第五章 經(jīng)營(yíng)決策

第五章經(jīng)營(yíng)決策1凡是決策行為的影響期間在一年（或一個(gè)營(yíng)業(yè)年度）之內(nèi)，僅對(duì)日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生影響的決策稱(chēng)經(jīng)營(yíng)決策；凡是決策行為的影響期間在一年（或一個(gè)營(yíng)業(yè)年度）以上，對(duì)企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展有重大影響(如企業(yè)經(jīng)營(yíng)方向的改變、重大的投資活動(dòng)等)的決策稱(chēng)投資決策。經(jīng)營(yíng)決策與投資決策2

兩者有著明顯的區(qū)別：

（1）目的不同。經(jīng)營(yíng)決策旨在解決經(jīng)營(yíng)資金的有效使用問(wèn)題，而投資決策則在于解決企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)及投資使用效益的問(wèn)題。

3（2）應(yīng)用的概念及方法不盡相同。經(jīng)營(yíng)決策釆用固定成本、變動(dòng)成本、邊際貢獻(xiàn)等概念及本量利分析法，而投資決策則釆用資金時(shí)間價(jià)值、風(fēng)險(xiǎn)價(jià)值、資本成本等概念及凈現(xiàn)值法、現(xiàn)值指數(shù)法等決策方法。當(dāng)然，經(jīng)營(yíng)決策和投資決策也釆用某些相同的概念和方法，如機(jī)會(huì)成本、相關(guān)成本、差量成本、差量分析法、概率分析法等。4

（3）決策者不同。經(jīng)營(yíng)決策涉及企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)的各個(gè)方面，其決策者一般處于企業(yè)較低管理層次；而投資決策往往涉及企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的主要方面，對(duì)企業(yè)未來(lái)影響甚大，因而往往由企業(yè)較高層次的管理者（甚至最高管理層）做出。5經(jīng)營(yíng)決策需要考慮的成本概念6對(duì)不同備選方案的擇優(yōu)選擇的基本形式有兩種：一是將備選方案的所得(如收入)與所費(fèi)(如成本)比較，只要所得大于所費(fèi)，該備選方案就具有可取性；二是將不同備選方案的所費(fèi)進(jìn)行比較，凡是所費(fèi)最少的就越可取?？梢?jiàn)，無(wú)論采取哪種形式，成本的高低都是決定備選方案取舍的重要因素。7

(1)企業(yè)在進(jìn)行經(jīng)營(yíng)決策時(shí)，必須從多個(gè)備選方案中，選擇一個(gè)最優(yōu)方案，而放棄另外的方案。此時(shí)，被放棄的次優(yōu)方案所可能獲得的潛在利益就稱(chēng)為已選中的最優(yōu)方案的機(jī)會(huì)成本。也就是說(shuō)，不選其他方案而選最優(yōu)方案的代價(jià)，就是已放棄方案的獲利可能。

機(jī)會(huì)成本8

(2)選擇方案時(shí)，將機(jī)會(huì)成本的影響考慮進(jìn)去，有利于對(duì)所選方案的最終效益進(jìn)行全面評(píng)價(jià)。9

(3)機(jī)會(huì)成本僅僅只是被放棄方案的潛在利益，而非實(shí)際支出，因而不能據(jù)以登記入帳。但由于公司資源的有限性，而必須充分利用資源效益，所以，機(jī)會(huì)成本在經(jīng)營(yíng)決策中應(yīng)作為一個(gè)現(xiàn)實(shí)的重要因素予以考慮。10

差量成本是指企業(yè)在進(jìn)行經(jīng)營(yíng)決策時(shí)，根據(jù)不同備選方案計(jì)算出來(lái)的成本差異。

例：某公司全年需要1200件甲零件，可以外購(gòu)也可以自制。如果外購(gòu)，單價(jià)5元；如自制單位變動(dòng)成本為3元，固定成本500元（單位：元）

差量成本外購(gòu)自制差量成本采購(gòu)成本1200×5=6000變動(dòng)成本1200×3=3600固定成本500總成本60004100190011

從理論上講，邊際成本是指產(chǎn)量（業(yè)務(wù)量）向無(wú)限小變化時(shí)，成本的變動(dòng)數(shù)額。當(dāng)然，這是從純經(jīng)濟(jì)學(xué)角度來(lái)講的，事實(shí)上，產(chǎn)量不可能向無(wú)限小變化，至少應(yīng)為1個(gè)單位的產(chǎn)量。因此，邊際成本也就是產(chǎn)量每增加或減少一個(gè)單位所引起的成本變動(dòng)數(shù)額。邊際成本12例：某企業(yè)沒(méi)增加1個(gè)單位產(chǎn)量的生產(chǎn)引起總成本的變化產(chǎn)量（件）總成本（元）邊際成本（元）100800—10180221028042103806210480821059181101069202107922213由此看來(lái)，邊際成本和變動(dòng)成本是有區(qū)別的，變動(dòng)成本反映的是增加單位產(chǎn)量所追加成本的平均變動(dòng)，而邊際成本是反映每增加一個(gè)單位產(chǎn)量所追加的成本的實(shí)際數(shù)額。所以，只有在相關(guān)范圍內(nèi)，增加一個(gè)單位產(chǎn)量的單位變動(dòng)成本才能和邊際成本相一致。此外，如果把不同產(chǎn)量作為不同方案來(lái)理解的話(huà)，邊際成本實(shí)際就是不同方案形成的差量成本。14

