認(rèn)到本期，或者將本期收入推遲確認(rèn)到下期。

提示：發(fā)生認(rèn)定、完整性認(rèn)定有時(shí)與截止認(rèn)定不易區(qū)分。比如被審計(jì)單位在本年12月1日銷售一種商品，按照合同規(guī)定該商品有3個(gè)月的免費(fèi)使用期，免費(fèi)使用期過(guò)后客戶簽了商品驗(yàn)收單后，被審計(jì)單位根據(jù)商品驗(yàn)收單確認(rèn)收入。但被審計(jì)單位在12月31日便確認(rèn)了該收入。從發(fā)生、完整性認(rèn)定來(lái)看，將本屬于下期的收入確認(rèn)到本期，本期營(yíng)業(yè)收入違背發(fā)生認(rèn)定（因不符合收入確認(rèn)條件，確認(rèn)了不該確認(rèn)的收入），那從下期來(lái)看，屬于下期的收入確認(rèn)到上期了，本期少確認(rèn)了一筆收入，營(yíng)業(yè)收入違背完整性認(rèn)定；從截止認(rèn)定來(lái)看，就是把下期才能確認(rèn)的收入提前確認(rèn)到本期，會(huì)計(jì)期間搞錯(cuò)了，收入違背截止認(rèn)定。那么到底應(yīng)該選擇發(fā)生、完整性認(rèn)定還是截止認(rèn)定呢？從考試的角度來(lái)看，如果題中給了兩個(gè)會(huì)計(jì)期間就選截止認(rèn)定，只給了一個(gè)會(huì)計(jì)期間就選發(fā)生、完整性認(rèn)定。5、分類違背分類認(rèn)定就是會(huì)計(jì)科目記錯(cuò)了，比如將營(yíng)業(yè)外收入記入到了主營(yíng)業(yè)務(wù)收入中，或者將預(yù)收賬款記入應(yīng)收賬款等。分類認(rèn)定在考試中涉及的不多。

（二）與期末賬戶余額相關(guān)的認(rèn)定

1、存在注冊(cè)會(huì)計(jì)師《審計(jì)》認(rèn)定講解全文共4頁(yè)，當(dāng)前為第1頁(yè)。不該入賬的入了賬。比如虛構(gòu)應(yīng)收賬款，與發(fā)生認(rèn)定相關(guān)聯(lián)，比照發(fā)生認(rèn)定理解。

2、完整性認(rèn)定該入賬的沒(méi)入賬，漏記。比如隱瞞應(yīng)付賬款，比照交易事項(xiàng)認(rèn)定中的完整性理解。

3、權(quán)利和義務(wù)認(rèn)定權(quán)利和義務(wù)認(rèn)定主要是跟隨著存在認(rèn)定和完整性認(rèn)定，比如被審計(jì)單位將代管的第三方存貨納入存貨監(jiān)盤范圍，則存貨違背存在認(rèn)定，同時(shí)存貨的所有權(quán)不屬于被審計(jì)單位的，違背了權(quán)利和義務(wù)認(rèn)定。

4、計(jì)價(jià)和分?jǐn)傉J(rèn)定主要由存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)折舊、無(wú)形資產(chǎn)攤銷等問(wèn)題而引起計(jì)提和分?jǐn)傉J(rèn)定出現(xiàn)問(wèn)題。比如應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備計(jì)提不充分、固定資產(chǎn)折舊計(jì)提不準(zhǔn)備等引起的問(wèn)題。

（三）與列報(bào)和披露相關(guān)的認(rèn)定（略）

二、認(rèn)定與具體審計(jì)目標(biāo)

