《產(chǎn)品成本控制》第10章-資源消耗成本管理與控制

第10章資源消耗成本管理與控制作為戰(zhàn)略成本管理的一種表現(xiàn)形式，資源消耗成本管理是從管理與控制的視角對資源消耗會計的換位思考，是對作業(yè)成本管理的改進與完善。它從成本核算對象、量化指標以及成本習性等方面整合資源集結系統(tǒng)，為企業(yè)提供適應復雜多變的經(jīng)營環(huán)境所需的相關信息，并借助于戰(zhàn)略控制手段對資源消耗等情況進行全面的管理和評價。本章內(nèi)容包括：第一節(jié)資源消耗成本管理概述第二節(jié)資源消耗成本管理與控制的實踐以資源為導向，將作業(yè)成本法(ABC)從資源及資源消耗的視角加以考察，不僅有助于彌補傳統(tǒng)ABC的不足，而且能使戰(zhàn)略控制系統(tǒng)延伸到企業(yè)的經(jīng)營活動之中，這種將ABC與德國的彈性邊際成本法(GPK)有機融合而形成的成本管理方法稱為資源消耗成本管理(resourceconsumptioncostmanagement，RCCM)。第一節(jié)資源消耗成本管理概述一、以資源消耗為導向克服成本分配的難題區(qū)別于傳統(tǒng)的ABC，RCCM關注的焦點是“資源、資源之間的相互關聯(lián)性，以及資源的產(chǎn)出是如何消耗的”。它具體由以下這些基本概念構成。1.資源在RCCM下，資源是一個廣義概念，資源消耗是指部門之間的成本(價值)轉(zhuǎn)移。ABC主要解決間接費用的分配問題，RCCM則是用ABC的方法，把德國GPK的優(yōu)點結合進來，解決資源消耗，即價值從一個部門轉(zhuǎn)移到另外一個部門，故稱資源消耗成本管理。2.資源結集點它類似于管理會計中成本中心的一個單位，這個單位所有發(fā)生的成本(資源消耗)于此集結。結集后的產(chǎn)出數(shù)量，稱為資源產(chǎn)出量。資源集結點可以是也可以不是一個行政單位。一、以資源消耗為導向克服成本分配的難題3.初級成本結集點它是直接從事生產(chǎn)產(chǎn)品或提供可銷售勞務的單位，相當于傳統(tǒng)成本會計中的“基本生產(chǎn)”，但初級成本結集點還包括直接為可銷售的產(chǎn)品或勞務提供服務的部門(銷售、發(fā)運和顧客服務)。為基本生產(chǎn)單位或為其他二級成本結集點服務的單位，稱為二級成本結集點，相當于傳統(tǒng)成本會計中的輔助生產(chǎn)。一、以資源消耗為導向克服成本分配的難題4.直接成本它指本單位直接發(fā)生的成本，如材料、工資、福利費、折舊費。與直接成本相對的，是轉(zhuǎn)入成本，是由于消耗了二級成本結集點所產(chǎn)出的資源而發(fā)生的成本。一、以資源消耗為導向克服成本分配的難題5.初級費用它反映一項成本費用固有的成本性質(zhì)，與成本費用要索相似，與總賬科目相同。與此相對應的是二級費用要索，反映由于資源的消耗而改變的性質(zhì)。如工資、福利、折舊、維修都是總賬科目，屬于初級費用要素，而人力資源部門或供電部門消耗了這些初級費用要素，其產(chǎn)出就不再是原有的資源了，稱為二級費用要素。一、以資源消耗為導向克服成本分配的難題RCCM是一種總括的、能動的、綜合的成本會計系統(tǒng)，是將德國成本會計的各種原理與ABC有機結合的產(chǎn)物。RCCM聚焦于資源，它包含ABC、ABM、變動成本計算、全部成本計算、實際成本、標準成本、按分部分類的損益表、作業(yè)資源計劃設定、第一次成本、第二次成本等方面的內(nèi)容，是一種總括的管理方法。在RCCM框架中，主要是基于計量基準的成本分配(計劃與實際)。資源消耗根據(jù)數(shù)量加以核算，并按每一資源單位進行評價。