沉沒(méi)成本是指過(guò)去已經(jīng)發(fā)生了并無(wú)法由現(xiàn)在或?qū)?lái)的任何決策所改變的成本?？梢?jiàn)，沉沒(méi)成本是對(duì)現(xiàn)在或?qū)?lái)的任何決策都無(wú)影響的成本?？梢?jiàn)，沉沒(méi)成本是企業(yè)在以前經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中已經(jīng)支付現(xiàn)金，而在現(xiàn)在或?qū)?lái)經(jīng)營(yíng)期間攤?cè)氤杀举M(fèi)用的支出。因此，固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)等均屬于企業(yè)的沉沒(méi)成本。沉沒(méi)成本15例：企業(yè)有一臺(tái)舊設(shè)備需要提前報(bào)廢，起原始成本為10000元，已提折舊8000元，折余凈值為2000元。假設(shè)處理這臺(tái)設(shè)備有兩個(gè)方案可以考慮：一是將就設(shè)備直接出售，可獲收入500元；二是經(jīng)修理后再出售，則需支出修理費(fèi)用1000元，但可得1800元16付現(xiàn)成本是指由現(xiàn)在或?qū)?lái)的任何決策所能夠改變其支出數(shù)額的成本?？梢?jiàn)，付現(xiàn)成本是決策必須考慮的重要影響因素。付現(xiàn)成本17固定成本還可以按其所涉及范圍的大小，劃分為專(zhuān)屬成本和聯(lián)合成本。

專(zhuān)屬成本是指可以明確歸屬于企業(yè)生產(chǎn)的某種產(chǎn)品，或?yàn)槠髽I(yè)設(shè)置的某個(gè)部門(mén)而發(fā)生的固定成本。沒(méi)有這些產(chǎn)品或部門(mén)，就不會(huì)發(fā)生這些成本，所以專(zhuān)屬成本是與特定的產(chǎn)品或部門(mén)相聯(lián)系的特定的成本。例如專(zhuān)門(mén)生產(chǎn)某種產(chǎn)品的專(zhuān)用設(shè)備折舊費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等。專(zhuān)屬成本和聯(lián)合成本18

聯(lián)合成本是指為多種產(chǎn)品的生產(chǎn)或?yàn)槎鄠€(gè)部門(mén)的設(shè)置而發(fā)生的，應(yīng)由這些產(chǎn)品或這些部門(mén)共同負(fù)擔(dān)的成本。如在企業(yè)生產(chǎn)過(guò)程中，幾種產(chǎn)品共同的設(shè)備折舊費(fèi)、輔助車(chē)間成本等，都是聯(lián)合成本。在進(jìn)行方案選擇時(shí)，專(zhuān)屬成本是與決策有關(guān)的成本，必須予以考慮；而聯(lián)合成本則是與決策無(wú)關(guān)的成本，可以不予以考慮。

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應(yīng)注意的是:專(zhuān)屬成本與聯(lián)合成本的劃分是就固定成本而言的,所有的變動(dòng)成本都是與決策相關(guān)的成本,無(wú)所謂專(zhuān)屬成本或聯(lián)合成本.20固定成本按照是否能夠隨管理者的行動(dòng)改變而改變，劃分為可選擇成本和約束性成本兩部分。由企業(yè)管理者的決策來(lái)決定其是否發(fā)生的固定成本，稱(chēng)為可選擇成本，如廣告費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、職工培訓(xùn)費(fèi)、管理人員獎(jiǎng)金、研究開(kāi)發(fā)費(fèi)等。那些為進(jìn)行企業(yè)經(jīng)營(yíng)而必須負(fù)擔(dān)的，不能改變的最低限度的固定成本，如廠(chǎng)房、設(shè)備等固定資產(chǎn)所提的折舊，不動(dòng)產(chǎn)的稅金、保險(xiǎn)費(fèi)以及管理人員薪金等，稱(chēng)為約束性成本。可選擇成本與約束性成本21有些固定成本，是依決策者的主觀(guān)判斷將其劃分為可選擇成本或約束性成本的。一般說(shuō)來(lái)，可選擇成本是相關(guān)成本，約束性成本是無(wú)關(guān)成本。22企業(yè)有進(jìn)行經(jīng)營(yíng)決策時(shí)，可供選擇的多種方案中所涉及到的各種成本，有些與方案的抉擇有關(guān)，而有些則無(wú)關(guān)。

相關(guān)成本是對(duì)決策有影響的各種形式的未來(lái)成本，如差量成本、機(jī)會(huì)成本、邊際成本、付現(xiàn)成本、專(zhuān)屬成本、可選擇成本等。相關(guān)成本與無(wú)關(guān)成本23那些對(duì)決策沒(méi)有影響的成本，稱(chēng)為無(wú)關(guān)成本。這類(lèi)成本過(guò)去已經(jīng)發(fā)生，對(duì)未來(lái)決策沒(méi)有影響，因而在決策時(shí)不予考慮，如沉沒(méi)成本、聯(lián)合成本、約束性成本等。相關(guān)成本與無(wú)關(guān)成本的區(qū)分并不是絕對(duì)的。有些成本在某一決策方案中是相關(guān)成本，而在另一決策方案中卻可能是無(wú)關(guān)成本。24經(jīng)營(yíng)決策需要考慮的決策方法

