企業(yè)所得稅培訓(xùn)

企業(yè)所得稅匯算清繳1一、合伙企業(yè)如何征收所得稅？財(cái)稅【2008】第159號

（1）合伙企業(yè)的納稅義務(wù)人確定

合伙企業(yè)以每一個(gè)合伙人為納稅義務(wù)人。合伙企業(yè)合伙人是自然人的，繳納個(gè)人所得稅；合伙人是法人和其他組織的，繳納企業(yè)所得稅。

2（2）合伙企業(yè)的合伙人確定應(yīng)納稅所得額的原則

①合伙企業(yè)的合伙人以合伙企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得，按照合伙協(xié)議約定的分配比例確定應(yīng)納稅所得額。

②合伙協(xié)議未約定或者約定不明確的，以全部生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得，按照合伙人協(xié)商決定的分配比例確定應(yīng)納稅所得額。③協(xié)商不成的，以全部生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得，按照合伙人實(shí)繳出資比例確定應(yīng)納稅所得額。④無法確定出資比例的，以全部生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得，按照合伙人數(shù)量平均計(jì)算每個(gè)合伙人的應(yīng)納稅所得額。

注意：合伙協(xié)議不得約定將全部利潤分配給部分合伙人。3（3）合伙企業(yè)的所得額的確定

合伙企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得采取“先分后稅”的原則。

具體應(yīng)納稅所得額的計(jì)算按照《關(guān)于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個(gè)人所得稅的規(guī)定》（財(cái)稅[2000]91號）及《財(cái)政部

國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個(gè)體工商戶個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)個(gè)人所得稅稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅[2008]65號）的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

前款所稱生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得，包括合伙企業(yè)分配給所有合伙人的所得和企業(yè)當(dāng)年留存的所得（利潤）。

注意：合伙企業(yè)的合伙人是法人和其他組織的，合伙人在計(jì)算其繳納企業(yè)所得稅時(shí)，不得用合伙企業(yè)的虧損抵減其盈利。4個(gè)人獨(dú)資企業(yè)與一人有限責(zé)任公司在稅收政策的適用上不同《中華人民共和國公司法》規(guī)定，一名自然人股東或一名法人股東可以設(shè)立“一人有限責(zé)任公司”。

5二、應(yīng)納稅所得額如何確定？企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額。61.

企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用；不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。本條例和國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。

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2.虧損額如何確認(rèn)？

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十條

企業(yè)所得稅法第五條所稱虧損，是指企業(yè)依照企業(yè)所得稅法和本條例的規(guī)定將每一納稅年度的收入總額減除不征稅收入、免稅收入和各項(xiàng)扣除后小于零的數(shù)額。虧損的計(jì)算方法①計(jì)算依據(jù)為企業(yè)所得稅法和實(shí)施條例的規(guī)定；②計(jì)算公式為收入總額－不征稅收入－免稅收入－各項(xiàng)扣除﹤08稅前彌補(bǔ)虧損的問題(一)一般企業(yè)虧損彌補(bǔ) 1．虧損額的認(rèn)定 企業(yè)所得稅法第五條所稱虧損，是指企業(yè)依照企業(yè)所得稅法和本條例的規(guī)定將每一納稅年度的收入總額減除不征稅收入、免稅收入和各項(xiàng)扣除項(xiàng)目后小于零的數(shù)額。 2．虧損彌補(bǔ)的年限 企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過五年。9（一）境內(nèi)盈利不可抵減境外虧損，境外應(yīng)稅所得可彌補(bǔ)境內(nèi)虧損

企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)在匯總計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)，其境外營業(yè)機(jī)構(gòu)的虧損不得抵減境內(nèi)營業(yè)機(jī)構(gòu)的盈利，但境外營業(yè)機(jī)構(gòu)的應(yīng)稅所得可彌補(bǔ)境內(nèi)虧損。

例．某居民企業(yè)境外設(shè)有一個(gè)營業(yè)機(jī)構(gòu)，2012年境外營業(yè)機(jī)構(gòu)虧損100萬元，企業(yè)境內(nèi)盈利為150萬元；2013年境內(nèi)營業(yè)機(jī)構(gòu)虧損50萬元，境外應(yīng)稅所得為100萬元。（不考慮其它納稅調(diào)整）10計(jì)算：企業(yè)2012年境內(nèi)盈利為150萬元，境外虧損100萬元不得抵減境內(nèi)盈利；2013年境內(nèi)營業(yè)機(jī)構(gòu)虧損50萬元，境外應(yīng)稅所得100萬元在彌補(bǔ)了境內(nèi)虧損50萬元后，納稅調(diào)整后所得為0，剩余的50萬元境外所得再按規(guī)定計(jì)算企業(yè)所得稅。11（二）境外虧損彌補(bǔ)采取“分國不分項(xiàng)”的原則

《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)境外所得稅收抵免有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅[2009]125號）規(guī)定，在匯總計(jì)算境外應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)在境外同一國家（地區(qū)）設(shè)立不具有獨(dú)立納稅地位的分支機(jī)構(gòu)，按照企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定計(jì)算的虧損，不得抵減其境內(nèi)或他國（地區(qū)）的應(yīng)納稅所得額，但可以用同一國家（地區(qū)）其他項(xiàng)目或以后年度的所得按規(guī)定彌補(bǔ)。12

（三）減免收入及所得不得彌補(bǔ)應(yīng)稅虧損，應(yīng)稅所得不得彌補(bǔ)減免所得

《國家稅務(wù)總局關(guān)于做好2009年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的通知》（國稅函[2010]148號）規(guī)定，對企業(yè)取得的免稅收入、減計(jì)收入以及減征、免征所得額項(xiàng)目，不得彌補(bǔ)當(dāng)期及以前年度應(yīng)稅項(xiàng)目虧損；當(dāng)期形成虧損的減征、免征所得額項(xiàng)目，也不得用當(dāng)期和以后納稅年度應(yīng)稅項(xiàng)目所得抵補(bǔ)。13

例．某居民企業(yè)2013年應(yīng)取得符合免稅條件的權(quán)益性投資收益50萬元，當(dāng)期符合減免條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得-30萬元，應(yīng)稅項(xiàng)目虧損-10萬元。

計(jì)算：該企業(yè)2013年度減征、免征所得額項(xiàng)目的虧損30萬元可以用免稅的權(quán)益性投資收益來彌補(bǔ)，但免稅的權(quán)益性投資收益彌補(bǔ)后剩余的20萬元不得用于彌補(bǔ)應(yīng)稅項(xiàng)目的虧損，應(yīng)稅項(xiàng)目虧損-10萬元可以結(jié)轉(zhuǎn)到以后年度按規(guī)定用應(yīng)稅項(xiàng)目所得彌補(bǔ)。14

例．假設(shè)上例中技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得-30萬元，應(yīng)稅項(xiàng)目所得為50萬元，不存在其他免稅收入、減計(jì)收入以及減征、免征所得額項(xiàng)目。

計(jì)算：企業(yè)的應(yīng)稅項(xiàng)目所得也不得用于彌補(bǔ)減征、免征所得額項(xiàng)目虧損，因此，該企業(yè)應(yīng)稅項(xiàng)目所得50萬元應(yīng)按規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅，而技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得形成的虧損30萬元，只能用以后年度免稅收入、減計(jì)收入以及減征、免征所得額來彌補(bǔ)。15

（四）檢查調(diào)增的應(yīng)納稅所得額可彌補(bǔ)虧損

《國家稅務(wù)總局關(guān)于查增應(yīng)納稅所得額彌補(bǔ)以前年度虧損處理問題的公告》（2010年第20號）規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)以前年度納稅情況進(jìn)行檢查時(shí)調(diào)增的應(yīng)納稅所得額，凡企業(yè)以前年度發(fā)生虧損、且該虧損屬于企業(yè)所得稅法規(guī)定允許彌補(bǔ)的，應(yīng)允許調(diào)增的應(yīng)納稅所得額彌補(bǔ)該虧損。彌補(bǔ)該虧損后仍有余額的，按照企業(yè)所得稅法規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

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例．某居民企業(yè)，2011年度匯算清繳申報(bào)的企業(yè)所得稅納稅調(diào)整后所得為-50萬元，以前年度結(jié)轉(zhuǎn)至2011年仍可彌補(bǔ)的虧損-30萬元。稅務(wù)機(jī)關(guān)于2013年3月對其2011年度企業(yè)所得稅進(jìn)行檢查，調(diào)增2011年度應(yīng)納稅所得額100萬元。（不考慮其他納稅調(diào)整事項(xiàng)）

計(jì)算：稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)增應(yīng)納稅所得額100萬元，則2011年度納稅調(diào)整后所得為100-50＝50萬元，形成的所得額50萬元可用于彌補(bǔ)以前年度法定彌補(bǔ)期的虧損30萬元，則當(dāng)年應(yīng)納稅所得額為50-30＝20萬元，再按規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。17

（五）企業(yè)虧損仍可加計(jì)扣除和抵扣應(yīng)納稅所得額

企業(yè)的研究開發(fā)費(fèi)用和安置殘疾人員及國家鼓勵(lì)安置的其他就業(yè)人員所支付的工資，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)加計(jì)扣除。對此項(xiàng)優(yōu)惠，即使企業(yè)已經(jīng)虧損，仍可再加計(jì)扣除應(yīng)納稅所得額。

例．某居民企業(yè)A公司，2013年度利潤總額為-20萬元，當(dāng)年發(fā)生可以加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用支出為100萬元，發(fā)生殘疾人工資支出60萬元。不考慮其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。

