第十一章應(yīng)付債券與銀行借款

上海立信會計學(xué)院中級財務(wù)會計李穎琦liyingqi@上海立信會計學(xué)院第十一章銀行借款及應(yīng)付債券

學(xué)習(xí)目標(biāo)與要求1.理解銀行借款、應(yīng)付債券的概念及特點(diǎn)；2.掌握短期借款、長期借款、應(yīng)付債券的帳務(wù)處理；3.掌握借款費(fèi)用的處理原則與方法；4.了解可轉(zhuǎn)換公司債券、短期融資券的概念及核算特點(diǎn)。上海立信會計學(xué)院第十一章銀行借款及應(yīng)付債券第一節(jié)銀行借款第二節(jié)應(yīng)付債券第三節(jié)借款費(fèi)用第四節(jié)可轉(zhuǎn)換公司債券第五節(jié)短期融資券上海立信會計學(xué)院第一節(jié) 銀行借款一、銀行借款概述（一）銀行借款的特點(diǎn)

銀行借款是企業(yè)籌集資金的主要方式之一。與債券融資相比，銀行借款的優(yōu)點(diǎn)有：獲得程序比較方便快捷具有靈活性與債券相比融資成本較低同時銀行借款也有一些不利之處，即銀行為了控制風(fēng)險，往往在協(xié)議中提出比較嚴(yán)格的貸款條件。這些限制條款增加了借款企業(yè)的機(jī)會成本。上海立信會計學(xué)院一、銀行借款概述1、信用貸款2、擔(dān)保貸款3、保證貸款

根據(jù)借款的保障程度根據(jù)借款期限的長短1、短期借款2、長期借款根據(jù)貸款的用途1、流動資金貸款2、固定資產(chǎn)貸款根據(jù)利率是否變化1、浮動利率貸款2、固定利率貸款（二）銀行借款的分類上海立信會計學(xué)院一、銀行借款概述（三）銀行借款的信用條件和利率1、銀行借款的信用條件（1）補(bǔ)償性余額（2）授信額度（3）周轉(zhuǎn)信貸協(xié)議2、銀行借款的利率上海立信會計學(xué)院二、短期借款（一）短期借款的概念和特點(diǎn)短期借款，是指企業(yè)向銀行或其他金融機(jī)構(gòu)等借入的期限在1年以下(含1年)的各種借款。短期借款主要是為了解決企業(yè)由于季節(jié)性、臨時性營運(yùn)資金的短缺，從而保證企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的正常進(jìn)行。上海立信會計學(xué)院二、短期借款（二）短期借款的會計處理短期借款的本金，通過“短期借款”賬戶核算。企業(yè)借入短期借款：借：銀行存款

貸：短期借款資產(chǎn)負(fù)債表日，確認(rèn)利息費(fèi)用：一般采用實(shí)際利率法借：在建工程（或制造費(fèi)用、財務(wù)費(fèi)用等）

貸：銀行存款（或應(yīng)付利息等）如果實(shí)際利率與合同約定的名義利率差異不大，也可以采用合同約定的名義利率計算確定利息費(fèi)用。上海立信會計學(xué)院三、長期借款（一）長期借款的概念和特點(diǎn)

長期借款是企業(yè)向銀行或其他金融機(jī)構(gòu)借入的期限在1年以上(不含1年)的借款。與短期借款相比，長期貸款期限長，風(fēng)險較高，因而利率高于短期借款。同時，銀行審查程序更為嚴(yán)格，協(xié)議中的限制性條款也更多。上海立信會計學(xué)院三、長期借款（二）長期借款的會計處理賬戶設(shè)置企業(yè)借入長期借款，通過“長期借款”賬戶核算。在該賬戶下按照貸款單位和貸款種類，設(shè)置了“本金”、“利息調(diào)整”等明細(xì)賬戶。