RCCM基本原理(1)對所有資源結集點的產(chǎn)能進行量化的處理;(2)對E/I產(chǎn)能進行精心的管理;(3)認識資源結集點的相互關聯(lián)性，(4)對于被投入資源的成本，確認其在當初所具有的固有性質(zhì)，以及在消費時點上的成本性質(zhì)的變化;(5)靈活應用作業(yè)成本計算，(6)依據(jù)計量基準開展成本計算，將所有的關聯(lián)成本進行歸屬計算;(7)基于多元收益性目標的層面，僅局限于集中計算和吸收固定費，而不對產(chǎn)品/顧客的全部成本進行集中計算和吸收;(8)在操作方面，不僅是戰(zhàn)術層面，而且在戰(zhàn)略層面，也支持資源的管理和經(jīng)營決策。由于缺乏戰(zhàn)略性，現(xiàn)行成本會計方法在效用上大打折扣，其主要問題表現(xiàn)在:(1)難以預料資源的浪費。。(2)成本計入過多。(3)成本信息缺乏配比性。(4)資源配置的靈活性不足。(5)成本攤銷偏低。(6)成本風險難以把握。(7)業(yè)績評價不準。二、基于成本戰(zhàn)略修正傳統(tǒng)成本會計存在的問題資源消耗成本管理中的“資源”是作為與作業(yè)相關聯(lián)的一種替代方式加以設計的，它的好處在于增加“資源消耗”的責任機制，并體現(xiàn)出成本管理戰(zhàn)略控制系統(tǒng)中的多樣化、復雜化、綜合化的特性。(1)能夠合理地將“剩余/閑置生產(chǎn)能力”計算出來。(2)提高了輔助部門成本分配的準確性。(3)促進了業(yè)務外包的科學性與有效性。三、資源消耗成本管理的優(yōu)越性1.“作業(yè)資源計劃制定”(ABRP)步驟(1)對于資源，需要制定在資源結集點上的單位標準。(2)對于消費者，需要制定有關資源產(chǎn)出消費的單位標準。(3)決定有關資源產(chǎn)出所需的計劃。(4)將有關資源產(chǎn)出所需的計劃轉(zhuǎn)換為等價的貨幣量。四、資源消耗成本管理的積極意義(1)在資源結集點上，使適應于每一期間所需的資源供給能力變得更大。(2)對計劃期間整體的資源需要進行費用預測，并且在可能的情況下，對計劃/過剩生產(chǎn)能力作出轉(zhuǎn)換。(3)在不同的月份計算和揭示預測的營業(yè)利潤。(4)將高度的彈性草案用于計劃制定。(5)改善申請書編制等的事務處理的周期。(6)使間接費用可視化。2.資源消耗成本管理的作用(6)使間接費用可視化。(7)提供正確的邊際信息。(8)在計劃制定之際進行高水平的投人，以及進行詳細的內(nèi)容描述。(9)員工接受資源消耗的會計核算和產(chǎn)能管理。(10)理解制造環(huán)節(jié)各內(nèi)容上的相互關聯(lián)性。2.資源消耗成本管理的作用

資源消耗成本管理在我國還是一種新生事物，應用的企業(yè)還不多見，為了便于人們掌握和應用這種方法，本節(jié)以西門子公司為例，對資源消耗成本管理的應用加以探討。第二節(jié)資源消耗成本管理與控制的實踐1.產(chǎn)品的定位與目標成本的設定市場調(diào)研是確定產(chǎn)品的市場定位的必要手段。通過充分的市場調(diào)研，了解競爭對手的產(chǎn)品性能、銷售價格、銷售策略，顧客對產(chǎn)品性能、價格、銷售策略的接受度，分析自己的優(yōu)劣勢，然后確定自己產(chǎn)品的目標價格、目標顧客以及目標銷售策略。而目標成本設定與分解這一環(huán)節(jié)要充分利用所確定的目標價格，減去目標利潤設定目標成本即最大準許成本。(一)目標成本法和產(chǎn)品生命周期法在西門子公司產(chǎn)品研發(fā)階段成本管理中的應用2.設計方案的評估與產(chǎn)品生命周期盈利性分析目標成本的設定與分解可以說是自上而下的分解，即從目標售價到目標成本的分解，但是另一種自下而上的分析對于新產(chǎn)品研發(fā)及投產(chǎn)的決定是至關重要的，那就是產(chǎn)品定位階段的產(chǎn)品生命周期的盈利能力分析，這在西門子公司稱為GAP計算，即目標利潤率與可達成利潤率之間的差額分析。