房地產(chǎn)開發(fā)項目土地增值稅清算的納稅籌劃及房地產(chǎn)投資風(fēng)險規(guī)避

房地產(chǎn)開發(fā)項目土地增值稅清算的納稅籌劃???????一、房地產(chǎn)開發(fā)項目土地增值稅清算概述土地增值稅，是指對有償轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)及地上建筑物和其他附著物產(chǎn)權(quán)并取得增值性收入的單位和個人所征收的一種稅。土地增值稅的計稅依據(jù)是轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額。轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的增值額，是轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入減除稅法規(guī)定的扣除項目金額后的余額。

納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入，包括貨幣收入、實物收入和其他收入在內(nèi)的全部價款及有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益。扣除項目及其金額具體包括，取得土地使用權(quán)所支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本（主要包括土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期工費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)用等）、房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用（主要包括與房地產(chǎn)開發(fā)項目有關(guān)的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財務(wù)費(fèi)用）、與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金和財政部確定的其他扣除項。土地增值稅的計算方法是，首先以轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入減除扣除項目后得出增值額；再以增值額同扣除項目相比，其比值即為土地增值率；然后根據(jù)土地增值率的高低確定適用稅率，用增值額和適用稅率相乘，得出應(yīng)納稅額。土地增值稅稅率表范

圍規(guī)定稅率速算扣除系數(shù)增值額未超過扣除項目金額50%的30%0%增值額超過扣除項目金額50%未超過100%的40%5%增值額超過扣除項目金額100%未超過200%的50%15%增值額超過扣除項目金額200%的60%35%

房地產(chǎn)開發(fā)項目經(jīng)營方式比較特殊，土地增值稅征收管理難度較大，其中，非常特出的問題是，納稅人成片受讓土地使用權(quán)后分期分批開發(fā)、轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)，以及納稅人采取預(yù)售方式出售商品房。國家為了加強(qiáng)土地增值稅的征收管理，保證稅收及時足額入庫，采取了先按比例預(yù)征，然后再予以清算的方法。土地增值稅清算是指，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在符合土地增值稅清算條件后，依照稅收法律、法規(guī)和有關(guān)政策規(guī)定，計算房地產(chǎn)開發(fā)項目應(yīng)繳納的土地增值稅稅額，填寫清算申報表，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)資料，辦理清算手續(xù)，結(jié)清土地增值稅稅款的行為。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)符合這些條件之一的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行算：（1）房地產(chǎn)開發(fā)項目全部竣工、完成銷售的；（2）整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項目的；（3）直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。對于符合這些條件之一的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可以要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進(jìn)行清算：（1）已竣工驗收的房地產(chǎn)開發(fā)項目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的；（2）取得銷售（預(yù)售）許可證滿3年仍未銷售完畢的；（3）納稅人申請注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的；（4）?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市、計劃單列市）稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其他情況。二、涉及房地產(chǎn)開發(fā)項目土地增值稅清算的稅收優(yōu)惠（一）財政部確定的其他扣除項財政部確定的一項重要扣除項目是，對從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人允許按取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和，加計20%的扣除。（二）建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售的稅收優(yōu)惠建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，其增值額未超過扣除項目金額之和20%的，予以免稅。超過20%的，應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計稅。所謂“普通標(biāo)準(zhǔn)住宅”，是指按所在地一般民用住宅標(biāo)準(zhǔn)建造的居住用住宅。高級公寓、別墅、小洋樓、度假村、以及超面積、超標(biāo)準(zhǔn)豪華裝修的住宅，均不屬于普通標(biāo)準(zhǔn)住宅。2005年6月1日起，普通標(biāo)準(zhǔn)住宅應(yīng)同時滿足：住宅小區(qū)建筑容積率在1.0以上，單套建筑面積在120平方米以下，實際成交價格低于同級別土地上住房平均交易價格1.2倍以下。（三）因國家建設(shè)需要而被政府征收、收回的房地產(chǎn)，免稅

這類房地產(chǎn)是指因城市市政規(guī)劃、國家建設(shè)需要拆遷，而被政府征收、收回的房地產(chǎn)。由于上述原因，納稅人自行轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的，亦給予免稅。