“長期借款”賬戶期末貸方余額，反映企業(yè)尚未償還的長期借款的攤余成本。上海立信會計學(xué)院三、長期借款（二）長期借款的會計處理1、借入長期借款：

借:銀行存款

（按實(shí)際到賬的借款額）

貸：長期借款——本金

（本金）

貸/借:長期借款——利息調(diào)整

（差額）上海立信會計學(xué)院三、長期借款（二）長期借款的會計處理2、期末計提利息和利息調(diào)整：資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)按攤余成本和實(shí)際利率計算確定的長期借款的利息費(fèi)用，可以資本化的，計入“在建工程”、“制造費(fèi)用”、“研發(fā)支出”、“開發(fā)成本”賬戶，不能資本化的，計入當(dāng)期財務(wù)費(fèi)用；按合同利率計算確定的應(yīng)付未付利息貸記“應(yīng)付利息”賬戶；按其差額，貸記“長期借款（利息調(diào)整）”。上海立信會計學(xué)院三、長期借款（二）長期借款的會計處理3、長期借款的到期償還歸還長期借款本金時，借記“長期借款”賬戶，貸記“銀行存款”賬戶。同時，存在未攤銷的溢折價和交易費(fèi)用的，借記或貸記“在建工程”、“制造費(fèi)用”、“開發(fā)成本”、“研發(fā)支出”、“財務(wù)費(fèi)用”等賬戶，貸記或借記“長期借款（利息調(diào)整）”賬戶。上海立信會計學(xué)院第二節(jié) 應(yīng)付債券一、債券概述（一）債券的性質(zhì)

債券，是指發(fā)行企業(yè)約定于一定日期支付一定本金及利息給債券持有人的契約。公司債券，是指公司依照法定程序發(fā)行、約定在一定期限還本付息的有價證券。企業(yè)發(fā)行債券要依照一定的法定程序進(jìn)行，如股份公司首先由董事會制定方案，提交股東大會通過，再報經(jīng)政府有關(guān)部門核準(zhǔn)。上海立信會計學(xué)院債券的基本要素債券面值債券償還期限債券的發(fā)行價格債券利率一、債券概述（一）債券的性質(zhì)上海立信會計學(xué)院一、債券概述（二）債券的分類1、按債券發(fā)行有無擔(dān)保2、按還本方式3、按是否記名4、債券的其他種類（1）可轉(zhuǎn)換債券（2）可交換債券（3）附認(rèn)股權(quán)證的債券上海立信會計學(xué)院（三）債券的發(fā)行價格

n:債券的存續(xù)期數(shù)t:付息期數(shù)（t=1，2，……n）R:市場利率一、債券概述債券的發(fā)行價格＝債券面值(1＋r)n+∑nt=1各期利息(1＋r)t上海立信會計學(xué)院一、債券概述（三）債券發(fā)行價格：

平價發(fā)行：發(fā)行價格=債券面值

溢價發(fā)行：發(fā)行價格>債券面值，一般而言，其主要原因是票面利率高于市場利率。溢價是發(fā)行企業(yè)為以后各期多付利息而事先得到的補(bǔ)償。

折價發(fā)行：發(fā)行價格<債券面值，一般而言，其主要原因是票面利率低于市場利率。折價是發(fā)行企業(yè)為以后各期少付利息預(yù)先給予投資者的補(bǔ)償。上海立信會計學(xué)院二、一次還本債券一次還本債券是指本金于到期日一次償還的債券。核算賬戶：應(yīng)付債券——債券面值

——利息調(diào)整(溢折價余額及其攤銷額)

——應(yīng)計利息(到期一次還本付息債券按票面利率計算的應(yīng)計提利息)說明：對于分期付息的債券，每個計息日應(yīng)計未付的利息，計入“應(yīng)付利息”賬戶，不增加應(yīng)付債券的賬面價值。上海立信會計學(xué)院二、一次還本債券（一）債券的發(fā)行

企業(yè)發(fā)行債券，應(yīng)按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等賬戶，按債券票面金額，貸記“應(yīng)付債券（面值）”明細(xì)賬戶；按實(shí)際收到的金額與票面金額之間的差額，即由溢折價及交易費(fèi)用形成的利息調(diào)整額，借記或貸記“應(yīng)付債券（利息調(diào)整）”明細(xì)賬戶。上海立信會計學(xué)院二、一次還本債券（一）債券的發(fā)行借：銀行存款

應(yīng)付債券—利息調(diào)整(折價發(fā)行時)