25經(jīng)常采用的決策方法有：貢獻(xiàn)毛益分析法、差量分析法、成本無(wú)差別點(diǎn)分析法、概率分析法等。26貢獻(xiàn)毛益分析法是在成本性態(tài)分類(lèi)的基礎(chǔ)上，通過(guò)比較各備選方案貢獻(xiàn)毛益的大小來(lái)確定最優(yōu)方案的分析方法。

貢獻(xiàn)毛益分析法27“貢獻(xiàn)”是指企業(yè)的產(chǎn)品或勞務(wù)對(duì)企業(yè)利潤(rùn)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)所作的貢獻(xiàn)。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)認(rèn)為只有當(dāng)收入大于完全成本時(shí)，才形成貢獻(xiàn)；而管理會(huì)計(jì)則認(rèn)為只要收入大于變動(dòng)成本，就會(huì)形成貢獻(xiàn)。因?yàn)?，固定成本總額在相關(guān)范圍內(nèi)并不隨業(yè)務(wù)量（產(chǎn)銷(xiāo)量）的增減變動(dòng)而變動(dòng)，因此，收入減變動(dòng)成本后的差額（即貢獻(xiàn)毛益）越大，則減去不變的固定成本后的余額（即利潤(rùn)）也就越大。也就是說(shuō)，貢獻(xiàn)毛益的大小，反映了備選方案對(duì)企業(yè)利潤(rùn)目標(biāo)所作貢獻(xiàn)的大小。28

在運(yùn)用貢獻(xiàn)毛益法進(jìn)行備選方案的擇優(yōu)決策時(shí)，應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：（1）在不存在專(zhuān)屬成本的情況下，通過(guò)比較不同備選方案的貢獻(xiàn)毛益總額，能夠正確地進(jìn)行擇優(yōu)決策；

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（2）在存在專(zhuān)屬成本的情況下，首先應(yīng)計(jì)算備選方案的剩余貢獻(xiàn)毛益（貢獻(xiàn)毛益總額減專(zhuān)屬成本后的余額），然后比較不同備選方案的剩余貢獻(xiàn)毛益（或貢獻(xiàn)毛益）總額，能夠正確地進(jìn)行擇優(yōu)決策；30

（3）在企業(yè)的某項(xiàng)資源（如原材料、人工工時(shí)、機(jī)器工時(shí)等）受到限制的情況下，應(yīng)通過(guò)計(jì)算、比較各備選方案的單位資源貢獻(xiàn)毛益額，來(lái)正確進(jìn)行擇優(yōu)決策；31（4）由于貢獻(xiàn)毛益總額的大小，既取決于單位產(chǎn)品貢獻(xiàn)毛益額的大小，也取決于該產(chǎn)品的產(chǎn)銷(xiāo)量，因此，單位貢獻(xiàn)毛益額大的產(chǎn)品，未必提供的貢獻(xiàn)毛益總額也大。也就是說(shuō)，決策中我們不能只根據(jù)單位貢獻(xiàn)毛益額的大小來(lái)?yè)駜?yōu)決策，而應(yīng)該選擇貢獻(xiàn)毛益總額最大的方案作為最優(yōu)的方案。貢獻(xiàn)毛益分析法適用于收入成本型（收益型）方案的擇優(yōu)決策，尤其適用于多個(gè)方案的擇優(yōu)決策。32例：某企業(yè)現(xiàn)有設(shè)備的生產(chǎn)能力是40000個(gè)機(jī)器工時(shí)，現(xiàn)有生產(chǎn)能力的利用程度為80%。準(zhǔn)備用剩余生產(chǎn)能力開(kāi)發(fā)新產(chǎn)品甲、乙、丙。甲乙丙單位產(chǎn)品定額工時(shí)（小時(shí)）234單價(jià)（元）304050單位變動(dòng)成本（元）202630其中生產(chǎn)丙產(chǎn)品需要增加專(zhuān)屬設(shè)備5000元33生產(chǎn)甲產(chǎn)品生產(chǎn)乙產(chǎn)品生產(chǎn)丙產(chǎn)品最大產(chǎn)量（件）400026662000單價(jià)（元）304050單位變動(dòng)成本（元）202630單位貢獻(xiàn)毛益（元）101420專(zhuān)屬成本（元）——5000貢獻(xiàn)毛益總額（元）400003732440000剩余貢獻(xiàn)毛益總額——3500034企業(yè)進(jìn)行不同方案的比較、選擇的過(guò)程，實(shí)質(zhì)是選擇最大收益方案的過(guò)程，最大收益是在各個(gè)備選方案收入、成本比較中產(chǎn)生的。當(dāng)兩個(gè)備選方案具有不同的預(yù)期收入和預(yù)期成本時(shí)，根據(jù)這兩個(gè)備選方案間的差量收入、差量成本計(jì)算的差量損益進(jìn)行最優(yōu)方案選擇的方法，就叫差量分析法。