三、房地產(chǎn)開發(fā)項目土地增值稅清算的納稅籌劃方法納稅籌劃，是指納稅人通過合法手段，對戰(zhàn)略、經(jīng)營、投資及財務(wù)活動和涉稅事項進(jìn)行事先規(guī)劃和安排，以節(jié)約稅收、遞延納稅、降低稅務(wù)風(fēng)險為目標(biāo)的一系列稅務(wù)規(guī)劃活動。房地產(chǎn)開發(fā)項目土地增值稅清算中的納稅籌劃方法有如下幾項：1、收入分散籌劃法土地增值額是納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入減去規(guī)定扣除項目金額后的余額。因此在扣除項目金額一定的情況下，轉(zhuǎn)讓收入越少，土地增值額就越小，當(dāng)然稅率和稅額就越低。所以，分散房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓收入，從而達(dá)到降低應(yīng)稅收入的目的，就是一項很好的應(yīng)用。常見的辦法就是，把在整個房地產(chǎn)中可以分開的部分分離，分次單獨(dú)簽定合同。例如某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)準(zhǔn)備開發(fā)一塊精裝修的樓盤，預(yù)計精裝修房屋的市場售價是1.8億元（含裝修費(fèi)0.6億元），該企業(yè)可以分兩次簽定合同，第一次可以在毛坯房建成后先簽定1.2億元的房屋買賣合同，第二次在裝修時再簽訂0.6億元的裝修合同。第一次涉及房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓，應(yīng)當(dāng)繳納土地增值稅，第二次是裝修合同，并不涉及房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓，所以無需繳納土地增值稅。這樣就使得應(yīng)納稅額有所減少，達(dá)到節(jié)稅的目的。目前萬科開發(fā)的樓盤就是這樣運(yùn)用該方法的典型例子。2、費(fèi)用遷移籌劃法房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用即期間費(fèi)用（銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財務(wù)費(fèi)用）不以實際發(fā)生數(shù)扣除，而是根據(jù)利息是否按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)傋鳛橐欢l件，按房地產(chǎn)項目直接成本的一定比例扣除。因此房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)完全可以通過事前籌劃的方式，把實際發(fā)生的期間費(fèi)用通過合法的方式轉(zhuǎn)移到房地產(chǎn)開發(fā)項目直接成本中去。從而，期間費(fèi)用減少，房地產(chǎn)項目的開發(fā)成本卻增大了。也就是說房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在不增加任何開支的情況下，通過費(fèi)用遷移法，就可以增大土地增值稅允許扣除項目的金額，從而達(dá)到節(jié)稅的目的。4、成本均衡籌劃法如果房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)的項目很多，必然導(dǎo)致不同地方的開發(fā)成本可能同，進(jìn)而出現(xiàn)有的項目增值率較高，有的項目增值率較低，這種增值率不均衡的情況實際會加重房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅負(fù)，這就要求企業(yè)對開發(fā)成本進(jìn)行必要的調(diào)整，使得各處開發(fā)業(yè)務(wù)的增值率大致相同，從而節(jié)省稅款。因此，成本均衡分?jǐn)偸堑咒N增值額、節(jié)約稅負(fù)的一種方法。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以把一段時間內(nèi)各個項目發(fā)生的開發(fā)成本，根據(jù)增值率可能出現(xiàn)的高低不平現(xiàn)象，進(jìn)行最大限度的合理調(diào)整，均衡分?jǐn)?，這樣避免出現(xiàn)某個項目增值率過高的現(xiàn)象，從而節(jié)省部分稅款的繳納。比如，一個房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一共開發(fā)五個項目，經(jīng)預(yù)算，這五個項目的增值率可能分別為25%、38%、43%、54%、68%，如果合理運(yùn)用成本均衡籌劃法，經(jīng)過調(diào)整可能的增值率為29%、40%、48%、49%、50%，結(jié)果必然導(dǎo)致實際稅負(fù)的降低。5、利息支出籌劃法一般來講，房地產(chǎn)業(yè)屬于高負(fù)債的行業(yè)，可能會發(fā)生大量的借款，因此利息支出無法避免。利息支出的不同運(yùn)用方法一定會對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的土地增值稅稅負(fù)發(fā)生影響。根據(jù)稅法規(guī)定：財務(wù)費(fèi)用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額，其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，按項目地價款和開發(fā)成本之和的5％以內(nèi)計算扣除。凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按項目地價款和開發(fā)成本之和的10％以內(nèi)計算扣除。那么，利息支出籌劃法就可以運(yùn)用了。假如房地產(chǎn)開發(fā)項目主要依靠借款，利息費(fèi)用較高，則應(yīng)當(dāng)以金融機(jī)構(gòu)的借款證明，對利息予以沖抵費(fèi)用；反之，借款很少，則不列利息支出（財務(wù)費(fèi)用），充分運(yùn)用占項目地價款和開發(fā)成本之和的10%以內(nèi)的銷售費(fèi)用和管理費(fèi)用予以調(diào)整，從而達(dá)到節(jié)約了數(shù)額不菲的稅負(fù)的目的，實現(xiàn)企業(yè)利潤最大化。

