稅務會計-非貨幣性資產(chǎn)交換課件

第九章非貨幣性資產(chǎn)交換非貨幣性資產(chǎn)交換概述公允價值計量模式下的非貨幣性資產(chǎn)交換賬面價值計量模式下的非貨幣性資產(chǎn)交換

第一節(jié)非貨幣性資產(chǎn)交換概述

非貨幣性資產(chǎn)交換是交易雙方以存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進行的交換。通過這種交換，一方面可以滿足各自生產(chǎn)經(jīng)營的需要，另一方面可在一定程度上減少貨幣性資產(chǎn)的流出。

一、貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)的概念1、貨幣性資產(chǎn)

是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定金額或可確定的金額收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、應收帳款和應收票據(jù)以及準備持有至到期的債券投資等。2、非貨幣性資產(chǎn)

是指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。包括存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)投資以及不準備持有到期的債券投資等。

區(qū)分貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)的主要依據(jù)是資產(chǎn)在將來為企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益，即貨幣金額是否固定的，或可確定的。

二、非貨幣性資產(chǎn)交換的概念

非貨幣性資產(chǎn)交換是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)。

企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換時，在實務中，也有可能在換出非貨幣性資產(chǎn)時，支付一定金額的貨幣性資產(chǎn)，或者在換入非貨幣性資產(chǎn)時，收到一定金額的貨幣性資產(chǎn)，此時付出或收到的貨幣性資產(chǎn)，稱為補價。認定涉及少量貨幣性資產(chǎn)的交換為非貨幣性資產(chǎn)交換，一般以補價占整個資產(chǎn)交換金額的比例低于25％作為參考比例。

如果支付的貨幣性資產(chǎn)占換入資產(chǎn)公允價值的比例（或占換出資產(chǎn)公允價值與支付的貨幣性資產(chǎn)之和）的比例，或收到的貨幣性資產(chǎn)占換出資產(chǎn)公允價值（或占換入資產(chǎn)公允價值和收到的貨幣性資產(chǎn)之和）的比例低于25%的，則稱為非貨幣性資產(chǎn)交換。2。換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量。

屬于下列情形之一的，公允價值視為能夠可靠計量：——換入或換出資產(chǎn)存在活躍市場。應以該資產(chǎn)的市場價格為基礎(chǔ)確定其公允價值?！獡Q入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在活躍市場，但同類或類似資產(chǎn)存在活躍市場。應以同類或類似資產(chǎn)市場價格為基礎(chǔ)確定其公允價值?！獡Q入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在同類或類似資產(chǎn)可比市場交易，應采用估值技術(shù)確定其公允價值，在滿足一定的條件（即采用估值技術(shù)確定的公允價值估計數(shù)的變動區(qū)間很小或在公允價值估計數(shù)變動區(qū)間內(nèi)，各種用于確定公允價值估計數(shù)的概率能夠合理確定）下，視為公允價值能夠可靠計量。

換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價值均能可靠計量的，應當以換出資產(chǎn)的公允價值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，但有確鑿證據(jù)標明換入資產(chǎn)的公允價值更加可靠的除外。

非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理，視換出資產(chǎn)的類別不同而有所不同：1、換出資產(chǎn)為存貨的：

應當視同銷售處理，按公允價值確認銷售收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，相當于按照公允價值確認的收入和按照帳面價值結(jié)轉(zhuǎn)的成本之間的差額，也即換出資產(chǎn)公允價值和換出資產(chǎn)帳面價值的差額，在利潤表作為營業(yè)利潤構(gòu)成部分列示。2、換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的：

換出資產(chǎn)的公允價值和換出資產(chǎn)帳面價值的差額計入營業(yè)外收入和營業(yè)外支出。3、換出資產(chǎn)為長期股權(quán)投資、可供出售金融資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價值和換出資產(chǎn)帳面價值的差額計入投資收益。

換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)涉及相關(guān)稅費的，如換出存貨視同銷售計算的銷項稅額，換入資產(chǎn)作為存貨應當確認的可抵扣增值稅進項稅額，以及換出固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)視同轉(zhuǎn)讓應繳納的營業(yè)稅等，按照相關(guān)稅收規(guī)定計算確定。

（一）不涉及補價的情況

以換出資產(chǎn)的公允價值加上應支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額計入當期損益。其計算公式為：

換入資產(chǎn)的入賬價值=換出資產(chǎn)的公允價值+應支付的相關(guān)稅費。

甲公司：

借：固定資產(chǎn)103000

應交稅費——應交增值稅（進）17000

貸：主營業(yè)務收入

100000應交稅費——應交增值稅（銷）17000

銀行存款3000

借：主營業(yè)務成本90000

貸:庫存商品90000

乙公司：換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)的公允價值+相關(guān)稅費-可抵扣的進項=100000+（2000+100000*17%）-100000%17%=102000

借：固定資產(chǎn)清理95000

累計折舊15000

貸：固定資產(chǎn)110000

借∶固定資產(chǎn)清理19000

貸：銀行存款2000應交稅費-應交增值稅（銷項稅額）17000借：原材料102000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）17000