計(jì)算：該企業(yè)當(dāng)年納稅調(diào)整后所得為-20-100×50%-60×100%＝-130（萬元）。

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（六）企業(yè)籌辦期間不計(jì)算為虧損年度

（國稅函[2010]79號）規(guī)定，企業(yè)自開始生產(chǎn)經(jīng)營的年度，為開始計(jì)算企業(yè)損益的年度。企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營之前進(jìn)行籌辦活動期間發(fā)生籌辦費(fèi)用支出，不得計(jì)算為當(dāng)期的虧損，應(yīng)按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項(xiàng)銜接問題的通知》（國稅函[2009]98號）第九條規(guī)定執(zhí)行。

國稅函[2009]98號第九條規(guī)定，新稅法中開（籌）辦費(fèi)未明確列作長期待攤費(fèi)用，企業(yè)可以在開始經(jīng)營之日的當(dāng)年一次性扣除，也可以按照新稅法有關(guān)長期待攤費(fèi)用的處理規(guī)定處理，但一經(jīng)選定，不得改變。19

（七）資產(chǎn)損失造成虧損應(yīng)彌補(bǔ)所屬年度

《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除政策的通知》（財(cái)稅[2009]57號）規(guī)定，企業(yè)境內(nèi)、境外營業(yè)機(jī)構(gòu)發(fā)生的資產(chǎn)損失應(yīng)分開核算，對境外營業(yè)機(jī)構(gòu)由于發(fā)生資產(chǎn)損失而產(chǎn)生的虧損，不得在計(jì)算境內(nèi)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

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例．某居民企業(yè)B公司，2012年度發(fā)生資產(chǎn)損失100萬元，因各類原因?qū)е沦Y產(chǎn)損失未能在發(fā)生當(dāng)年準(zhǔn)確計(jì)算并按期扣除。2012年度匯算清繳申報(bào)納稅調(diào)整后所得為80萬元。2013年度匯算清繳申報(bào)的納稅調(diào)整后所得為60萬元。2013年3月，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后，該企業(yè)申請追補(bǔ)扣除了該資產(chǎn)損失。企業(yè)兩年都不存在其他虧損彌補(bǔ)事項(xiàng)，也不考慮其他納稅調(diào)整。

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計(jì)算：追補(bǔ)扣除損失前，該企業(yè)2012年度應(yīng)納稅額為80×25%＝20（萬元），2013年度應(yīng)納稅額為60×25%＝15（萬元）；追補(bǔ)扣除損失后，2012年度納稅調(diào)整后所得為80-100＝-20（萬元），2013年度應(yīng)納稅額為（60-20）×25%＝10（萬元）。則該企業(yè)2012年度和2013年度分別多繳企業(yè)所得稅20萬元、5萬元。

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（八）合并分立中的虧損彌補(bǔ)

主要規(guī)定了以下四種情況：

1．適用一般性稅務(wù)處理的合并，被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)；

2．適用一般性稅務(wù)處理的分立，相關(guān)企業(yè)的虧損不得相互結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)；

3．適用特殊性稅務(wù)處理的合并，可由合并企業(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)虧損的限額=被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率；

4．適用特殊性稅務(wù)處理的分立，被分立企業(yè)未超過法定彌補(bǔ)期限的虧損額可按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進(jìn)行分配，由分立企業(yè)繼續(xù)彌補(bǔ)。23

（九）清算期間可依法彌補(bǔ)虧損

（財(cái)稅[2009]60號）規(guī)定，企業(yè)清算中應(yīng)依法彌補(bǔ)虧損，確定清算所得，企業(yè)應(yīng)將整個(gè)清算期作為一個(gè)獨(dú)立的納稅年度計(jì)算清算所得。《企業(yè)所得稅法》第五十三條規(guī)定，企業(yè)依法清算時(shí)，應(yīng)當(dāng)以清算期間作為一個(gè)納稅年度。

24例．某居民企業(yè)由于生產(chǎn)經(jīng)營不善，于2013年10月停止生產(chǎn)經(jīng)營，并著手辦理注銷登記。在辦理注銷前，企業(yè)按規(guī)定辦理了2013年度企業(yè)所得稅匯算清繳，申報(bào)2013年度納稅調(diào)整后所得為-300萬元。此外，2008-2012年度納稅調(diào)整后所得分別為-250萬元、-100萬元、30萬元、50萬元、80萬元。在注銷前，企業(yè)按規(guī)定辦理清算所得企業(yè)所得稅計(jì)算申報(bào)，由于企業(yè)不動產(chǎn)增值較大，企業(yè)清算所得為1000萬元，無免稅收入、不征稅收入和其他免稅所得。

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計(jì)算：由于清算期間作為一個(gè)納稅年度，因此2008年度虧損最多只能結(jié)轉(zhuǎn)到2013年度進(jìn)行彌補(bǔ)，尚未彌補(bǔ)的虧損250-30-50-80＝90（萬元）不能結(jié)轉(zhuǎn)到清算期間彌補(bǔ)。企業(yè)清算期間可彌補(bǔ)2009年度的虧損100萬元，因此，清算期間應(yīng)納稅所得額為1000-100＝900（萬元）。

26注：企業(yè)虛報(bào)虧損的要受到處罰

企業(yè)虛報(bào)虧損是指企業(yè)在年度企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表中申報(bào)的虧損數(shù)額大于按稅收規(guī)定計(jì)算出的虧損數(shù)額。內(nèi)外資企業(yè)所得稅政策都規(guī)定，企業(yè)故意虛報(bào)虧損，在行為當(dāng)年或相關(guān)年度造成不繳或少繳應(yīng)納稅款的，按偷稅處理；企業(yè)依法享受免征企業(yè)所得稅優(yōu)惠年度或處于虧損年度發(fā)生虛報(bào)虧損行為，在行為當(dāng)年或相關(guān)年度未造成不繳或少繳應(yīng)納稅款的，按規(guī)定處以5萬元以下罰款。27不得用于彌補(bǔ)稅前虧損的情形1.超過五年的虧損余額不再允許彌補(bǔ)2.減免稅收入不得用于彌補(bǔ)應(yīng)稅虧損3.應(yīng)稅所得不得彌補(bǔ)減免所得項(xiàng)目虧損

《國家稅務(wù)總局關(guān)于做好2009年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的通知》（國稅函〔2010〕148號）規(guī)定，企業(yè)取得的免稅收入、減計(jì)收入以及減征、免征所得額項(xiàng)目，不得彌補(bǔ)當(dāng)期及以前年度應(yīng)稅項(xiàng)目虧損；當(dāng)期形成虧損的減征、免征所得額項(xiàng)目，也不得用當(dāng)期和以后納稅年度應(yīng)稅項(xiàng)目所得抵補(bǔ)。

284.核定征收虧損不得彌補(bǔ)

《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅核定征收若干問題的通知》（國稅函〔2009〕377號）規(guī)定，應(yīng)稅收入額等于收入總額減去不征稅收入和免稅收入后的余額。用公式表示為：應(yīng)稅收入額＝收入總額-不征稅收入-免稅收入實(shí)行企業(yè)所得稅核定征收的納稅人，其以前年度應(yīng)彌補(bǔ)而未彌補(bǔ)的虧損不能在核定征收年度進(jìn)行彌補(bǔ)。但在以后轉(zhuǎn)換為查賬征收年度時(shí)，在政策規(guī)定的期限內(nèi)仍可繼續(xù)彌補(bǔ)虧損。但結(jié)轉(zhuǎn)年限應(yīng)連續(xù)計(jì)算，最長不得超過五年。295.被投資企業(yè)虧損不能在投資方扣除

（國家稅務(wù)總局公告2011年第34號）第五條第二款規(guī)定，被投資企業(yè)發(fā)生的經(jīng)營虧損，由被投資企業(yè)按規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)；投資企業(yè)不得調(diào)整減低其投資成本，也不得將其確認(rèn)為投資損失。（財(cái)稅〔2008〕159號）規(guī)定，合伙企業(yè)的合伙人是法人和其他組織的，合伙人在計(jì)算其繳納企業(yè)所得稅時(shí)，不得用合伙企業(yè)的虧損抵減其盈利。因而虧損則不得與投資者的利潤合并。30企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表附表四----所得稅彌補(bǔ)虧損明細(xì)表的填列31彌補(bǔ)虧損明細(xì)表填報(bào)演示1.“年度”：填報(bào)公歷年度。第1至5行依次從6行往前倒推5年，第6行為申報(bào)年度。

2.“盈利額或虧損額”：填報(bào)主表的第23行“納稅調(diào)整后所得”的金額（虧損額以“－”表示）。3.“合并分立企業(yè)轉(zhuǎn)入可彌補(bǔ)虧損額”：填報(bào)按照稅收規(guī)定企業(yè)合并、分立允許稅前扣除的虧損額，以及按稅收規(guī)定匯總納稅后分支機(jī)構(gòu)在2008年以前按獨(dú)立納稅人計(jì)算繳納企業(yè)所得稅尚未彌補(bǔ)完的虧損額。（以“－”表示）。4.“當(dāng)年可彌補(bǔ)的所得額”：金額等于第2＋3列合計(jì)。5.“以前年度虧損彌補(bǔ)額”：金額等于第5＋6＋7＋8列合計(jì)。（第4列為正數(shù)的不填）。6.第10列第1至5行“本年度實(shí)際彌補(bǔ)的以前年度虧損額”：填報(bào)主表第24行金額，用于依次彌補(bǔ)前5年度的尚未彌補(bǔ)的虧損額。327.“本年度實(shí)際彌補(bǔ)的以前年度虧損額”：金額等于第1至5行第10列的合計(jì)數(shù)（6行10列的合計(jì)數(shù)≤6行4列的合計(jì)數(shù)）。8.“可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補(bǔ)的虧損額”：填報(bào)前5年度的虧損額被本年主表中第24行數(shù)據(jù)依次彌補(bǔ)后，各年度仍未彌補(bǔ)完的虧損額,以及本年度尚未彌補(bǔ)的虧損額。11列＝4列的絕對值－9列－10列（第四列大于零的行次不填報(bào)）。9.“可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補(bǔ)的虧損額合計(jì)”：填報(bào)第2至6行第11列的合計(jì)數(shù)。第6行第10列＝主表第24行。