6、特殊方式籌劃法根據(jù)稅法規(guī)定：土地增值稅，是指對有償轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)及地上建筑物和其他附著物產(chǎn)權(quán)并取得增值性收入的單位和個人所征收的一種稅。假如房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)未取得國有土地使用權(quán)或者通過其他特殊的市場化行為，也可以達(dá)到納稅籌劃的目的。具體有以下幾種：（1）代建房籌劃法房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)下設(shè)全資的建筑業(yè)子公司幫助他人代建房屋，對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，雖然取得了收入，但未發(fā)生房地產(chǎn)權(quán)屬轉(zhuǎn)移，其收入屬于增值稅的征稅范圍，只征收11%的增值稅而已。（原來是屬于營業(yè)稅3％，營改增后11％，則還可以抵扣。老項目3％征收率。）（2）集體土地開發(fā)房屋籌劃法土地增值稅針對的是有償轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)及地上建筑物和其他附著物產(chǎn)權(quán)并取得增值性收入征稅。如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)的集體土地項目，比如安置房、農(nóng)村保障房、經(jīng)濟(jì)適用房等，則根本不需要繳納土地增值稅。（3）合作建房籌劃法稅法規(guī)定，對于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后分房自用的，暫免征收土地增值稅。（4）企業(yè)重組籌劃法房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)運(yùn)用收購、兼并等方法，對其他企業(yè)進(jìn)行重組，則對被重組企業(yè)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)或者目標(biāo)企業(yè)的股權(quán)變更，導(dǎo)致國有土地使用權(quán)及其房屋等發(fā)生權(quán)屬變動等情形，暫免征收土地增值稅。

四、有關(guān)土地增值稅方面的法律法規(guī)和部門規(guī)章（一）中華人民共和國土地增值稅暫行條例（1993月12月13日

國務(wù)院138號令）（二）中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細(xì)則（1995年1月27日財法字【1995】006號）（三）財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知財稅[1995]48號（四）國家稅務(wù)總局國家土地管理局關(guān)于土地增值稅若干征管問題的通知國稅發(fā)[1996]4號（五）國家稅務(wù)總局建設(shè)部關(guān)于土地增值稅征收管理有關(guān)問題的通知國稅發(fā)[1996]48號（六）國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)建設(shè)部等部門關(guān)于做好穩(wěn)定住房價格工作意見的通知

國辦發(fā)〔2005〕26號（七）國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知

國稅發(fā)[2006]187號（八）財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知財稅[2006]21號（九）國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《土地增值稅清算管理規(guī)程》的通知國稅發(fā)[2009]91號（十）國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知

