成本與管理會計概述 課件

《成本與管理會計》課件1翟淼

《成本與管理會計》課件1翟淼第15章責任會計2翟淼第15章責任會計2翟淼學習目標

1.了解分權(quán)管理模式和集權(quán)管理模式的特點。2.熟悉責任會計產(chǎn)生的背景。3.掌握責任會計的基本內(nèi)容及建立責任會計應遵循的原則。4.掌握成本中心、利潤中心與投資中心的特征和考核方法。5.掌握內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的類型、制定方法和適用范圍。3翟淼學習目標1.了解分權(quán)管理模式和集權(quán)管理模式的特點。3翟淼15.1責任會計概述15.1.1分權(quán)管理與責任會計責任會計是一種管理制度，是管理會計的一個子系統(tǒng)，它是在分權(quán)管理的條件下，為適應經(jīng)濟責任制的要求，在企業(yè)內(nèi)部建立若干責任單位，并對它們分工負責的經(jīng)濟活動進行規(guī)劃與控制的一整套專門制度。它實質(zhì)上是企業(yè)為了強化內(nèi)部經(jīng)管責任而實施的一種內(nèi)部控制制度，是把會計資料同各有關(guān)責任單位緊密聯(lián)系起來的信息控制系統(tǒng)。4翟淼15.1責任會計概述15.1.1分權(quán)管理與責任會計4翟淼15.1.2責任會計的基本內(nèi)容1.建立責任中心2.編制責任預算3.建立跟蹤系統(tǒng)4.進行反饋控制5.考評工作績效5翟淼15.1.2責任會計的基本內(nèi)容5翟淼15.1.3責任會計的基本原則1.可控性原則2.目標一致性原則3.責、權(quán)、利相結(jié)合的原則4.反饋性原則5.及時性原則6翟淼15.1.3責任會計的基本原則6翟淼15.2責任中心及其業(yè)績評價15.2.1責任中心的特點責任中心是指具有一定的管理權(quán)限，承擔相應的經(jīng)濟責任，并能反映其經(jīng)濟責任履行情況的企業(yè)內(nèi)部責任單位。責任中心按其責任權(quán)限范圍及經(jīng)濟活動特點的不同，可分為成本中心、利潤中心和投資中心三大類。7翟淼15.2責任中心及其業(yè)績評價15.2.1責任中心的特點7翟淼15.2.2成本（費用）中心成本中心是指成本發(fā)生的區(qū)域。由于在這區(qū)域內(nèi)只能控制成本，故只對成本的高低負責。通常成本中心是沒有收入的，因此，它無需對銷貨收入、收益或投資負責。成本中心的適用范圍最廣，任何對成本負責的單位都是成本中心。例如企業(yè)內(nèi)每一個分公司、分廠、車間、部門都是成本中心。而它們又是由各該單位下面的若干工段、班組、甚至個人的許多小的成本中心所組成。企業(yè)中不進行生產(chǎn)而只提供專業(yè)性服務的單位，如人事部門、總務部門、會計部門、財務部門等等，則可稱為費用中心，它們實質(zhì)上也屬于廣義的成本中心。8翟淼15.2.2成本（費用）中心成本中心是指成本發(fā)生的區(qū)域。由于成本中心考核的重點成本中心所計算與考核的是責任成本，而不是傳統(tǒng)的產(chǎn)品成本。為了計算責任成本，必須先把成本按其可控性分為可控成本與不可控成本兩類。所謂可控成本通常應符合以下三個條件：(1)成本中心有辦法知道將發(fā)生什么性質(zhì)的耗費；(2)成本中心有辦法計量它的耗費；(3)成本中心有辦法控制并調(diào)節(jié)它們的耗費。凡不符合以上三條件的，即為不可控成本。而屬于某成本中心的各項可控成本之和，即構(gòu)成該中心的責任成本。9翟淼成本中心考核的重點成本中心所計算與考核的是責任成本，而不是傳責任成本與可控成本關(guān)系任何成本中心的責任成本必須是該中心的可控成本。最低基層的成本中心的可控成本項目之和即為該中心的責任成本。基層以上的成本中心，它的責任成本就要包括兩個部分：一是該中心的可控成本項目之和；另一部分則是下屬單位轉(zhuǎn)上來的責任成本。一個成本中心的可控成本，往往是另一個成本中心的不可控成本；下一級成本中心的不可控成本，對于上一級成本中心來說，則往往是可控的。10翟淼責任成本與可控成本關(guān)系任何成本中心的責任成本必須是該中心的可責任成本與產(chǎn)品成本就計算的對象來說，產(chǎn)品成本是按承擔的客體(產(chǎn)品)計算；責任成本則按責任中心計算。就計算的原則來說，產(chǎn)品成本是誰受益，誰承擔；責任成本是誰負責，誰承擔。就計算的用途來說，產(chǎn)品成本反映產(chǎn)品成本計劃的執(zhí)行情況，是實施經(jīng)濟核算制的重要手段；責任成本則是反映責任預算的執(zhí)行情況，是貫徹內(nèi)部經(jīng)濟責任制，控制生產(chǎn)耗費的重要手段。盡管產(chǎn)品成本與責任成本有顯著區(qū)別，但就某一時期來說，企業(yè)產(chǎn)品總成本與企業(yè)責任成本的總和是相等的。11翟淼責任成本與產(chǎn)品成本就計算的對象來說，產(chǎn)品成本是按承擔的客體(15.2.3利潤中心利潤中心是指既對成本負責，又對收入和利潤負責的區(qū)域。利潤中心適用于企業(yè)管理中具有獨立收入來源的較高階層。例如分公司、分廠等。利潤中心可分為自然形成的與人為劃分的兩種。自然形成的利潤中心人為劃分的利潤中心12翟淼15.2.3利潤中心利潤中心是指既對成本負責，又對收入和利潤利潤中心的考核重點對利潤中心的考核重點是銷售收入，貢獻毛益總額或稅前凈利。利潤中心的產(chǎn)品可能是物質(zhì)產(chǎn)品，也可能是各種類型的勞務。為了計算、評價與考核它們的經(jīng)濟效益，每個利潤中心必須進行完整的、獨立的變動成本計算或制造成本計算，以便算出銷貨收入與成本的差額，如貢獻毛益總額或稅前凈利等。對利潤中心的評價與考核應以銷貨收入、貢獻毛益與稅前凈利為重點，也就是應以業(yè)績報告為依據(jù)，來衡量其實際銷貨收入與銷貨成本是否達到目標銷售額和目標成本的水平。13翟淼利潤中心的考核重點對利潤中心的考核重點是銷售收入，貢獻毛益總15.2.4投資中心投資中心是既對成本、收入、利潤負責，又對投入的全部資金的使用效果負責的區(qū)域。投資中心的適用范圍限于規(guī)模和經(jīng)營權(quán)力較大的部門，如事業(yè)部、分公司、分廠等。為了比較準確地算出各投資中心經(jīng)濟效益，各投資中心共同使用的資產(chǎn)必須劃分清楚，共同發(fā)生的成本應按適當標準進行分配，相互之間調(diào)劑使用的現(xiàn)金，存貨等，應計息清償。只有這樣，才能符合責任會計的要求。14翟淼15.2.4投資中心投資中心是既對成本、收入、利潤負責，又對投資中心的考核重點投資中心的考核重點是投資報酬率與剩余收益。投資報酬率是全面評價投資中心各項經(jīng)營活動的綜合性質(zhì)量指標，它既能揭示投資中心的銷售利潤水平，又能反映資產(chǎn)的使用效果。投資報酬率＝銷售利潤率Ｘ投資周轉(zhuǎn)率(資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率)＝（營業(yè)利潤/收入）×（收入/營業(yè)資產(chǎn)）公式的營業(yè)資產(chǎn)指經(jīng)營應用全部資產(chǎn)的期初、期末平均余額。從公式可以明顯看出：為了提高投資報酬率，不僅應千方百計地降低成本，增加銷貨，提高銷貨利潤率；同時還應有效地、經(jīng)濟地使用營業(yè)資產(chǎn)，努力提高投資周轉(zhuǎn)率。15翟淼投資中心的考核重點投資中心的考核重點是投資報酬率與剩余收益。剩余收益是指投資中心所獲得的營業(yè)利潤減去它占用的營業(yè)資產(chǎn)按預期最低報酬率計算的資金成本(絕對數(shù))的余額。剩余收益＝營業(yè)利潤－（營業(yè)資產(chǎn)×預期最低報酬率)這里的“預期最低報酬率”，通?？砂凑麄€企業(yè)各個投資中心的加權(quán)平均投資報酬率計算，也可以是企業(yè)該投資中心所規(guī)定的預期的投資報酬率。投資中心的考核重點16翟淼剩余收益是指投資中心所獲得的營業(yè)利潤減去它占用的營業(yè)資產(chǎn)按預15.3內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格15.3.1內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的作用在責任會計中，各責任中心相互結(jié)算所選用的計價標準，叫做“內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格”。便于管理部門明確劃清各責任中心的經(jīng)濟責任，借以充分調(diào)動各責任中心的積極性。使管理部門對各責任中心的業(yè)績評價與考核，能建立在客觀，公正和可比基礎上。使管理部門能根據(jù)各責任中心的會計信息進行部門決策，如關(guān)于擴充、縮小或停止某個責任中心的業(yè)務經(jīng)營等。17翟淼15.3內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格15.3.1內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的作用17翟淼15.3.2制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的原則凡成本中心相互之間提供產(chǎn)品或勞務，以及有關(guān)成本中心責任成本的轉(zhuǎn)帳，一般應以“成本”作為內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格。這里的“成本”通常是指“標準成本”或“預計分配率”。其優(yōu)點是簡便易行，責任分明，不會把供應單位的浪費或無效勞動轉(zhuǎn)嫁給耗用單位去負擔，有利于激勵雙方降低成本的積極性。凡企業(yè)內(nèi)部的產(chǎn)品或勞務的轉(zhuǎn)移，有一方涉及到利潤中心或投資中心，則應盡可能采用市場價格作為制訂內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的基礎。18翟淼15.3.2制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的原則18翟淼13

