第3章外幣折算高級財務(wù)課件

第3章外幣折算3.1外幣折算及其會計準則3.2外幣交易的會計處理3.3外幣財務(wù)報表折算3.4外幣業(yè)務(wù)的信息披露11.掌握外幣、外幣交易、外幣折算、記賬本位幣等相關(guān)概念；熟知境內(nèi)、境外經(jīng)營記賬本位幣的確定條件。2.掌握外幣交易的構(gòu)成內(nèi)容和類型，以及與匯率和外幣折算、兌換等相關(guān)的概念，熟知匯兌損益及其構(gòu)成以及與外幣業(yè)務(wù)相關(guān)的其他概念。學(xué)習(xí)目標23.了解國際財務(wù)報告準則、美國財務(wù)會計準則對外幣業(yè)務(wù)的相關(guān)要求，熟練掌握我國企業(yè)會計準則對外幣折算的具體處理要求。4.掌握外幣兌換會計處理的全部內(nèi)容及其全部過程，理解接受外幣投資的會計處理要求。5.熟練掌握會計期末外幣折算會計處理的全部內(nèi)容和全部過程，熟練掌握匯兌損益的其他處理方式。36.熟練掌握我國會計準則對外幣財務(wù)報表折算處理的要求，能夠準確、靈活地進行外幣財務(wù)報表折算的業(yè)務(wù)處理。7.了解惡性通貨膨脹經(jīng)濟的特征，理解會計準則對惡性通貨膨脹經(jīng)濟環(huán)境下外幣財務(wù)報表折算的要求并能進行基本會計處理。8.了解會計期末對外幣業(yè)務(wù)進行相關(guān)評論的基本要求和具體內(nèi)容。43.1外幣折算及其會計準則53.1.1外幣、外幣交易與外幣折算外幣與記賬本位幣6按照我國會計準則，外幣是企業(yè)記賬本位幣以外的貨幣。外幣交易則是以外幣計價或結(jié)算的交易。外幣折算是建立在外幣、外幣交易基礎(chǔ)之上的一種會計業(yè)務(wù)。73.1.2記賬本位幣及其確定要求8本節(jié)知識點1.記賬本位幣的概念2.企業(yè)記賬本位幣確定考慮的因素3.境外經(jīng)營記賬本位幣的確定4.記賬本位幣變更的處理

9記賬本位幣是指企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境中的貨幣。這里的主要經(jīng)濟環(huán)境通常是指企業(yè)主要取得和支出現(xiàn)金的經(jīng)濟環(huán)境10按照我國《會計法》第十二條的規(guī)定，會計核算以人民幣為記賬本位幣。業(yè)務(wù)收支以人民幣以外的貨幣為主的單位，可以選定其中一種貨幣作為記賬本位幣。但是編報的財務(wù)報表應(yīng)當折算為人民幣。在我國境內(nèi)經(jīng)營的企業(yè)若不采用人民幣為記賬本位幣，則要按照一定的原則選定作為編報貨幣的記賬本位幣。境內(nèi)企業(yè)記賬本位幣的確定11按照我國會計準則的要求，在選定記賬本位幣時應(yīng)考慮以下因素：1.該貨幣主要影響商品和勞務(wù)的銷售價格，通常以該貨幣進行商品和勞務(wù)的計價和結(jié)算；2.該貨幣主要影響商品和勞務(wù)所需人工、材料和其他費用，通常以該貨幣進行上述費用的計價和結(jié)算；3.該貨幣是融資活動獲得的貨幣以及保存從經(jīng)營活動中收取款項所使用的貨幣。12在確定企業(yè)的記賬本位幣時，上述因素的重要程度因企業(yè)具體情況不同而不同，需要企業(yè)管理當局根據(jù)實際情況進行判斷。一般情況下，綜合考慮前兩項即可確定企業(yè)的記賬本位幣，第三項為參考因素，視其對企業(yè)收支現(xiàn)金的影響程度而定。在綜合考慮前兩項因素仍不能確定企業(yè)記賬本位幣的情況下，第三項因素對企業(yè)記賬本位幣的確定起重要作用。

13例：

某主要從國外進口原材料且其產(chǎn)品主要銷往國外的企業(yè)，其所需原材料的采購價格主要受美元影響。銷售產(chǎn)品的價格也主要采用美元進行計價和結(jié)算。而其在銀行存放的款項也主要以美元為主。在這種情況下，該企業(yè)即可選用美元作為記賬本位幣。但是，若該企業(yè)只是在采購和銷售環(huán)節(jié)受美元的影響，但是在融資環(huán)節(jié)主要是取得人民幣，而銷售產(chǎn)品及存在銀行中的款項也主要是人民幣，則該公司應(yīng)當將人民幣確定為記賬本位幣。14境外經(jīng)營是指企業(yè)在境外的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、分支機構(gòu)。當企業(yè)在境內(nèi)的子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)或者分支機構(gòu)，選定的記賬本位幣不同于企業(yè)的記賬本位幣時，也應(yīng)當視同境外經(jīng)營。

確定境外經(jīng)營，不是以位置是否在境外為判定標準。

境外經(jīng)營記賬本位幣的確定15注意：按照企業(yè)會計準則的要求，確定企業(yè)是否為境外經(jīng)營，不是以企業(yè)的位置是否在境外，而是要看企業(yè)選定的記賬本位幣是否與其母公司等使用的記賬本位幣相同。比如，企業(yè)在境外的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、分支機構(gòu)等，一般采用所在國（地區(qū)）的貨幣為記賬本位幣，這樣的單位即為境外經(jīng)營單位。但是，企業(yè)在境內(nèi)的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、分支機構(gòu)等，若與其母公司采用的記賬本位幣不同，也應(yīng)當視同境外經(jīng)營。16境外經(jīng)營記賬本位幣的選擇境外經(jīng)營也是一個企業(yè)，在確定其記賬本位幣時也應(yīng)當考慮企業(yè)選擇確定記賬本位幣需要考慮的上述因素。同時，由于境外經(jīng)營是企業(yè)的子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)或者分支機構(gòu)，因此，境外經(jīng)營記賬本位幣的選擇還應(yīng)當考慮該境外經(jīng)營與企業(yè)的關(guān)系：

