銷售與收款循環(huán)審計培訓 課件

第九章銷售與收款循環(huán)審計★了解：主要業(yè)務活動、憑證與記錄★理解：銷售交易的內(nèi)部控制、審計抽樣★重點掌握：銷售交易的控制測試與實質(zhì)性程序、應收賬款余額細節(jié)測試第九章銷售與收款循環(huán)審計★了解：主要業(yè)務活動、憑證與記1銷售與收款循環(huán)購貨與付款循環(huán)生產(chǎn)與存貨循環(huán)籌資與投資循環(huán)貨幣資金分項審計與業(yè)務循環(huán)審計第一節(jié)概述銷售與購貨與生產(chǎn)與籌資與投資循環(huán)貨幣資金分項審計與業(yè)務循環(huán)審2接受顧客訂單批準信用按銷售單發(fā)貨開單給顧客記錄銷售辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入銷售部門信用部門倉庫、貨運部門會計部門出納、會計部門定期寄發(fā)對賬單并及時清查差異，并進行賬齡分析內(nèi)審部門壞賬處理高層管理部門訂單、顧客清單、銷貨通知單批準銷貨通知單銷貨通知單、發(fā)貨憑證、貨運文件發(fā)票記賬憑證、賬簿一、主要的業(yè)務活動審批銷售退回與折讓接受顧客訂單批準信用按銷售單發(fā)貨開單給顧客記錄銷售辦理和記錄31.接受客戶訂購單（起點）客戶提出訂貨要求批準銷售（銷售單管理部門）編制一式多聯(lián)的銷售單2.批準賒銷信用信用管理部門執(zhí)行（職責分離）舊客戶：銷售單金額<授信額度—應收賬款新客戶：先做信用調(diào)查再決定審批后在銷售單上簽署意見并轉(zhuǎn)交銷售單管理部門1.接受客戶訂購單（起點）43.按銷售單供貨已批準銷售單的一聯(lián)應送達倉庫，作為倉庫按供貨并發(fā)貨給裝運部門的授權依據(jù)4.按銷售單裝運貨物（確認銷售）裝運之前確定從倉庫提取的商品都附有經(jīng)批準的銷售單，并且所提取商品的內(nèi)容與銷售單一致。3.按銷售單供貨55.向客戶開具賬單預先連續(xù)編號、一式多聯(lián)的銷售發(fā)票關注“發(fā)生”、“完整性”、“準確性”內(nèi)部控制：開具賬單部門職員在開具每張銷售發(fā)票之前，獨立檢查是否存在裝運憑證和相應的經(jīng)批準的銷售單；依據(jù)已授權批準的商品價目表開具銷售發(fā)票；獨立檢查銷售發(fā)票計價和計算的正確性；將裝運憑證上的商品總數(shù)與相對應的銷售發(fā)票上的商品總數(shù)進行比較。5.向客戶開具賬單66.記錄銷售區(qū)分賒銷、現(xiàn)銷按銷售發(fā)票編制轉(zhuǎn)賬憑證或現(xiàn)金、銀行存款收款憑證登記銷售明細賬和應收賬款明細賬或庫存現(xiàn)金、銀行存款日記賬6.記錄銷售7內(nèi)部控制：只依據(jù)附有有效裝運憑證和銷售單的銷售發(fā)票記錄銷售。這些裝運憑證和銷售單應能證明銷售交易的發(fā)生及其發(fā)生的日期?？刂扑惺孪冗B續(xù)編號的銷售發(fā)票。獨立檢査已處理銷售發(fā)票上的銷售金額與會計記錄金額的一致性。記錄銷售的職責應與處理銷售交易的其他功能相分離。對記錄過程中所涉及的有關記錄的接觸予以限制，以減少未經(jīng)授權批準的記錄發(fā)生。定期獨立檢查應收賬款的明細賬與總賬的一致性。定期向客戶寄送對賬單，并要求客戶將任何例外情況直接向指定或記錄銷售交易的會計主管報告。內(nèi)部控制：87.辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入（收款）保證全部貨幣資金都必須如數(shù)、及時地記入庫存現(xiàn)金、銀行存款日記賬或應收賬款明細賬，并如數(shù)、及時地將現(xiàn)金存入銀行匯款通知單8.辦理和記錄銷售退回、銷售折扣與折讓授權、職責分離貸項通知單7.辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入（收款）99.