認(rèn)定與具體審計(jì)目標(biāo)是一個(gè)問(wèn)題的兩種說(shuō)法，站的角度不同，名字也就不同。管理層在財(cái)務(wù)報(bào)表中做出的表達(dá)就是認(rèn)定，我們注冊(cè)會(huì)計(jì)師就是要證明管理層在財(cái)務(wù)報(bào)表中做出的表達(dá)是否正確。認(rèn)定這個(gè)知識(shí)點(diǎn)是每年考試必考的，而且除了客觀題會(huì)考到之外，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)的綜合題的第一問(wèn)也是關(guān)于認(rèn)定的，其重要程度可想而知。每年的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與應(yīng)對(duì)的綜合題中都會(huì)涉及到“認(rèn)定”的問(wèn)題。一般題干是這樣的：針對(duì)資料一，結(jié)合資料二，假定不考慮其他條件，逐項(xiàng)指出資料一所列事項(xiàng)是否可能表明存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。如果認(rèn)為存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，簡(jiǎn)要說(shuō)明理由，并說(shuō)明該風(fēng)險(xiǎn)主要與哪些財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的哪些認(rèn)定相關(guān)。

總體的思路是：根據(jù)資料一形成預(yù)期，結(jié)合資料二確定重大差異，根據(jù)重大差異的具體情況確定影響的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目和認(rèn)定。（在這個(gè)過(guò)程中主要運(yùn)用分析程序）下面筆者就結(jié)合歷年真題中的幾個(gè)事項(xiàng)來(lái)分析一下綜合題第一問(wèn)的解題思路。

資料一中給定的事項(xiàng)都是注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解的被審計(jì)單位及其環(huán)境。

1、例：2011年真題綜合題資料一事項(xiàng)（2）。

解析：關(guān)鍵點(diǎn)：甲公司根據(jù)設(shè)備驗(yàn)收單確認(rèn)銷售收入。注冊(cè)會(huì)計(jì)師《審計(jì)》認(rèn)定講解全文共4頁(yè)，當(dāng)前為第2頁(yè)。根據(jù)2014年審計(jì)教材P121，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮將了解的重點(diǎn)放在對(duì)被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)會(huì)動(dòng)可能產(chǎn)生重要影響的關(guān)鍵外部因素以及與前期相比的重大變化上。我們?cè)賮?lái)看本題該事項(xiàng)，甲公司今年相比去年的重大變化是從今年開(kāi)始向醫(yī)院提供1個(gè)月的免費(fèi)試用期。而醫(yī)院是在免費(fèi)試用期結(jié)束后簽署設(shè)備驗(yàn)收單的，被審計(jì)單位是根據(jù)設(shè)備驗(yàn)收單來(lái)確認(rèn)收入的，也就是沒(méi)有設(shè)備驗(yàn)收單不能確認(rèn)收入。有免費(fèi)試用期，意味著收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)往后延長(zhǎng)1個(gè)月，12月份銷售的設(shè)備當(dāng)年不能確認(rèn)收入，預(yù)期2010年銷售收入會(huì)比上年少了一個(gè)月的收入，即減少1/12。我們?cè)賮?lái)看資料二A類產(chǎn)品今年的銷售收入是6800，上年的銷售收入是4500，我們預(yù)期今年收入會(huì)比去年減少1/12，但被審計(jì)單位記錄的今年收入?yún)s比去年還多，則可合理預(yù)期被審計(jì)單位多計(jì)了銷售收入，多計(jì)銷售收入的方法有：提前確認(rèn)收入（截止）、數(shù)字多計(jì)（準(zhǔn)確性）和虛構(gòu)銷售（發(fā)生），如果題中提到了2011年，那么就選營(yíng)業(yè)收入的截止認(rèn)定，但題中并未提到，基于注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)謹(jǐn)慎原則，我們可以合理懷疑被審計(jì)單位虛構(gòu)銷售交易。那么營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)成本違背發(fā)生認(rèn)定、應(yīng)收賬款違背存在認(rèn)定、存貨違背完整性認(rèn)定。