4、內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格是企業(yè)對中間產(chǎn)品內(nèi)部轉(zhuǎn)讓計價的一種標準。企業(yè)內(nèi)部各責任中心之間相互提供的產(chǎn)品和勞務都應該按內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格進行結(jié)算，其目的是正確地評價和考核內(nèi)部責任中心的經(jīng)營業(yè)績。制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格是建立責任會計制度后所必須配套的一種機制。19翟淼13 4、內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格19翟淼141、內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的作用及制定原則

內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格：

是指企業(yè)內(nèi)部各責任中心因相互提供產(chǎn)品或 勞務所采用的一種結(jié)算價格。 內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的主要作用 有助于經(jīng)濟責任的合理落實。 使管理當局對各責任中心的評價和考核，建 立在客觀、公正和可比的基礎上。 保證各責任中心與整個企業(yè)的經(jīng)營目標一致 性。20翟淼141、內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的作用及制定原則20翟淼15制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格應遵循的原則

一致性原則。一致性原則要求內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格 不僅對“買賣”雙方責任中心有利，還必須符 合企業(yè)整體利益。 激勵性原則。它要求使“買賣”雙方均有利可 圖，能夠客觀公正反映各責任中心的工作業(yè) 績。 自主性原則。制定的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格必須以

“買賣”雙方自愿接受為前提的，只要一方不 同意，就不能成立。21翟淼15制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格應遵循的原則21翟淼》16

2、制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的方法以市場價格為基礎的轉(zhuǎn)移價格以成本為基礎的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格協(xié)商決定的轉(zhuǎn)移價格22翟淼》16 2、制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的方法22翟淼》17

以市場價格為基礎的轉(zhuǎn)移價格以市場價格為基礎的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格就是直接以市場價格作為責任中心之間中間產(chǎn)品或勞務的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格。此法是假定企業(yè)內(nèi)部各部門都立足于獨立自主的基礎上，它們可以自由地決定從外界或內(nèi)部進行購銷。同時，產(chǎn)品或勞務處于完全的市場競爭條件下，并有客觀的市價可供采用。優(yōu)點：“買方”責任中心可以同外部市場相比，“賣方”責任中心也是如此。這是正確評價各個利潤中心和投資中心的經(jīng)營成果，并充分發(fā)揮其生產(chǎn)經(jīng)營主動性的一個重要條件。局限性：由于手續(xù)簡單，往往比對外銷售節(jié)約較多的銷售費用和管理費用，如仍直接按正常的市場價格計價，這方面的節(jié)約將全部表現(xiàn)為“賣方”的經(jīng)營業(yè)績，而“買方”卻得不到任何好處，因而其結(jié)果不太合理。23翟淼》17 以市場價格為基礎的轉(zhuǎn)移價格23翟淼18

以成本為基礎的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格以成本為基礎的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格就是在各中間產(chǎn)品或勞務的成本基礎上加上一定比例的內(nèi)部利潤作為內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的方法，也稱成本加成法。此法主要適用于各責任中心之間轉(zhuǎn)讓的產(chǎn)品或勞務處于不完全市場競爭條件下，即中間產(chǎn)品或勞務沒有正常市場價格的情況。成本加成一般按中間產(chǎn)品或勞務的標準成本加成。成本加成法通常有按完全成本加成和按變動成本加成兩種做法。24翟淼18 以成本為基礎的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格24翟淼》19

完全成本加成法完全成本加成法就是根據(jù)中間產(chǎn)品或勞務的完全成本加上按一定的合理利潤率計算的利潤作為內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的方法。優(yōu)點：采用完全成本加成法能保證賣方責任中心有利可圖，充分調(diào)動他們的工作積極性。缺點：把賣方的功過全部轉(zhuǎn)嫁給買方承擔，從而削弱了各責任中心降低成本的責任感；另外，確定加成的利潤率，往往帶有很大程度的主觀隨意性，它的偏高或偏低都會影響雙方業(yè)績的正確評價。25翟淼》19 完全成本加成法25翟淼20

變動成本加成法變動成本加成法就是根據(jù)中間產(chǎn)品或勞務的變動成本加上一定的合理利潤率計算的利潤作為內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的方法。變動成本加成法的主要問題是：（1）這種內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格會使“買方”過分有利；（2）由于對責任中心只計算變動成本，因而不能用投資利潤率和剩余收益對責任中心進行業(yè)績考核；（3）如果無限制地將一個責任中心的變動成本轉(zhuǎn)移給另一責任中心，將不利于激勵成本中心控制成本。26翟淼20 變動成本加成法26翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》21

協(xié)商決定的轉(zhuǎn)移價格協(xié)商決定的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格是責任中心的買賣雙方以正常的市場價格為基礎，定期共同協(xié)商，確定一個雙方都愿意接受的價格作為中間產(chǎn)品或勞務的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格。采用這種價格的前提條件是責任中心相互轉(zhuǎn)讓的中間產(chǎn)品或勞務應有非競爭性的市場可以買賣，在這市場內(nèi)買賣雙方有權(quán)決定是否買賣這種中間產(chǎn)品。協(xié)商定價應該由每個部門所面臨的機會成本來指導，只有當“賣方”的計劃成本比“買方”的機會成本低時，才能達成協(xié)商價格。協(xié)商價格的上限是市價，下限是單位變動成本，具體價格應當由責任中心的買賣雙方在其上下限范圍內(nèi)協(xié)商議定。協(xié)商價格的缺陷是：在各責任中心的協(xié)商過程中，不可避免地要花費很多人力、物力和時間；另外，當買賣雙方難于確定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格時，往往需企業(yè)高層管理人員進行裁定。27翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》21 協(xié)商決定的轉(zhuǎn)移》22