差量分析法35在運(yùn)用差量分析法時(shí)，應(yīng)首先明確幾個(gè)概念：（1）差量，是指兩個(gè)備選方案同類(lèi)指標(biāo)之間的數(shù)量差異；（2）差量收入，是指兩個(gè)備選方案預(yù)期收入之間的數(shù)量差異。（3）差量成本，是指兩個(gè)備選方案預(yù)期成本之間的數(shù)量差異。36（4）差量損益，是指差量收入與差量成本之間的數(shù)量差異。當(dāng)差量收入大于差量成本時(shí)，其數(shù)量差異為差量收益；當(dāng)差量收入小于差量成本時(shí)，其數(shù)量差異為差量損失。差量損益實(shí)際是兩個(gè)備選方案預(yù)期收益之間的數(shù)量差異。37當(dāng)差量損益確定后，我們就可以進(jìn)行方案的選擇：如果差量損益為正（即為差量收益），說(shuō)明比較方案可??；如果差量損益為負(fù)（即為差量損失），說(shuō)明被比較方案可取。差量分析法的決策過(guò)程可用下圖表示：38A方案B方案差量預(yù)期收入預(yù)期成本預(yù)期收益預(yù)期收入預(yù)期成本預(yù)期收益差量收入差量成本差量收益39當(dāng)差量損益大于零時(shí)A方案可取;

當(dāng)差量損益小于零時(shí)，B方案可取。差量分析法并不嚴(yán)格要求哪個(gè)方案是比較方案，哪個(gè)方案是被比較方案，只要遵循同一處理原則，就可以得出正確的結(jié)論。

40應(yīng)注意的是，差量分析法僅適用于兩個(gè)方案之間的比較，如果有多個(gè)方案可供選擇，在采用差量分析法時(shí)，只能分別兩個(gè)兩個(gè)地進(jìn)行比較、分析，逐步篩選，選擇出最優(yōu)方案。

41差量分析的方法，可以應(yīng)用于企業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)決策。例如:是出售半成品還是出售完工產(chǎn)品、虧損或不盈利的產(chǎn)品是否繼續(xù)生產(chǎn)、不需用的機(jī)器設(shè)備是出售還是出租等。42例：某企業(yè)計(jì)劃生產(chǎn)A產(chǎn)品或生產(chǎn)B產(chǎn)品。A、B產(chǎn)品預(yù)期銷(xiāo)售單價(jià)、銷(xiāo)售數(shù)量和單位變動(dòng)成本資料如下表：AB預(yù)期銷(xiāo)售數(shù)量（件）200100預(yù)期銷(xiāo)售單價(jià)（元）3250單位變動(dòng)成本（元）152443差量分析如下：

項(xiàng)目A方案B方案差量銷(xiāo)售收入640050001400銷(xiāo)售成本30002400600銷(xiāo)售損益3400260080044前面講的貢獻(xiàn)毛益分析法和差量分析法都是適用于收入成本型（即收益型）方案的選擇。在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中，面臨許多只涉及成本而不涉及收入即成本型方案的選擇，如零部件自制還是外購(gòu)的決策、不同工藝進(jìn)行加工的決策等。這時(shí)可以考慮采用成本無(wú)差別點(diǎn)分析法進(jìn)行方案的擇優(yōu)選擇。成本無(wú)差別點(diǎn)分析法45在成本按性態(tài)分類(lèi)基礎(chǔ)上，任何方案的總成本都可以用Y=a+bx表述。所謂成本無(wú)差別點(diǎn)是指在該業(yè)務(wù)量水平上，兩個(gè)不同方案的總成本相等，但當(dāng)高于或低于該業(yè)務(wù)量水平時(shí)，不同方案就具有了不同的業(yè)務(wù)量?jī)?yōu)勢(shì)區(qū)域。利用不同方案的不同業(yè)務(wù)量?jī)?yōu)勢(shì)區(qū)域進(jìn)行最優(yōu)化方案的選擇的方法，稱(chēng)為成本無(wú)差別點(diǎn)分析法。46假設(shè)：X為成本無(wú)差別點(diǎn)業(yè)務(wù)量；

a1、a2分別代表方案工和方案II的固定成本總額；

b1、b2分別代表方案I和方案II的單位變動(dòng)成本。

y1、y2分別代表方案I和方案II的總成本。于是：

y1=a1+b1xy2=a2+b2x

47根據(jù)成本無(wú)差別點(diǎn)時(shí)，兩個(gè)方案總成本相等的原理，令：

y1=y2

則a1+b1x=a2+b2x

變型得：X=（a1-a2）/（b2-b1）

48這時(shí)，整個(gè)業(yè)務(wù)量被分割為兩個(gè)區(qū)域：0——X及X——∞，其中X為成本無(wú)差別點(diǎn)。0總成本Yy1y2a1a2業(yè)務(wù)量Xx49

在成本無(wú)差別點(diǎn)上，方案I和方案II的總成本相等，也就是說(shuō)兩個(gè)方案都可?。欢陀诨蚋哂谠擖c(diǎn)，方案I和方案II就具有了不同的選擇價(jià)值。至于在哪個(gè)區(qū)域哪個(gè)方案更可取，則應(yīng)通過(guò)代入y1、y2公式試解來(lái)確定。50例：某廠(chǎng)生產(chǎn)A產(chǎn)品，有兩種工藝方案可供選擇。有關(guān)年成本數(shù)據(jù)如下表：工藝方案固定成本總額單位變動(dòng)成本新方案450000300舊方案30000040051以上三種決策分析方法，都是在有關(guān)條件已知或確定情況下采用的，但如果企業(yè)決策者對(duì)未來(lái)情況不甚明了，則無(wú)法采用上述三種決策分析方法，而應(yīng)采用概率分析法進(jìn)行決策。概率分析法就是對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)中的諸多因素（如產(chǎn)品售量、變動(dòng)成本、固定成本等），在一定范圍內(nèi)的變動(dòng)程度作出估計(jì)，從而把影響決策的各種現(xiàn)象都考慮進(jìn)去，因而使決策更加接近于實(shí)際情況。