17按照上述要求，企業(yè)在選擇確定境外經(jīng)營的記賬本位幣時，還應(yīng)當考慮下列情況：1.境外經(jīng)營對其所從事的活動是否擁有很強的自主性。如果境外經(jīng)營所從事的活動是視同企業(yè)經(jīng)營活動的延伸，該境外經(jīng)營應(yīng)當選擇與企業(yè)記賬本位幣相同的貨幣作為記賬本位幣；如果境外經(jīng)營所從事的活動擁有極大的自主性，境外經(jīng)營不能選擇與企業(yè)記賬本位幣相同的貨幣作為記賬本位幣182.境外經(jīng)營活動中與企業(yè)的交易是否占有較大比重。如果境外經(jīng)營與企業(yè)的交易在境外經(jīng)營中所占的比例較高，境外經(jīng)營應(yīng)當選擇與企業(yè)記賬本位幣相同的貨幣作為記賬本位幣；反之，應(yīng)選擇其他貨幣。193.境外經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否直接影響企業(yè)的現(xiàn)金流量，是否可以隨時匯回。如果境外經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量直接影響企業(yè)的現(xiàn)金流量，并可隨時匯回，境外經(jīng)營應(yīng)當選擇與企業(yè)記賬本位幣相同的貨幣作為記賬本位幣；反之，應(yīng)選擇其他貨幣。204.境外經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否足以償還其現(xiàn)有債務(wù)和可預(yù)期的債務(wù)。如果境外經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量在企業(yè)不提供資金的情況下，難以償還其現(xiàn)有的債務(wù)和正常情況下可預(yù)期的債務(wù)，境外經(jīng)營應(yīng)當選擇與企業(yè)記賬本位幣相同的貨幣作為記賬本位幣；反之，應(yīng)選擇其他貨幣。21按照上述規(guī)定選擇的記賬本位幣一經(jīng)確定，除其經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生變化外，不得隨意變更。企業(yè)因經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生重大變化，確需變更記賬本位幣的，應(yīng)當采用變更當日的即期匯率將所有項目折算為變更后的記賬本位幣。折算后的金額作為新的記賬本位幣的歷史成本。記賬本位幣變更的會計處理要求22如果企業(yè)變更記賬本位幣，應(yīng)當提供確鑿的證明，以顯示企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境確實發(fā)生了重要變化，并在財務(wù)報表附注中將這樣的事項披露清楚。233.13外幣交易及其不同類型

24外幣交易，主要指下列以外幣計價或者結(jié)算的交易：1.買入或者賣出以外幣計價的商品、勞務(wù)或者設(shè)備等。2.借入或者借出外幣資金以及接受外幣投資。3.進行貨幣之間的相互兌換。4.在會計期末將以外幣計價的交易事項進行期末匯率的折算調(diào)整。5.其他以外幣計價或者結(jié)算的交易。外幣交易的構(gòu)成25一般來看，企業(yè)外幣交易應(yīng)發(fā)生于國際交往的經(jīng)濟業(yè)務(wù)中。但是，若本國內(nèi)企業(yè)間的交易約定以某一非記賬本位幣結(jié)算，其相關(guān)的交易活動也屬外幣業(yè)務(wù)。而企業(yè)與境外的企業(yè)交易按照本企業(yè)的記賬本位幣結(jié)算時，則不作為該企業(yè)的外幣業(yè)務(wù)。263.1.4外幣交易的相關(guān)概念

27外匯:外匯指一國持有的以外幣表示的用以進行國際結(jié)算的支付手段。國際貨幣基金組織對外匯的定義為：“外匯是貨幣行政當局（中央銀行、貨幣管理機構(gòu)、財政部門）以銀行存款、財政部庫券、長短期政府證券等形式，以確保在國際收支逆差時可以使用的債權(quán)”。外匯與匯率28我國《外匯管理條例》所稱的外匯指下列以外幣表示的可以用作國際清償?shù)闹Ц妒侄魏唾Y產(chǎn)：1.外國貨幣，包括紙幣、鑄幣；2.外幣支付憑證，包括票據(jù)、銀行存款憑證、郵政儲蓄憑證等；3.外幣有價證券，包括政府債券、公司債券、股票等；4.特別提款權(quán)、歐洲貨幣單位；5.其他外匯資產(chǎn)。29匯率又稱外匯匯價，指兩個國家的貨幣在指定時間相互交換的比價。匯率有直接標價法和間接標價法兩種形式。匯率及其標價方法30直接標價法，又稱應(yīng)付標價法，是以一定單位的外國貨幣為標準，折算為一定數(shù)額的本國貨幣的標價方法。在這種方法下，外國貨幣的數(shù)額固定不變，本國貨幣的數(shù)額隨外幣或本國貨幣價值的變化而變化。例如：以我國人民幣為記賬本位幣，美元為外幣，則1美元=6.96元人民幣。31間接標價法，本國貨幣的數(shù)額固定不變，外幣數(shù)額隨本國貨幣和外國貨幣的幣值變動而變化。例如，直接標價法下的1美元=6.96元人民幣,用間接標價法則表示為1元人民幣=0.1437美元。采用直接標價法時，外匯匯率的升降與本國貨幣幣值的升降呈反比例變化；而用間接標價法時，外匯匯率的升降則與本國貨幣幣值呈正比例變化。32匯率的分類可按照不同的標準進行：1.市場匯率和法定匯率。2.現(xiàn)行匯率和歷史匯率。（會計核算時用，這是按照匯率記入賬中的時間對匯率進行的分類。）3.買入?yún)R率和賣出匯率（外幣兌換交易時用）4.即期匯率（中間價）、近似匯率和遠期匯率匯率的分類通常采用當期平均匯率或加權(quán)平均匯率331.外幣折算——報表指將以外幣編制的財務(wù)報表轉(zhuǎn)換為記賬本位幣的財務(wù)報表的折合換算過程。不是真正的貨幣兌換，只是會計處理程序外幣折算與外幣兌換“翻譯”342.外幣兌換將一種貨幣兌換為另一種貨幣的實際交易活動。外幣折算與外幣兌換35外幣折算與外幣兌換的關(guān)系分析：外幣折算只是一種在賬戶和財務(wù)報表上利用特定的匯率對賬戶數(shù)據(jù)或者是報表數(shù)據(jù)的調(diào)整，不見得有實際的外幣交易事項發(fā)生；外幣折算一般發(fā)生在會計期末，是在企業(yè)對外報出財務(wù)報表時對某些外幣項目的必要調(diào)整以及對非以本國貨幣編制的財務(wù)報表的調(diào)整；而貨幣兌換則必定是將一種貨幣轉(zhuǎn)換為另一種貨幣，是一種實際發(fā)生的外幣交易事項，一般發(fā)生在會計期中，是對實際經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行的會計處理。36匯兌損益是指將某項外幣資產(chǎn)或負債折合為記賬本位幣時，由于匯率變動而形成的差異額。這樣的差異額要作為企業(yè)的利得或損失處理。圖3-1匯兌損益37匯兌損益構(gòu)成圖