注銷壞賬獲取貨款無法收回的確鑿證據(jù)，經(jīng)適當審批后及時作會計調(diào)整10.提取壞賬準備壞賬準備提取的數(shù)額必須能夠抵補企業(yè)以后無法收回的銷貨款9.注銷壞賬10銷售與收款循環(huán)中的交易與賬戶銷售收入現(xiàn)銷賒銷銀行存款應收賬款現(xiàn)金收入銷售退回與折讓壞賬沖銷期初余額賒銷壞賬準備期初余額壞賬準備期末余額壞賬沖銷現(xiàn)金折扣支出銷售退回與折讓壞賬損失期末余額銷售與收款循環(huán)中的交易與賬戶銷售收入現(xiàn)銷賒銷銀行存款應收賬款11二、主要憑證與會計記錄顧客定單貨運單銷售發(fā)票銷售單銷售合同轉(zhuǎn)賬憑證價目表壞賬準備日記賬收入明細賬應收賬款明細賬總賬二、主要憑證與會計記錄顧客定單貨運單銷售發(fā)票銷售單銷售合同轉(zhuǎn)12客戶訂購單：客戶對某種商品提出的訂貨要求銷售單：列示客戶所訂商品的名稱、規(guī)格、數(shù)量以及其他客戶訂購單有關信息的憑證，作為銷售方內(nèi)部處理客戶訂購單的憑證發(fā)運憑證：在發(fā)運貨物時編制的，反映發(fā)出商品的規(guī)格、數(shù)量和其他有關內(nèi)容的憑據(jù)。發(fā)運憑證的一聯(lián)寄送給客戶，其余聯(lián)（一聯(lián)或數(shù)聯(lián)）由企業(yè)保留。這種憑證可用做向客戶開具賬單的依據(jù)。客戶訂購單：客戶對某種商品提出的訂貨要求13銷售發(fā)票：表明已銷售商品的名稱、規(guī)格、數(shù)量、價格、銷售金額、運費和保險費、開票日期、付款條件等內(nèi)容的憑證。銷售發(fā)票的一聯(lián)寄送給客戶，其余聯(lián)由企業(yè)保留。銷售發(fā)票也是在會計賬簿中登記銷售交易的基本憑據(jù)。商品價目表：列示已經(jīng)授權批準的、可供銷售的各種商品的價格清單。銷售發(fā)票：表明已銷售商品的名稱、規(guī)格、數(shù)量、價格、銷售金額、14貸項通知單：表示由于銷售退回或經(jīng)批準的折讓而引起的應收賬款款減少的憑證。這種憑證的格式通常與銷售發(fā)票的格式相同，用來證明應收賬款的減少。應收賬款賬齡分析表：按月編制，反映月末尚未收回的應收賬款總額和賬齡，并詳細反映每個客戶月末尚未償還的應收賬款數(shù)額和賬齡。貸項通知單：表示由于銷售退回或經(jīng)批準的折讓而引起的應收賬款款15應收賬款明細賬：記錄每個客戶各項賒銷、還款、銷售退回及折讓的明細賬。各應收賬款明細賬的余額合計數(shù)應與應收賬款總賬余額相等。主營業(yè)務收入明細賬：記錄銷售交易的明細賬折扣與折讓明細賬：用來核算企業(yè)銷售商品時，按銷售合同規(guī)定為了及早收回貨款而給予客戶的銷售折扣和因商品品種、質(zhì)量等原因而給予客戶的銷售折讓情況的明細賬。應收賬款明細賬：記錄每個客戶各項賒銷、還款、銷售退回及折讓的16匯款通知書：與銷售發(fā)票一起寄給客戶，由客戶在付款時再寄回銷售單位的憑證。這種憑證注明了客戶的姓名、銷售發(fā)票號碼、銷售單位開戶銀行賬號以及金額等內(nèi)容。庫存現(xiàn)金日記賬和銀行存款日記賬：記錄應收賬款的收回或現(xiàn)銷收入以及其他各種現(xiàn)金、銀行存款收入和支出的日記賬。壞賬審批表：用來批準將某些應收款項注銷為壞賬，僅在企業(yè)內(nèi)部使用的憑證。匯款通知書：與銷售發(fā)票一起寄給客戶，由客戶在付款時再寄回銷售17客戶月末對賬單：按月定期寄送給客戶的用于購銷雙方定期核對賬目的憑證?？蛻粼履~單上應注明應收賬款的月初余額、本月各項銷售交易的金額、本月已收到的貨款、各貸項通知單的數(shù)額以及月末余額等內(nèi)容。轉(zhuǎn)賬憑證：記錄轉(zhuǎn)賬業(yè)務的記賬憑證，它是根據(jù)有關轉(zhuǎn)賬業(yè)務的原始憑證編制的。收款憑證：記錄現(xiàn)金和銀行存款收入業(yè)務的記賬憑證?？蛻粼履~單：按月定期寄送給客戶的用于購銷雙方定期核對賬目18三、

