中級會計(jì)實(shí)務(wù)-會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)變更和差錯更正

第十八章會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)變更和差錯更正本章基本結(jié)構(gòu)框架會計(jì)政策及其變更會計(jì)估計(jì)及其變更前期差錯更正會計(jì)政策的概念會計(jì)政策變更及其條件會計(jì)政策變更的會計(jì)處理會計(jì)估計(jì)變更的概念會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)處理前期差錯的概念前期差錯更正的會計(jì)處理會計(jì)政策會計(jì)估計(jì)變更和差錯更正第一節(jié)會計(jì)政策及其變更一、會計(jì)政策的概念會計(jì)政策，是指企業(yè)在會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會計(jì)處理方法。企業(yè)采用的會計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)也屬于會計(jì)政策。企業(yè)會計(jì)政策的選擇和運(yùn)用具有如下特點(diǎn)：（一）企業(yè)應(yīng)在國家統(tǒng)一的會計(jì)準(zhǔn)則制度規(guī)定的會計(jì)政策范圍內(nèi)選擇適用的會計(jì)政策（二）會計(jì)政策涉及會計(jì)原則、會計(jì)基礎(chǔ)和具體會計(jì)處理方法（三）會計(jì)政策應(yīng)當(dāng)保持前后各期的一致性企業(yè)在會計(jì)核算中所采用的會計(jì)政策，通常應(yīng)在報表附注中加以披露，需要披露的會計(jì)政策項(xiàng)目主要有以下幾項(xiàng)：1.財務(wù)報表的編制基礎(chǔ)、計(jì)量基礎(chǔ)和會計(jì)政策的確定依據(jù)等。2.存貨的計(jì)價，是指企業(yè)存貨的計(jì)價方法。例如，企業(yè)發(fā)出存貨成本的計(jì)量是采用先進(jìn)先出法，還是采用其他計(jì)量方法。3.固定資產(chǎn)的初始計(jì)量，是指對取得的固定資產(chǎn)初始成本的計(jì)量。例如，企業(yè)取得的固定資產(chǎn)初始成本是以購買價款，還是以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量。第一節(jié)

會計(jì)政策及其變更4.無形資產(chǎn)的確認(rèn)，是指對無形項(xiàng)目的支出是否確認(rèn)為無形資產(chǎn)。例如，企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目開發(fā)階段的支出是確認(rèn)為無形資產(chǎn)，還是在發(fā)生時計(jì)入當(dāng)期損益。5.投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量，是指企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量所采用的會計(jì)處理。例如，企業(yè)對投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量是采用成本模式，還是公允價值模式。6.長期股權(quán)投資的核算，是指長期股權(quán)投資的具體會計(jì)處理方法。例如，企業(yè)對被投資單位的長期股權(quán)投資是采用成本法，還是采用權(quán)益法核算。7.非貨幣性資產(chǎn)交換的計(jì)量，是指非貨幣性資產(chǎn)交換事項(xiàng)中對換入資產(chǎn)成本的計(jì)量。例如，非貨幣性資產(chǎn)交換是以換出資產(chǎn)的公允價值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，還是以換出資產(chǎn)的賬面價值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)。第一節(jié)

會計(jì)政策及其變更企業(yè)在會計(jì)核算中所采用的會計(jì)政策，通常應(yīng)在報表附注中加以披露，需要披露的會計(jì)政策項(xiàng)目主要有以下幾項(xiàng)：8.收入的確認(rèn)，是指收入確認(rèn)所采用的會計(jì)方法。9.借款費(fèi)用的處理，是指借款費(fèi)用的處理方法，即采用資本化還是采用費(fèi)用化。10.外幣折算，是指外幣折算所采用的方法以及匯兌損益的處理。11.合并政策，是指編制合并財務(wù)報表所采用的原則。例如，母公司與子公司的會計(jì)年度不一致的處理原則；合并范圍的確定原則等。第一節(jié)

會計(jì)政策及其變更二、會計(jì)政策變更及其條件（一）會計(jì)政策變更的概念會計(jì)政策變更，是指企業(yè)對相同的交易或事項(xiàng)由原來采用的會計(jì)政策改用另一會計(jì)政策的行為。企業(yè)的會計(jì)政策一經(jīng)確定，不得隨意變更。（二）會計(jì)政策變更的條件滿足下列條件之一的，企業(yè)可以變更會計(jì)政策：1.法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計(jì)制度等要求變更；2.會計(jì)政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計(jì)信息（主動變更）

。第一節(jié)