例如，某企業(yè)近5年的經(jīng)納稅調(diào)整后的營利額或虧損額如下：2008年虧損額1000萬元，2009年?duì)I利250萬元，2010年虧損200萬元、2011年?duì)I利350萬元，2012年?duì)I利300萬元，2013年?duì)I利150萬元。試填報(bào)《企業(yè)所得稅彌補(bǔ)虧損明細(xì)表》33企業(yè)所得稅彌補(bǔ)虧損明細(xì)表填報(bào)時(shí)間：年月日金額單位：元(列至角分)行次項(xiàng)目年度盈利額或虧損額合并分立企業(yè)轉(zhuǎn)入可彌補(bǔ)虧損額當(dāng)年可彌補(bǔ)的所得額以前年度虧損彌補(bǔ)額本年度實(shí)際彌補(bǔ)的以前年度虧損額可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補(bǔ)的虧損額前四年度前三年度前二年度前一年度合計(jì)

12345678910111第一年2008

-1000

-1000

250

0

350

300

900

100

*2第二年2009

250

250

*

3第三年2010-200

-200

**0

0

0

50

150

4第四年2011

350

350

***

5第五年2012300300****6本年2013150

150

*****

150

7可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補(bǔ)的虧損額合計(jì)

15034三、企業(yè)所得稅收入如何確認(rèn)？國稅函[2008]875號

除企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例另有規(guī)定外，企業(yè)銷售收入的確認(rèn)，必須遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實(shí)質(zhì)重于形式原則。（一）企業(yè)銷售商品同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)：

1.商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方；

2.企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有實(shí)施有效控制；

3.收入的金額能夠可靠地計(jì)量；

4.已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。35例：甲企業(yè)為乙企業(yè)生產(chǎn)一臺大型設(shè)備，合同約定的價(jià)款1000萬元。但生產(chǎn)該設(shè)備的一個(gè)主要部件必須由丙企業(yè)生產(chǎn)加工。甲企業(yè)和丙企業(yè)的合同約定，待丙企業(yè)計(jì)算出實(shí)際成本后，加上20%利潤確定雙方的交易價(jià)格。2013年12月15日，甲企業(yè)按期完工并交付貨物，收取1000萬元貨款，但丙企業(yè)的部件的成本直到2013年底都沒有計(jì)算出。問：甲企業(yè)是否應(yīng)當(dāng)確認(rèn)1000萬元收入繳納企業(yè)所得稅？36國稅函[2008]875號（二）符合上款收入確認(rèn)條件，采取下列商品銷售方式的，應(yīng)按以下規(guī)定確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)時(shí)間：

1.銷售商品采用托收承付方式的，在辦妥托收手續(xù)時(shí)確認(rèn)收入。

2.銷售商品采取預(yù)收款方式的，在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入。

3.銷售商品需要安裝和檢驗(yàn)的，在購買方接受商品以及安裝和檢驗(yàn)完畢時(shí)確認(rèn)收入。如果安裝程序比較簡單，可在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入。

374.銷售商品采用支付手續(xù)費(fèi)方式委托代銷的，在收到代銷清單時(shí)確認(rèn)收入。委托代銷應(yīng)同時(shí)滿足以下條件：(1)對方屬于商業(yè)代銷單位(2)簽訂委托代銷合同，明確代銷清單的給付時(shí)間(3)自己承擔(dān)全部的風(fēng)險(xiǎn)，不收取對方任何款項(xiàng)，否則屬于預(yù)收貨款下發(fā)出貨物(4)做相應(yīng)的會計(jì)處理，做到賬實(shí)相符385.分期確認(rèn)收入所得稅實(shí)施條例第二十三條企業(yè)的下列生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)可以分期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)：

（一）以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)；

（二）企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)等，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供勞務(wù)等，持續(xù)時(shí)間超過12個(gè)月的，按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。39沒有發(fā)貨提前增值稅發(fā)票開具是否確認(rèn)收入?

增值稅

根據(jù)《增值稅暫行條例>規(guī)定：“第十九條增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間：（一）銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，為收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。”

40企業(yè)所得稅

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）規(guī)定：（二）符合上款收入確認(rèn)條件，采取下列商品銷售方式的，應(yīng)按以下規(guī)定確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)時(shí)間：

2.銷售商品采取預(yù)收款方式的，在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入?！?/p>

根據(jù)上述規(guī)定，銷售商品如果提前開具發(fā)票，開具發(fā)票的當(dāng)天即為確認(rèn)增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，按規(guī)定繳納增值稅。但企業(yè)所得稅上要求銷售商品時(shí)需同時(shí)滿足國稅函[2008]875號文第一條（一）規(guī)定的條件，采取預(yù)收款方式的，在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入。因此，采取預(yù)收款方式銷售商品，先開具發(fā)票，雖然商品未發(fā)出，但按規(guī)定要繳納增值稅；企業(yè)所得稅處理上不需要確認(rèn)收入。41

售后回購銷售是否要確認(rèn)收入？

稅法規(guī)定：（三）采用售后回購方式銷售商品的，銷售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入，回購的商品作為購進(jìn)商品處理。有證據(jù)表明不符合銷售收入確認(rèn)條件的，如以銷售商品方式進(jìn)行融資，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，回購價(jià)格大于原售價(jià)的，差額應(yīng)在回購期間確認(rèn)為利息費(fèi)用。在實(shí)際交易中，企業(yè)銷售時(shí)已按規(guī)定開具發(fā)票并收取價(jià)款，這已構(gòu)成計(jì)稅收入。稅法與會計(jì)差異：會計(jì)上對售后回購業(yè)務(wù)不確認(rèn)為銷售商品，而按照"實(shí)質(zhì)重于形式"原則，視同融資作賬務(wù)處理；而稅法上則把售后回購業(yè)務(wù)視為銷售、購入兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理。

42

售后租回所得稅如何處理？售后租回交易是一種特殊形式的租賃業(yè)務(wù)，是指賣主（即承租人）將一項(xiàng)自制或外購的資產(chǎn)出售后，又將該項(xiàng)資產(chǎn)從買主（即出租人）租回，售后租回交易實(shí)質(zhì)上是一項(xiàng)融資行為，而不是銷售行為。因此，出售資產(chǎn)的損益應(yīng)分期攤銷，而不應(yīng)確認(rèn)為出售當(dāng)期的損益,應(yīng)予以遞延分期計(jì)入各期損益（不論是收益還是損失）。承租人和出租人應(yīng)當(dāng)將售后租回交易認(rèn)定為融資租賃或經(jīng)營租賃。43國家稅務(wù)總局公告2010年第13號

融資性售后回租業(yè)務(wù)是指承租方以融資為目的將資產(chǎn)出售給經(jīng)批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)后，又將該項(xiàng)資產(chǎn)從該融資租賃企業(yè)租回的行為。融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)時(shí)，資產(chǎn)所有權(quán)以及與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部報(bào)酬和風(fēng)險(xiǎn)并未完全轉(zhuǎn)移。

一、增值稅和營業(yè)稅

根據(jù)現(xiàn)行增值稅和營業(yè)稅有關(guān)規(guī)定，融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)的行為，不屬于增值稅和營業(yè)稅征收范圍，不征收增值稅和營業(yè)稅。

二、企業(yè)所得稅

根據(jù)現(xiàn)行企業(yè)所得稅法及有關(guān)收入確定規(guī)定，融資性售后回租業(yè)務(wù)中，承租人出售資產(chǎn)的行為，不確認(rèn)為銷售收入，對融資性租賃的資產(chǎn)，仍按承租人出售前原賬面價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)提折舊。租賃期間，承租人支付的屬于融資利息的部分，作為企業(yè)財(cái)務(wù)費(fèi)用在稅前扣除。

本公告自2010年10月1日起施行。此前因與本公告規(guī)定不一致而已征的稅款予以退稅。44銷售退回、商業(yè)折扣、現(xiàn)金折扣、銷售折讓所得稅如何處理?

商業(yè)折扣企業(yè)為促進(jìn)商品銷售而在商品價(jià)格上給予的價(jià)格扣除屬于商業(yè)折扣，商品銷售涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。

45事后折扣，不可能在同一張發(fā)票上

國稅函〔2006〕1279號

納稅人銷售貨物并向購買方開具增值稅專用發(fā)票后，由于購貨方在一定時(shí)期內(nèi)累計(jì)購買貨物達(dá)到一定數(shù)量，或者由于市場價(jià)格下降等原因，銷貨方給予購貨方相應(yīng)的價(jià)格優(yōu)惠或補(bǔ)償?shù)日劭?、折讓行為，銷貨方可按現(xiàn)行《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》的有關(guān)規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票。本規(guī)定其實(shí)針對銷售返還做出的規(guī)定.因?yàn)楹芏嗥髽I(yè)需要對經(jīng)銷商業(yè)績進(jìn)行年度考核,根據(jù)其銷售業(yè)績給予不同程度的返利獎勵(lì),事先是無法確定對方適用的折扣比例的.只能在事后即第二年做出.實(shí)際上,納稅人這種價(jià)格偏低是有正當(dāng)理由的.46

商業(yè)折扣(不再強(qiáng)調(diào)要在同一張發(fā)票上,不管發(fā)票如何開具，都按折扣后的金額確定收入計(jì)算所得稅)

企業(yè)為促進(jìn)商品銷售而在商品價(jià)格上給予的價(jià)格扣除屬于商業(yè)折扣，商品銷售涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。

原來的規(guī)定:國稅函[1997]472號如果銷售額和折扣額在同一張銷售發(fā)票上注明的，在按折扣后銷售額計(jì)算征收所得稅；但將折扣額另開發(fā)票的，則一律不得扣除。