3、內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的運用例11－1南海石油公司有三個分公司，每個分公司都是利潤中心。其中，生產(chǎn)分公司從事油田的原油生產(chǎn)，運輸分公司負責原油管道的輸送工作，精煉分公司專門將原油加工成汽油。假設每個分公司的變動成本隨著單一的成本動因變化。生產(chǎn)分公司和運輸分公司的成本動因分別是其生產(chǎn)和運送的原油桶數(shù)，精煉分公司的成本動因是其加工的汽油桶數(shù)。每單位的固定成本則是根據(jù)預算年產(chǎn)量，即生產(chǎn)的原油產(chǎn)量、運送的原油產(chǎn)量及生產(chǎn)的汽油產(chǎn)量來計算的。生產(chǎn)分公司可以以每桶104元的價格將原油賣給公司的外部客戶；運輸分公司從生產(chǎn)分公司“買入”原油，然后將它們運到精煉分公司，并“賣給”精煉分公司。輸油管道每天可以承運40000桶原油。精煉分公司已經(jīng)達到其生產(chǎn)能力，每天加工15000桶汽油（生產(chǎn)1桶汽油需耗用2桶原油），平均每天耗用從運輸分公司運來的10000桶原油和向當?shù)仄渌a(chǎn)油商購買（每桶144元）的20000桶原油。精煉分公司以每桶416元的價格出售汽油。28翟淼》22 3、內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的運用28翟淼23

生產(chǎn)分公司 每桶原油變動成本=16元 每桶原油固定成本=48元 每桶原油全部成本=64元運輸分公司每桶原油變動成本=8元每桶原油固定成本=24元每桶原油全部成本=32元外部市場出售給第三方的每桶原油市價=104元精煉分公司每桶原油變動成本=64元每桶原油固定成本=48元每桶原油全部成本=112元外部市場：外部供應商出售給精煉分公司每桶原油市價=144元外部市場： 出售給第三方的每桶汽油市價=416元圖11－1南海石油公司的經(jīng)營數(shù)據(jù)29翟淼23 生產(chǎn)分公司外部市場精煉分公司外部市場：外部市場：圖11◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》24

根據(jù)上述資料，分別采用以市場價格為基礎、以完全成本的110%加成 率和協(xié)商決定的方法制定的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格。1.以市場價格為基礎的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格： 從生產(chǎn)分公司到運輸分公司=104元 從運輸分公司到精煉分公司=144元2.以完全成本的110%加成率的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格： 從生產(chǎn)分公司到運輸分公司=（16+48）×110%=70.40（元） 從運輸分公司到精煉分公司=（70.40+8+24）×110%=112.64

（元）3.協(xié)商決定的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格：如前所述，協(xié)商定價應該由每個部門所面臨 的機會成本來指導，只有當“賣方”的計劃成本比“買方”的機會成本低 時，才能達成協(xié)商價格。假定經(jīng)協(xié)商，內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格確定如下： 從生產(chǎn)分公司到運輸分公司=80（元） 從運輸分公司到精煉分公司=134（元）30翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》24 根據(jù)上述資料◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》25例11－2續(xù)上例。假設南海石油公司的生產(chǎn)分公司每天生產(chǎn)10000桶原油，精煉分公司不再向其他產(chǎn)油商購買原油，分別考慮三種不同的轉(zhuǎn)移定價方法對各分公司業(yè)績的影響。采用不同的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格得出的各分公司的利潤是不同的，若以方法1為基礎，可計算最大差異如下：生產(chǎn)分公司利潤的差異＝4000－640＝3360（百元）運輸分公司利潤的差異＝800－2200＝－1400（百元）精煉分公司利潤的差異＝800－3936＝－3136（百元）31翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》25例11－2續(xù)上◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》26

例11―3續(xù)上例。運輸分公司一桶原油的內(nèi)部轉(zhuǎn)移 價格是112.64元，成本是102.40元。如果精煉分公 司可以從外部供應商處以每桶108元的價格購入原 油，那么，它就會拒絕從運輸分公司購買。假設運 輸分公司沒有外部市場，原油只能在公司內(nèi)部銷 售。試比較精煉分公司的利益和總公司的損失。精煉公司每桶原油可節(jié)約成本＝112.64－108＝4.64

（元）總公司每桶原油的損失＝108－102.40＝5.60（元）32翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》26 例11―3◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》27

4、機會成本法與內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格

機會成本法（opportunitycostapproach）就是找出“賣方”愿意 接受的最低價格和“買方”愿意支付的最高價格的方法。最高價格和 最低價格就相當于內(nèi)部轉(zhuǎn)移的機會成本。 最低內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格或底價，就是“買方”按此價格將產(chǎn)品賣給內(nèi)部其 他部門，不會因此而使得業(yè)績變得更差的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格。 最低內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格＝截至到轉(zhuǎn)讓時點承擔的單位增量或?qū)嵵С杀荆? 單位機會成本 最高內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格或頂價，就是“買方”按此價格購買內(nèi)部其他部門 的產(chǎn)品，不會因此而使業(yè)績變得更差的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格。最高內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格＝最終產(chǎn)品的市場售價－后續(xù)工序加工過程中發(fā)生 的費用 機會成本法可表明什么時候通過內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格可能提高公司整體 的利益。應該指出的是，只要“賣方”的機會成本（最低價格）比

“買方”的機會成本（最高價格）低，就應該在內(nèi)部轉(zhuǎn)移產(chǎn)品。這就 意味著，公司總體的利益不會因內(nèi)部轉(zhuǎn)移產(chǎn)品而降低。33翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》27 4、機會成一分廠二分廠甲部件的市場售價200元甲產(chǎn)成品的市場售價350元單位變動成本160元甲部件的單位成本160元單位邊際貢獻40元進一步加工的成本170元銷售數(shù)量1000單位邊際貢獻20元邊際貢獻40000元銷售數(shù)量10000單位邊際貢獻20000元◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》28例16－4假定三門公司一分廠所生產(chǎn)的甲部件既可以對外銷售，也可以銷售給第二分廠加工成甲產(chǎn)成品對外銷售。兩個分廠的有關(guān)收入、成本和利潤資料如表16－2所示.表16－2一、二分廠收入、成本和利潤資料34翟淼一分廠二分廠甲部件的市場售價200元甲產(chǎn)成品的市場售價3◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》29當一分廠無閑置生產(chǎn)能力，且一致性原則要求必須先滿足內(nèi)部轉(zhuǎn)讓的需要此時，不存在因放棄對外銷售而產(chǎn)生的機會成本，因此，一分廠的最低內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格就是其發(fā)生的變動成本160元。對于二分廠而言，它所能支付的最高內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格計算如下： 最高內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格＝350－170＝180（元）由于一分廠的最低轉(zhuǎn)讓價格160元低于二分廠的最高轉(zhuǎn)讓價格180元，甲部件的內(nèi)部轉(zhuǎn)讓是可行的。但是如果一分廠按照最低內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格進行定價，則其利潤為零，不利于其業(yè)績考核，因此，具體的轉(zhuǎn)讓價格可以通過協(xié)商決定。35翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》29當一分廠無閑置生◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》302、當一分廠無閑置生產(chǎn)能力，且有選擇對外銷售或內(nèi)部轉(zhuǎn)讓的自主權(quán)。此時，對于一分廠而言，內(nèi)部轉(zhuǎn)讓甲部件的機會成本是由于不把甲部件賣給外部市場而放棄的40元的邊際貢獻。一分廠是最低內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格可計算如下：最低內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格＝160＋40＝200（元）而二分廠所能支付的最高內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格仍然為180元。由于一分廠要求的最低內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格200元高于二分廠所能支付的最高內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格180元，因而，甲部件的內(nèi)部轉(zhuǎn)讓是不可行的。36翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》302、當一分廠無閑◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》31一分廠有閑置生產(chǎn)能力由于一分廠有閑置生產(chǎn)能力，所以內(nèi)部轉(zhuǎn)讓甲部件的機會成本為零，因為一分廠沒有因為內(nèi)部轉(zhuǎn)讓而放棄如何邊際貢獻。假設一分廠的閑置生產(chǎn)能力可以生產(chǎn)10000單位的甲部件，此時，可以計算甲部件的最低內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格如下：最低內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格＝160＋0＝160（元）由于一分廠要求的最低內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格160元低于二分廠所能支付的最高內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格180元，因此，甲部件的內(nèi)部轉(zhuǎn)讓是可行的。37翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》31一分廠有閑置生產(chǎn)◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》2