2、例：2011年真題綜合題資料一事項(xiàng)（3）。

解析：關(guān)鍵點(diǎn)：競(jìng)爭(zhēng)激烈，價(jià)格平均下調(diào)10%。注冊(cè)會(huì)計(jì)師《審計(jì)》認(rèn)定講解全文共4頁(yè)，當(dāng)前為第2頁(yè)。誤區(qū)：很多童鞋一看到價(jià)格平均下調(diào)10%就預(yù)期今年銷售收入比去年下降10%。這可不一定，因?yàn)榍懊孢€有一個(gè)條件——B產(chǎn)品競(jìng)爭(zhēng)激烈。根據(jù)競(jìng)爭(zhēng)激烈以及價(jià)格下調(diào)，銷售量很可能會(huì)增加，所以銷售收入不一定會(huì)下降10%。但可合理預(yù)期毛利率會(huì)下降，因?yàn)轭}中沒(méi)說(shuō)成本變還是沒(méi)變，不考慮其他條件，我們就認(rèn)為沒(méi)變。根據(jù)資料二中09年B產(chǎn)品的收入、成本能夠計(jì)算出09年B產(chǎn)品的毛利率為35.3%，將價(jià)格乘以90%，成本不變，計(jì)算出預(yù)期10年B產(chǎn)品毛利率為28.1%，根據(jù)資料二中B產(chǎn)品收入、成本計(jì)算的實(shí)際毛利率為28.3%，與預(yù)期相差0.2%，不屬于重大差異，無(wú)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

拓展：如果根據(jù)資料二中B產(chǎn)品收入、成本計(jì)算出的毛利率大于或等于35.3%，那么被審計(jì)單位是高估了毛利率的，因?yàn)轭A(yù)期毛利率會(huì)降低，但現(xiàn)在是升高了（相等也不行）。那么或低估成本或高估收入來(lái)實(shí)現(xiàn)高估毛利率，則營(yíng)業(yè)收入違背發(fā)生認(rèn)定，應(yīng)收賬款違背存在認(rèn)定，營(yíng)業(yè)成本違背完整性認(rèn)定，存貨違背存在認(rèn)定。如果根據(jù)資料二中B產(chǎn)品收入、成本計(jì)算出的毛利率為15%，我們預(yù)期是28.1%，與我們預(yù)期存在重大差異，則被審計(jì)單位是低估了毛利率，可能高估了營(yíng)業(yè)成本或低估營(yíng)業(yè)收入來(lái)實(shí)現(xiàn)低估毛利率。那么營(yíng)業(yè)收入違背完整性認(rèn)定、應(yīng)收賬款違背完整性認(rèn)定、營(yíng)業(yè)成本違背發(fā)生認(rèn)定、存貨違背完整性認(rèn)定。

3、例：2010年真題綜合題資料一事項(xiàng)（5）。

解析：關(guān)鍵點(diǎn)：仍有超過(guò)半數(shù)的網(wǎng)民對(duì)B產(chǎn)品安全性表示憂慮。根據(jù)有超過(guò)半數(shù)的網(wǎng)民對(duì)B產(chǎn)品安全性表示憂慮這一關(guān)鍵點(diǎn)，我們首先應(yīng)想到08年末B產(chǎn)品是否有大量庫(kù)存，如果有大量庫(kù)存，那么很可能因該事件導(dǎo)致存貨的可變現(xiàn)凈值低于賬面成本，應(yīng)計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。我們?cè)賮?lái)看資料二，B產(chǎn)品08年末存貨賬面余額600，我們預(yù)期要計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，但資料二重存貨跌價(jià)準(zhǔn)備余額為0，存貨的計(jì)價(jià)和分?jǐn)傉J(rèn)定存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。如果本題要求中有資產(chǎn)減值損失項(xiàng)目，那么資產(chǎn)減值損失的完整性存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)；如果資料二中的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備余額不是0，而是60，那表明被審計(jì)單位確實(shí)計(jì)提了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，但只是計(jì)提的不夠，所以資產(chǎn)減值損失的準(zhǔn)確性認(rèn)定存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