47現(xiàn)金折扣債權(quán)人為鼓勵(lì)債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除屬于現(xiàn)金折扣，銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應(yīng)當(dāng)按扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，現(xiàn)金折扣在實(shí)際發(fā)生時(shí)作為財(cái)務(wù)費(fèi)用扣除。提示：抵扣依據(jù)的問題：現(xiàn)金折扣是沒有專用發(fā)票的，并且也不能開出收據(jù)（因?yàn)闆]有收到錢），所以只能根據(jù)當(dāng)時(shí)簽署的合同、具體收款的時(shí)間、以及企業(yè)內(nèi)部自制的審批單據(jù)作為依據(jù)。

48銷售折讓和退回企業(yè)因售出商品的質(zhì)量不合格等原因而在售價(jià)上給的減讓屬于銷售折讓；企業(yè)因售出商品質(zhì)量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨屬于銷售退回。企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售收入的售出商品發(fā)生銷售折讓和銷售退回，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生當(dāng)期沖減當(dāng)期銷售商品收入。49

增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第十一條小規(guī)模納稅人以外的納稅人（以下稱一般納稅人）因銷售貨物退回或者折讓而退還給購買方的增值稅額，應(yīng)從發(fā)生銷售貨物退回或者折讓當(dāng)期的銷項(xiàng)稅額中扣減；一般納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，開具增值稅專用發(fā)票后，發(fā)生銷售貨物退回或者折讓、開票有誤等情形，應(yīng)按國家稅務(wù)總局的規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票。未按規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票的，增值稅額不得從銷項(xiàng)稅額中扣減。

50商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的返還收入如何處理？

商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤（如以一定比例、金額、數(shù)量計(jì)算）的各種返還收入，按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于商業(yè)企業(yè)向貨物供應(yīng)方收取的部分費(fèi)用征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》（國稅發(fā)[2004]136號）規(guī)定，扣除當(dāng)期應(yīng)沖減進(jìn)項(xiàng)稅金后的余額部分，并計(jì)應(yīng)納稅所得，征收企業(yè)所得稅。

51

收到返利該如何開發(fā)票？

問題內(nèi)容：

我單位近期收到一筆返利收入，已按規(guī)定作了進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出。我們是防偽稅控企業(yè)，實(shí)行一機(jī)多票（都是機(jī)開票），如用普通增值稅發(fā)票開具，報(bào)稅時(shí)就會形成銷售收入，就要提取銷項(xiàng)稅金。請問返利收入該開什么發(fā)票收取，如何報(bào)稅？

52

根據(jù)（國稅發(fā)[2004]136號）根據(jù)：

“一、商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的部分收入，按照以下原則征收增值稅或營業(yè)稅：

（二）對商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤（如以一定比例、金額、數(shù)量計(jì)算）的各種返還收入，均應(yīng)按照平銷返利行為的有關(guān)規(guī)定沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金，不征收營業(yè)稅。

二、商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的各種收入，一律不得開具增值稅專用發(fā)票?！?/p>

根據(jù)國稅函[2006]1279號)規(guī)定：

“納稅人銷售貨物并向購買方開具增值稅專用發(fā)票后，由于購貨方在一定時(shí)期內(nèi)累計(jì)購買貨物達(dá)到一定數(shù)量，或者由于市場價(jià)格下降等原因，銷貨方給予購貨方相應(yīng)的價(jià)格優(yōu)惠或補(bǔ)償?shù)日劭?、折讓行為，銷貨方可按現(xiàn)行《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》的有關(guān)規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票。”53

根據(jù)上述規(guī)定，對于商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的返還收入，商業(yè)企業(yè)不出具發(fā)票，應(yīng)由供貨方出具紅字專用發(fā)票，收取方憑此紅字發(fā)票沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金，同時(shí)沖抵當(dāng)期已銷成本。

國家稅務(wù)總局

54銷售貨物收取的承兌匯票貼息收入如何處理？

納稅人銷售貨物，通過銀行承兌匯票結(jié)算貨物，并在銷售協(xié)議中規(guī)定由客戶承擔(dān)貼息費(fèi)用。當(dāng)收到購貨方的承兌匯票后，銷貨方憑票向銀行申請貼現(xiàn)，并根據(jù)銀行收取的貼息向購貨方收取同等金額的利息補(bǔ)償收入。此收入屬"延期付款利息"收入。《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，延期付款利息屬于價(jià)外費(fèi)用，無論其會計(jì)制度如何核算，均應(yīng)并入銷售額計(jì)算應(yīng)納稅額。因此，銷售貨物收取的承兌匯票貼息收入既要繳納增值稅，同時(shí)也要申報(bào)交納企業(yè)所得稅。

55買一贈一如何處理？企業(yè)以買一贈一等方式組合銷售本企業(yè)商品的，不屬于捐贈，應(yīng)將總的銷售金額按各項(xiàng)商品的公允價(jià)值的比例來分?jǐn)偞_認(rèn)各項(xiàng)的銷售收入。56買一贈一銷售形式應(yīng)符合一定的形式要件：第一，有公司內(nèi)部銷售協(xié)議，作為開展活動的依據(jù)，同時(shí)明確活動的起止時(shí)間；第二，在發(fā)票上注明贈送物品的名稱，贈品價(jià)值從商業(yè)秘密的角度出發(fā)可以不注明；第三，在結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時(shí)，必須同步結(jié)轉(zhuǎn)主貨物與從貨物的價(jià)值，并且在數(shù)量上保持一致。5757提供勞務(wù)收入如何確認(rèn)收入？

企業(yè)在各個(gè)納稅期末，提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)采用完工進(jìn)度（完工百分比）法確認(rèn)提供勞務(wù)收入。

（一）提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)，是指同時(shí)滿足下列條件：

1.收入的金額能夠可靠地計(jì)量；

2.交易的完工進(jìn)度能夠可靠地確定；

3.交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地核算。58

（二）企業(yè)提供勞務(wù)完工進(jìn)度的確定，可選用下列方法：

1.已完工作的測量；

2.已提供勞務(wù)占勞務(wù)總量的比例；

3.發(fā)生成本占總成本的比例。

（三）企業(yè)應(yīng)按照從接受勞務(wù)方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定勞務(wù)收入總額，根據(jù)納稅期末提供勞務(wù)收入總額乘以完工進(jìn)度扣除以前納稅年度累計(jì)已確認(rèn)提供勞務(wù)收入后的金額，確認(rèn)為當(dāng)期勞務(wù)收入；同時(shí)，按照提供勞務(wù)估計(jì)總成本乘以完工進(jìn)度扣除以前納稅期間累計(jì)已確認(rèn)勞務(wù)成本后的金額，結(jié)轉(zhuǎn)為當(dāng)期勞務(wù)成本。59

例：A企業(yè)于2013年7月1日受托為B公司完成一條生產(chǎn)線的安裝任務(wù)，工期為12個(gè)月，雙方簽訂的協(xié)議注明，2013年完成總工程的60%；2014年完成40%，B公司應(yīng)支付安裝費(fèi)總額為600000元，分三次支付，第一次在開工時(shí)預(yù)付150000元，第二次在安裝期中間，即2014年1月1日支付300000元，第三次在工程結(jié)束時(shí)支付150000元。B公司已在7月1日預(yù)付第一期款項(xiàng)。A企業(yè)2013年按規(guī)定的工程進(jìn)度順利完成工程任務(wù)，發(fā)生安裝費(fèi)用200000元。2013年12月31日，A企業(yè)得知B公司當(dāng)年由于巨額虧損，經(jīng)營發(fā)生困難，后兩次的安裝費(fèi)是否能收回，沒有把握。①2012年7月1日，收到B公司預(yù)付的安裝費(fèi)時(shí)：借：銀行存款150000

貸：預(yù)收賬款150000②發(fā)生安裝費(fèi)用時(shí)借：勞務(wù)成本200000

貸：銀行存款（等）200000

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③2013年12月31日，確認(rèn)收入：

A企業(yè)只將已經(jīng)發(fā)生的安裝費(fèi)用200000元中能夠得到補(bǔ)償?shù)牟糠郑?50000元）確認(rèn)為收入，并將發(fā)生的200000元成本全部確認(rèn)為當(dāng)年費(fèi)用。A企業(yè)發(fā)生的成本：借：預(yù)收賬款150000借：主營業(yè)務(wù)成本200000

貸：主營業(yè)務(wù)收入150000貸：勞務(wù)成本2000002013年度的納稅調(diào)整稅法上應(yīng)確認(rèn)收入=600000×60%=360000（元）調(diào)增2013年度應(yīng)納稅所得額210000元[360000-150000]

假設(shè)2014年度如果A企業(yè)2014年繼續(xù)提供安裝勞務(wù)，B公司仍然效益不好，經(jīng)營發(fā)生困難，后兩次的安裝費(fèi)是否能收回，A企業(yè)仍沒有把握，會計(jì)上不確認(rèn)收入。

2014年度的納稅調(diào)整：2014年度A企業(yè)按完工進(jìn)度或完成的工作量確定收入600000×40%=240000元，扣除2014年度發(fā)生的安裝費(fèi)用后的余額作為2014年度應(yīng)納稅所得額的調(diào)增額。61

（四）下列提供勞務(wù)滿足收入確認(rèn)條件的，應(yīng)按規(guī)定確認(rèn)收入：

1.安裝費(fèi)。應(yīng)根據(jù)安裝完工進(jìn)度確認(rèn)收入。安裝工作是商品銷售附帶條件的，安裝費(fèi)在確認(rèn)商品銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)確認(rèn)收入。

2.宣傳媒介的收費(fèi)。應(yīng)在相關(guān)的廣告或商業(yè)行為出現(xiàn)于公眾面前時(shí)確認(rèn)收入。廣告的制作費(fèi)，應(yīng)根據(jù)制作廣告的完工進(jìn)度確認(rèn)收入。