國稅函[2010]220號房地產(chǎn)投資風(fēng)險規(guī)避能源與環(huán)境學(xué)院風(fēng)險在房地產(chǎn)開發(fā)過程中無處不在，如果沒有很好的風(fēng)險管理措施，開發(fā)商就會被可能發(fā)生的損失所困擾，其擔(dān)憂可能會使其終止某些開發(fā)與經(jīng)營活動或者是改變其經(jīng)營方式。因此精確而有效的風(fēng)險管理是房地產(chǎn)開發(fā)商最經(jīng)濟(jì)、最有效地處理各種意外損失風(fēng)險的重要途徑。加強(qiáng)風(fēng)險管理的重要意義房地產(chǎn)開發(fā)風(fēng)險管理是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)采用科學(xué)的方法，對開發(fā)過程中存在的風(fēng)險進(jìn)行預(yù)測、識別、分析、評價，選擇最佳風(fēng)險管理措施，保證以較低的耗費(fèi)最大限度地降低風(fēng)險損失，獲得安全保障的過程。房地產(chǎn)開發(fā)過程的風(fēng)險類別1.經(jīng)濟(jì)風(fēng)險通貨膨脹風(fēng)險也稱為購買力風(fēng)險，是指投資完成后所收回的資金與初始投入的資金相比，購買力降低給投資者帶來的風(fēng)險。由于居民購買力有限而導(dǎo)致工程項目滯銷，通貨膨脹利率浮動等因素導(dǎo)致工程造價上漲或政策法規(guī)的變化導(dǎo)致?lián)?、保險、稅等額外費(fèi)用的增加。2.財務(wù)風(fēng)險財務(wù)風(fēng)險是指投資者舉債經(jīng)營而產(chǎn)生的不能履行債務(wù)義務(wù)或不能及時獲得貸款的風(fēng)險。建設(shè)資金不到位，工程款無法按時支付，容易導(dǎo)致施工承包商的索賠，造成工期延期，甚至?xí)霈F(xiàn)“爛尾樓”。3.技術(shù)風(fēng)險由于建設(shè)項目所選用的工藝、設(shè)備在項目建成時已過時，或由于設(shè)計施工單位的技術(shù)管理水平不高，使工程項目出現(xiàn)質(zhì)量缺陷或事故等。4.決策風(fēng)險在可行性研究階段，由于信息的不完備，引起建設(shè)項目定位不準(zhǔn)確，往往導(dǎo)致建設(shè)項目的收益損失，形成決策失誤。5.不可抗力風(fēng)險如臺風(fēng)、洪水、地震，由此蒙受的投資損失。6.管理失誤風(fēng)險缺乏管理和常識，與承包商簽訂的合同不嚴(yán)密，致使施工現(xiàn)場協(xié)調(diào)和監(jiān)督指導(dǎo)不利而出現(xiàn)管理混亂、工程質(zhì)量和安全事故的風(fēng)險。7.組織風(fēng)險項目業(yè)主若是聯(lián)合體，則可能由于各合伙人對應(yīng)盡的業(yè)務(wù)和應(yīng)享有的權(quán)利等的理解或態(tài)度的不同而造成項目進(jìn)展緩慢，即使在項目執(zhí)行組織內(nèi)部、項目管理班子也會因同各職能部門之問的配合不利而導(dǎo)致不能對各部門實施有效的管理。8.利率風(fēng)險利率風(fēng)險是指資金利率的變化對房地產(chǎn)市場的影響和可能給投資者帶來的損失。房地產(chǎn)投資額大、投資周期長,這就注定外部資金尤其是銀行貸款額相當(dāng)大。這樣的不良后果使企業(yè)負(fù)債規(guī)模過大,當(dāng)利率上升時,企業(yè)支付的利息隨之增高,資本成本增大,樓盤成本加大,如果價格調(diào)高,樓盤賣不動,如果價格不動,則利潤減少甚至為零,更壞的結(jié)果是銷售價格低于成本，導(dǎo)致虧本。9.房地產(chǎn)政策風(fēng)險房地產(chǎn)政策的改變,尤其是調(diào)整性政策的出臺,必然導(dǎo)致某些房地產(chǎn)成為犧牲品,例如出臺的房產(chǎn)稅收政策,個人將購買不足兩年的住房對外銷售,征收5%全額營業(yè)稅。上述各種風(fēng)險是房地產(chǎn)投資中比較常見的主要風(fēng)險。