貸：應(yīng)付債券—債券面值

應(yīng)付債券—利息調(diào)整(溢價發(fā)行時)上海立信會計學(xué)院二、一次還本債券（二）債券利息的計提和調(diào)整債券存續(xù)期內(nèi)，企業(yè)應(yīng)在計息日按債券面值和票面利率計提利息，并同時進(jìn)行利息調(diào)整，即按實(shí)際利率法攤銷溢折價及發(fā)行費(fèi)等輔助費(fèi)用。上海立信會計學(xué)院二、一次還本債券（二）債券利息的計提和調(diào)整1、利息調(diào)整額的計算應(yīng)計(付)利息=債券面值*票面利率當(dāng)期利息費(fèi)用＝期初債券攤余成本×實(shí)際利率實(shí)際利率：企業(yè)在債券期限內(nèi)未來應(yīng)付利息和本金折現(xiàn)為當(dāng)前債券賬面價值的利率。債券攤余成本：債券的賬面價值。上海立信會計學(xué)院二、一次還本債券（二）債券利息的計提和調(diào)整或：當(dāng)期應(yīng)付(計)利息－當(dāng)期利息費(fèi)用溢價攤銷額＝當(dāng)期利息費(fèi)用－當(dāng)期應(yīng)付(計)利息折價攤銷額＝上海立信會計學(xué)院二、一次還本債券（二）債券利息的計提和調(diào)整2、會計處理資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)按攤余成本和實(shí)際利率計算確定的長期債券的利息費(fèi)用，借記“在建工程”、“制造費(fèi)用”、“財務(wù)費(fèi)用”、“研發(fā)支出”等賬戶；按票面利率計算確定的應(yīng)付未付利息，貸記“應(yīng)付利息”或“應(yīng)付債券（應(yīng)計利息）”；按其差額，借記或貸記“應(yīng)付債券（利息調(diào)整）”。上海立信會計學(xué)院二、一次還本債券（三）債券的償還債券應(yīng)根據(jù)債券發(fā)行時訂立的合同條款償還本金和利息。1、到期償還債券到期時，無論是折價發(fā)行還是溢價發(fā)行，溢價或折價均已攤銷完畢，發(fā)行公司按面值償還。借：應(yīng)付債券——面值