貸：固定資產(chǎn)清理114000

營業(yè)外收入5000【例】具有商業(yè)性質(zhì)，但會計與所得稅存在差異甲公司乙公司（設(shè)備）（設(shè)備）甲設(shè)備（全新）：賬面價值130公允價值110乙設(shè)備：賬面原值200已提折舊80提減值20；2010年12月公允價值110假設(shè)：設(shè)備都是09年以后購買，稅率都是17%；雙方互開增值稅發(fā)票；交換具有商業(yè)價值乙公司換入甲設(shè)備成本=換出資產(chǎn)公允價值+相關(guān)稅費-可抵扣進項=110+110*17%-110*17%=110轉(zhuǎn)銷借：固定資產(chǎn)清理1000000

累計折舊800000

固定資產(chǎn)減值準備200000

貸：固定資產(chǎn)—乙設(shè)備2000000稅費借：固定資產(chǎn)清理187000

貸：應交稅費——應交增值稅（進）187000借：固定資產(chǎn)——甲設(shè)備1100000

應交稅費——應交增值稅（進）187000

貸：固定資產(chǎn)清理1187000

營業(yè)外收入100000稅法確認的收入=換出資產(chǎn)公允價值-換出資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)=110-（200-80）=-10會計認可的收入=營業(yè)外收入=10年底應調(diào)減應納稅所得20萬同樣題目——非商業(yè)性質(zhì)的處理甲公司——換入乙設(shè)備成本=換出資產(chǎn)的賬面價值+應支付的相關(guān)稅費-可抵扣的進項稅=130+110*17%-110*17%=130，當期不確認損益借：固定資產(chǎn)——乙設(shè)備1300000

應交稅費——應交增值稅（進）187000

貸：固定資產(chǎn)——甲設(shè)備1300000

應交稅費—應交增值稅（銷）187000稅法認可收入=換出資產(chǎn)公允價值-換出資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)=110-130=-20申報所得稅時調(diào)減20萬

例：甲公司與乙公司經(jīng)協(xié)商，甲公司以其擁有的一臺機器與乙公司持有的交易目的的股票投資交換。在交換日，該機器的帳面原價為400萬元，已提折舊80萬元，公允價值為450萬元；乙公司持有的交易目的的股票投資帳面價值為300萬元，乙公司對該股票投資采用公允價值模式計量，在交換日的公允價值為400萬元，乙公司支付了50萬元給甲公司。假定該項交易過程中不涉及其他相關(guān)稅費。

甲公司：50萬/450萬=11.11%<25%

故，該交易為非貨幣性資產(chǎn)交換。借：固定資產(chǎn)清理320萬

累計折舊80萬

貸：固定資產(chǎn)400萬

換入資產(chǎn)的入賬價值=450-50=400（萬元）

借：交易性金融資產(chǎn)400萬

銀行存款50萬

貸：固定資產(chǎn)清理320萬

營業(yè)外收入130萬

乙公司：

換入資產(chǎn)的入賬價值=400+50=450（萬元）

借：固定資產(chǎn)450萬

貸：交易性金融資產(chǎn)300萬

銀行存款50萬

投資收益100萬

（二）涉及補價的情況

對支付補價方：以換出資產(chǎn)的帳面價值加上補價和應支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，不確認損益。其計算公式為：

換入資產(chǎn)的入帳價值＝換出資產(chǎn)的帳面價值＋補價＋應支付的相關(guān)稅費。

對收到補價方：以換出資產(chǎn)的帳面價值減去補價加上應支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，不確認損益。其計算公式為：

換入資產(chǎn)的入帳價值＝換出資產(chǎn)的帳面價值－補價＋應支付的相關(guān)稅費。

例：甲公司擁有一項專利權(quán)，該專利權(quán)原價300萬元，已提攤銷200萬元，已提減值準備20萬元，乙公司擁有一棟古建筑物，帳面原價200萬元，已計提折舊130萬元。甲公司決定以其專利權(quán)交換乙公司該古建筑物擬改造為辦公室使用，該專利權(quán)是用來生產(chǎn)某種產(chǎn)品。由于專利權(quán)和古建筑物公允價值不能可靠計量。雙方商定，乙公司以兩項資產(chǎn)帳面價值的差額為基礎(chǔ)，支付甲公司10萬元補價。假定交易中沒有涉及相關(guān)稅費。

甲公司：10萬/80萬=12.5%<25%

故，該交換為非貨幣性資產(chǎn)交換。

換入資產(chǎn)價值=（300-200-20）-10=70（萬元）

借：固定資產(chǎn)70萬

銀行存款10萬

累計攤銷200萬

無形資產(chǎn)減值準備20萬

貸：無形資產(chǎn)300萬

三、涉及多項非貨幣性資產(chǎn)交換的處理

在涉及多項非貨幣性資產(chǎn)的交換中，企業(yè)無法將換出的某一資產(chǎn)與換入的某一特定資產(chǎn)相對應。涉及多項非貨幣性資產(chǎn)交換的計量，企業(yè)也應當判斷是否符合非貨幣性資產(chǎn)交換準則以公允價值計量的兩個條件，再分別情況確定各項換入資產(chǎn)的成本。1、資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)，且各項換出資產(chǎn)和換入資產(chǎn)的公允價值均能可靠計量。

則換入資產(chǎn)的總成本應當按照換出資產(chǎn)的公允價值總額為基礎(chǔ)確定。各項換入資產(chǎn)的成本，應當