一、成本中心的業(yè)績評價責任成本產(chǎn)品成本的主要區(qū)別是：成本核算的對象不同。產(chǎn)品成本是以一定種類或批次的產(chǎn)品為計算對象；而責任成本是以各個責任中心為計算對象的。成本核算的原則不同。產(chǎn)品成本的核算原則是誰受益，誰承擔；而責任成本的核算原則是誰負責，誰承擔。成本核算的內(nèi)容不同。產(chǎn)品成本既包括可控成本，又包括不可控成本，只要應歸屬于產(chǎn)品的，都是產(chǎn)品成本；而責任成本的核算只包括可控成本，不可控成本只作為參考指標。成本核算目的不同。產(chǎn)品成本核算能為考核成本計劃完成情況及計算利潤、制定產(chǎn)品價格提供依據(jù)，是實施經(jīng)濟核算制的重要手段；而責任成本核算則是為了評價和考核責任預算的執(zhí)行情況，是進行成本控制和考核成本責任的重要手段。38翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》2 一、成本中◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》3

責任成本與產(chǎn)品成本的聯(lián)系。首先，兩者核算的原始成本信息是相同的，只是加工整理的主體不同；其次，兩者歸集的成本都是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中實際發(fā)生的耗費，因此，就整個企業(yè)來說，一定時期的責任成本總額和一定時期的產(chǎn)品成本總額是相等的。39翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》3 責任成本與產(chǎn)品成◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》4

成本中心的考核指標主要包括目標成本降低額和目標成本降低率目標成本降低額=目標（或預算）成本—實際成本 目標成本降低額目標成本降低率=————————×100%

目標成本在對成本中心進行考核時，應注意區(qū)分可控成本和不可控成本，不可控成本不應計入其責任成本。還需注意的是，如果預算產(chǎn)量與實際產(chǎn)量不一致時，應先按彈性預算的方法調(diào)整預算指標，然后再進行考核。40翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》4 成本中心的考核指成本項目標準單價標準用量標準成本直接材料3元/千克5千克/件15元直接人工8元/小時1小時/件8元合計23元成本項目實際單價實際用量實際單位成本實際總成本直接材料3.50元/千克4.80千克/件16.80元9240元直接人工8.20元/千克1.1小時/件9.02元4961元合計27.20元14201元◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》5例17－1馬丁公司的一車間生產(chǎn)A產(chǎn)品，預算產(chǎn)量500件，其成本預算資料如表17-1所示：表17-1A產(chǎn)品成本預算表當年實際生產(chǎn)A產(chǎn)品550件，實際發(fā)生的成本資料如表17-2所示：表17-2A產(chǎn)品實際成本表41翟淼成本項目標準單價標準用量標準成本直接材料3元/千克5千克/件◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》6一車間的責任成本=（3×4.80+8×1.10）×550=12760（元）在評價該成本中心的業(yè)績時，還應按彈性預算的方法，根據(jù)實際產(chǎn)量對預算成本進行調(diào)整，從而做出合理的評價。調(diào)整后的預算成本=23×550=12650（元）目標成本降低額=12650-12760=-110（元）（超支）目標成本降低率=-110/12650=-0.87%（超支）42翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》6一車間的責任成本=◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》7

二、收入中心的業(yè)績評價收入中心的收入實際上是整個企業(yè)的收入；收入中心的業(yè)績評價指標包括營業(yè)收入目標完成百分比、營業(yè)貨款回收平均天數(shù)和壞賬發(fā)生率等。43翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》7 二、收入中心的◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》8

營業(yè)收入目標完成百分比=實際實現(xiàn)的營業(yè)收入/目標營 業(yè)收入×100%

對收入中心來說，這一指標是最主要的業(yè)績評價指標。 營業(yè)貨款回收平均天數(shù)=∑（營業(yè)收入×回收天數(shù)）/全 部營業(yè)收入 將實際的營業(yè)貨款回收平均天數(shù)與計劃天數(shù)相比較，能反 映該收入中心的營業(yè)款項的及時情況。 壞賬發(fā)生率=某年壞賬發(fā)生數(shù)/某年全部營業(yè)收入×100%以壞賬發(fā)生率來評價收入中心的業(yè)績能促進收入中心在經(jīng)營 過程中保持認真謹慎的作風。44翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》8 營業(yè)收入目標完◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》9

三、利潤中心的業(yè)績評價利潤中心業(yè)績的評價和考核，主要是通過一定期間實現(xiàn)的利潤與“責任預算”比較進行的。利潤中心業(yè)績評價的主要指標是“責任利潤”。責任利潤有主要的評價指標包括：可控邊際貢獻、部門邊際貢獻和稅前部門利潤等。45翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》9 三、利潤中心的業(yè)◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》10

1、可控邊際貢獻可控邊際貢獻也稱部門經(jīng)理可控邊際，是部門經(jīng)理在其權(quán)責范圍內(nèi)有能力控制，因而應對其負責的全部邊際貢獻，是最符合“責任利潤”概念的指標?？煽剡呺H貢獻通常是考核利潤中心業(yè)績最主要的指標。可控邊際貢獻=營業(yè)收入總額—變動成本總額—部門經(jīng)理可控的可追溯固定成本=邊際貢獻—部門經(jīng)理可控的可追溯固定成本必須在各部門追溯性固定成本基礎上，進一步將之區(qū)分為部門經(jīng)理可控成本和不可控成本，并就經(jīng)理人員可控成本進行業(yè)績評價、考核。46翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》10 1、可控邊際貢◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》11

2、部門邊際貢獻部門邊際貢獻又稱部門毛利，該指標反映利潤中心為整個企業(yè)實際作出的貢獻，對評價其在企業(yè)中所具有的重要性，確定其應有的客觀地位具有重要意義。部門邊際貢獻=營業(yè)收入總額—變動成本總額—部門經(jīng)理可控的可追溯固定成本—部門經(jīng)理不可控但高層管理部門可控的可追溯固定成本

=部門經(jīng)理貢獻—部門經(jīng)理不可控但高層管理部門可控的可追溯固定成本部門邊際貢獻指標反映的是部門為補償共同性固定成本及提供企業(yè)利潤所作的貢獻。但由于該指標中包含了部門不可控的因素，所以與“責任利潤”概念不完全相符，因而只能作為利潤中心業(yè)績評價的參考指標。47翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》11 2、部門邊際◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》12

3、稅前部門利潤稅前部門利潤是將部門邊際貢獻調(diào)整到與整個企業(yè)稅前利潤相一致的指標，其意義在于提醒部門經(jīng)理企業(yè)中還有共同成本存在，只有當各個利潤中心都產(chǎn)生了足夠的邊際貢獻來彌補這些共同成本時，整個企業(yè)才有可能獲利。稅前部門利潤=部門邊際貢獻—分攤的企業(yè)共同費用以稅前部門利潤指標評價利潤中心的業(yè)績具有其局限性。其一，企業(yè)共同費用的分攤具有主觀性，這一分配數(shù)會因共同費用的實際發(fā)生數(shù)的改變而改變，也會因共同費用分配方法的改變而改變。其二，企業(yè)發(fā)生的共同費用對于部門管理人員來說往往是不可控的。48翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》12 3、稅前◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》13

四、投資中心的業(yè)績評價投資中心業(yè)績的評價和考核除了使用利潤指標外，還通常以投資報酬率、剩余收益和經(jīng)濟附加值作為評價和考核其業(yè)績的主要指標。投資報酬率；剩余收益；經(jīng)濟附加值。49翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》13 四、投資中心的◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》14

1、投資報酬率投資報酬率（returnoninvestment，簡稱ROI）是一個常用的投資中心業(yè)績評價指標。投資報酬率是投資中心所獲得的利潤與其經(jīng)營資產(chǎn)之間的比率，其計算公式如下： 利潤 投資報酬率=————————————×100%

經(jīng)營資產(chǎn)（或投資額）上述公式中的利潤是指扣減利息費用和所得稅之前的利潤。另外，由于營業(yè)利潤是期間性指標（即利潤是在整個預算執(zhí)行期內(nèi)獲得的），故上述公式分母的“經(jīng)營資產(chǎn)”應按平均占用額或投資額計算，即采用期初數(shù)加期末數(shù)除以2。50翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》14 1、投資報酬◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》15

例17－2某投資中心，報告期年初數(shù)全部資產(chǎn)為

250000元，年末數(shù)為150000元。報告期的稅后凈利 潤為37500元，發(fā)生的利息費用為8000元。假定所 得稅率為25％。根據(jù)資料，可計算投資報酬率如 下：