3.軟件費(fèi)。為特定客戶開發(fā)軟件的收費(fèi)，應(yīng)根據(jù)開發(fā)的完工進(jìn)度確認(rèn)收入。

4.服務(wù)費(fèi)。包含在商品售價(jià)內(nèi)可區(qū)分的服務(wù)費(fèi)，在提供服務(wù)的期間分期確認(rèn)收入。

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5.藝術(shù)表演、招待宴會和其他特殊活動的收費(fèi)。在相關(guān)活動發(fā)生時(shí)確認(rèn)收入。收費(fèi)涉及幾項(xiàng)活動的，預(yù)收的款項(xiàng)應(yīng)合理分配給每項(xiàng)活動，分別確認(rèn)收入。

6.會員費(fèi)。申請入會或加入會員，只允許取得會籍，所有其他服務(wù)或商品都要另行收費(fèi)的，在取得該會員費(fèi)時(shí)確認(rèn)收入。申請入會或加入會員后，會員在會員期內(nèi)不再付費(fèi)就可得到各種服務(wù)或商品，或者以低于非會員的價(jià)格銷售商品或提供服務(wù)的，該會員費(fèi)應(yīng)在整個(gè)受益期內(nèi)分期確認(rèn)收入。

7.特許權(quán)費(fèi)。屬于提供設(shè)備和其他有形資產(chǎn)的特許權(quán)費(fèi)，在交付資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移資產(chǎn)所有權(quán)時(shí)確認(rèn)收入；屬于提供初始及后續(xù)服務(wù)的特許權(quán)費(fèi)，在提供服務(wù)時(shí)確認(rèn)收入。

8.勞務(wù)費(fèi)。長期為客戶提供重復(fù)的勞務(wù)收取的勞務(wù)費(fèi)，在相關(guān)勞務(wù)活動發(fā)生時(shí)確認(rèn)收入。63租金收入如何確認(rèn)？

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十九條

企業(yè)所得稅法第六條第（六）項(xiàng)所稱租金收入，是指企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的收入。

租金收入，按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

64國稅函[2010]79號關(guān)于租金收入確認(rèn)問題根據(jù)《實(shí)施條例》第十九條的規(guī)定，企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的租金收入，應(yīng)按交易合同或協(xié)議規(guī)定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。其中，如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據(jù)《實(shí)施條例》第九條規(guī)定的收入與費(fèi)用配比原則，出租人可對上述已確認(rèn)的收入，在租賃期內(nèi)，分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入。出租方如為在我國境內(nèi)設(shè)有機(jī)構(gòu)場所、且采取據(jù)實(shí)申報(bào)繳納企業(yè)所得的非居民企業(yè)，也按本條規(guī)定執(zhí)行。65免租期租金收入如何確認(rèn)？例：甲市市區(qū)A商場將臨街鋪面租賃給B連鎖零售公司，簽訂經(jīng)營租賃合同，雙方非關(guān)聯(lián)方，約定租賃期開始日為2009年1月1日，2009-2010兩年免除租金，2011年-2013年每年收取租金200萬元。分別于年初1月1日預(yù)付當(dāng)年租金。會計(jì)處理：會計(jì)處理上，對于出租人提供免租期的，出租人應(yīng)當(dāng)將租金總額在不扣除免租期的整個(gè)租賃期內(nèi)，按直線法或其它合理的方法進(jìn)行分配，免租期內(nèi)出租人應(yīng)當(dāng)確認(rèn)租金收入。

2009年應(yīng)確認(rèn)租金收入=600÷5=120萬，借：應(yīng)收帳款120萬貸：其他業(yè)務(wù)收入120萬66某企業(yè)將閑置廠房出租給他人使用，租賃期為2010年5月1日～2011年4月30日，合同約定租金120萬元在2011年4月租賃期滿一次性收取。2010年，該企業(yè)虧損40萬元。由于資金周轉(zhuǎn)困難，該企業(yè)要求承租人先行支付2010年度已使用8個(gè)月的租金80萬元。2011年1月，該企業(yè)收到了承租人交來的租金80萬元（未開具發(fā)票），已確定為上年度收入并向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納了營業(yè)稅4萬元（80×5%）、房產(chǎn)稅9.6萬元（80×12%）及其他相關(guān)稅款。2011年3月匯算清繳時(shí)，該企業(yè)又向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納了上年度企業(yè)所得稅[80－（40＋4＋9.6）]×25%＝6.6（萬元）。該企業(yè)的做法正確嗎？67第一，申報(bào)繳納營業(yè)稅4萬元、房產(chǎn)稅9.6萬元是正確的。

《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十五條第二款規(guī)定，納稅人提供建筑業(yè)或者租賃業(yè)勞務(wù)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天；《房產(chǎn)稅暫行條例》第七條規(guī)定，房產(chǎn)稅按年征收、分期繳納。納稅期限由省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定。68第二，申報(bào)繳納企業(yè)所得稅6.6萬元不正確。關(guān)于租金收入的確認(rèn)問題，（國稅函〔2010〕79號）規(guī)定，企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的租金收入，應(yīng)按交易合同或協(xié)議規(guī)定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。其中，如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九條規(guī)定的收入與費(fèi)用配比原則，出租人可對上述已確認(rèn)的收入，在租賃期內(nèi)，分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入。出租方如為在我國境內(nèi)設(shè)有機(jī)構(gòu)場所且采取據(jù)實(shí)申報(bào)繳納企業(yè)所得的非居民企業(yè)，也按本條規(guī)定執(zhí)行。69對租賃期限跨年度的租金可以分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入的條件有兩個(gè)：一是交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度；二是租金提前一次性支付。

已收取的80萬元租金，根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十九條規(guī)定，應(yīng)按交易合同或協(xié)議規(guī)定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，即在2011年4月30日確認(rèn)為2011年度所得收入。

70股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得如何確認(rèn)？

企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入，應(yīng)于轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效、且完成股權(quán)變更手續(xù)時(shí)，確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入扣除為取得該股權(quán)所發(fā)生的成本后，為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。企業(yè)在計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時(shí)，不得扣除被投資企業(yè)未分配利潤等股東留存收益中按該項(xiàng)股權(quán)所可能分配的金額。例：某企業(yè)股權(quán)投資成本為500萬元，在被投資企業(yè)有300萬元的留存收益份額，該企業(yè)將股權(quán)轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓價(jià)格為1000萬元。股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)該為1000萬-500萬=500（萬元），雖然留存收益300萬元在企業(yè)屬于稅后收益，但是不能在所得額中扣減。

71企業(yè)股權(quán)投資損失所得稅如何處理？

國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資損失所得稅處理問題的公告(2010年第6號)1、企業(yè)對外進(jìn)行權(quán)益性（以下簡稱股權(quán)）投資所發(fā)生的損失，在經(jīng)確認(rèn)的損失發(fā)生年度，作為企業(yè)損失在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)一次性扣除。

2、本規(guī)定自2010年1月1日起執(zhí)行。本規(guī)定發(fā)布以前，企業(yè)發(fā)生的尚未處理的股權(quán)投資損失，按照本規(guī)定，準(zhǔn)予在2010年度一次性扣除。72國稅函【2010】148號根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于以前年度未扣除的資產(chǎn)損失企業(yè)所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2009〕772號）規(guī)定，企業(yè)資產(chǎn)損失發(fā)生年度扣除追補(bǔ)確認(rèn)的損失后如出現(xiàn)虧損，應(yīng)調(diào)整資產(chǎn)損失發(fā)生年度的虧損額，并填報(bào)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表附表四“彌補(bǔ)虧損明細(xì)表”對應(yīng)虧損年度的相應(yīng)行次。

732012年15號公告關(guān)于以前年度發(fā)生應(yīng)扣未扣支出的稅務(wù)處理問題

根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定，對企業(yè)發(fā)現(xiàn)以前年度實(shí)際發(fā)生的、按照稅收規(guī)定應(yīng)在企業(yè)所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企業(yè)做出專項(xiàng)申報(bào)及說明后，準(zhǔn)予追補(bǔ)至該項(xiàng)目發(fā)生年度計(jì)算扣除，但追補(bǔ)確認(rèn)期限不得超過5年。

74企業(yè)由于上述原因多繳的企業(yè)所得稅稅款，可以在追補(bǔ)確認(rèn)年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度遞延抵扣或申請退稅。

虧損企業(yè)追補(bǔ)確認(rèn)以前年度未在企業(yè)所得稅前扣除的支出，或盈利企業(yè)經(jīng)過追補(bǔ)確認(rèn)后出現(xiàn)虧損的，應(yīng)首先調(diào)整該項(xiàng)支出所屬年度的虧損額，然后再按照彌補(bǔ)虧損的原則計(jì)算以后年度多繳的企業(yè)所得稅款，并按前款規(guī)定處理。75股息、紅利等權(quán)益性投資收益收入如何確認(rèn)？企業(yè)權(quán)益性投資取得股息、紅利等收入，應(yīng)以被投資企業(yè)股東會或股東大會作出利潤分配或轉(zhuǎn)股決定的日期，確定收入的實(shí)現(xiàn)。被投資企業(yè)將股權(quán)（票）溢價(jià)所形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本的，不作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入，投資方企業(yè)也不得增加該項(xiàng)長期投資的計(jì)稅基礎(chǔ)。76其他收入如何確定？

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十二條企業(yè)所得稅法第六條第（九）項(xiàng)所稱其他收入，是指企業(yè)取得的除企業(yè)所得稅法第六條第（一）項(xiàng)至第（八）項(xiàng)規(guī)定的收入外的其他收入，包括企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實(shí)無法償付的應(yīng)付款項(xiàng)、已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項(xiàng)、債務(wù)重組收入、補(bǔ)貼收入、違約金收入、匯兌收益等。

77（1）逾期未還包裝物押金收入《國家稅務(wù)總局關(guān)于取消包裝物押金逾期期限審批后有關(guān)問題的通知》（國稅函[2004]827號），具體規(guī)定：“納稅人為銷售貨物出租出借包裝物而收取的押金，無論包裝物周轉(zhuǎn)使用期限長短，超過一年（含一年）以上仍不退還的均并入銷售額征稅。本通知自2004年7月1日起執(zhí)行。”