會計(jì)政策及其變更（三）不屬于會計(jì)政策變更的情形以下各項(xiàng)不屬于會計(jì)政策變更： 1.本期發(fā)生的交易或者事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會計(jì)政策。2.對初次發(fā)生的或不重要的交易或者事項(xiàng)采用新的會計(jì)政策。第一節(jié)會計(jì)政策及其變更三、會計(jì)政策變更的會計(jì)處理發(fā)生會計(jì)政策變更時，有兩種會計(jì)處理方法，即追溯調(diào)整法和未來適用法。會計(jì)政策變更的會計(jì)處理方法的選擇：第一節(jié)會計(jì)政策及其變更三、會計(jì)政策變更的會計(jì)處理（一）追溯調(diào)整法追溯調(diào)整法，是指對某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會計(jì)政策，視同該項(xiàng)交易或事項(xiàng)初次發(fā)生時即采用變更后的會計(jì)政策，并以此對財務(wù)報表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的方法。會計(jì)政策變更涉及損益調(diào)整的事項(xiàng)通過“利潤分配——未分配利潤”科目核算。第一節(jié)會計(jì)政策及其變更期初期初三、會計(jì)政策變更的會計(jì)處理追溯調(diào)整法通常由以下步驟構(gòu)成：第一步，計(jì)算會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)；第二步，相關(guān)賬務(wù)處理；【提示】會計(jì)政策變更涉及損益調(diào)整的事項(xiàng)通過“利潤分配——未分配利潤”科目核算，本期發(fā)現(xiàn)前期重要差錯和資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)涉及損益調(diào)整的事項(xiàng)通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算。第三步，調(diào)整財務(wù)報表相關(guān)項(xiàng)目；第四步，財務(wù)報表附注說明。其中：會計(jì)政策變更累積影響數(shù)，是指按照變更后的會計(jì)政策對以前各期追溯計(jì)算的列報前期最早期初留存收益應(yīng)有金額與現(xiàn)有金額之間的差額。第一節(jié)會計(jì)政策及其變更累積影響數(shù)通?？梢酝ㄟ^以下各步計(jì)算獲得：第一步，根據(jù)新會計(jì)政策重新計(jì)算受影響的前期交易或事項(xiàng)；第二步，計(jì)算兩種會計(jì)政策下的差異；第三步，計(jì)算差異的所得稅影響金額；應(yīng)說明的是，會計(jì)政策變更的追溯調(diào)整不會影響以前年度應(yīng)交所得稅的變動，也就是說不會涉及應(yīng)交所得稅的調(diào)整；但追溯調(diào)整時如果涉及暫時性差異，則應(yīng)考慮遞延所得稅的調(diào)整，這種情況應(yīng)考慮前期所得稅費(fèi)用的調(diào)整。第四步，確定前期中每一期的稅后差異；第五步，計(jì)算會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)。第一節(jié)會計(jì)政策及其變更【教材例18-1】第一節(jié)會計(jì)政策及其變更甲公司確認(rèn)該開采平臺棄置費(fèi)用后的稅后凈影響額為-4281016.05元，即為該公司確認(rèn)資產(chǎn)棄置費(fèi)用后的累積影響數(shù)。注：按照會計(jì)政策變更累計(jì)影響數(shù)的定義，累積影響數(shù)應(yīng)該是-3331