產(chǎn)品定位分析的最終體現(xiàn)應該是一份詳細的產(chǎn)品設計需求書。它列示出產(chǎn)品的各種性能要求及指標，產(chǎn)品的目標價格、銷售預測、目標利潤及成本。根據(jù)這樣的信息，研發(fā)人員建立產(chǎn)品的原型并進行模塊分解，分析各模塊的材料成本以及生產(chǎn)工藝。研發(fā)費用是指在開發(fā)新產(chǎn)品的過程中所投入的試驗費、樣品費、差旅費等非人力成本以及所投入的硬件工程師、軟件工程師等的人力成本。因此，對研發(fā)費用的控制可以分為非人力成本的控制以及人力成本的控制。(1)非人力成本。(2)人力成本。(3)標準小時成本率的差異性分析。3.研發(fā)費用及產(chǎn)品投資的控制西門子公司在批量生產(chǎn)過程中產(chǎn)品成本的核算和控制主要運用了德國的成本位置核算法，充分體現(xiàn)了德國彈性分析成本法(GPK)和資源消耗成本法(RCCM)的特征，也穿插著作業(yè)成本法(ABC)的思想。(二)研發(fā)釋放后批量生產(chǎn)過程中的成本控制及方法一GPK、RCCM及ABC的綜合運用(1)直接材料成本。產(chǎn)品研發(fā)釋放后，標準物料清單釋放。物料清單是體現(xiàn)產(chǎn)品組成結構和所有涉及物料的數(shù)據(jù)文件，它通過樹形結構體現(xiàn)出產(chǎn)品組件、子件、零件直至原材料的組成與數(shù)量關系。產(chǎn)品按物料清單由底層到高層的順序進行生產(chǎn)加工，它是企業(yè)所有核心業(yè)務都要用到的共享管理文件，是計算最終產(chǎn)品的成本，提供成本差異分析的基礎。1.產(chǎn)品標準成本的核算方法(2)材料間接成本。在產(chǎn)品的標準成本計算中，材料的間接成本或管理成本也是與材料相關的重要成本。原材料的間接成本包括從材料計劃開始，到抵達工廠再到轉(zhuǎn)入生產(chǎn)線生產(chǎn)前的所有計劃、采購、材料檢驗和認證、倉儲等一系列間接費用。根據(jù)資源的驅(qū)動因素，直接材料的計劃使用量往往用作材料間接成本向各個最終成本中心分配的依據(jù)。在每年的預算過后，根據(jù)產(chǎn)品核算矩陣，材料間接成本的標準成本附加率可以計算出來，并且用于當年的所有該類產(chǎn)品的材料間接成本的估算。附加是指在直接材料的標準成本基礎上的附加。1.產(chǎn)品標準成本的核算方法(3)生產(chǎn)直接人工和機器成本。生產(chǎn)線上的工人的工資和福利以及機器折舊由生產(chǎn)成本中心來歸集，通過不同的會計科目加以區(qū)分。從預備成本中心分配過來的廠房攤銷和能源等公用成本以及機器維護費用等，均被作為機器費用。人工和機器成本具體到各個產(chǎn)品的核算形式上采用類似作業(yè)成本法的做法。1.產(chǎn)品標準成本的核算方法(4)生產(chǎn)間接管理成本。生產(chǎn)間接管理成本的核算，在西門子原自動化驅(qū)動集團的工廠有統(tǒng)一的計算方法，即即標準生產(chǎn)管理成本附加率。每個財年結束后，該成本附加率的計算是控制部門的重要工作之一。各種產(chǎn)品標準生產(chǎn)成本附加率的計算的準確與否決定了來年新品的定價的準確性、已有產(chǎn)品利潤率的預算與核算。1.產(chǎn)品標準成本的核算方法(1)直接材料成本的控制。1)計劃成本和移動加權平均成本之間的差異分析和調(diào)整。在確定的BOM標準成本中，材料成本的差異一般來自兩個方面:材料用量的差異、材料消耗的實際加權平均采購價格和材料計劃價格之間的差異。由于采購部門具有購料價格的控制權，一般而言，價格差異應由采購部門負責。而材料數(shù)量差異，一般應由生產(chǎn)部門負責，但有時也可能是采購部門或庫房的責任。2.產(chǎn)品的成本控制方法2)產(chǎn)品的采購價格變動的追蹤、報告和控制。