38貨幣性項目是指企業(yè)擁有的貨幣和應(yīng)將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)或者償付的負債。貨幣性資產(chǎn)，即企業(yè)的貨幣資金、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、其他應(yīng)收款、長期應(yīng)收款以及有固定利息收入的長期證券投資等。貨幣性負債，即企業(yè)的短期借款、應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)、其他應(yīng)付款、應(yīng)付職工薪酬、長期借款、應(yīng)付債券、長期應(yīng)付款以及其他可由固定貨幣金額表現(xiàn)的貨幣性項目。貨幣性項目39相對應(yīng)而言，貨幣性項目以外的項目，即非上述項目的資產(chǎn)與負債等，如存貨、長期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)則為非貨幣性項目。40在外幣業(yè)務(wù)會計中，外幣貨幣性項目還可以進一步劃分為短期貨幣性項目和長期貨幣性項目。通常的處理方式是，短期貨幣性項目由于匯率變動而發(fā)生的轉(zhuǎn)換為記賬本位幣的差額計入本期損益。而長期貨幣性項目由于匯率變動而發(fā)生的轉(zhuǎn)換為記賬本位幣的差額則可視具體情況計入本期損益。作為資本性支出，或作為遞延項目處理。411.結(jié)匯和售匯。結(jié)匯——賣出外匯售匯——買入外匯這是我國的特有事項。其他相關(guān)概念結(jié)售匯制度，根據(jù)我國目前的外匯收支狀況，我國同時采用強制結(jié)匯和限額結(jié)匯兩種方式，即對一般中資企業(yè)經(jīng)常項目外匯收入實行強制結(jié)匯，而年進出口總額和注冊資本達到一定規(guī)模、財務(wù)狀況良好的中資企業(yè)以及外商投資企業(yè)可以開立外匯賬戶，實行限額結(jié)匯。422.現(xiàn)鈔和現(xiàn)匯二者在銀行有著不同的匯價，在匯往境外時也有不同的匯率要求。其他相關(guān)概念比如，一般情況下，經(jīng)營外匯業(yè)務(wù)的銀行其現(xiàn)匯買入價高于現(xiàn)鈔買入價，而現(xiàn)鈔和現(xiàn)匯的賣出價則一般是相等的，但是若企業(yè)將現(xiàn)鈔匯往境外，就需要將現(xiàn)鈔的匯率調(diào)整至現(xiàn)匯的匯率。433.經(jīng)常性項目和資本性項目。經(jīng)常性項目是指國際收支中經(jīng)常發(fā)生的交易項目，包括貿(mào)易收支、勞務(wù)收支、單方面轉(zhuǎn)移等。資本性項目是指國際收支中因資本輸出和輸入而產(chǎn)生的資產(chǎn)與負債的增減項目，包括直接投資、各類貸款、證券投資等其他相關(guān)概念443.1.5有關(guān)外幣折算業(yè)務(wù)的會計準則介紹

45

《國際會計準則第21號——匯率變動的影響》對外幣折算業(yè)務(wù)的處理要求主要表現(xiàn)為以下幾個方面：1.在編制財務(wù)報表時，每個個別主體，無論是獨立的主體，還是擁有國外經(jīng)營的主體或國外經(jīng)營單位，都應(yīng)該按照該準則的規(guī)定確定其功能貨幣（即為該準則的記賬本位幣）；主體應(yīng)按照該準則的規(guī)定將外幣項目折算成其功能貨幣并報告這種折算的影響。國際財務(wù)報告準則462.許多報告主體會包括多個個別主體，如企業(yè)集團等，必須將集團內(nèi)每個個別主體的經(jīng)營成果和財務(wù)狀況折算成報告主體列報其財務(wù)報表的貨幣。準則允許采用任意一種（或幾種）貨幣作為報告主體的列報貨幣；如果報告主體內(nèi)任何個別主體的功能貨幣不同于列報貨幣，都應(yīng)當按照準則的規(guī)定進行折算。473.準則允許某一主體采用一種或幾種貨幣列報其財務(wù)報表，如果主體的列報貨幣不同于其功能貨幣，其經(jīng)營成果和財務(wù)狀況則需要折算。比如，當集團由使用不同功能貨幣的多個個別主體構(gòu)成時，所有主體的經(jīng)營成果需要按同一種貨幣表述以便于列報合并財務(wù)報表。48在美國的財務(wù)會計準則中有多項準則直接、間接與外幣折算業(yè)務(wù)有關(guān)，體現(xiàn)其對外幣折算業(yè)務(wù)會計處理的重視程度。就美國財務(wù)會計準則規(guī)范的內(nèi)容來看，應(yīng)當說是與國際財務(wù)報告準則大同小異，但必須說明的是美國會計界對此方面的研究起步較早。美國財務(wù)會計準則49在我國最早的《中外合資經(jīng)營企業(yè)會計制度》中，就對外幣業(yè)務(wù)的會計處理及其報表信息披露有了較為明確的規(guī)定。此后期間的每一次會計制度公布、修訂中也都有關(guān)于外幣折算業(yè)務(wù)會計處理的零散規(guī)定。我國會計準則50在最近發(fā)布的《企業(yè)會計準則第19號——外幣折算》中，分總則、記賬本位幣的確定、外幣交易的會計處理、外幣財務(wù)報表的折算、披露五個部分對不含外幣套期、借款費用及其現(xiàn)金流量表的外幣業(yè)務(wù)進行了全面、具體的規(guī)范，為我們更好地處理外幣折算業(yè)務(wù)提供了詳細、具體、與國際慣例基本一致的會計規(guī)范。513.2外幣交易的會計處理

3.2.1會計準則對外幣交易處理的要求

52外幣統(tǒng)賬制外幣交易的記賬方法有外幣統(tǒng)賬制和外幣分賬制兩種。外幣統(tǒng)賬制是指企業(yè)在發(fā)生外幣交易時，即折算為記賬本位幣入賬。外幣分賬制是指企業(yè)在日常業(yè)務(wù)核算時分別幣種記賬，資產(chǎn)負債表日，分別貨幣性項目和非貨幣性項目進行調(diào)整：貨幣性項目按資產(chǎn)負債表日即期匯率折算，非貨幣性項目按交易日即期匯率折算；產(chǎn)生的匯總差額計入當期損益。從我國目前的情況看，絕大多數(shù)企業(yè)采用外幣統(tǒng)賬制。53外幣統(tǒng)賬制對外幣交易的核算不單獨設(shè)置科目對外幣交易金額因匯率變動而產(chǎn)生的差額在“財務(wù)費用”科目下設(shè)二級科目“匯兌差額”反映。該科目借方反映因匯率變動而產(chǎn)生的匯兌損失，貸方反映匯率變動而產(chǎn)生的匯兌收益，其末余額結(jié)轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目后無余額。543.2.2外幣業(yè)務(wù)會計處理的基本方法

55外幣交易的核算程序①

將外幣金額按照交易日的即期匯率或即期匯率的近似匯率折算為記賬本位幣金額，按照折算后的記賬本位幣金額登記有關(guān)賬戶；在登記有關(guān)記賬本位幣賬戶的同時，按照外幣金額登記相應(yīng)的外幣賬戶。（初始確認）②期末，將所有外幣貨幣性項目的外幣余額，按照期末即期匯率折算為記賬本位幣金額，并與原記賬本位幣金額相比較，其差額記入“財務(wù)費用——匯兌差額”科目。③結(jié)算外幣貨幣性項目時，將其外幣結(jié)算金額按照當日即期匯率折算為記賬本位幣金額，并與原記賬本位幣金額相比較，其差額計入“財務(wù)費用——匯兌差額”核算。56根據(jù)《企業(yè)會計準則第19號——外幣折算》外幣交易的具體會計處理要求：1.匯率的選用