實際上,由于房地產(chǎn)投資的復(fù)雜性,其中的風(fēng)險是多種多樣的。加強(qiáng)風(fēng)險管理的對策房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)要加強(qiáng)風(fēng)險的防范，強(qiáng)化風(fēng)險管理，可以從以下幾方面進(jìn)行風(fēng)險管理：1.正確對待開發(fā)風(fēng)險風(fēng)險是一種客觀存在，是不可避免的，只要房地產(chǎn)開發(fā)商開展業(yè)務(wù)，就必然伴隨著風(fēng)險。對待風(fēng)險，不能過于保守，要合理承擔(dān)，不能為了回避風(fēng)險，而降低工作效率，從而失去競爭力；但也不能盲目樂觀，有的風(fēng)險雖然較少發(fā)生，但它一旦發(fā)生，帶來的后果較為嚴(yán)重，損失巨大，甚至有可能“拖垮”一個企業(yè)，所以要正確衡量風(fēng)險的發(fā)生概率及其后果，使“風(fēng)險與收益對等”。2.主動進(jìn)行風(fēng)險識別風(fēng)險識別是風(fēng)險管理的首要內(nèi)容和基礎(chǔ)工作，任何風(fēng)險，尤其是重大風(fēng)險，如被忽略都可能導(dǎo)致風(fēng)險管理的失誤和失敗。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)周密分析企業(yè)所處的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境，剖析企業(yè)在房地產(chǎn)開發(fā)活動中客觀存在的種種不利因素和弱點(diǎn)，以及對企業(yè)利益可能造成的威脅。3.科學(xué)進(jìn)行風(fēng)險評估對房地產(chǎn)開發(fā)風(fēng)險進(jìn)行量化和測定，確定開發(fā)活動中各種風(fēng)險發(fā)生的概率及確定風(fēng)險可能給開發(fā)活動帶來的損失程度。4.強(qiáng)化風(fēng)險防范與控制在市場經(jīng)濟(jì)下，房地產(chǎn)市場是瞬息萬變的，風(fēng)險無處不在，制訂一系統(tǒng)的防范風(fēng)險措施有利于開發(fā)商管理業(yè)務(wù)、優(yōu)化資源。重視前期可行性研究工作?？尚行匝芯渴情_發(fā)建設(shè)項目投資決策的基礎(chǔ)，是防范開發(fā)風(fēng)險的保證，因此必須重視加強(qiáng)項目的可行性研究工作，加大可行性研究的人力、物力、財力和時間投入；科學(xué)、全面而不失重點(diǎn)地開展可行性研究工作，在進(jìn)行可行性研究時，尤其要注重對市場需求預(yù)測和競爭情況分析；同時要保證可行性研究工作的獨(dú)立性。研究小組按科學(xué)的路子，獨(dú)立、客觀地去調(diào)查、分析和研究，從而保證項目決策的科學(xué)化。5.合理安排項目資金根據(jù)可能的建設(shè)進(jìn)度和將會發(fā)生的實際付款時間和金額，同時考慮各種投資款項的付款特點(diǎn)，編制資金使用計劃；實施建設(shè)項目全過程投資控制，這是實現(xiàn)項目投資管理目標(biāo)和企業(yè)投資效益的有力保證，要重視多方案的設(shè)計和選擇，尋求一次性投入少而全壽命經(jīng)濟(jì)好的設(shè)計方案，嚴(yán)格控制施工階段的費(fèi)用；協(xié)調(diào)好投資控制與進(jìn)度控制和質(zhì)量控制的關(guān)系，做到三者的有機(jī)配合和相互平衡。加強(qiáng)投資動態(tài)管理，及時發(fā)現(xiàn)可能導(dǎo)致未完工程投資增加的現(xiàn)實問題和潛在因素，盡早采取措施加以防范和控制。加強(qiáng)合同管理。嚴(yán)格執(zhí)行建設(shè)工程合同管理法律法規(guī)；普及相關(guān)法律知識，培訓(xùn)合同管理人才；設(shè)立合同管理機(jī)構(gòu)，配備合同管理人員；建立合同管