在直接材料的成本控制中價格控制尤為重要。直接材料的采購價格的變動和分析，以及材料價格每年變動的預測，都是直接材料成本控制中非常重要的方面。(1)直接材料成本的控制。生產(chǎn)直接成本控制包括直接人工成本的控制和機器成本的控制。對于直接人工成本的控制，人工的實際成本與人工標準成本差異的分析至關重要。一般來說，人工差異的形成來自于兩個方面:直接人工工資率差異，即實際工資率與標準工資率的差異，直接人工效率差異，即實際工時與標準工時的差異。工資率差異形成的原因，可能是生產(chǎn)中升級或降級使用不同工資等級的工人，也可能是加班工資所形成不利的工資率差異，一般應由生產(chǎn)部門負責。(2)生產(chǎn)直接成本的控制。與其他所有GPK的德語系企業(yè)一樣，西門子的制造企業(yè)也設有非常多的成本中心。成本中心的設立根據(jù)一是費用發(fā)生地歸集原則，二是利于利潤核算原則。所有的成本中心都有指定的負責人。該負責人除了對該成本中心的費用和投資年度預算負責之外，每個會計期還會收到監(jiān)控部準備的成本中心報告，并適時做出滾動預測。應該說，西門子公司成本中心的控制是監(jiān)控部和各成本中心負責人共同的任務。這種設置和做法充分體現(xiàn)了責任控制。3.其他成本中心的費用控制通過對西門子公司應用資源消柜成本管理的案例分析，我們可以感受到西門子公司獨特的成本管理理念，以及嚴格的制度執(zhí)行力和組織管理效率。下面，從成本管理文化、組織特點等方面加以總結。二、西門子公司的資源消耗成本管理應用的啟示西門子一直堅持以持續(xù)改進、提高效率和降低成本的高標準要求自己。為此，西門子總公司設立專門的辦公室負責公司持續(xù)改進，鼓勵員工的合理化建議，以及用管理層目標分解的方法促進和引導提高生產(chǎn)率，降低材料費用，優(yōu)化資產(chǎn)配置。公司追求長久的發(fā)展和收益，即使有些建議或想法需要許多初期投入，公司在分析利害得失之后，會堅決選擇實行。1.西門子公司成本管理的文化:持續(xù)改進西門子對成本管理非常重視，這在很大程度上體現(xiàn)在其不同于許多其他公司的組織結構。每個西門子運營公司中都有獨立于財務部門的監(jiān)控部。財務部門負責會計及對外報表，而所有對公司內(nèi)部的監(jiān)控和內(nèi)部管理報表都由監(jiān)控部門負責。監(jiān)控部門不僅對公司的最高管理層出具各種內(nèi)部報表，也為其他的成本責任人提供各種責任報表，幫助各成本責任人分析預算差異，以及對各項發(fā)生的生產(chǎn)經(jīng)營活動提供成本建議和咨詢。2.西門子公司成本管理的組織:監(jiān)控部門從作為現(xiàn)代德國公司代表的西門子公司的成本管理模式可以看出，現(xiàn)代的德國制造企業(yè)成本管理不拘泥于某些固有的理論和方法，取百家之長。隨著社會的變化以及生產(chǎn)方式的變革，GPK或RCCM也不能化解所有的挑戰(zhàn)，其他的先進的成本管理理論如目標成本法、產(chǎn)品生命周期成本法、作業(yè)成本法等實際上有許多做法可以借鑒，并據(jù)此建立先進的成本管理體系以配合公司治理。3.西門子公司成本管理理念:開放、融合4.西門子公司成本管理工具:先進的SAP信息系統(tǒng)SAP信息系統(tǒng)的利用為成本預算、核算和分析提供了有力的信息保障?？偨Y起來，西門子公司使用如下具體的成本管理方法:(1)設計階段成本控制，充分吸收先進的成本管理經(jīng)驗與做法，采用目標成本分析法以及產(chǎn)品生命周期盈利分析法，以達到在設計階段把握好產(chǎn)品成本結構的目的。(2)量產(chǎn)階段成本控制，設立大量的成本中心，將所發(fā)生的成本根據(jù)不同的成本動因和成本發(fā)生地進行歸集和統(tǒng)計，并且設置特定責任人進行控制。西門子自動