概率分析法52在采用概率分析法時(shí)，應(yīng)按以下步驟進(jìn)行：（1）確定與決策結(jié)果有關(guān)的變量；（2）確定每一變量的變化范圍；（3）憑決策者假定或以歷史資料為依據(jù)，確定每一變量的概率；（4）計(jì)算各變量相應(yīng)的聯(lián)合概率；（5）將不同聯(lián)合概率條件下的結(jié)果加以匯總，得到預(yù)期值。53產(chǎn)品功能成本決策54

在保證產(chǎn)品質(zhì)量和功能的前提下，通過(guò)改進(jìn)產(chǎn)品設(shè)計(jì)結(jié)構(gòu)，可以大大降低產(chǎn)品成本。據(jù)國(guó)內(nèi)外有關(guān)資料顯示，通過(guò)改進(jìn)產(chǎn)品設(shè)計(jì)結(jié)構(gòu)所降低的成本數(shù)額，占事前成本決策取得成本降低額的70%～80%?？梢?jiàn)，大力推廣功能成本決策，不僅可以保證產(chǎn)品必要的功能及質(zhì)量，而且可以確定努力實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)成本，從而降低產(chǎn)品成本。55

產(chǎn)品功能成本決策是將產(chǎn)品的功能(產(chǎn)品所擔(dān)負(fù)的職能或所起的作用)與成本(為獲得產(chǎn)品一定的功能必須支出的費(fèi)用)對(duì)比，尋找降低產(chǎn)品途徑的管理活動(dòng)。其目的在于以最低的成本實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品適當(dāng)?shù)?、必要的功能，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。

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產(chǎn)品功能與成本之間的關(guān)系，可用下面公式表示：價(jià)值(V)

＝功能(F)÷成本(C)

從上式可以看出，功能與價(jià)值成正比，功能越高，價(jià)值越大，反之則越?。怀杀九c價(jià)值成反比，成本越高，價(jià)值越小，反之則越大。

什么是價(jià)值57

提高產(chǎn)品價(jià)值的途徑可概括如下：

1、在產(chǎn)品成本不變的情況下，功能提高，將會(huì)提高產(chǎn)品的價(jià)值。

2、在產(chǎn)品功能不變的情況下，成本降低，將會(huì)提高產(chǎn)品的價(jià)值。

3、在產(chǎn)品功能提高的情況下，成本降低，將會(huì)提高產(chǎn)品的價(jià)值。58

4、在產(chǎn)品成本提高的情況下，功能提高的幅度大于成本提高的幅度，將會(huì)提高產(chǎn)品的價(jià)值。

5、在產(chǎn)品功能降低的情況下，成本降低的幅度大于功能降低的幅度，將會(huì)提高產(chǎn)品的價(jià)值。企業(yè)可以根據(jù)實(shí)際情況，從上述途徑著手，運(yùn)用功能成本決策方法確定目標(biāo)成本。59

功能成本決策大致分以下幾個(gè)步驟。

由于企業(yè)的產(chǎn)品(或零件、部件)很多，實(shí)際工作中不可能都進(jìn)行功能成本分析，應(yīng)有所選擇。選擇的一般原則是：選擇分析對(duì)象601、從產(chǎn)量大的產(chǎn)品中選，可以有效地積累每一產(chǎn)品的成本降低額。2、從結(jié)構(gòu)復(fù)雜、零部件多的產(chǎn)品中選，可以簡(jiǎn)化結(jié)構(gòu)、減少零部件的種類(lèi)或數(shù)量。3、從體積大或重量大的產(chǎn)品中選，可以縮小體積、減輕重量。61

4、從投產(chǎn)期長(zhǎng)的老產(chǎn)品中選，可以改進(jìn)產(chǎn)品設(shè)計(jì)，盡量采用新技術(shù)、新工藝、新方法加工。

5、從暢銷(xiāo)產(chǎn)品中選，不僅可以降低成本，而且能使該產(chǎn)品處于更有利的競(jìng)爭(zhēng)地位。6、從原設(shè)計(jì)問(wèn)題比較多的產(chǎn)品中選，可以充分挖掘改進(jìn)設(shè)計(jì)的潛力。

7、從工藝復(fù)雜、工序繁多的產(chǎn)品中選，可以簡(jiǎn)化工藝、減少工序。62

8、從成本高的產(chǎn)品中選，可以較大幅度地降低成本。

9、從零部件消耗量大的產(chǎn)品中選，可以大幅度降低成本，優(yōu)化結(jié)構(gòu)。

10、從廢品率高、退貨多、用戶(hù)意見(jiàn)大的產(chǎn)品中選，可以提高功能成本分析的效率。63

分析對(duì)象確定后，應(yīng)深入進(jìn)行市場(chǎng)調(diào)查，收集各種資料作為分析研究的依據(jù)。所需資料大致包括以下幾個(gè)方面：

1、產(chǎn)品的需求狀況。如用戶(hù)對(duì)產(chǎn)品性能及成本的要求、銷(xiāo)售結(jié)構(gòu)及數(shù)量的預(yù)期值、價(jià)格水平等。

2、產(chǎn)品的競(jìng)爭(zhēng)狀況。如競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的數(shù)量、分布、能力，以及競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手在產(chǎn)品設(shè)計(jì)上的特點(diǎn)及推銷(xiāo)渠道等。圍繞分析對(duì)象收集各種資料64