78會計(jì)處理和納稅調(diào)整例：甲公司2012年1月出售一批產(chǎn)品給乙公司，同時(shí)出租包裝物一批，收取了押金11.7萬元，合同約定歸還包裝物時(shí)押金再行返還。甲公司收取包裝物押金時(shí)應(yīng)做如下分錄：借：銀行存款117000

貸：其他應(yīng)付款117000到2013年1月，收取押金已滿一年，如果購貨方未歸還包裝物，企業(yè)應(yīng)按稅法規(guī)定將收取的包裝物押金作為稅法上的計(jì)稅收入。792013年1月要計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅額：117000÷1.17×17％＝17000元；

借：其他應(yīng)付款117000

貸：其他業(yè)務(wù)收入100000

應(yīng)交稅金－應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）17000如果企業(yè)沒有進(jìn)行上述賬務(wù)處理，2013年所得稅匯算時(shí)還要調(diào)整所得稅.80（2）違約金收入根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財(cái)稅[2003]16號）第三條第（三）款的規(guī)定：“單位和個(gè)人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和銷售不動產(chǎn)時(shí)，因受讓方違約而從受讓方取得的賠償金收入，應(yīng)并入營業(yè)額中征收營業(yè)稅。”增值稅：違約金屬于價(jià)外費(fèi)用。企業(yè)收取的違約金要繳納企業(yè)所得稅。

納稅人按照經(jīng)濟(jì)合同規(guī)定支付的違約金（包括銀行罰息），罰款和訴訟費(fèi)可以扣除。企業(yè)支付違約金取得對方開具的適當(dāng)憑據(jù)可在稅前扣除。

81（3）關(guān)聯(lián)交易的收入《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十六條規(guī)定，企業(yè)或者外國企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營的機(jī)構(gòu)、場所與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用；不按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用，而減少其應(yīng)納稅的收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行合理調(diào)整。82關(guān)聯(lián)企業(yè)間交易價(jià)格偏低（發(fā)生轉(zhuǎn)讓定價(jià)現(xiàn)象），應(yīng)該按照以下方法進(jìn)行調(diào)整?？杀确鞘芸貎r(jià)法即按獨(dú)立企業(yè)間進(jìn)行相同或相似業(yè)務(wù)的價(jià)格進(jìn)行調(diào)整。此處衡量相同或相似一般是考慮購銷商品的質(zhì)量、性能、成交時(shí)間、成交數(shù)量、付款方式、地域性市場條件、風(fēng)險(xiǎn)等諸多因素的相同或類似。也就是說，采用這種方法必須考慮到所選參照物的可比性，具體的應(yīng)考慮以上各點(diǎn)的可比性。83再銷售價(jià)格法再銷售價(jià)格法是以關(guān)聯(lián)方購進(jìn)商品再銷售給非關(guān)聯(lián)方的價(jià)格減去可比非關(guān)聯(lián)交易毛利后的金額作為關(guān)聯(lián)方購進(jìn)商品的公平成交價(jià)格。

公平成交價(jià)格=再銷售給非關(guān)聯(lián)方的價(jià)格×（1-可比非關(guān)聯(lián)交易毛利率）其中可比非關(guān)聯(lián)交易毛利率=可比非關(guān)聯(lián)交易毛利/可比非關(guān)聯(lián)交易收入凈額×100%84案例：境外母公司以20萬美元的價(jià)格銷售一臺設(shè)備給設(shè)在中國境內(nèi)的子公司，該子公司則以18萬美元的價(jià)格將其轉(zhuǎn)售給無關(guān)聯(lián)關(guān)系的公司。此時(shí)稅務(wù)機(jī)關(guān)可以按其轉(zhuǎn)售給無關(guān)聯(lián)關(guān)系公司的價(jià)格減去合理的銷售毛利來調(diào)整母子公司之間的產(chǎn)品價(jià)格。此處含該子公司的平常合理銷售毛利率為10%，則母子公司間合理價(jià)格應(yīng)為16.2萬元(18-18×10%)。稅務(wù)機(jī)關(guān)可按照這一價(jià)格調(diào)整該子公司從境外母公司的進(jìn)貨價(jià)格。85成本加成法成本加成法是指關(guān)聯(lián)企業(yè)銷售產(chǎn)品或提供商品勞務(wù)時(shí)，可以按成本加合理的費(fèi)用和利潤作為公平交易價(jià)格，進(jìn)行價(jià)格調(diào)整。

公平成交價(jià)格=關(guān)聯(lián)交易的合理成本×（1+可比非關(guān)聯(lián)交易成本加成率）可比非關(guān)聯(lián)交易成本加成率（毛利率）=可比非關(guān)聯(lián)交易毛利/可比非關(guān)聯(lián)交易成本×100%＝(銷售價(jià)格—成本)÷成本×100%86案例：母公司銷售一批產(chǎn)品給境外子公司，作價(jià)9萬元。經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)核查，該母公司生產(chǎn)這批產(chǎn)品的成本為8萬元。銷售這批產(chǎn)品的費(fèi)用為2萬元，正常情況下該境內(nèi)母公司的銷售利潤率為10%。根據(jù)上面所述，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以按成本加利法進(jìn)行納稅調(diào)整。這批產(chǎn)品的合理成交價(jià)為：

(8+2)×(1+10%)=11.1(萬元)因此，該境內(nèi)母公司產(chǎn)品的銷售收入應(yīng)調(diào)增至11.1萬元，相應(yīng)本年收入增加2.1萬元(11.1-9)。87

視同銷售收入如何確認(rèn)和計(jì)量？

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十五條企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。

88國稅函[2008]828號

一、企業(yè)發(fā)生下列情形的處置資產(chǎn)，除將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至境外以外，由于資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實(shí)質(zhì)上均不發(fā)生改變，可作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷售確認(rèn)收入，相關(guān)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)延續(xù)計(jì)算。

（一）將資產(chǎn)用于生產(chǎn)、制造、加工另一產(chǎn)品；

（二）改變資產(chǎn)形狀、結(jié)構(gòu)或性能；

（三）改變資產(chǎn)用途（如，自建商品房轉(zhuǎn)為自用或經(jīng)營）；

（四）將資產(chǎn)在總機(jī)構(gòu)及其分支機(jī)構(gòu)之間轉(zhuǎn)移；

（五）上述兩種或兩種以上情形的混合；

（六）其他不改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。89二、企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。

（一）用于市場推廣或銷售；

（二）用于交際應(yīng)酬；

（三）用于職工獎勵(lì)或福利；

（四）用于股息分配；

（五）用于對外捐贈；

（六）其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。

三、企業(yè)發(fā)生本通知第二條規(guī)定情形時(shí)，屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對外銷售價(jià)格確定銷售收入；屬于外購的資產(chǎn)，可按購入時(shí)的價(jià)格確定銷售收入。90企業(yè)處置外購資產(chǎn)按購入時(shí)的價(jià)格確定銷售收入，是指企業(yè)處置該項(xiàng)資產(chǎn)不是以銷售為目的，而是具有替代職工福利等費(fèi)用支出性質(zhì)，且購買后一般在一個(gè)納稅年度內(nèi)處置。91什么是不征稅收入？①財(cái)政撥款

財(cái)政撥款又稱預(yù)算撥款是指財(cái)政部門根據(jù)法律法規(guī)等有關(guān)規(guī)定，經(jīng)過預(yù)算程序?qū)覚C(jī)關(guān)以及事業(yè)單位、社會團(tuán)體、企業(yè)直接撥付的經(jīng)費(fèi)。撥款的種類主要包括流動資金撥款、挖潛改造資金撥款、科技專項(xiàng)費(fèi)用撥款、行政事業(yè)費(fèi)撥款、自然災(zāi)害救濟(jì)費(fèi)撥款等；撥款的方式主要有劃撥資金和限額撥款兩種。

92《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十六條第一款企業(yè)所得稅法第七條第（一）項(xiàng)所稱財(cái)政撥款，是指各級人民政府對納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會團(tuán)體等組織撥付的財(cái)政資金，但國務(wù)院和國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。

93②行政事業(yè)性收費(fèi)

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十六條第二款企業(yè)所得稅法第七條第（二）項(xiàng)所稱行政事業(yè)性收費(fèi)，是指依照法律法規(guī)等有關(guān)規(guī)定，按照國務(wù)院規(guī)定程序批準(zhǔn)，在實(shí)施社會公共管理，以及在向公民、法人或者其他組織提供特定公共服務(wù)過程中，向特定對象收取并納入財(cái)政管理的費(fèi)用。

包括養(yǎng)路費(fèi)、車輛購置附加費(fèi)、農(nóng)村教育事業(yè)附加費(fèi)、郵電附加費(fèi)、港口建設(shè)費(fèi)、機(jī)場建設(shè)費(fèi)等。這些行政事業(yè)性收費(fèi)是國民經(jīng)濟(jì)建設(shè)與發(fā)展所需要，并納入財(cái)政預(yù)算管理或財(cái)政預(yù)算外資金專戶管理，實(shí)行中央和省級兩級審批制度。

《行政事業(yè)性收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)管理暫行辦法》（發(fā)改價(jià)格〔2006〕532號）

94③政府性基金

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十六條第三款

企業(yè)所得稅法第七條第（二）項(xiàng)所稱政府性基金，是指企業(yè)依照法律、行政法規(guī)等有關(guān)規(guī)定，代政府收取的具有專項(xiàng)用途的財(cái)政資金。95④其他不征稅收入

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十六條第四款企業(yè)所得稅法第七條第（三）項(xiàng)所稱國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入，是指企業(yè)取得的，由國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金。