37500÷（1－25%）+800050000+8000 ROI=————————————=——————

=（250000+150000）÷2200000＝29％51翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》15 例17－2某◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》16

投資報酬率的分解根據(jù)杜邦利潤分析的方法，投資報酬率還可按其構(gòu)成因素分解為如下的計算公式： 銷售收入利潤 投資報酬率=—————×————×100%

經(jīng)營資產(chǎn)銷售收入

=經(jīng)營資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率×銷售利潤率從上述公式中我們還可以了解到，經(jīng)營資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率和銷售利潤率是影響投資報酬率的兩個重要因素。52翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》16 投資報酬率◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》17例17－3某投資中心報告期的有關(guān)資料如下：銷售收入300000元

營業(yè)利潤（稅前）36000元 經(jīng)營資產(chǎn)（期初）140000元 經(jīng)營資產(chǎn)（期末）160000元假定報告期沒有發(fā)生利息費用。該投資中心的投資報酬率可計算如下：

30000036000 ROI=——————————×————————

（140000+160000）÷2300000=2×12%=24%53翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》17例17－3某投◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》181、擴大銷售量。若該投資中心計劃期的銷售可增加20%，營業(yè)利潤可由原來的36000元增加30%，其他因素不變。則該投資中心的投資報酬率可計算如下：300000×（1+20%）36000×（1+30%）ROI=————————————×————————————

（140000+160000）÷2300000×（1+20%）=2.4×13%=31.2%上述計算結(jié)果表明，銷售收入增加20%，使該投資中心的資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率由原來的2次提高到2.4次；銷售利潤率由原來的12%提高到13%，從而使投資報酬率由原來的24%提高到31.2%。54翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》181、擴大銷售量?！?010復旦大學出版社《成本管理會計》192、降低成本。若該投資中心計劃期將降低成本6000元，其他因素不變。則該投資中心的投資報酬率可計算如下：

30000036000+6000ROI

=——————————×——————

（140000+160000）÷2300000 =2×14%=28%上述計算結(jié)果表明，由于成本降低6000元，使投資中心的銷售利潤率由原來的12%提高到14%，從而使投資報酬率從原來的24%提高到28%。55翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》192、降低成本。若◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》20

3、減少營業(yè)資產(chǎn)。若該投資中心的經(jīng)營資產(chǎn)的平均余額從原 來的150000元降為120000元，其他因素不變。則該投資中心的 投資報酬率可計算如下：

30000036000ROI=——————×——————

120000300000 =2.5×12%=30%

上述計算結(jié)果表明，由于營業(yè)資產(chǎn)的平均余額從原來的150000

元降為120000元，使該投資中心的資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率由原來的2次提 高到2.5次，從而使投資報酬率從原來的24%提高到30%。56翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》20 3、減少營業(yè)資◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》21

評價優(yōu)點：投資報酬率是全面評價投資中心各項經(jīng)營活動的綜合性質(zhì)量指標。它既能揭示投資中心的銷售利潤水平，又能反映資產(chǎn)的使用效果。利用投資報酬率指標不僅能夠使不同經(jīng)營規(guī)模的責任中心的業(yè)績具有可比性，從而對各利潤中心的業(yè)績作出客觀公正的評價和考核，而且為企業(yè)合理調(diào)整資金布局和進行新的投資提供了決策依據(jù)。局限性：首先，由于投資報酬率重視投資中心短期業(yè)績，因而容易導致投資中心短期行為的發(fā)生，也就是投資中心管理者常常以犧牲長遠發(fā)展為代價來獲取短期利益。其次，它不利于投資中心開發(fā)新項目。57翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》21 評價57翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》22例17－4大眾制衣公司下的一個投資中心，目前的擁有資產(chǎn)5000萬元，所產(chǎn)生的經(jīng)營利潤為750萬元，投資報酬率為15%。假定該投資中心的資金成本為10%，該投資中心有機會再投資一個新項目，投資所需的支出為1000萬元，預計可得經(jīng)營利潤130萬元，則該項目的投資報酬率為13%。如果投資這個項目，該投資中心的投資報酬率將降為： 投資報酬率=（750+130）/（5000+1000）*100%=14.67%盡管新項目產(chǎn)生的投資報酬率高于資金成本，但由于該投資降低了部門的投資報酬率，投資中心的管理者顯然不會進行此項投資。58翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》22例17－4大眾制◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》23

2、剩余收益剩余收益（residualincome）是指投資中心的營業(yè)利潤，減去其經(jīng)營資產(chǎn)按規(guī)定的最低報酬率計算的投資報酬后的余額。這里規(guī)定的最低報酬率一般是指各投資中心的平均報酬率或企業(yè)預期的報酬率。計算公式如下：剩余收益=營業(yè)利潤—（經(jīng)營資產(chǎn)×規(guī)定的最低報酬率）應該指出的是，上述公式中從投資中心營業(yè)利潤中所扣除的并非是其實際發(fā)生的資本成本，而是機會成本。59翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》23 2、剩余項目投資前投資后投入資本50006000營業(yè)利潤750880按10%的資本成本計算的期望報酬額500600剩余收益250280◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》24例17－5沿用例17－4的資料，計算比較該投資中心投資新項目前后的剩余收益（見表17-4）表17-4剩余收益計算表從上述的計算可以看出，如果以投資報酬率評價該投資中心業(yè)績的話，這個投資項目可能不會予以接受。但如果用剩余收益這個指標來評價該投資中心業(yè)績的話，由于其剩余收益從原來的250萬元增加到了280萬元，該投資中心則會接受這個投資方案。60翟淼項目投資前投資后投入資本50006000營業(yè)利潤75088◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》25

評價優(yōu)點：一是可以消除利用投資報酬率進行業(yè)績評價所產(chǎn)生的缺陷，促使管理當局重視對投資中心業(yè)績絕對金額的評價；二是可以鼓勵投資中心樂于接受比較有利的投資，使部門目標和企業(yè)整體目標趨于一致。缺點：首先，與投資報酬率一樣，以剩余收益指標評價業(yè)績也會導致短期行為的發(fā)生。其次，剩余收益是一個絕對數(shù)指標，使用該指標很難直接比較各個責任中心的業(yè)績。61翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》25 評價61翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》26例17－6A和B為某公司下的兩個投資中心，其規(guī)定的最低報酬率為8%。A和B的有關(guān)指標如圖表17-5：表17-5A、B投資中心資料表A責任中心B責任中心

平均經(jīng)營資產(chǎn) 營業(yè)利潤 最低報酬剩余收益1500000 150000 120000 30000250000 30000 20000 10000從表面上看，A投資中心的經(jīng)營業(yè)績比B投資中心的好，因為它的剩余收益是B投資中心的3倍。然而，我們再仔細觀察一下，就會發(fā)現(xiàn)，A投資中心使用了6倍于B投資中心的資產(chǎn)才產(chǎn)生了這些收益。顯然，B投資中心的經(jīng)營效率更高。62翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》26例17－6A和B◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》27

3、經(jīng)濟附加值經(jīng)濟附加值(economicvalueadded,簡稱EVA)是一種特殊形式的剩余收益，它是稅后利潤減去全年資金使用的總成本的差額。其計算公式如下：經(jīng)濟附加值=稅后利潤-（加權(quán)平均資本成本×資金總額）如果EVA是正數(shù)，表示該公司是盈利的；如果EVA是負數(shù)，則表示該公司的資金正在減少。從長期看，只有不斷地創(chuàng)造資本或財富的公司才能生存。以EVA指標評價投資中心的經(jīng)營業(yè)績，能夠激勵管理者使用現(xiàn)有的和新增的資金去獲得更大的利潤。EVA指標的重要特征就在于它強調(diào)稅后利潤和資金的實際成本。63翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》27 3、經(jīng)濟附加值◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》28