3、產(chǎn)品設(shè)計(jì)、工藝加工狀況。結(jié)合市場(chǎng)需求及競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的優(yōu)勢(shì)，在產(chǎn)品設(shè)計(jì)、工藝加工技術(shù)方面本廠(chǎng)存在的不足等。

4、經(jīng)濟(jì)分析資料。如產(chǎn)品成本構(gòu)成、成本水平、消耗定額、生產(chǎn)指標(biāo)等。

5、國(guó)內(nèi)外同類(lèi)型產(chǎn)品的其他有關(guān)資料。對(duì)于收集到的各種資料，應(yīng)進(jìn)行詳細(xì)分析，去粗取精，去偽存真，增加分析資料的可靠性。65

功能評(píng)價(jià)的基本步驟包括：以功能評(píng)價(jià)系數(shù)為基準(zhǔn)，將功能評(píng)價(jià)系數(shù)與按目前成本計(jì)算的成本系數(shù)相比，確定價(jià)值系數(shù)；將目標(biāo)成本按價(jià)值系數(shù)進(jìn)行分配，并確定目標(biāo)成本分配額與目前成本的差異值；選擇價(jià)值系數(shù)低、降低成本潛力大的作為重點(diǎn)分析對(duì)象。

功能評(píng)價(jià)66

功能評(píng)價(jià)的方法很多，現(xiàn)介紹兩種常用的方法——評(píng)分法和強(qiáng)制確定法。

67

該方法按產(chǎn)品或零部件的功能重要程度打分，通過(guò)確定不同方案的價(jià)值系數(shù)來(lái)選擇最優(yōu)方案。例：為改進(jìn)某型手表有3個(gè)方案可供選擇，現(xiàn)從走時(shí)、夜光、防水、防震、外觀(guān)等五個(gè)方面采用5分制評(píng)分，評(píng)分結(jié)果如下表所示。評(píng)分法68項(xiàng)目走時(shí)夜光防水防震外觀(guān)總分選擇方案1方案2方案3355454534453544212220可考慮可考慮不考慮

上述幾個(gè)方案中，方案3的總分最低，初選淘汰。對(duì)于方案1和方案2應(yīng)結(jié)合成本資料進(jìn)行第二輪比較，有關(guān)成本資料如下表所示。

功能比較表

69項(xiàng)目預(yù)計(jì)銷(xiāo)售量（件）直接材料、人工等制造費(fèi)用制造成本方案1方案2500050002802708000050000296280

方案估計(jì)成本比較表70

然后，進(jìn)行價(jià)值分析。如果以方案1的成本系數(shù)為100，則方案2的成本系數(shù)為：

（280÷296）×100＝94.59

方案1和方案2的價(jià)值系數(shù)分別為：

V1＝21÷100＝0.21V2＝22÷94.59＝0.23

通過(guò)對(duì)比可知，方案2不僅成本較低，而且功能成本比值(價(jià)值系數(shù))高，因而應(yīng)該選擇方案2。71

也稱(chēng)為一對(duì)一比較法或“0”、“1”評(píng)分法，就是把組成產(chǎn)品的零件排列起來(lái)，一對(duì)一地對(duì)比，凡功能相對(duì)重要的零件得1分，功能相對(duì)不重要的零件得零分。然后，將各零件得分總計(jì)數(shù)被全部零件得分總數(shù)除，即可求得零件的功能評(píng)價(jià)系數(shù)。例：假設(shè)甲產(chǎn)品由A，B，C，D，E，F(xiàn)，G七個(gè)零件組成，按強(qiáng)制確定法計(jì)算功能評(píng)價(jià)系數(shù)如下表所示。

強(qiáng)制確定法72零件名稱(chēng)一對(duì)一比較結(jié)果得分合計(jì)功能評(píng)價(jià)系數(shù)ABCDEFGABCDEFG×0010001×1001110×1100010×0011101×0010111×0101011×52343225÷21=0.2382÷21=0.0953÷21=0.1434÷21=0.1913÷21=0.1432÷21=0.0952÷21=0.095合計(jì)211.0073

上表中A，D兩個(gè)零件的功能評(píng)價(jià)系數(shù)較大，說(shuō)明其功能較為重要，而B(niǎo)，F(xiàn)，G三個(gè)零件的功能評(píng)價(jià)系數(shù)最小，說(shuō)明其功能較不重要。在功能評(píng)價(jià)系數(shù)確定后，應(yīng)計(jì)算各零件的成本系數(shù)和價(jià)值系數(shù)：

74各零件的成本系數(shù)＝某零件的目前成本÷所有零件目前成本合計(jì)各零件的價(jià)值系數(shù)＝某零件的功能評(píng)價(jià)系數(shù)÷該零件的成本系數(shù)以上表中甲產(chǎn)品的七個(gè)零件為例，說(shuō)明價(jià)值系數(shù)的計(jì)算：75項(xiàng)目零件名稱(chēng)功能評(píng)價(jià)系數(shù)目前成本成本系數(shù)價(jià)值系數(shù)ABCDCFG0.2380.0950.1430.1910.1430.0950.0953005004846100801260.2500.4170.0400.0380.0830.0670.1050.9520.2283.5755.0261.7231.4180.905合計(jì)1.0012001.000-76