初始確認——即期匯率（人民銀行每日公布的人民幣匯率的中間價）

企業(yè)發(fā)生外幣交易，應(yīng)當在初始確認時按照交易發(fā)生日記賬本位幣與外幣之間的即期匯率將外幣交易金額折算為記賬本位幣金額入賬；匯率變動不大的，也可以采用即期匯率的近似匯率進行折算。572.外幣貨幣性項目對于外幣貨幣性項目，應(yīng)采用資產(chǎn)負債表日的即期匯率折算，因結(jié)算或采用資產(chǎn)負債表日的即期匯率折算而產(chǎn)生的匯兌差額，計入當期損益，同時調(diào)增或調(diào)減外幣貨幣性項目的記賬本位幣金額。583.外幣非貨幣性項目。以歷史成本計量的外幣非貨幣性項目，由于已在交易發(fā)生日按當時即期匯率折算，資產(chǎn)負債表日不應(yīng)改變其原記賬本位幣金額，不產(chǎn)生匯兌差額。以公允價值計量的外幣非貨幣性項目，如投資性房地產(chǎn)，采用公允價值確定日的即期匯率折算，折算后的記賬本位幣金額與原記賬本位幣金額的差額，作為公允價值變動（含匯率變動）處理，計入當期損益。594.外幣投入資本企業(yè)收到投資者以外幣投入的資本，應(yīng)當采用交易發(fā)生日即期匯率折算，不得采用合同約定匯率和即期匯率的近似匯率折算，外幣投入資本與相應(yīng)的貨幣性項目的記賬本位幣金額之間不產(chǎn)生外幣資本折算差額。605.實質(zhì)上構(gòu)成對境外經(jīng)營凈投資的外幣貨幣性項目，企業(yè)編制合并財務(wù)報表涉及境外經(jīng)營的，如有實質(zhì)上構(gòu)成對境外經(jīng)營凈投資的外幣貨幣性項目，因匯率變動而產(chǎn)生的匯兌差額，應(yīng)列入所有者權(quán)益“外幣報表折算差額”項目；處置境外經(jīng)營時，計入處置當期損益。61銷售或采購業(yè)務(wù)——“單一交易”觀點

和“兩項交易”觀點例3-1中國某公司于年末向某境外公司賒銷商品，賬款約定按美元結(jié)算，收入額是10000美元，雙方約定于下一年初結(jié)算貨款。中國公司以人民幣為記賬本位幣。在銷售和結(jié)算期間，匯率幾經(jīng)變動，發(fā)出貨物日的匯率為1美元=7.01元人民幣；12月31日的匯率為1美元=6.98元人民幣；收取貨款日的匯率為1美元=6.99元人民幣。62會計分錄為:(1)發(fā)出貨物（初始確認）借:應(yīng)收賬款——美元($10000×7.01)70100貸:主營業(yè)務(wù)收入7010063(2)年末（外幣貨幣性項目調(diào)整）借:財務(wù)費用——匯兌損益300貸：應(yīng)收賬款300$10000×（7.01-6.98）應(yīng)收賬款的匯率從7.01調(diào)整為6.9864（3）收取貨款時（結(jié)算時外幣貨幣性項目調(diào)整）

借：現(xiàn)金——美元($10000×6.99)69900貸：應(yīng)收賬款69800財務(wù)費用100

$10000×（6.99-6.98）

653.2.3外幣兌換的會計處理

66例3-2某北京企業(yè)因業(yè)務(wù)需要，從經(jīng)營外匯業(yè)務(wù)的銀行分別購入1000美元現(xiàn)鈔和現(xiàn)匯，購入時的匯率，即當日中國人民銀行的外匯牌價為$100=￥711；銀行的現(xiàn)鈔買入價為704.92，賣出價為712.22；現(xiàn)匯買入價為709.78賣出價為712.22；該公司對不同情況的會計處理如下：以人民幣兌換美元外幣賬戶即期匯率人民幣賬戶買入或賣出匯率67區(qū)別外幣現(xiàn)金入賬匯率和實際兌換匯率（1）購買現(xiàn)鈔時。借：庫存現(xiàn)金(美元)(即期匯率/當日牌價7.11)7110.00財務(wù)費用(匯兌損益)12.20貸:銀行存款(人民幣)（交易匯率）7122.20（2）購買現(xiàn)匯時。借：銀行存款(美元)($1000×7.11)7110.00財務(wù)費用(匯兌損益)12.20貸：銀行存款(人民幣)7122.20外幣賬戶：庫存現(xiàn)金、銀行存款（即期匯率）68例3-3仍以上述企業(yè)為例，但假設(shè)該企業(yè)向經(jīng)營外匯業(yè)務(wù)的銀行分別賣出1000美元現(xiàn)鈔和現(xiàn)匯。賣出當日中國人民銀行的匯率為$100=￥711；銀行的現(xiàn)鈔買入價為704.92，賣出價為712.22；現(xiàn)匯買入價為709.78，賣出價為712.22。該公司對不同情況的會計處理如下所示：以美元兌換人民幣69（1）賣出現(xiàn)鈔時借：銀行存款(人民幣)（交易匯率）7049.20財務(wù)費用(匯兌損益)60.80貸：庫存現(xiàn)金(美元)(即期匯率/當日牌價7.11)7110（2）賣出現(xiàn)匯時借：銀行存款(人民幣)（交易匯率）7097.80財務(wù)費用(匯兌損益)12.20貸：銀行存款(美元)($1000×7.11)7110外幣賬戶：庫存現(xiàn)金、銀行存款（即期匯率）70在實際業(yè)務(wù)處理中，我們經(jīng)常遇到這樣的問題：當企業(yè)將持有的外幣現(xiàn)匯直接匯到境外企業(yè)、單位時，不必再繳納由于匯率差而形成的費用；但是，若要將手中持有的外幣現(xiàn)鈔匯到境外，則要另外繳納一筆將外幣現(xiàn)鈔轉(zhuǎn)換為外幣現(xiàn)匯的費用。外幣現(xiàn)鈔轉(zhuǎn)換為外幣現(xiàn)匯71例3-4仍設(shè)上述北京企業(yè)因業(yè)務(wù)需要對外匯出1000美元，用來償還以美元計價的應(yīng)付賬款。匯出時的匯率，即當日中國人民銀行的匯率為$100=￥711，北京銀行的現(xiàn)鈔買入價為704.92，賣出價為712.22；現(xiàn)匯買入價為709.78，賣出價為712.22。該公司對不同情況的會計處理如下：72（1）匯出現(xiàn)鈔時。借：應(yīng)付賬款(美元)($1000×7.11)7110

財務(wù)費用(匯兌損益)