貸：銀行存款上海立信會計學(xué)院二、一次還本債券（三）債券的償還2、提前償還提前償還債券時，應(yīng)注銷全部提前償還債券的賬面價值，包括債券的面值、尚未攤銷的溢折價及發(fā)行費(fèi)用。如果提前償還日與債券的付息日不同，還要計提上一付息日到提前償還日的利息費(fèi)用并支付給債券持有人。償還債券所支付金額與賬面價值、應(yīng)付利息之間的差額一般作為借款費(fèi)用及其調(diào)整計入“財務(wù)費(fèi)用”、“在建工程”等。上海立信會計學(xué)院三、分期還本債券分期還本債券是指按照債券契約約定的日期分期償還本金的債券。分期還本債券發(fā)行時，若市場利率與票面利率不一致，也會產(chǎn)生溢價或折價。溢折價的攤銷應(yīng)采用實(shí)際利率法，其計算方法與一次還本債券類似。上海立信會計學(xué)院第三節(jié) 借款費(fèi)用一、借款費(fèi)用概述借款費(fèi)用是指企業(yè)因借入資金所付出的代價。借款費(fèi)用的范圍：1．借款利息2．折價或者溢價攤銷3．輔助費(fèi)用4．外幣借款匯兌差額上海立信會計學(xué)院第三節(jié) 借款費(fèi)用二、借款費(fèi)用的處理原則和方法（一）借款費(fèi)用的處理原則借款費(fèi)用的處理方法有兩種：一是費(fèi)用化，即發(fā)生時直接記入當(dāng)期損益；二是予以資本化，即計入相關(guān)資產(chǎn)的成本。我國企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計入相關(guān)資產(chǎn)成本。其他借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計入當(dāng)期損益。上海立信會計學(xué)院二、借款費(fèi)用的處理原則和方法（二）借款費(fèi)用資本化的條件1、借款費(fèi)用資本化的資產(chǎn)范圍符合資本化條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過相當(dāng)長時間的購建或者生產(chǎn)活動才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的資產(chǎn)，這些資產(chǎn)主要是固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等。上海立信會計學(xué)院二、借款費(fèi)用的處理原則和方法（二）借款費(fèi)用資本化的條件2、借款費(fèi)用資本化的借款范圍資本化的借款費(fèi)用必須能夠直接歸屬于上述符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)。專門借款，是指為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而專門借入的款項。專門借款應(yīng)當(dāng)有明確的專門用途，通常簽訂有標(biāo)明該用途的借款合同。一般借款是除了專門借款以外的其他借款。上海立信會計學(xué)院二、借款費(fèi)用的處理原則和方法（二）借款費(fèi)用資本化的條件3、借款費(fèi)用資本化的時間范圍只有在資本化期間，符合條件的借款費(fèi)用才能夠予以資本化。資本化期間，是指從借款費(fèi)用開始資本化時點(diǎn)到停止資本化時點(diǎn)的期間，但借款費(fèi)用暫停資本化的期間不包括在內(nèi)。上海立信會計學(xué)院是否合格資產(chǎn)是否合格借款是否在資本化期間NONONOYESYESYES資本化：計入資產(chǎn)成本費(fèi)用化：財務(wù)費(fèi)用費(fèi)用化：財務(wù)費(fèi)用費(fèi)用化：財務(wù)費(fèi)用開始借款費(fèi)用處理原則判斷圖上海立信會計學(xué)院三、借款費(fèi)用的會計處理（一）借款利息的處理1、專門借款利息費(fèi)用的資本化金額為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借入專門借款的，應(yīng)當(dāng)以專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用，減去將尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進(jìn)行暫時性投資取得的投資收益后的金額，計算確定應(yīng)予資本化的利息金額。上海立信會計學(xué)院三、借款費(fèi)用的會計處理（一）借款利息的處理2、一般借款利息費(fèi)用的資本化金額在借款費(fèi)用資本化期間內(nèi)，為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)占用了一般借款的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)累計資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)乘以資本化率計算確定。累計資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)×一般借款利息費(fèi)用的資本化金額=一般借款的加權(quán)平均利率上海立信會計學(xué)院2、一般借款利息費(fèi)用的資本化金額一般借款的加權(quán)平均利率＝所占用一般借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和所占用一般借款本金加權(quán)平均數(shù)÷累計資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=∑(每筆資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出該筆資產(chǎn)支出占用的天數(shù)會計期間涵蓋的天數(shù)×)所占用一般借款本金加權(quán)平均數(shù)=∑(所占用每筆一般借款本金每筆一般借款在當(dāng)期所占用天數(shù)會計期間涵蓋的天數(shù)×)上海立信會計學(xué)院三、借款費(fèi)用的會計處理（二）折價或溢價攤銷額的處理將債券折價或溢價在存續(xù)期內(nèi)攤銷，有直線法和實(shí)際利率法兩種方法。已在上節(jié)詳細(xì)介紹，此處不再贅述。上海立信會計學(xué)院三、借款費(fèi)用的會計處理（三）輔助費(fèi)用的處理輔助費(fèi)用和溢折價一樣，應(yīng)按照實(shí)際利率法計算確定資本化或計入當(dāng)期損益的金額，作為對利息費(fèi)用的調(diào)整。在實(shí)務(wù)中，往往將實(shí)際收到的發(fā)行收入與借款本金（或面值）的差額確定為利息調(diào)整總額，在債券存續(xù)期間按實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，即對債券溢價（或折價）的攤銷與對輔助費(fèi)用的攤銷是一并進(jìn)行的。上海立信會計學(xué)院三、借款費(fèi)用的會計處理（四）外幣借款匯兌差額的處理在資本化期間內(nèi)，外幣專門借款本金及利息的匯兌差額，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計入符合資本化條件的資產(chǎn)的成本。其他匯兌差額，應(yīng)計入當(dāng)期損益。上海立信會計學(xué)院三、借款費(fèi)用的會計處理（五）借款費(fèi)用會計處理應(yīng)注意的問題

1.在資本化期間內(nèi)，每一會計期間的利息資本化金額，不應(yīng)當(dāng)超過當(dāng)期相關(guān)借款實(shí)際發(fā)生的利息金額。

2.購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)的各部分分別完工，且每部分在其他部分繼續(xù)建造過程中可供使用或者可對外銷售，且為使該部分資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產(chǎn)活動實(shí)質(zhì)上已經(jīng)完成的，應(yīng)當(dāng)停止與該部分資產(chǎn)相關(guān)的借款費(fèi)用的資本化。

購建或者生產(chǎn)的資產(chǎn)的各部分分別完工，但必須等到整體完工后才可使用或者可對外銷售的，應(yīng)當(dāng)在該資產(chǎn)整體完工時停止借款費(fèi)用的資本化。上海立信會計學(xué)院【業(yè)務(wù)題一】（1）專門借款利息資本化金額：2000×8％×2＋1000×5％＝370（萬元）一般借款資本化率＝（500×8％＋1000×5％）/（500＋1000）＝6％一般借款利息資本化金額：1000×6％＝60萬元利息資本化金額：370＋60＝430（萬元）上海立信會計學(xué)院（2）生產(chǎn)線入賬價值：2000＋2000＋430＝4430（萬元）（3）借：在建工程2000