經(jīng)濟附加值的計算使用經(jīng)濟附加值指標的關(guān)鍵是如何計算資金成本。一般來說，計算資本成本需要下列兩個步驟；一是確定資金的加權(quán)平均成本；二是確定資金總額。確定資金的加權(quán)平均成本 資金的加權(quán)平均成本=∑（某種融資在總?cè)谫Y中所占的比例×該項融資的資金成本）確定資金總額 一般來說，資金總額不僅包括購買廠房建筑物、機器設備和土地使用權(quán)等投資的資金數(shù)額，而且還應包括一些預期可能會有一個長期回報的其他支出，如研究開發(fā)費用、雇員的培訓費等（實際上它們本身也是投資）。64翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》28 經(jīng)濟附加值29例17－7大眾制衣公司去年的稅后利潤為2500000元。該公司有三個融資來源：300萬元年利率為8%的長期借款；400萬元年利率為9%的企業(yè)債券；1300萬元的普通股，普通股的資金成本是12%（國債利率8%+4%的風險利率）。大眾制衣公司的資金總額是2000萬元，所得稅稅率為25%。計算該公司的EVA，并對其業(yè)績進行評價。大眾制衣公司的資金加權(quán)平均成本計算表17-6所示。表17-6

大眾制衣公司在加權(quán)平均成本計算表金額（元）百分比×稅后成本加權(quán)成本長期借款企業(yè)債券300000015%400000020%

6%0.0096.75%0.01206普通股合計1300000020000000

65%10%0.078 0.0875◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》65翟淼29例17－7大眾制衣公司去年的稅后利潤為2500000元◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》30由于大眾制衣公司的資金總額為2000萬元，資金成本為175萬元（2000×8.75%），則大眾制衣公司的EVA可計算如下（見表17-7）：表17-7單位：

大眾制衣公司EVA計算表稅后利潤減：資金的加權(quán)平均成本EVA25000001750000 750000從上表的計算結(jié)果可以看出，EVA為正數(shù)，表明大眾制衣公司在扣除資金成本后，仍有盈利，大眾制衣公司正在創(chuàng)造財富。66翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》30由于大眾制衣公司◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》31

五、平衡計分卡平衡記分卡的戰(zhàn)略過程平衡記分卡是一種戰(zhàn)略管理系統(tǒng)，它將一個組織的使命和戰(zhàn)略闡述為經(jīng)營目標和指標。這些目標和衡量辦法從四個方面來考察企業(yè)的業(yè)績：財務顧客內(nèi)部流程學習與成長。67翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》31 五、平衡計分卡32戰(zhàn)略闡述過程藍圖和戰(zhàn)略基礎結(jié)構(gòu)流程顧客財務

目標

指標目標值

措施◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》68翟淼32戰(zhàn)略闡述過程藍圖和戰(zhàn)略基礎結(jié)構(gòu)流程顧客財務 目標 措施◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》33平衡計分卡的特點強調(diào)以顧客為焦點。重視商業(yè)運作。重視組織的學習和成長。69翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》33平衡計分卡的特點力?！?010復旦大學出版社《成本管理會計》34平衡記分卡的目標和指標財務視角財務視角主要關(guān)注從顧客視角、內(nèi)部流程視角和學習與成長等三個視角采取的措施所產(chǎn)生的經(jīng)濟結(jié)果。主要目標是收入增長、成本降低和資產(chǎn)利用率。顧客視角顧客視角是財務目標的收入部分的來源。該視角明確和選擇了公司欲參與競爭的目標顧客和市場。主要目標是增加市場份額，提高顧客保留率，增加顧客獲得率，增加顧客滿意度以及增加顧客盈利能力。流程視角內(nèi)部流程視角主要關(guān)注為顧客和企業(yè)股東提供價值所需要的內(nèi)部流程。內(nèi)部流程是創(chuàng)造顧客和股東價值的手段。束腰目標是創(chuàng)新流程、經(jīng)營流程和售后流程。學習與成長視角學習與成長視角主要關(guān)注組織創(chuàng)造長期成長力和改進所需的能力。學習與成長視角的目的是使企業(yè)實現(xiàn)上述財務、顧客和內(nèi)部流程的規(guī)劃。主要目標是提高員工能力；增加激勵、授權(quán)和合作；提高信息系統(tǒng)能70翟淼力?！?010復旦大學出版社《成本管理會計》34平衡記分卡35財務顧客流程基礎結(jié)構(gòu)

增加利潤增加顧客滿意度 減少次品增加銷售收入 增加市場份額 重新設計產(chǎn)品質(zhì)量培訓◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》71翟淼35財務基礎結(jié)構(gòu) 增加利潤增加銷售收入質(zhì)量培訓◎2010復旦

1.實際成本（ActualCost）

2.市場價格（MarketPrice）

3.協(xié)商價格（NegotiatedPrice）4.雙重價格（DualPrice）5.成本加成（Cost-plus）6.變動成本價格（VariableCost-basedPrice）7.標準成本價格（StandardCost-basedPrice）15.3.3內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的種類72翟淼1.實際成本（ActualCost）15.3.3內(nèi)部轉(zhuǎn)演講完畢，謝謝觀看！演講完畢，謝謝觀看！