($1000×(7.1222-7.0492))73貸：庫存現(xiàn)金(美元)($1000×7.11)7110銀行存款(人民幣)73（2）匯出現(xiàn)匯時。借：應(yīng)付賬款(美元)($1000×7.11)7110貸：銀行存款(美元)($1000×7.11)7110外幣賬戶：應(yīng)付賬款、庫存現(xiàn)金（即期匯率）731.要對外幣資金進行現(xiàn)鈔和現(xiàn)匯的區(qū)分，并根據(jù)企業(yè)的實際需要靈活管理。2.只要是專門設(shè)置的外幣賬戶，就要采用交易日的即期匯率（或者是近似匯率）記賬，而本幣賬戶則一律采用實收實付的金額記賬；若發(fā)生匯兌差異，直接計入財務(wù)費用的匯兌損益。外幣兌換會計處理的歸納說明743.從賬戶設(shè)置的形式上來看，外幣賬戶還有其特殊的內(nèi)容。除對存貨（采用“數(shù)量金額式”的賬頁格式）等特殊記賬要求的業(yè)務(wù)之外，會計上一般的賬戶格式設(shè)置都是采用“大三欄”（即“借”、“貸”、“余”）的賬頁格式，但是外幣賬戶在賬頁設(shè)置上還有其特殊性，即采用的是“小九欄”的賬頁格式。753.2.4接受外幣投資的會計處理

76例3-5設(shè)我國某公司接受國外某公司的股權(quán)投資。投資合同約定，雙方的總投資額為1000萬元人民幣，國外公司所占股份為21%，需用美元交付。簽訂合同時美元對人民幣的匯率為1：700，外商需要投入30萬美元，在該合營企業(yè)實際收到對方匯來的美元時，美元對人民幣的匯率為1：6.9。該合營企業(yè)應(yīng)當在收到投入資本時進行會計處理，即：77借:銀行存款—美元($300000×6.90)2070000貸:實收資本(或?qū)⒏哂诠蓛r的數(shù)額計入資本公積)

2070000

匯率選用：按照收到外幣投入資本時的即期匯率折合計算，不得采用合同約定匯率和即期匯率的近似匯率，且貨幣性項目和非貨幣性項目均如此。783.2.5期末外幣折算的會計處理

79期末調(diào)整貨幣性項目非貨幣性項目資產(chǎn)負債表日即期匯率折算，差額計入當期損益（財務(wù)費用）以歷史成本計量以現(xiàn)行成本計量以公允價值計量以歷史匯率折算，無匯兌差額資產(chǎn)負債表日即期匯率折算，差額計入當期損益（資產(chǎn)減值損失）公允價值確定日即期匯率折算，差額計入當期損益（公允價值變動損益）計量屬性的時態(tài)與匯率80期末對外幣項目的期末即期匯率（即現(xiàn)行匯率）與期初的即期匯率（即歷史匯率/賬面匯率）不同時，必須按照期末的即期匯率（即現(xiàn)行匯率）對各賬戶的余額進行調(diào)整。需要調(diào)整的項目包括全部貨幣性項目及部分非貨幣性項目；既包括資產(chǎn)項目也包括負債項目會計處理的基本要求81例3-6設(shè)某公司上一會計期末各外幣賬戶的余額如表3-1所示。會計處理的舉例說明82設(shè)某公司上一會計期末各外幣賬戶的余額如表３－１所示．

某公司期初的外幣賬戶數(shù)額

項目期初外幣賬戶數(shù)額期初的即期匯率折合人民幣數(shù)額額銀行存款應(yīng)收賬款應(yīng)付賬款短期借款$100000$60000$30000$200007.017.017.017.01￥70100￥420600￥210300

￥14020083該企業(yè)本期支付5000美元，用于物資采購事項，支付時匯率為6.98；收回應(yīng)收賬款5000美元，收回時匯率為6.97；歸還了全部短期借款，歸還時的匯率為6.97；應(yīng)付賬款未發(fā)生變化。會計期末時中國人民銀行公布的市場匯率為6.96。84將本期發(fā)生外幣業(yè)務(wù)的會計處理列示如下:(1)支付美元，采購物資。借:物資采購34900貸:銀行存款—美元($5000×6.98)34900

請注意：由于物資采購為非外幣貨幣性項目賬戶，使用記賬本位幣記錄,而銀行存款的美元戶為外幣現(xiàn)匯賬戶，因此要同時記錄支付的美元數(shù)額、匯率及其折合為記賬本位幣的數(shù)額。銀行存款（美元）￥70100（＄10000）￥34900（＄

5000）85(2)收回應(yīng)收賬款$50000。

借:銀行存款—美元($50000×6.98)349000貸:應(yīng)收賬款—美元($50000×6.98)349000

請注意：由于這里的銀行存款和應(yīng)收賬款都是外幣貨幣性項目賬戶，因此在記錄發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)時，都采用發(fā)生交易日的即期匯率。銀行存款（美元）￥70100（＄10000）￥34900（＄5000）￥349000（＄50000）86(3)歸還短期借款。借:短期借款——美元($20000×6.97)139400貸:銀行存款——美元($20000×6.97)139400

請注意:由于這里的短期借款和銀行存款都是外幣貨幣性項目賬戶，因此在記錄發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)時，都采用發(fā)生交易日的即期匯率。￥34900（＄5000）銀行存款（美元）￥70100（＄10000）￥349000（＄50000）￥139400

（＄20000）￥244800（＄35000）87經(jīng)過這樣的處理之后，該企業(yè)的外幣項目賬戶發(fā)生了如下的數(shù)額變化：銀行存款(美元額)=10000-5000+50000-20000=35000(美元)按期末匯率=35000*6.96=243600（元）銀行存款(折合記賬本位幣賬面余額的折合額）=10000×7.01-5000×6.98+50000×6.98-20000×6.97=244800(元)匯率變動差異=244800-243600=-1200（元）

賬面金額期末應(yīng)有金額（調(diào)減美元銀行存款）88其余賬戶同理計算*應(yīng)收賬款折合人民幣數(shù)額=420600-349000=71600匯率變動差異=71600-69600=-2000*短期借款折合人民幣金額=140200-139400=800匯率變動差異=800-0=800即未進行匯率調(diào)整之前的外幣賬戶及其形成匯率變動差異的情況如表3---2所示：89表3-2項目期末外賬戶數(shù)額賬面折為人民幣數(shù)額期末的即期匯率按期末匯率計算的折合額匯率變動形成的差異銀行存款應(yīng)收賬款應(yīng)付賬款短期借款$35000$10000$30000$0￥244800*￥71600￥210300￥8006.966.966.966.96￥243600￥69600￥208800￥0￥--1200￥--2000￥--1500￥--800某公司期末外幣賬戶未調(diào)整前的情況90因此，在會計期末，企業(yè)應(yīng)根據(jù)市場匯率編制對外幣項目調(diào)整的會計分錄。（1）對外幣資產(chǎn)的調(diào)整。借：財務(wù)費用——匯兌損益3200貸：銀行存款(美元)1200應(yīng)收賬款(美元)2000（2）對外幣負債的調(diào)整。借：應(yīng)付賬款(美元)1500短期借款(美元)800貸：財務(wù)費用——匯兌損益230091或者是作復(fù)合會計分錄：借：應(yīng)付賬款(美元)1500短期借款(美元)800財務(wù)費用——匯兌損益900貸：銀行存款(美元)1200應(yīng)收賬款(美元)2000這樣處理后，企業(yè)各外幣賬戶的外幣折合額才與市場匯率一致。調(diào)整后的期末(亦即下月期初)外幣項目賬戶的數(shù)據(jù)如表3—3所示。92表3-3某公司期末調(diào)整后的外幣賬戶數(shù)額