價(jià)值系數(shù)表示功能與成本之比，如果價(jià)值系數(shù)等于1或接近于1(如A，G零件)，則說(shuō)明零件的功能與成本基本相當(dāng)，因而也就不是降低成本的主要目標(biāo)；如果價(jià)值系數(shù)大于1(如C，D，E，F(xiàn)零件)，則說(shuō)明零件的功能過(guò)剩或成本偏低，在該零件功能得到滿(mǎn)足的情況下，已無(wú)必要進(jìn)一步降低成本或減少過(guò)剩功能；如果價(jià)值系數(shù)小于1(如B零件)，則說(shuō)明與功能相比成本偏高了，應(yīng)作為降低成本的主要目標(biāo)，進(jìn)一步尋找提高功能、降低成本的潛力。

77

那么B零件的成本應(yīng)降低到什么程度，才能與功能相匹配呢?在產(chǎn)品目標(biāo)成本已定的情況下，可將產(chǎn)品目標(biāo)成本按功能評(píng)價(jià)系數(shù)分配給各零件，然后與各零件的目前成本比較，即可確定各零件成本降低的數(shù)額。假定甲產(chǎn)品的目標(biāo)成本為1000元，則各零件預(yù)計(jì)成本及成本降低額的計(jì)算如下表所示。78項(xiàng)目零件名稱(chēng)功能評(píng)價(jià)系數(shù)按功能評(píng)價(jià)系數(shù)分配目標(biāo)成本目前成本成本降低額ABCDEFG0.2380.0950.1430.1910.1430.0950.09523895143191143959530050048461008012662405-95-145-43-1531合計(jì)1.001000120020079

從上表可以看出，目標(biāo)成本比目前成本應(yīng)降低200元，其中A，B，G零件成本與其功能相比偏高，故應(yīng)作為降低成本的對(duì)象，尤其是B零件更應(yīng)作為重點(diǎn)對(duì)象；至于C，D，E，F(xiàn)零件(特別是D零件)，只有在功能過(guò)過(guò)剩的情況下才考慮減少過(guò)剩功能以降低成本，否則應(yīng)維持原狀。80

在功能評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)上，即可對(duì)過(guò)剩功能和不必要成本進(jìn)行調(diào)整，從而提出新的、可供試驗(yàn)的方案。然后，按新方案進(jìn)行試驗(yàn)生產(chǎn)，在征求各方面意見(jiàn)的同時(shí)，對(duì)新方案的不足予以改進(jìn)。新方案經(jīng)進(jìn)一步調(diào)整即可作為正式方案提交有關(guān)部門(mén)審批，批準(zhǔn)后即可組織實(shí)施。試驗(yàn)與提案81品種決策82

品種決策旨在解決生產(chǎn)什么產(chǎn)品的問(wèn)題，例如，生產(chǎn)何種新產(chǎn)品、虧損產(chǎn)品是否停產(chǎn)、零部件是自制還是外購(gòu)、半成品(或聯(lián)產(chǎn)品)是否需要進(jìn)一步加工等。在品種決策中，經(jīng)常以成本作為判斷方案優(yōu)劣的標(biāo)準(zhǔn)，有時(shí)也以貢獻(xiàn)毛益額作為判斷標(biāo)準(zhǔn)。

83如果企業(yè)有剩余的生產(chǎn)能力可供使用，或者利用過(guò)時(shí)老產(chǎn)品騰出來(lái)的生產(chǎn)能力的話(huà)，在有幾種新產(chǎn)品可供選擇而每種新產(chǎn)品都不需要增加專(zhuān)屬固定成本時(shí)，應(yīng)選擇提供貢獻(xiàn)毛益總額最多的方案。生產(chǎn)何種新產(chǎn)品84如果新產(chǎn)品投產(chǎn)將發(fā)生不同的專(zhuān)屬固定成本的話(huà)，在決策時(shí)就應(yīng)以各種產(chǎn)品的剩余貢獻(xiàn)毛益額作為判斷方案優(yōu)劣的標(biāo)準(zhǔn)。剩余貢獻(xiàn)貢獻(xiàn)毛益額等于貢獻(xiàn)毛益額減專(zhuān)屬固定成本。剩余貢獻(xiàn)毛益越大，該產(chǎn)品就越可取。85對(duì)于虧損產(chǎn)品，絕不能簡(jiǎn)單地予以停產(chǎn)，而必須綜合考慮企業(yè)各種產(chǎn)品的經(jīng)營(yíng)狀況、生產(chǎn)能力的利用及有關(guān)因素的影響，采用變動(dòng)成本法進(jìn)行分析后，做出停產(chǎn)、繼續(xù)生產(chǎn)、轉(zhuǎn)產(chǎn)或出租等最優(yōu)選擇。

虧損產(chǎn)品的決策

86

虧損產(chǎn)品真虧嗎？例：光華公司生產(chǎn)甲、乙、丙三種產(chǎn)品，其中甲產(chǎn)品是虧損產(chǎn)品產(chǎn)品項(xiàng)目甲乙丙合計(jì)銷(xiāo)售收入18002900730012000銷(xiāo)售成本2100240049009400營(yíng)業(yè)利潤(rùn)—3005002400

2600

盈虧計(jì)算表單位：元87產(chǎn)品項(xiàng)目甲乙丙制造成本12008002900制造費(fèi)用200400700管理費(fèi)用192340360財(cái)務(wù)費(fèi)用220380420營(yíng)業(yè)費(fèi)用288480520