《成本與管理會計》課件74翟淼

《成本與管理會計》課件1翟淼第15章責任會計75翟淼第15章責任會計2翟淼學習目標

1.了解分權(quán)管理模式和集權(quán)管理模式的特點。2.熟悉責任會計產(chǎn)生的背景。3.掌握責任會計的基本內(nèi)容及建立責任會計應遵循的原則。4.掌握成本中心、利潤中心與投資中心的特征和考核方法。5.掌握內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的類型、制定方法和適用范圍。76翟淼學習目標1.了解分權(quán)管理模式和集權(quán)管理模式的特點。3翟淼15.1責任會計概述15.1.1分權(quán)管理與責任會計責任會計是一種管理制度，是管理會計的一個子系統(tǒng)，它是在分權(quán)管理的條件下，為適應經(jīng)濟責任制的要求，在企業(yè)內(nèi)部建立若干責任單位，并對它們分工負責的經(jīng)濟活動進行規(guī)劃與控制的一整套專門制度。它實質(zhì)上是企業(yè)為了強化內(nèi)部經(jīng)管責任而實施的一種內(nèi)部控制制度，是把會計資料同各有關(guān)責任單位緊密聯(lián)系起來的信息控制系統(tǒng)。77翟淼15.1責任會計概述15.1.1分權(quán)管理與責任會計4翟淼15.1.2責任會計的基本內(nèi)容1.建立責任中心2.編制責任預算3.建立跟蹤系統(tǒng)4.進行反饋控制5.考評工作績效78翟淼15.1.2責任會計的基本內(nèi)容5翟淼15.1.3責任會計的基本原則1.可控性原則2.目標一致性原則3.責、權(quán)、利相結(jié)合的原則4.反饋性原則5.及時性原則79翟淼15.1.3責任會計的基本原則6翟淼15.2責任中心及其業(yè)績評價15.2.1責任中心的特點責任中心是指具有一定的管理權(quán)限，承擔相應的經(jīng)濟責任，并能反映其經(jīng)濟責任履行情況的企業(yè)內(nèi)部責任單位。責任中心按其責任權(quán)限范圍及經(jīng)濟活動特點的不同，可分為成本中心、利潤中心和投資中心三大類。80翟淼15.2責任中心及其業(yè)績評價15.2.1責任中心的特點7翟淼15.2.2成本（費用）中心成本中心是指成本發(fā)生的區(qū)域。由于在這區(qū)域內(nèi)只能控制成本，故只對成本的高低負責。通常成本中心是沒有收入的，因此，它無需對銷貨收入、收益或投資負責。成本中心的適用范圍最廣，任何對成本負責的單位都是成本中心。例如企業(yè)內(nèi)每一個分公司、分廠、車間、部門都是成本中心。而它們又是由各該單位下面的若干工段、班組、甚至個人的許多小的成本中心所組成。企業(yè)中不進行生產(chǎn)而只提供專業(yè)性服務的單位，如人事部門、總務部門、會計部門、財務部門等等，則可稱為費用中心，它們實質(zhì)上也屬于廣義的成本中心。81翟淼15.2.2成本（費用）中心成本中心是指成本發(fā)生的區(qū)域。由于成本中心考核的重點成本中心所計算與考核的是責任成本，而不是傳統(tǒng)的產(chǎn)品成本。為了計算責任成本，必須先把成本按其可控性分為可控成本與不可控成本兩類。所謂可控成本通常應符合以下三個條件：(1)成本中心有辦法知道將發(fā)生什么性質(zhì)的耗費；(2)成本中心有辦法計量它的耗費；(3)成本中心有辦法控制并調(diào)節(jié)它們的耗費。凡不符合以上三條件的，即為不可控成本。而屬于某成本中心的各項可控成本之和，即構(gòu)成該中心的責任成本。82翟淼成本中心考核的重點成本中心所計算與考核的是責任成本，而不是傳責任成本與可控成本關(guān)系任何成本中心的責任成本必須是該中心的可控成本。最低基層的成本中心的可控成本項目之和即為該中心的責任成本。基層以上的成本中心，它的責任成本就要包括兩個部分：一是該中心的可控成本項目之和；另一部分則是下屬單位轉(zhuǎn)上來的責任成本。一個成本中心的可控成本，往往是另一個成本中心的不可控成本；下一級成本中心的不可控成本，對于上一級成本中心來說，則往往是可控的。83翟淼責任成本與可控成本關(guān)系任何成本中心的責任成本必須是該中心的可責任成本與產(chǎn)品成本就計算的對象來說，產(chǎn)品成本是按承擔的客體(產(chǎn)品)計算；責任成本則按責任中心計算。就計算的原則來說，產(chǎn)品成本是誰受益，誰承擔；責任成本是誰負責，誰承擔。就計算的用途來說，產(chǎn)品成本反映產(chǎn)品成本計劃的執(zhí)行情況，是實施經(jīng)濟核算制的重要手段；責任成本則是反映責任預算的執(zhí)行情況，是貫徹內(nèi)部經(jīng)濟責任制，控制生產(chǎn)耗費的重要手段。盡管產(chǎn)品成本與責任成本有顯著區(qū)別，但就某一時期來說，企業(yè)產(chǎn)品總成本與企業(yè)責任成本的總和是相等的。84翟淼責任成本與產(chǎn)品成本就計算的對象來說，產(chǎn)品成本是按承擔的客體(15.2.3利潤中心利潤中心是指既對成本負責，又對收入和利潤負責的區(qū)域。利潤中心適用于企業(yè)管理中具有獨立收入來源的較高階層。例如分公司、分廠等。利潤中心可分為自然形成的與人為劃分的兩種。自然形成的利潤中心人為劃分的利潤中心85翟淼15.2.3利潤中心利潤中心是指既對成本負責，又對收入和利潤利潤中心的考核重點對利潤中心的考核重點是銷售收入，貢獻毛益總額或稅前凈利。利潤中心的產(chǎn)品可能是物質(zhì)產(chǎn)品，也可能是各種類型的勞務。為了計算、評價與考核它們的經(jīng)濟效益，每個利潤中心必須進行完整的、獨立的變動成本計算或制造成本計算，以便算出銷貨收入與成本的差額，如貢獻毛益總額或稅前凈利等。對利潤中心的評價與考核應以銷貨收入、貢獻毛益與稅前凈利為重點，也就是應以業(yè)績報告為依據(jù)，來衡量其實際銷貨收入與銷貨成本是否達到目標銷售額和目標成本的水平。86翟淼利潤中心的考核重點對利潤中心的考核重點是銷售收入，貢獻毛益總15.2.4投資中心投資中心是既對成本、收入、利潤負責，又對投入的全部資金的使用效果負責的區(qū)域。投資中心的適用范圍限于規(guī)模和經(jīng)營權(quán)力較大的部門，如事業(yè)部、分公司、分廠等。為了比較準確地算出各投資中心經(jīng)濟效益，各投資中心共同使用的資產(chǎn)必須劃分清楚，共同發(fā)生的成本應按適當標準進行分配，相互之間調(diào)劑使用的現(xiàn)金，存貨等，應計息清償。只有這樣，才能符合責任會計的要求。87翟淼15.2.4投資中心投資中心是既對成本、收入、利潤負責，又對投資中心的考核重點投資中心的考核重點是投資報酬率與剩余收益。投資報酬率是全面評價投資中心各項經(jīng)營活動的綜合性質(zhì)量指標，它既能揭示投資中心的銷售利潤水平，又能反映資產(chǎn)的使用效果。投資報酬率＝銷售利潤率Ｘ投資周轉(zhuǎn)率(資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率)＝（營業(yè)利潤/收入）×（收入/營業(yè)資產(chǎn)）公式的營業(yè)資產(chǎn)指經(jīng)營應用全部資產(chǎn)的期初、期末平均余額。從公式可以明顯看出：為了提高投資報酬率，不僅應千方百計地降低成本，增加銷貨，提高銷貨利潤率；同時還應有效地、經(jīng)濟地使用營業(yè)資產(chǎn)，努力提高投資周轉(zhuǎn)率。88翟淼投資中心的考核重點投資中心的考核重點是投資報酬率與剩余收益。剩余收益是指投資中心所獲得的營業(yè)利潤減去它占用的營業(yè)資產(chǎn)按預期最低報酬率計算的資金成本(絕對數(shù))的余額。剩余收益＝營業(yè)利潤－（營業(yè)資產(chǎn)×預期最低報酬率)這里的“預期最低報酬率”，通?？砂凑麄€企業(yè)各個投資中心的加權(quán)平均投資報酬率計算，也可以是企業(yè)該投資中心所規(guī)定的預期的投資報酬率。投資中心的考核重點89翟淼剩余收益是指投資中心所獲得的營業(yè)利潤減去它占用的營業(yè)資產(chǎn)按預15.3內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格15.3.1內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的作用在責任會計中，各責任中心相互結(jié)算所選用的計價標準，叫做“內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格”。便于管理部門明確劃清各責任中心的經(jīng)濟責任，借以充分調(diào)動各責任中心的積極性。使管理部門對各責任中心的業(yè)績評價與考核，能建立在客觀，公正和可比基礎上。使管理部門能根據(jù)各責任中心的會計信息進行部門決策，如關(guān)于擴充、縮小或停止某個責任中心的業(yè)務經(jīng)營等。90翟淼15.3內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格15.3.1內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的作用17翟淼15.3.2制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的原則凡成本中心相互之間提供產(chǎn)品或勞務，以及有關(guān)成本中心責任成本的轉(zhuǎn)帳，一般應以“成本”作為內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格。這里的“成本”通常是指“標準成本”或“預計分配率”。其優(yōu)點是簡便易行，責任分明，不會把供應單位的浪費或無效勞動轉(zhuǎn)嫁給耗用單位去負擔，有利于激勵雙方降低成本的積極性。凡企業(yè)內(nèi)部的產(chǎn)品或勞務的轉(zhuǎn)移，有一方涉及到利潤中心或投資中心，則應盡可能采用市場價格作為制訂內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的基礎。91翟淼15.3.2制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的原則18翟淼13

4、內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格是企業(yè)對中間產(chǎn)品內(nèi)部轉(zhuǎn)讓計價的一種標準。企業(yè)內(nèi)部各責任中心之間相互提供的產(chǎn)品和勞務都應該按內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格進行結(jié)算，其目的是正確地評價和考核內(nèi)部責任中心的經(jīng)營業(yè)績。制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格是建立責任會計制度后所必須配套的一種機制。92翟淼13 4、內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格19翟淼141、內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的作用及制定原則

內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格：

是指企業(yè)內(nèi)部各責任中心因相互提供產(chǎn)品或 勞務所采用的一種結(jié)算價格。 內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的主要作用 有助于經(jīng)濟責任的合理落實。 使管理當局對各責任中心的評價和考核，建 立在客觀、公正和可比的基礎上。 保證各責任中心與整個企業(yè)的經(jīng)營目標一致 性。93翟淼141、內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的作用及制定原則20翟淼15制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格應遵循的原則

一致性原則。一致性原則要求內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格 不僅對“買賣”雙方責任中心有利，還必須符 合企業(yè)整體利益。 激勵性原則。它要求使“買賣”雙方均有利可 圖，能夠客觀公正反映各責任中心的工作業(yè) 績。 自主性原則。制定的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格必須以

“買賣”雙方自愿接受為前提的，只要一方不 同意，就不能成立。94翟淼15制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格應遵循的原則21翟淼》16

2、制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的方法以市場價格為基礎的轉(zhuǎn)移價格以成本為基礎的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格協(xié)商決定的轉(zhuǎn)移價格95翟淼》16 2、制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的方法22翟淼》17