項目外幣期初數(shù)額期初匯率折合人民幣數(shù)額銀行存款應(yīng)收賬款應(yīng)付賬款短期借款$35000$10000$300006.966.966.96￥243600￥69600￥208200合計$750006.96￥52200093按照會計準則的要求，企業(yè)對平時發(fā)生的外幣業(yè)務(wù)只是按照業(yè)務(wù)實際發(fā)生時的即期匯率進行登記。這樣，當歷史匯率與現(xiàn)行匯率不一致時，要在會計期末才將由此形成的匯兌損益計入本期損益。會計處理的進一步分析94按照這樣的處理方式，有時會出現(xiàn)外幣資產(chǎn)已經(jīng)不存在，但卻由于匯兌損益未能及時結(jié)轉(zhuǎn)的原因，在非會計期末時的會計記錄中出現(xiàn)”虛”的人民幣折算數(shù)。例題中短期借款的償還就是這樣，“短期借款—美元”實際上已經(jīng)結(jié)清了，但是由于在月中記錄兩個外幣賬戶時都采用了市場匯率，所以市場匯率與歷史匯率之間差額的800元就由于沒有及時結(jié)轉(zhuǎn)匯兌損益而仍留在賬中，形成了一個未結(jié)清的“尾巴”。這樣的“尾巴”要在月末結(jié)轉(zhuǎn)。953.2.6匯兌損益的其他處理方式

96按照我國企業(yè)會計準則的一般要求，若發(fā)生的匯兌差額屬于正常生產(chǎn)經(jīng)營過程的，其匯兌損益計入當期損益。而若與購建固定資產(chǎn)有關(guān)，則要按照借款費用資本化的原則進行處理。

97匯兌損益的分配與企業(yè)借款費用的處理大致相似,不外乎以下幾種情況：(1)平時生產(chǎn)經(jīng)營中發(fā)生的匯兌損益，記入“財務(wù)費用”賬戶；(2)固定資產(chǎn)購建期間發(fā)生的匯兌損益，記入“在建工程”賬戶；(3)企業(yè)清算期間發(fā)生的匯兌損益，記入“清算費用”賬戶。98例3-7某企業(yè)本期借入短期借款10000美元用于生產(chǎn)經(jīng)營，在月末調(diào)整時，美元對人民幣匯率由1:6.96上升至1:6.98。該企業(yè)應(yīng)編制會計分錄:借:財務(wù)費用——匯兌損益200貸:短期借款——美元200平時生產(chǎn)經(jīng)營中發(fā)生匯兌損益的處理99我們應(yīng)當由此看到一般借款的匯兌損益在會計處理上的特點，即，若發(fā)生匯兌損益，就應(yīng)遵循外幣項目按照現(xiàn)行價格計價的要求直接增加（或減少）外幣借款的記賬本位幣折合數(shù)額。100例3-8某企業(yè)本期借入長期借款10000美元用于固定資產(chǎn)建造，在月末調(diào)整時，美元對人民幣匯率由1:6.98下降至1:6.96。該企業(yè)應(yīng)編制會計分錄：借:長期借款——美元200貸:在建工程200固定資產(chǎn)購建期間發(fā)生匯兌損益的處理101例3-9某企業(yè)本期借入短期借款10000美元用于企業(yè)解體清算，在月末調(diào)整時，美元對人民幣匯率由1:6.96升至1:6.98。該企業(yè)應(yīng)編制會計分錄:借:清算費用200貸:長期借款——美元200企業(yè)清算期間發(fā)生匯兌損益的處理1023.3外幣財務(wù)報表折算

3.3.1會計準則對外幣報表折算的要求103我國《企業(yè)會計準則第19號——外幣折算》指出，企業(yè)將境外經(jīng)營的財務(wù)報表并入本企業(yè)財務(wù)報表時：（1）資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)和負債項目，采用資產(chǎn)負債表日的即期匯率折算，所有者權(quán)益項目除“未分配利潤”項目外，其他項目采用發(fā)生時的即期匯率折算。（2）利潤表中的收入和費用項目，采用交易發(fā)生日的即期匯率折算；也可以采用按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率折算。104（3）當期計提的盈余公積采用當期平均匯率，期初盈余公積為以前年度累計數(shù)；期初未分配利潤為以前年度累計數(shù)105按照上述要求折算產(chǎn)生的外幣財務(wù)報表折算差額，在資產(chǎn)負債表中所有者權(quán)益項目下單獨列示。比較財務(wù)報表的折算比照上述規(guī)定處理。外幣報表折算差額如何產(chǎn)生的？外幣報表折算差額為以記賬本位幣反映的凈資產(chǎn)減去以記賬本位幣反映的實收資本、累計盈余公積及累計未分配利潤的余額外幣報表折算差額=折算后的凈資產(chǎn)-折算后實收資本-折算后累計盈余公積-折算后累計未分配利潤106從上述規(guī)定可以看出，在進行外幣財務(wù)報表折算時，所使用的匯率具有不同的時點。具體來說，包括以下幾種匯率：（1）資產(chǎn)負債表日的即期匯率。（2）資產(chǎn)負債表中項目發(fā)生時的即期匯率。（3）利潤表中費用和收入項目交易發(fā)生日的即期匯率。計算時一般是采用年度內(nèi)的平均匯率1073.3.2外幣財務(wù)報表折算的一般過程

108此處舉例說明外幣財務(wù)報表折算的一般過程及其各步驟需要處理的業(yè)務(wù)。例3-10某國內(nèi)公司，采用人民幣為記賬本位幣。該公司國外經(jīng)營的子公司，采用美元為記賬本位幣。子公司的年度資產(chǎn)負債表和利潤表如表3-4和表3-5所示：109資產(chǎn)期末數(shù)負債與所有者權(quán)益期末數(shù)貨幣資金應(yīng)收帳款存貨長期股權(quán)投資固定資產(chǎn)無形資產(chǎn)4000135002790097004360011200短期借款應(yīng)付帳款長期應(yīng)付款實收資本資本公積留存收益10000270008000500001300019000資產(chǎn)合計109900負債與所有者權(quán)益合計109900表3-4編制單位:×境外子公司資產(chǎn)負債表200×年12月31日單位:美元110表3-5利潤表