96什么是免稅收入？

免稅收入是指屬于企業(yè)的應(yīng)稅所得但按照稅法規(guī)定免予征收企業(yè)所得稅的收入。也就是說，是屬于政府可以根據(jù)經(jīng)濟(jì)政策目標(biāo)的需要，在一定時(shí)間免予征稅，而在一定時(shí)期又有可能恢復(fù)征稅的收入范圍。免稅收入屬于稅收優(yōu)惠。《企業(yè)所得稅法》第二十六條規(guī)定

企業(yè)的下列收入為免稅收入：（1）國債利息收入；（2）符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；（3）在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；（4）符合條件的非營利公益組織的收入。97（1）國債利息收入

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十二條企業(yè)所得稅法第二十六條第（一）項(xiàng)所稱國債利息收入，是指企業(yè)持有國務(wù)院財(cái)政部門發(fā)行的國債取得的利息收入。

國稅發(fā)［1994］132號：納稅人購買國債的利息收入，不計(jì)入應(yīng)納稅所得額。如果是在國債的二級市場買賣國債而取得的收益，則應(yīng)計(jì)入應(yīng)稅所得額。財(cái)稅字[2002]48號文件規(guī)定：納稅人在付息日或買入國債后持有到期時(shí)取得的利息收入，免征企業(yè)所得稅；在付息日或持有國債到期之前交易取得的利息收入，按其成交后交割單列明的應(yīng)計(jì)利息額免征企業(yè)所得稅。納稅人在申報(bào)國債利息收入免稅事宜時(shí)，應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供國債凈價(jià)交易成交后的交割單。98

（2）符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十三條企業(yè)所得稅法第二十六條第（二）項(xiàng)所稱符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。企業(yè)所得稅法第二十六條第（二）項(xiàng)和第（三）項(xiàng)所稱股息、紅利等權(quán)益性投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個(gè)月取得的投資收益。

99

（3）在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益100（4）符合條件的非營利公益組織的收入非營利組織的認(rèn)定《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第八十四條企業(yè)所得稅法第二十六條第（四）項(xiàng)所稱符合條件的非營利組織，是指同時(shí)符合下列條件的組織：

①依法履行非營利組織登記手續(xù)；

②從事公益性或非營利性活動；

③取得的收入除用于與組織有關(guān)的、合理的支出外,全部用于章程規(guī)定的公益性或非營利性事業(yè)；

101④財(cái)產(chǎn)及其孳息不用于分配；⑤按照登記核定或者章程規(guī)定，該組織注銷后的剩余財(cái)產(chǎn)用于公益性或者非營利性目的，或者由登記管理機(jī)關(guān)轉(zhuǎn)贈給與該組織性質(zhì)、宗旨相同的組織，并向社會公告；⑥投入人對投入該組織的財(cái)產(chǎn)不保留或者享有任何財(cái)產(chǎn)權(quán)利；⑦工作人員工資福利開支控制在規(guī)定的比例內(nèi)，不變相分配該組織的財(cái)產(chǎn)。前款規(guī)定的非營利組織的認(rèn)定管理辦法由國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門會同國務(wù)院有關(guān)部門制定。102不征稅收入如何界定？財(cái)稅[2011]70號一、企業(yè)從縣級以上各級人民政府財(cái)政部門及其他部門取得的應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金，凡同時(shí)符合以下條件的，可以作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除：

（一）企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專項(xiàng)用途的資金撥付文件；

（二）財(cái)政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；

（三）企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。

103

二、根據(jù)實(shí)施條例第二十八條的規(guī)定，上述不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

三、企業(yè)將符合本通知第一條規(guī)定條件的財(cái)政性資金作不征稅收入處理后，在5年（60個(gè)月）內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回財(cái)政部門或其他撥付資金的政府部門的部分，應(yīng)計(jì)入取得該資金第六年的應(yīng)稅收入總額；計(jì)入應(yīng)稅收入總額的財(cái)政性資金發(fā)生的支出，允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

四、本通知自2011年1月1日起執(zhí)行。104政策性搬遷補(bǔ)償收入如何處理？國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《企業(yè)政策性搬遷所得稅管理辦法》的公告(2012年第40號

)

自2012年10月1日起施行。105

(一)政策性搬遷范圍有哪些？第三條

企業(yè)政策性搬遷，是指由于社會公共利益的需要，在政府主導(dǎo)下企業(yè)進(jìn)行整體搬遷或部分搬遷。企業(yè)由于下列需要之一，提供相關(guān)文件證明資料的，屬于政策性搬遷：

（1）國防和外交的需要；

（2）由政府組織實(shí)施的能源、交通、水利等基礎(chǔ)設(shè)施的需要；

（3）由政府組織實(shí)施的科技、教育、文化、衛(wèi)生、體育、環(huán)境和資源保護(hù)、防災(zāi)減災(zāi)、文物保護(hù)、社會福利、市政公用等公共事業(yè)的需要；

（4）由政府組織實(shí)施的保障性安居工程建設(shè)的需要；

（5）由政府依照《中華人民共和國城鄉(xiāng)規(guī)劃法》有關(guān)規(guī)定組織實(shí)施的對危房集中、基礎(chǔ)設(shè)施落后等地段進(jìn)行舊城區(qū)改建的需要；

（6）法律、行政法規(guī)規(guī)定的其他公共利益的需要。106第四條

企業(yè)應(yīng)按本辦法的要求，就政策性搬遷過程中涉及的搬遷收入、搬遷支出、搬遷資產(chǎn)稅務(wù)處理、搬遷所得等所得稅征收管理事項(xiàng)，單獨(dú)進(jìn)行稅務(wù)管理和核算。不能單獨(dú)進(jìn)行稅務(wù)管理和核算的，應(yīng)視為企業(yè)自行搬遷或商業(yè)性搬遷等非政策性搬遷進(jìn)行所得稅處理，不得執(zhí)行本辦法規(guī)定。107(二)政策性搬遷收入包括哪些？

第五條

企業(yè)的搬遷收入，包括搬遷過程中從本企業(yè)以外（包括政府或其他單位）取得的搬遷補(bǔ)償收入，以及本企業(yè)搬遷資產(chǎn)處置收入等。第六條

企業(yè)取得的搬遷補(bǔ)償收入，是指企業(yè)由于搬遷取得的貨幣性和非貨幣性補(bǔ)償收入。具體包括：

（一）對被征用資產(chǎn)價(jià)值的補(bǔ)償；

（二）因搬遷、安置而給予的補(bǔ)償；

（三）對停產(chǎn)停業(yè)形成的損失而給予的補(bǔ)償；

（四）資產(chǎn)搬遷過程中遭到毀損而取得的保險(xiǎn)賠款；

（五）其他補(bǔ)償收入。

108搬遷收入包括兩類：

第一類：搬遷補(bǔ)償收入：第六條列舉了5種情況。40號公告的搬遷補(bǔ)償收入，既包括政府補(bǔ)償，也包括從其他單位取得的補(bǔ)償，例如：保險(xiǎn)賠款。實(shí)踐中，最大的補(bǔ)償收入是由于企業(yè)由于土地被國家收回的補(bǔ)償款。第二類：搬遷資產(chǎn)處置收入：一般是指企業(yè)自行變賣資產(chǎn)的收入，國家給予收回土地的補(bǔ)償款，不看做變賣土地，而是屬于“土地的所有權(quán)人將土地的使用權(quán)無償收回的行為”，因此屬于搬遷補(bǔ)償收入口徑。109搬遷資產(chǎn)處置所得或損失，在會計(jì)上按照差額以“營業(yè)外支出”或者“營業(yè)外收入”列示，沒有單獨(dú)列出搬遷資產(chǎn)處置收入。而40號公告所附清算表中，單獨(dú)列示了搬遷資產(chǎn)處置收入和搬遷置產(chǎn)處置支出，因此在填列時(shí)，應(yīng)該分析填列，而不必在做賬時(shí)也按照稅收的管理要求做賬。搬遷補(bǔ)償收入既包括貨幣性收入，也包括非貨幣性補(bǔ)償收入，例如：土地置換，在政策性搬遷中，可以按照換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值加上相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的賬面價(jià)值。110第七條

企業(yè)搬遷資產(chǎn)處置收入，是指企業(yè)由于搬遷而處置企業(yè)各類資產(chǎn)所取得的收入。

企業(yè)由于搬遷處置存貨而取得的收入，應(yīng)按正常經(jīng)營活動取得的收入進(jìn)行所得稅處理，不作為企業(yè)搬遷收入。

40號公告特地指出搬遷處置存貨，按照正常經(jīng)營活動進(jìn)行所得稅處理。111（三）政策性搬遷支出包括哪些？

第八條

企業(yè)的搬遷支出，包括搬遷費(fèi)用支出以及由于搬遷所發(fā)生的企業(yè)資產(chǎn)處置支出。

搬遷支出分為費(fèi)用類支出和成本性支出第九條

搬遷費(fèi)用支出，是指企業(yè)搬遷期間所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，包括安置職工實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用、停工期間支付給職工的工資及福利費(fèi)、臨時(shí)存放搬遷資產(chǎn)而發(fā)生的費(fèi)用、各類資產(chǎn)搬遷安裝費(fèi)用以及其他與搬遷相關(guān)的費(fèi)用。

112第十條

資產(chǎn)處置支出，是指企業(yè)由于搬遷而處置各類資產(chǎn)所發(fā)生的支出，包括變賣及處置各類資產(chǎn)的凈值、處置過程中所發(fā)生的稅費(fèi)等支出。

企業(yè)由于搬遷而報(bào)廢的資產(chǎn)，如無轉(zhuǎn)讓價(jià)值，其凈值作為企業(yè)的資產(chǎn)處置支出。

113（四）政策性搬遷涉及的資產(chǎn)如何進(jìn)行稅務(wù)處理？

第十一條

企業(yè)搬遷的資產(chǎn)，簡單安裝或不需要安裝即可繼續(xù)使用的，在該項(xiàng)資產(chǎn)重新投入使用后，就其凈值按《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例規(guī)定的該資產(chǎn)尚未折舊或攤銷的年限，繼續(xù)計(jì)提折舊或攤銷。