以市場價格為基礎的轉(zhuǎn)移價格以市場價格為基礎的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格就是直接以市場價格作為責任中心之間中間產(chǎn)品或勞務的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格。此法是假定企業(yè)內(nèi)部各部門都立足于獨立自主的基礎上，它們可以自由地決定從外界或內(nèi)部進行購銷。同時，產(chǎn)品或勞務處于完全的市場競爭條件下，并有客觀的市價可供采用。優(yōu)點：“買方”責任中心可以同外部市場相比，“賣方”責任中心也是如此。這是正確評價各個利潤中心和投資中心的經(jīng)營成果，并充分發(fā)揮其生產(chǎn)經(jīng)營主動性的一個重要條件。局限性：由于手續(xù)簡單，往往比對外銷售節(jié)約較多的銷售費用和管理費用，如仍直接按正常的市場價格計價，這方面的節(jié)約將全部表現(xiàn)為“賣方”的經(jīng)營業(yè)績，而“買方”卻得不到任何好處，因而其結(jié)果不太合理。96翟淼》17 以市場價格為基礎的轉(zhuǎn)移價格23翟淼18

以成本為基礎的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格以成本為基礎的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格就是在各中間產(chǎn)品或勞務的成本基礎上加上一定比例的內(nèi)部利潤作為內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的方法，也稱成本加成法。此法主要適用于各責任中心之間轉(zhuǎn)讓的產(chǎn)品或勞務處于不完全市場競爭條件下，即中間產(chǎn)品或勞務沒有正常市場價格的情況。成本加成一般按中間產(chǎn)品或勞務的標準成本加成。成本加成法通常有按完全成本加成和按變動成本加成兩種做法。97翟淼18 以成本為基礎的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格24翟淼》19

完全成本加成法完全成本加成法就是根據(jù)中間產(chǎn)品或勞務的完全成本加上按一定的合理利潤率計算的利潤作為內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的方法。優(yōu)點：采用完全成本加成法能保證賣方責任中心有利可圖，充分調(diào)動他們的工作積極性。缺點：把賣方的功過全部轉(zhuǎn)嫁給買方承擔，從而削弱了各責任中心降低成本的責任感；另外，確定加成的利潤率，往往帶有很大程度的主觀隨意性，它的偏高或偏低都會影響雙方業(yè)績的正確評價。98翟淼》19 完全成本加成法25翟淼20

變動成本加成法變動成本加成法就是根據(jù)中間產(chǎn)品或勞務的變動成本加上一定的合理利潤率計算的利潤作為內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的方法。變動成本加成法的主要問題是：（1）這種內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格會使“買方”過分有利；（2）由于對責任中心只計算變動成本，因而不能用投資利潤率和剩余收益對責任中心進行業(yè)績考核；（3）如果無限制地將一個責任中心的變動成本轉(zhuǎn)移給另一責任中心，將不利于激勵成本中心控制成本。99翟淼20 變動成本加成法26翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》21

協(xié)商決定的轉(zhuǎn)移價格協(xié)商決定的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格是責任中心的買賣雙方以正常的市場價格為基礎，定期共同協(xié)商，確定一個雙方都愿意接受的價格作為中間產(chǎn)品或勞務的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格。采用這種價格的前提條件是責任中心相互轉(zhuǎn)讓的中間產(chǎn)品或勞務應有非競爭性的市場可以買賣，在這市場內(nèi)買賣雙方有權(quán)決定是否買賣這種中間產(chǎn)品。協(xié)商定價應該由每個部門所面臨的機會成本來指導，只有當“賣方”的計劃成本比“買方”的機會成本低時，才能達成協(xié)商價格。協(xié)商價格的上限是市價，下限是單位變動成本，具體價格應當由責任中心的買賣雙方在其上下限范圍內(nèi)協(xié)商議定。協(xié)商價格的缺陷是：在各責任中心的協(xié)商過程中，不可避免地要花費很多人力、物力和時間；另外，當買賣雙方難于確定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格時，往往需企業(yè)高層管理人員進行裁定。100翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》21 協(xié)商決定的轉(zhuǎn)移》22

3、內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的運用例11－1南海石油公司有三個分公司，每個分公司都是利潤中心。其中，生產(chǎn)分公司從事油田的原油生產(chǎn)，運輸分公司負責原油管道的輸送工作，精煉分公司專門將原油加工成汽油。假設每個分公司的變動成本隨著單一的成本動因變化。生產(chǎn)分公司和運輸分公司的成本動因分別是其生產(chǎn)和運送的原油桶數(shù)，精煉分公司的成本動因是其加工的汽油桶數(shù)。每單位的固定成本則是根據(jù)預算年產(chǎn)量，即生產(chǎn)的原油產(chǎn)量、運送的原油產(chǎn)量及生產(chǎn)的汽油產(chǎn)量來計算的。生產(chǎn)分公司可以以每桶104元的價格將原油賣給公司的外部客戶；運輸分公司從生產(chǎn)分公司“買入”原油，然后將它們運到精煉分公司，并“賣給”精煉分公司。輸油管道每天可以承運40000桶原油。精煉分公司已經(jīng)達到其生產(chǎn)能力，每天加工15000桶汽油（生產(chǎn)1桶汽油需耗用2桶原油），平均每天耗用從運輸分公司運來的10000桶原油和向當?shù)仄渌a(chǎn)油商購買（每桶144元）的20000桶原油。精煉分公司以每桶416元的價格出售汽油。101翟淼》22 3、內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的運用28翟淼23

生產(chǎn)分公司 每桶原油變動成本=16元 每桶原油固定成本=48元 每桶原油全部成本=64元運輸分公司每桶原油變動成本=8元每桶原油固定成本=24元每桶原油全部成本=32元外部市場出售給第三方的每桶原油市價=104元精煉分公司每桶原油變動成本=64元每桶原油固定成本=48元每桶原油全部成本=112元外部市場：外部供應商出售給精煉分公司每桶原油市價=144元外部市場： 出售給第三方的每桶汽油市價=416元圖11－1南海石油公司的經(jīng)營數(shù)據(jù)102翟淼23 生產(chǎn)分公司外部市場精煉分公司外部市場：外部市場：圖11◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》24

根據(jù)上述資料，分別采用以市場價格為基礎、以完全成本的110%加成 率和協(xié)商決定的方法制定的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格。1.以市場價格為基礎的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格： 從生產(chǎn)分公司到運輸分公司=104元 從運輸分公司到精煉分公司=144元2.以完全成本的110%加成率的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格： 從生產(chǎn)分公司到運輸分公司=（16+48）×110%=70.40（元） 從運輸分公司到精煉分公司=（70.40+8+24）×110%=112.64

（元）3.協(xié)商決定的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格：如前所述，協(xié)商定價應該由每個部門所面臨 的機會成本來指導，只有當“賣方”的計劃成本比“買方”的機會成本低 時，才能達成協(xié)商價格。假定經(jīng)協(xié)商，內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格確定如下： 從生產(chǎn)分公司到運輸分公司=80（元） 從運輸分公司到精煉分公司=134（元）103翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》24 根據(jù)上述資料◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》25例11－2續(xù)上例。假設南海石油公司的生產(chǎn)分公司每天生產(chǎn)10000桶原油，精煉分公司不再向其他產(chǎn)油商購買原油，分別考慮三種不同的轉(zhuǎn)移定價方法對各分公司業(yè)績的影響。采用不同的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格得出的各分公司的利潤是不同的，若以方法1為基礎，可計算最大差異如下：生產(chǎn)分公司利潤的差異＝4000－640＝3360（百元）運輸分公司利潤的差異＝800－2200＝－1400（百元）精煉分公司利潤的差異＝800－3936＝－3136（百元）104翟淼◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》25例11－2續(xù)上◎2010復旦大學出版社《成本管理會計》26

例11―3續(xù)上例。運輸分公司一桶原油的內(nèi)部轉(zhuǎn)移 價格是112.64元，成本是102.40元。如果精煉分公 司可以從外部供應商處以每桶108元的價格購入原 油，那么，它就會拒絕從運輸分公司購買。假設運 輸分公司沒有外部市場，原油只能在公司內(nèi)部銷 售。試比較精煉分公司的利益和總公司的損失。精煉公司每桶原油可節(jié)約成本＝112.64－108＝4.64

（元）總公司每桶原油的損失＝108－10