編制單位:×境外子公司200×年12月單位:美元項目金額一營業(yè)收入減營業(yè)成本營業(yè)稅金及附加銷售費用管理費用財務(wù)費用.二營業(yè)利潤加營業(yè)外收入減營業(yè)外支出三利潤總額減所得稅費用四凈利潤110000743002100960015900360045001300370021002001900111說明：按照美元對人民幣的匯率標價，資產(chǎn)負債表日的即期匯率為1:6.92；年度內(nèi)的平均匯率為1:6.98；實收資本和資本公積發(fā)生日的匯率為1:7.11；子公司所有的收入與費用項目均在年內(nèi)均勻發(fā)生，期末未對外分配利潤。按照會計準則對外幣財務(wù)報表折算的要求，境內(nèi)母公司在合并財務(wù)報表時對子公司的外幣財務(wù)報表進行了折算。折算的過程與結(jié)果見表3-6和表3-7。112表3-6利潤表(折算表)200×年12月項目金額(美元)折算匯率折算后數(shù)額(人民幣元)一營業(yè)收入減:營業(yè)成本營業(yè)稅金及附加銷售費用管理費用財務(wù)費用.二營業(yè)利潤加:營業(yè)外收入減:營業(yè)外支出三利潤總額減:所得稅費用四凈利潤1100007430021009600159003600450013003700210020019006.986.986.986.986.986.986.986.986.987678005186141465867008110982251283141090742582614658139613262113注：由于沒有進行利潤分配，期末的凈利潤額即為未分配利潤總額；按照我國會計準則的要求，在進行外幣財務(wù)報表折算時，按凈利潤的10%計提盈余公積。114表3-7資產(chǎn)負債表(折算表)

200×年12月31日資產(chǎn)期末數(shù)(美元)折算匯率折算為人民幣數(shù)額(元)負債與所有者權(quán)益期末數(shù)(美元)折算匯率折算為人民幣數(shù)額(元)貨幣資金應(yīng)收賬款存貨長期股權(quán)投資固定資產(chǎn)無形資產(chǎn)40001350027900970043600112006.926.926.926.92

6.926.9227680934201930686712430171277504應(yīng)收賬款應(yīng)付賬款長期應(yīng)付款實收資本資本公積盈余公積未分配利潤外幣報表折算差額10000270008000500001300019017106.926.926.927.117.116.986.98692001868405536035550092430132611936-12084資產(chǎn)合計109900760508負債與所有者權(quán)益合計109900760508115利潤表的折算過程中，由于所有項目都采用年度的平均匯率，因此沒有計算差額；但在資產(chǎn)負債表部分，由于資產(chǎn)、負債項目和所有者權(quán)益項目采用不同的匯率，因此需計算出不同匯率產(chǎn)生的折算差異，并將其計入所有者權(quán)益的專設(shè)項目之中。經(jīng)過轉(zhuǎn)換后，外幣財務(wù)報表無論在報表項目上，還是在計價單位上，都與境內(nèi)企業(yè)財務(wù)報表保持一致，為將境外經(jīng)營與境內(nèi)經(jīng)營業(yè)務(wù)的財務(wù)報表進行合并創(chuàng)造了條件。1163.3.3處于惡性通貨膨脹經(jīng)濟中境外經(jīng)營的財務(wù)報表折算

117按照我國會計準則指南的解釋，惡性通貨膨脹經(jīng)濟通常按照以下特征進行判斷：1.最近3年累計通貨膨脹率接近或超過100%；2.利率、工資和物價與物價指數(shù)掛鉤；3.公眾不是以當?shù)刎泿哦且韵鄬Ψ€(wěn)定的外幣為單位作為衡量貨幣金額的基礎(chǔ)；惡性通貨膨脹經(jīng)濟的判定1184.公眾傾向于以非貨幣性資產(chǎn)或相對穩(wěn)定的外幣來保存自己的財富，持有的當?shù)刎泿帕⒓从糜谕顿Y以保持購買力；5.即使信用期限很短，賒銷、賒購交易仍按補償信用期預(yù)計購買力損失的價格成交。119我國會計準則要求，企業(yè)在并入處于惡性通貨膨脹經(jīng)濟中的境外經(jīng)營的財務(wù)報表時，應(yīng)當按照下列規(guī)定進行折算。首先對資產(chǎn)負債表項目運用一般物價指數(shù)予以重述，對利潤表項目運用一般物價指數(shù)變動予以重述，然后再按照最近資產(chǎn)負債表日的即期匯率進行折算。惡性通貨膨脹經(jīng)濟環(huán)境下外幣財務(wù)報表折算的準則要求120在境外經(jīng)營不再處于惡性通貨膨脹經(jīng)濟中時，停止重述；按照停止之日的價格水平重述的財務(wù)報表進行折算。121按照《國際會計準則第29號——惡性通貨膨脹經(jīng)濟中的財務(wù)報告》的要求，要根據(jù)不同的項目對各報表項目進行重述。賬面價值期末賬面價值時點（1）對于資產(chǎn)負債表項目：1）由于貨幣性項目已經(jīng)以報告期末當天的計量單位表述，因此，無論企業(yè)采用歷史成本還是采用現(xiàn)行成本編制財務(wù)報表，貨幣性項目不需要重述；1222）在采用歷史成本編制財務(wù)報表時，若非貨幣性項目已經(jīng)按照資產(chǎn)負債表日的計量單位列示，就不需調(diào)整，但若按照購入時的成本計量，則應(yīng)自購置日起以一般物價指數(shù)變動予以重述；3）在采用現(xiàn)行成本編制財務(wù)報表時，若報表項目是按照現(xiàn)行成本表述的不做重述，而非按現(xiàn)行成本表述的則要在期末轉(zhuǎn)換為現(xiàn)行成本。123（2）對于利潤表項目：1）在采用歷史成本編制財務(wù)報表時，所有的金額都需要自收益到費用項目在財務(wù)報表中初始記錄之日起，用一般物價指數(shù)變動進行重述；2）在采用現(xiàn)行成本編制財務(wù)報表時，銷售成本和折舊按消耗時的現(xiàn)行成本入賬，銷售費用和其他費用按發(fā)生時的貨幣金額入賬，因此所有的金額都需要用一般物價指數(shù)重述為報告期末的計量單位。124綜上所述，在對資產(chǎn)負債表項目進行重述時，貨幣資金、應(yīng)收款項等貨幣性項目不需要進行重述，通過協(xié)議與物價變動掛鉤的資產(chǎn)和負債應(yīng)根據(jù)協(xié)議的約定進行調(diào)整；非貨幣性項目有的不需要重述，有的應(yīng)當予以重述（如固定資產(chǎn)等，應(yīng)自購置日起按一般物價指數(shù)變動進行重述）。125對于利潤表項目，所有的金額都需要自其初始確認之日起，以一般物價指數(shù)變動進行重述。在實際業(yè)務(wù)中，利潤表重述時，較多采用年度內(nèi)平均物價指數(shù)，且將由于重述而產(chǎn)生的差額計入當期凈利潤。對資產(chǎn)負債表和利潤表進行重述后，再按資產(chǎn)負債表日的即期匯率對資產(chǎn)負債表項目和利潤表項目進行折算。126例3-11設(shè)某公司在境外經(jīng)營的子公司會計年度內(nèi)物價指數(shù)變動情況如下：年初為100，年末為144，年平均為120。存貨按先進先出法計算,購入日一般物價指數(shù)為125。該子公司本年沒有新增長期股權(quán)投資，沒有購置新的固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)，沒有新增的實收資本和資本公積，會計處理舉例說明127也沒有對外分配利潤（該子公司期初沒有留存收益)。利潤表的各項內(nèi)容均為在年度內(nèi)均勻發(fā)生。該子公司在按歷史成本資料編制出資產(chǎn)負債表、利潤表之后，要按上述物價變動水平對報表進行調(diào)整。子公司的資產(chǎn)負債表和利潤表仍見表3-4和表3-5，此處列示進行調(diào)整的計算過程，見表3-8和表3-9：128資產(chǎn)期末數(shù)(美元)調(diào)整系數(shù)調(diào)整后數(shù)據(jù)負債與所有者權(quán)益期末數(shù)(美元)調(diào)整系數(shù)調(diào)整后數(shù)據(jù)貨幣資金應(yīng)收賬款存貨長期股權(quán)投資固定資產(chǎn)無形資產(chǎn)4000135002790097004360011200144/144144/144144/125144/100144/100144/10040001350032141139686278416128短期借款應(yīng)付賬款長期應(yīng)付款實收資本資本公積留存收益1000027000800050000130001900144/144144/144144/144144/100144/1001000027000800072000187206801資產(chǎn)合計109900142521負債與所有者權(quán)益合計109900142521表3-8資產(chǎn)負債表（按一般物價指數(shù)調(diào)整）編制單位：×境外子公司200×年12月31日單位：美元注：留存收益-按照物價指數(shù)調(diào)整過的資產(chǎn)-按照物價指數(shù)調(diào)整過的負債與權(quán)益部分129表3-5利潤表