4、例：2012年真題綜合題事項(xiàng)（2）。

解析：關(guān)鍵點(diǎn)：固定資產(chǎn)未發(fā)生大幅變動(dòng)，與折舊相關(guān)的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)未發(fā)生變更。（額，這個(gè)事項(xiàng)給的真好，沒(méi)有廢話）因?yàn)轭}中沒(méi)有說(shuō)固定資產(chǎn)用什么折舊方法，一般就按直線法。根據(jù)題中條件我們可預(yù)期今年固定資產(chǎn)計(jì)提的折舊額應(yīng)與上期相當(dāng)。我們?cè)倏促Y料二，直奔主題尋找折舊費(fèi)用，發(fā)現(xiàn)今年的折舊費(fèi)用比去年少了200萬(wàn)，沒(méi)有固定資產(chǎn)報(bào)廢且與折舊相關(guān)的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)均未變，那怎么就少了這么多呢？我們合理預(yù)期被審計(jì)單位少計(jì)提了折舊。那么折舊在報(bào)表上是以固定資產(chǎn)列示，所以固定資產(chǎn)項(xiàng)目違背計(jì)價(jià)和分?jǐn)傉J(rèn)定，又固定資產(chǎn)折舊會(huì)計(jì)入生產(chǎn)產(chǎn)品的成本中，故存貨違背計(jì)價(jià)和分?jǐn)傉J(rèn)定（產(chǎn)品未出售），營(yíng)業(yè)成本違背準(zhǔn)確性認(rèn)定（產(chǎn)品已出售）。

5、例：2008年綜合題（二）事項(xiàng)（5）。

解析：關(guān)鍵詞：違章建筑。注冊(cè)會(huì)計(jì)師《審計(jì)》認(rèn)定講解全文共4頁(yè)，當(dāng)前為第3頁(yè)。題中說(shuō)明被審計(jì)單位的一個(gè)倉(cāng)庫(kù)被有關(guān)部門認(rèn)定為違章建筑，被要求在2009年6月底前拆除。根據(jù)題意，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)關(guān)心2008年年底被審計(jì)單位到底是否將該違章建筑拆除，如果沒(méi)有拆除，應(yīng)全額計(jì)提減值準(zhǔn)備。但題中又沒(méi)有說(shuō)明注冊(cè)會(huì)計(jì)師是何時(shí)發(fā)現(xiàn)該事項(xiàng)的，根據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)謹(jǐn)慎，我們應(yīng)合理預(yù)期被審計(jì)單位并沒(méi)有拆除該建筑物，預(yù)期固定資產(chǎn)應(yīng)全額計(jì)提減值準(zhǔn)備，但根據(jù)資料（二）中顯示本年固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備增加額為0，與預(yù)期存在重大差異，則固定資產(chǎn)違背計(jì)價(jià)和分?jǐn)傉J(rèn)定，資產(chǎn)減值損失違背完整性認(rèn)定（資產(chǎn)減值損失中少了固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一塊，故應(yīng)該是完整性）。

6、例：2010年綜合題事項(xiàng)（4）。

解析：關(guān)鍵點(diǎn)：交貨方式改變，確認(rèn)收入時(shí)點(diǎn)改變。注冊(cè)會(huì)計(jì)師《審計(jì)》認(rèn)定講解全文共4頁(yè)，當(dāng)前為第3頁(yè)。2008年11月以前，甲公司的交貨方式是客戶上門提貨，即貨物裝運(yùn)了就表明風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移，可以確認(rèn)收入，但2008年11月以后，甲公司要送貨上門，即只有當(dāng)甲公司將貨物運(yùn)給客戶，客戶簽收后與貨物相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬才算轉(zhuǎn)移，才能確認(rèn)收入，注冊(cè)會(huì)計(jì)師預(yù)期今年的收入應(yīng)比去年下降，又因?yàn)榻衲瓿袚?dān)了運(yùn)輸，故銷售費(fèi)用中的運(yùn)費(fèi)會(huì)上升。根據(jù)資料（二），無(wú)論是A產(chǎn)品還是B、C產(chǎn)品的收入都比去年上升，與預(yù)期存在重大差異，故營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)成本違