貸：銀行存款2000借：在建工程2000

貸：銀行存款2000上海立信會計學(xué)院借：在建工程430

貸：應(yīng)付利息430借：固定資產(chǎn)4430

貸：在建工程4430上海立信會計學(xué)院第四節(jié) 可轉(zhuǎn)換公司債券一、可轉(zhuǎn)換債券的概念和特點(diǎn)（一）可轉(zhuǎn)換公司債券的性質(zhì)可轉(zhuǎn)換公司債券是在債券契約中規(guī)定，債券持有者可以在特定時期按照約定的轉(zhuǎn)換比率或轉(zhuǎn)股價格將持有的債券轉(zhuǎn)換為發(fā)行公司的股票（通常為普通股）的債券。可轉(zhuǎn)換公司債券是一種復(fù)合債券，兼有權(quán)益性證券和債務(wù)性證券的雙重性質(zhì)，其所包含的轉(zhuǎn)股權(quán)和債券不可分離。上海立信會計學(xué)院一、可轉(zhuǎn)換債券的概念和特點(diǎn)（一）可轉(zhuǎn)換公司債券的性質(zhì)可轉(zhuǎn)換公司債券的要素基準(zhǔn)股票轉(zhuǎn)股價格轉(zhuǎn)股期贖回條款回售條款上海立信會計學(xué)院每股收益稀釋的風(fēng)險。轉(zhuǎn)換失敗的風(fēng)險。回售風(fēng)險。籌資成本較低。在股票市場不景氣的情況下，更易被市場接受。避免股本迅速擴(kuò)張所造成的股權(quán)稀釋?？煽刂妻D(zhuǎn)股的節(jié)奏和數(shù)量，從而改善資產(chǎn)負(fù)債比率。缺點(diǎn)優(yōu)點(diǎn)（二）可轉(zhuǎn)換公司債券的特點(diǎn)上海立信會計學(xué)院二、可轉(zhuǎn)換公司債券的會計處理（一）可轉(zhuǎn)換公司債券的發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券的價值構(gòu)成可轉(zhuǎn)換公司債券的理論價值負(fù)債部分的價值轉(zhuǎn)股權(quán)的價值上海立信會計學(xué)院二、可轉(zhuǎn)換公司債券的會計處理（一）可轉(zhuǎn)換公司債券的發(fā)行在初始確認(rèn)時，將相關(guān)負(fù)債和權(quán)益進(jìn)行分拆：負(fù)債部分的初始入賬金額＝以市場利率為折現(xiàn)率的債券未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值權(quán)益部分的初始入賬金額＝發(fā)行收入-負(fù)債部分初始入賬金額上海立信會計學(xué)院二、可轉(zhuǎn)換公司債券的會計處理（一）可轉(zhuǎn)換公司債券的發(fā)行借：銀行存款貸：應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券（面值）資本公積——其他資本公積

(借或貸)應(yīng)付債券——利息調(diào)整上海立信會計學(xué)院二、可轉(zhuǎn)換公司債券的會計處理（二）可轉(zhuǎn)換公司債券的轉(zhuǎn)換當(dāng)可轉(zhuǎn)換公司債券持有人將債券轉(zhuǎn)換為股票時，發(fā)行公司應(yīng)將債券的面值連同尚未攤銷的溢折價、發(fā)行費(fèi)用一并轉(zhuǎn)銷，同時記錄股東權(quán)益的增加。至于增加的普通股按什么價值入賬，主要有賬面價值法和市價法兩種方法。上海立信會計學(xué)院賬面價值法和市價法方法增加的股東權(quán)益入賬價值是否確認(rèn)轉(zhuǎn)換利得或損失賬面價值法按轉(zhuǎn)換日基準(zhǔn)股票的市價入賬股票市價與可轉(zhuǎn)換債券的賬面價值之間的差額，確認(rèn)為轉(zhuǎn)換利得或損失市價法按轉(zhuǎn)換日可轉(zhuǎn)換公司債券的賬面價值入賬不確認(rèn)轉(zhuǎn)換利得或損失上海立信會計學(xué)院二、可轉(zhuǎn)換公司債券的會計處理（二）可轉(zhuǎn)換公司債券的轉(zhuǎn)換我國企業(yè)會計準(zhǔn)則采用的是賬面價值法。當(dāng)可轉(zhuǎn)換公司債券持有人將債券轉(zhuǎn)換為股票時：借：應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券（面值）應(yīng)付債券——利息調(diào)整資本公積——其他資本公積貸：股本資本公積——