114第十二條

企業(yè)搬遷的資產(chǎn)，需要進(jìn)行大修理后才能重新使用的，應(yīng)就該資產(chǎn)的凈值，加上大修理過程所發(fā)生的支出，為該資產(chǎn)的計(jì)稅成本。在該項(xiàng)資產(chǎn)重新投入使用后，按該資產(chǎn)尚可使用的年限，計(jì)提折舊或攤銷。

根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第69條規(guī)定，同時(shí)符合兩個(gè)條件的修理支出，屬于大修理支出，一是大修理支出達(dá)到取得固定資產(chǎn)時(shí)計(jì)稅基礎(chǔ)的50%以上，二是延長使用年限2年以上。

115第十三條

企業(yè)搬遷中被征用的土地，采取土地置換的，換入土地的計(jì)稅成本按被征用土地的凈值，以及該換入土地投入使用前所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用支出，為該換入土地的計(jì)稅成本，在該換入土地投入使用后，按《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例規(guī)定年限攤銷。116（五)企業(yè)政策性搬遷新購置的資產(chǎn)如何進(jìn)行稅務(wù)處理？

第十四條

企業(yè)搬遷期間新購置的各類資產(chǎn)，應(yīng)按《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例等有關(guān)規(guī)定，計(jì)算確定資產(chǎn)的計(jì)稅成本及折舊或攤銷年限。

企業(yè)發(fā)生的購置資產(chǎn)支出，不得從搬遷收入中扣除。

117第十五條

企業(yè)在搬遷期間發(fā)生的搬遷收入和搬遷支出，可以暫不計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，而在完成搬遷的年度，對搬遷收入和支出進(jìn)行匯總清算。

118(六)政策性搬遷所得如何計(jì)算及處理？

第十六條

企業(yè)的搬遷收入，扣除搬遷支出后的余額，為企業(yè)的搬遷所得。

企業(yè)應(yīng)在搬遷完成年度，將搬遷所得計(jì)入當(dāng)年度企業(yè)應(yīng)納稅所得額計(jì)算納稅。

119第十七條

下列情形之一的，為搬遷完成年度，企業(yè)應(yīng)進(jìn)行搬遷清算，計(jì)算搬遷所得：

（一）從搬遷開始，5年內(nèi)（包括搬遷當(dāng)年度）任何一年完成搬遷的。

（二）從搬遷開始，搬遷時(shí)間滿5年（包括搬遷當(dāng)年度）的年度。

企業(yè)搬遷匯算年度最多5年，如果5年尚未完成搬遷的，第5年也作為稅收上的搬遷完成年度看待。即：搬遷開始年度、第二年、第三年、第四年、搬遷完成年度。

120

第十九條

企業(yè)同時(shí)符合下列條件的，視為已經(jīng)完成搬遷：

（一）搬遷規(guī)劃已基本完成；

（二）當(dāng)年生產(chǎn)經(jīng)營收入占規(guī)劃搬遷前年度生產(chǎn)經(jīng)營收入50%以上。如果在5年內(nèi)完成搬遷的，搬遷完成的標(biāo)準(zhǔn)為基本完成搬遷，并且當(dāng)年生產(chǎn)經(jīng)營收入占規(guī)劃搬遷前50%以上。這里的搬遷基本完成，是職業(yè)判斷的定性標(biāo)準(zhǔn)，收入占50%為定量標(biāo)準(zhǔn)。121(七)政策性搬遷損失如何進(jìn)行稅務(wù)處理？第十八條

企業(yè)搬遷收入扣除搬遷支出后為負(fù)數(shù)的，應(yīng)為搬遷損失。搬遷損失可在下列方法中選擇其一進(jìn)行稅務(wù)處理：

（一）在搬遷完成年度，一次性作為損失進(jìn)行扣除。

（二）自搬遷完成年度起分3個(gè)年度，均勻在稅前扣除。

上述方法由企業(yè)自行選擇，但一經(jīng)選定，不得改變。

如果企業(yè)搬遷損失較大的，在搬遷完成年度可以選擇一次性作為損失，或者分三年作為損失處理。這種處理結(jié)果，相當(dāng)于延長了虧損彌補(bǔ)期限。這種立法技術(shù)，在國稅函[2010]79號文件中也有體現(xiàn)，企業(yè)籌建期間的費(fèi)用由于缺乏收入與之彌補(bǔ)，規(guī)定在籌建期不作為費(fèi)用扣除，而是歸集至開始生產(chǎn)經(jīng)營年度作為長期待攤費(fèi)用，由企業(yè)選擇一次性扣除或者分三年扣除。第二十條

企業(yè)邊搬遷、邊生產(chǎn)的，搬遷年度應(yīng)從實(shí)際開始搬遷的年度計(jì)算。122(八)政策性搬遷時(shí)，企業(yè)虧損彌補(bǔ)期限如何計(jì)算？第二十一條

企業(yè)以前年度發(fā)生尚未彌補(bǔ)的虧損的，凡企業(yè)由于搬遷停止生產(chǎn)經(jīng)營無所得的，從搬遷年度次年起，至搬遷完成年度前一年度止，可作為停止生產(chǎn)經(jīng)營活動年度，從法定虧損結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)年限中減除；企業(yè)邊搬遷、邊生產(chǎn)的，其虧損結(jié)轉(zhuǎn)年度應(yīng)連續(xù)計(jì)算。

40號公告中對虧損由于缺乏收入與之相配比，采取了三個(gè)辦法來延長彌補(bǔ)虧損年限。

一是，對搬遷前虧損，根據(jù)二十一條，如果搬遷期間無所得的，可以最多中斷3年彌補(bǔ)虧損。

二是，對搬遷過程中的虧損，由于第十五條規(guī)定在搬遷完成年度匯總個(gè)計(jì)算，達(dá)到了延長彌補(bǔ)虧損年限的目的。

三是，搬遷完成年度，企業(yè)可以根據(jù)辦法第十八條規(guī)定，對搬遷虧損分三年均勻在稅前扣除，相當(dāng)于又延長了彌補(bǔ)虧損年限。

123(九)政策性搬遷需要向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送哪些材料？何時(shí)報(bào)送？

第二十二條

企業(yè)應(yīng)當(dāng)自搬遷開始年度，至次年5月31日前，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)（包括遷出地和遷入地）報(bào)送政策性搬遷依據(jù)、搬遷規(guī)劃等相關(guān)材料。逾期未報(bào)的，除特殊原因并經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可外，按非政策性搬遷處理，不得執(zhí)行本辦法的規(guī)定。第二十三條

企業(yè)應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送的政策性搬遷依據(jù)、搬遷規(guī)劃等相關(guān)材料，包括：

（一）政府搬遷文件或公告；

（二）搬遷重置總體規(guī)劃；

（三）拆遷補(bǔ)償協(xié)議；

（四）資產(chǎn)處置計(jì)劃；

（五）其他與搬遷相關(guān)的事項(xiàng)。124第二十四條

企業(yè)遷出地和遷入地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)生變化的，由遷入地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)企業(yè)搬遷清算。

2011年第71號公告，還同時(shí)規(guī)定留抵稅額可以繼續(xù)。第二十五條

企業(yè)搬遷完成當(dāng)年，其向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表時(shí)，應(yīng)同時(shí)報(bào)送《企業(yè)政策性搬遷清算損益表》及相關(guān)材料。125第二十六條

企業(yè)在本辦法生效前尚未完成搬遷的，符合本辦法規(guī)定的搬遷事項(xiàng)，一律按本辦法執(zhí)行。本辦法生效年度以前已經(jīng)完成搬遷且已按原規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理的，不再調(diào)整。

(十)企業(yè)搬遷的其他事項(xiàng)如何處理？

第二十七條

本辦法未規(guī)定的企業(yè)搬遷稅務(wù)事項(xiàng)，按照《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例等相關(guān)規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理。126

關(guān)于企業(yè)政策性搬遷所得稅有關(guān)問題的公告國家稅務(wù)總局公告2013年第11號

127一、凡在國家稅務(wù)總局2012年第40號公告生效前已經(jīng)簽訂搬遷協(xié)議且尚未完成搬遷清算的企業(yè)政策性搬遷項(xiàng)目，企業(yè)在重建或恢復(fù)生產(chǎn)過程中購置的各類資產(chǎn)，可以作為搬遷支出，從搬遷收入中扣除。但購置的各類資產(chǎn)，應(yīng)剔除該搬遷補(bǔ)償收入后，作為該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，并按規(guī)定計(jì)算折舊或費(fèi)用攤銷。凡在國家稅務(wù)總局2012年第40號公告生效后簽訂搬遷協(xié)議的政策性搬遷項(xiàng)目，應(yīng)按國家稅務(wù)總局2012年第40號公告有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

二、企業(yè)政策性搬遷被征用的資產(chǎn)，采取資產(chǎn)置換的，其換入資產(chǎn)的計(jì)稅成本按被征用資產(chǎn)的凈值，加上換入資產(chǎn)所支付的稅費(fèi)（涉及補(bǔ)價(jià)，還應(yīng)加上補(bǔ)價(jià)款）計(jì)算確定。

128本公告自2013年5月1日起施行。本公告生效前，納稅人未繳納稅款的，按照本公告規(guī)定執(zhí)行；納稅人已繳納稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)按照本公告規(guī)定予以退稅。

129

(十一)政策性搬遷與非政策性搬遷的稅務(wù)處理有何區(qū)別？

《辦法》中對政策性搬遷所做出的規(guī)定，與非政策性搬遷的主要區(qū)別體現(xiàn)為：一是，企業(yè)取得搬遷補(bǔ)償收入，不立即作為當(dāng)