編制單位:×境外子公司200×年12月單位:美元項目期末數(shù)調(diào)整系數(shù)調(diào)整后數(shù)據(jù)一營業(yè)收入減營業(yè)成本營業(yè)稅金及附加銷售費用管理費用財務(wù)費用.二營業(yè)利潤加營業(yè)外收入減營業(yè)外支出三利潤總額減所得稅費用四凈利潤（未進行調(diào)整前）110000743002100960015900360045001300370021002001900144/120144/120144/120144/120144/120144/120144/120144/120144/1201320008916025201152019080432054001560444025202402280130還應(yīng)注意的是：按照我國會計準則要求，期末的留存收益可以進一步劃分為10%的盈余公積，90%的未分配利潤；這樣，表內(nèi)（3-8）的調(diào)整數(shù)據(jù)（調(diào)整后留存收益6801）將為盈余公積190美元（1900×10%×144/144，即按照年末的物價指數(shù)計算），未分配利潤6611美元，其內(nèi)容應(yīng)當是實際的（即調(diào)整前的）未分配利潤（本例為1710美元）與由于物價變動影響的本期損益而影響的權(quán)益額（本例應(yīng)為4901美元，即6611-1710%×144/144）。131資產(chǎn)期末數(shù)(美元)負債與所有者權(quán)益期末數(shù)(美元)貨幣資金應(yīng)收賬款存貨長期股權(quán)投資固定資產(chǎn)無形資產(chǎn)40001350032141139686278416128短期借款應(yīng)付賬款長期應(yīng)付款實收資本資本公積盈余公積未分配利潤1000027000800072000187201906611資產(chǎn)合計142521負債與所有者權(quán)益合計142521表3-10資產(chǎn)負債表（按一般物價指數(shù)調(diào)整）編制單位：×境外子公司200×年12月31日單位：美元132請注意：按照各種財務(wù)報表之間的勾稽關(guān)系，企業(yè)年末的留存收益在利潤分配表（或者是所有者權(quán)益變動表）與資產(chǎn)負債表的數(shù)據(jù)應(yīng)相符，但這里的數(shù)據(jù)不相符。而這樣的數(shù)據(jù)差異完全是由于進行物價變動的系數(shù)調(diào)整時形成的，因此，按照國際上物價變動會計的慣例，我們可將這樣的數(shù)據(jù)差額視為物價變動調(diào)整影響的凈利潤。再按照我國會計準則原則分析，本例中的數(shù)據(jù)應(yīng)為4521美元（6801-2280）。133經(jīng)過一般物價指數(shù)調(diào)整后的財務(wù)報表如表3-10和表3-11所示。134表3-11利潤表（按一般物價指數(shù)調(diào)整后）

編制單位:×境外子公司200×年12月單位:美元項目期末數(shù)一、營業(yè)收入減：營業(yè)成本營業(yè)稅金及附加銷售費用管理費用財務(wù)費用.二、營業(yè)利潤加：營業(yè)外收入減：營業(yè)外支出三、利潤總額減：所得稅費用四、凈利潤（未進行調(diào)整前）加：物價變動調(diào)整影響數(shù)五、凈利潤（調(diào)整后）1320008916025201152019080432054001560444025202402280452168011353.4外幣業(yè)務(wù)的信息披露

3.4.1會計準則對于信息披露的要求136我國《企業(yè)會計準則第19號——外幣折算》對外幣業(yè)務(wù)的披露要求著重于與記賬本位幣有關(guān)的事項和匯兌損益差額在本期的變動情況。（1）對企業(yè)應(yīng)當披露的與記賬本位幣有關(guān)事項的要求。主要為：1）企業(yè)及其境外經(jīng)營選定的記賬本位幣及選定的原因，記賬本位幣發(fā)生變更的，說明變更理由。2）采用近似匯率的，近似匯率的確定方法。137（2）對企業(yè)應(yīng)當披露的匯兌損益差額在本期變動情況的要求。即企業(yè)應(yīng)當披露包括在當期損益中的匯兌差額以及處置境外經(jīng)營對外幣報表折算差額的影響。1383.4.2外幣業(yè)務(wù)信息披露實際業(yè)務(wù)說明

139此處以我國上市公司的實際信息披露為例說明。在該上市公司2008年的年報中，對“記賬本位幣及外幣交易”進行了如下說明：記賬本位幣采用人民幣為記賬本位幣。關(guān)于記賬本位幣與外幣交易情況的披露140外幣業(yè)務(wù)核算方法：外幣業(yè)務(wù)采用交易發(fā)生日的即期匯率作為折算匯率，折合成人民幣記賬。資產(chǎn)負債表日，外幣貨幣性項目余額按資產(chǎn)負債表日即期匯率折合成人民幣金額進行調(diào)整，因資產(chǎn)負債表日即期匯率與初始確認時或者前一資產(chǎn)負債表日即期匯率不同而產(chǎn)生的匯兌差額，計入當期損益，同時調(diào)增或調(diào)減外幣貨幣性項目的記賬本位幣金額。對于以歷史成本計量的外幣非貨幣性項目，仍采用