105.50?！窘滩睦?8-1】第一節(jié)會計(jì)政策及其變更【教材例18-1】第一節(jié)會計(jì)政策及其變更【教材例18-1】第一節(jié)會計(jì)政策及其變更【教材例18-1】第一節(jié)會計(jì)政策及其變更（二）未來適用法未來適用法是指將變更后的會計(jì)政策應(yīng)用于變更日及以后發(fā)生的交易或者事項(xiàng)，或者在會計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期和未來期間確認(rèn)會計(jì)估計(jì)變更影響數(shù)的方法。第一節(jié)會計(jì)政策及其變更（三）會計(jì)政策變更的會計(jì)處理方法的選擇1.國家有規(guī)定的，按國家有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。2.能追溯調(diào)整的，采用追溯調(diào)整法處理（追溯到可追溯的最早期）。3.不能追溯調(diào)整的，采用未來適用法處理。第一節(jié)會計(jì)政策及其變更一、會計(jì)估計(jì)變更的概念（一）會計(jì)估計(jì)的概念會計(jì)估計(jì)，是指企業(yè)對其結(jié)果不確定的交易或事項(xiàng)以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。（二）會計(jì)估計(jì)變更的概念會計(jì)估計(jì)變更，是指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整。例如，固定資產(chǎn)折舊方法由年限平均法改為年數(shù)總和法就屬于會計(jì)估計(jì)變更。如果以前期間的會計(jì)估計(jì)是錯誤的，則屬于差錯，按前期差錯更正的規(guī)定進(jìn)行會計(jì)處理。第二節(jié)會計(jì)估計(jì)及其變更（三）會計(jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更的劃分第二節(jié)會計(jì)估計(jì)及其變更（三）會計(jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更的劃分第二節(jié)會計(jì)估計(jì)及其變更二、會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)處理企業(yè)對會計(jì)估計(jì)變更應(yīng)當(dāng)采用未來適用法處理。（一）會計(jì)估計(jì)的變更僅影響變更當(dāng)期的，其影響數(shù)應(yīng)當(dāng)在變更當(dāng)期予以確認(rèn)。（二）會計(jì)估計(jì)的變更既影響變更當(dāng)期又影響未來期間的，其影響數(shù)應(yīng)當(dāng)在變更當(dāng)期和未來期間予以確認(rèn)。（三）難以對某項(xiàng)變更區(qū)分為會計(jì)政策變更或會計(jì)估計(jì)變更的，應(yīng)當(dāng)將其作為會計(jì)估計(jì)變更處理?！窘滩睦齦8-2】第二節(jié)會計(jì)估計(jì)及其變更【歸納總結(jié)1】會計(jì)政策變更會計(jì)估計(jì)變更比較【歸納總結(jié)2】不屬于會計(jì)政策或會計(jì)估計(jì)變更的情形

一、前期差錯的概念前期差錯，是指由于沒有運(yùn)用或錯誤運(yùn)用下列兩種信息，而對前期財務(wù)報表造成省略或錯報：（一）編報前期財務(wù)報表時預(yù)期能夠取得并加以考慮的可靠信息；（二）前期財務(wù)報告批準(zhǔn)報出時能夠取得的可靠信息。前期差錯通常包括計(jì)算錯誤、應(yīng)用會計(jì)政策錯誤、疏忽或曲解事實(shí)以及舞弊產(chǎn)生的影響。第三節(jié)前期差錯更正二、前期差錯更正的會計(jì)處理前期差錯按照重要程度分為重要的前期差錯和不重要的前期差錯。重要的前期差錯，是指足以影響財務(wù)報表使用者對企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量作出正確判斷的前期差錯。不重要的前期差錯，是指不足以影響財務(wù)報表使用者對企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量作出正確判斷的會計(jì)差錯。（一）不重要的前期差錯的會計(jì)處理對于不重要的前期差錯，企業(yè)不需調(diào)整財務(wù)報表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)，但應(yīng)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期與前期相同的相關(guān)項(xiàng)目。屬于影響損益的，應(yīng)直接計(jì)入本期與上期相同的凈損益項(xiàng)目。第三節(jié)前期差錯更正二、前期差錯更正的會計(jì)處理（二）重要的前期差錯的處理如果能夠合理確定前期差錯累積影響數(shù)，則前期重大差錯的更正應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法。追溯重述法，是指在發(fā)現(xiàn)前期差錯時，視同該項(xiàng)前期差錯從未發(fā)生過，從而對財務(wù)報表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行更正的方法。前期差錯累積影響數(shù)是指前期差錯發(fā)生后對差錯期間每期凈利潤的影響數(shù)之和。如果確定前期差錯累積影響數(shù)不切實(shí)可行，可以從可追溯重述的最早期間開始調(diào)整留存收益的期初余額，財務(wù)報表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初余額也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整，也可以采用未來適用法。第三節(jié)前期差錯更正追溯重述法與追溯調(diào)整法區(qū)別聯(lián)系

二、前期差錯更正的會計(jì)處理（二）重要的前期差錯的處理前期重大差錯的調(diào)整結(jié)束后，還應(yīng)調(diào)整發(fā)現(xiàn)年度財務(wù)報表的年初數(shù)和上年數(shù)。在編制比較財務(wù)報表時，對于比較財務(wù)報表期間的前期重大差錯，應(yīng)調(diào)整各該期間的凈損益和其他相關(guān)項(xiàng)目；對于比較財務(wù)報表期間以前的前期重大差錯，應(yīng)調(diào)整比較財務(wù)報表最早期間的期初留存收益，財務(wù)報表其他相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字也應(yīng)一并調(diào)整。第三節(jié)前期差錯更正三、前期差錯更正所得稅的會計(jì)處理（一）應(yīng)交所得稅的調(diào)整按稅法規(guī)定執(zhí)行，稅法允許調(diào)整應(yīng)交所得稅的，則差錯更正時調(diào)