成本分解表單位：元

88項(xiàng)目繼續(xù)生產(chǎn)甲產(chǎn)品停止生產(chǎn)甲產(chǎn)品差量銷(xiāo)售收入12000102001800成本：制造成本49003700200制造費(fèi)用：管理費(fèi)用8928920財(cái)務(wù)費(fèi)用102010200營(yíng)業(yè)費(fèi)用128812880利潤(rùn)26002200400

差量分析表單位：元89虧損產(chǎn)品的決策是一個(gè)復(fù)雜的多因素綜合考慮過(guò)程，一般應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：

1、如果虧損產(chǎn)品能夠提供邊際貢獻(xiàn)額，彌補(bǔ)一部分固定成本，除特殊情況外(如存在更加有利可圖的機(jī)會(huì))，一般不應(yīng)停產(chǎn)。但如果虧損產(chǎn)品不能提供邊際貢獻(xiàn)額，通常應(yīng)考慮停產(chǎn)。

90

2、虧損產(chǎn)品能夠提供貢獻(xiàn)毛益額，并不意味該虧損產(chǎn)品一定要繼續(xù)生產(chǎn)。如果存在更加有利可圖的機(jī)會(huì)(如轉(zhuǎn)產(chǎn)其他產(chǎn)品或?qū)⑼Ｖ固潛p產(chǎn)品生產(chǎn)而騰出的固定資產(chǎn)出租)，使企業(yè)獲得更多的邊際貢獻(xiàn)額，那么該虧損產(chǎn)品應(yīng)停產(chǎn)。

91

3、在生產(chǎn)、銷(xiāo)售條件允許的情況下，大力發(fā)展能夠提供貢獻(xiàn)毛益額的虧損產(chǎn)品，也會(huì)扭虧為盈，并使企業(yè)的利潤(rùn)大大增加。

92

4、對(duì)不提供貢獻(xiàn)毛益的虧損產(chǎn)品，不能不加區(qū)別地予以停產(chǎn)。首先應(yīng)在努力降低成本上做文章，以期轉(zhuǎn)虧為盈；其次應(yīng)在市場(chǎng)允許的范圍內(nèi)通過(guò)適當(dāng)提高售價(jià)來(lái)扭虧為盈；最后，應(yīng)考慮企業(yè)的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)和社會(huì)效益的需要。93

由于所需零配件的數(shù)量對(duì)自制方案或外購(gòu)方案都是一樣的，因而通常只需要考慮自制方案和外購(gòu)方案的成本高低，在相同質(zhì)量并保證及時(shí)供貨的情況下，就低不就高。

自制還是外購(gòu)的決策

94

影響自制或外購(gòu)的因素很多，因而所采用的決策分析方法也不盡相同，但一般都采用增量成本(實(shí)行某方案而增加的成本)分析法。95外購(gòu)不減少固定成本的決策正確的分析方法是：將外購(gòu)的單位增量成本，即購(gòu)買(mǎi)零配件的價(jià)格(包括買(mǎi)價(jià)、單位零配件應(yīng)負(fù)擔(dān)的訂購(gòu)、運(yùn)輸、裝卸、檢驗(yàn)等費(fèi)用)，與自制時(shí)的單位增量成本相對(duì)比，單位增量成本低的即為最優(yōu)方案。96自制增加固定成本的決策在企業(yè)所需零配件由外購(gòu)轉(zhuǎn)為自制時(shí)需要增加一定的專(zhuān)屬固定成本(如購(gòu)置專(zhuān)用設(shè)備而增加的固定成本)，或由自制轉(zhuǎn)為外購(gòu)時(shí)可以減少一定的專(zhuān)屬固定成本的情況下，自制方案的單位增量成本不僅包括單位變動(dòng)成本，而且還應(yīng)包括單位專(zhuān)屬固定成本。97由于單位專(zhuān)屬固定成本隨產(chǎn)量的增加而減少，因此自制方案單位增量成本與外購(gòu)方案單位增量成本的對(duì)比將在某個(gè)產(chǎn)量點(diǎn)產(chǎn)生優(yōu)劣互換的現(xiàn)象，即產(chǎn)量超過(guò)某一限度時(shí)自制有利，產(chǎn)量低于該限度時(shí)外購(gòu)有利。這時(shí)，就必須首先確定該產(chǎn)量限度點(diǎn)(利用成本分界點(diǎn)的分析方法)，并將產(chǎn)量劃分為不同的區(qū)域，然后確定在何種區(qū)域內(nèi)哪個(gè)方案最優(yōu)。98外購(gòu)時(shí)有租金收入的決策正確的分析方法是：將自制方案的變動(dòng)成本與租金收入(或轉(zhuǎn)產(chǎn)產(chǎn)品的邊際貢獻(xiàn)額)之和，與外購(gòu)成本相比，擇其低者。99對(duì)這類(lèi)問(wèn)題，決策時(shí)只需考慮進(jìn)一步加工后增加的收入是否超過(guò)增加的成本，如果前者大于后者，則應(yīng)進(jìn)一步加工為產(chǎn)成品出售；反之，則應(yīng)作為半成品銷(xiāo)售。在此，進(jìn)一步加工前的收入和成本都與決策無(wú)關(guān)，不必予以考慮。

半成品(或聯(lián)產(chǎn)品)

是否進(jìn)一步加工100半成品是否進(jìn)