交易、賬戶、經(jīng)營活動和相關的憑證和記錄★交易種類賬戶經(jīng)營活動憑證與記錄銷售

銷售收入應收賬款

接受顧客訂單顧客訂單銷售單

批準賒銷信用價目表裝運貨物發(fā)運憑證開單并登記銷售賬銷貨發(fā)票銷售日記賬應收賬款明細賬

應收賬款賬齡分析表月對賬單三、交易、賬戶、經(jīng)營活動和相關的憑證和記錄★交易種類賬戶經(jīng)19交易種類賬戶經(jīng)營活動憑證與記錄收款銀行存款應收賬款處理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入?yún)R款通知單現(xiàn)金日記賬銀行存款日記賬應收賬款日記賬銷售退回與折讓銷售退回與折讓應收賬款銷售退回與折讓貸項通知書銷售退回與折讓日記賬壞賬沖銷應收賬款壞賬準備壞賬沖銷壞賬審批表總賬壞賬損失壞賬損失壞賬損失總賬交易種類賬戶經(jīng)營活動憑證與記錄收款銀行存款處理和記錄現(xiàn)金、銀20例：A注冊會計師首次接受委托，負責審計上市公司甲公司2014年度財務報表。相關資料如下：A注冊會計師對營業(yè)收入的發(fā)生認定進行審計，編制了審計工作底稿。部分內(nèi)容摘錄如下：例：21記賬憑證日期記賬憑證編號記賬憑證金額發(fā)票日期出庫單日期2014年1月5日轉(zhuǎn)字1012萬元2014年1月8日2014年1月8日2014年2月28日轉(zhuǎn)字4572014年2月27日2014年2月27日2014年3月20日轉(zhuǎn)字4082014年3月19日2014年3月19日2014年11月3日轉(zhuǎn)字4102014年11月2日2014年11月2日2014年11月15日轉(zhuǎn)字282002014年11月14日2014年11月14日2014年12月10日轉(zhuǎn)字502502014年12月10日2014年12月10日審計說明：1、根據(jù)銷售合同約定，在客戶收到貨物、驗收合格并簽發(fā)收貨通知后，甲公司取得收取貨款的權利。審計中已檢查銷售合同。2、已檢查記賬憑證日期、發(fā)票日期和出庫單日期，未發(fā)現(xiàn)異常。發(fā)票和出庫單中的其他信息與記賬憑證一致。3、11月轉(zhuǎn)字28號和12月轉(zhuǎn)字50號記賬憑證反映的銷售額較高，財務經(jīng)理解釋系調(diào)整售價所致。記賬憑證日期記賬憑證編號記賬憑證金額發(fā)票日期出庫單日期20122要求：針對資料中的審計說明第（1）至（3）項，逐項指出A注冊會計師實施的審計程序中存在的不當之處，并簡要說明理由。要求：23第二節(jié)

內(nèi)部控制

一、銷售交易的內(nèi)部控制★1.適當?shù)穆氊煼蛛x賒銷批準職能與銷售職能的分離發(fā)送貨物與開票、記賬相互獨立批準壞賬注銷與收款、記賬相互獨立批準銷售的退回、折讓與記賬相互獨立負責主營業(yè)務收入和應收賬款記賬的職員不得經(jīng)手貨幣資金，與收款相互獨立主營業(yè)務收入賬應當由記錄應收賬款賬之外的職員獨立登記，并由另一位不負責賬簿記錄的職員定期調(diào)節(jié)總賬和明細賬編制和寄送客戶對賬單與收款、記賬相互獨立內(nèi)部檢查與相關的執(zhí)行和記錄相互獨立第二節(jié)內(nèi)部控制

一、銷售交易的內(nèi)部控制★1.適當?shù)穆氊煼?42.恰當?shù)氖跈鄬徟阡N售發(fā)生之前，賒銷已經(jīng)正確審批非經(jīng)正當審批，不得發(fā)出貨物銷售價格、銷售條件、運費、折扣等必須經(jīng)過審批審批人應當根據(jù)銷售與收款授權批準制度的規(guī)定，在授權范圍內(nèi)進行審批，不得超越審批權限限制非授權人員接近存貨限制非授權人員接近各種記錄和文件2.恰當?shù)氖跈鄬徟?53.充分的憑證和記錄只有具備充分的記錄手續(xù)，才有可能實現(xiàn)其他各項控制目標在收到客戶訂購單后，就立即編制一份預先編號的一式多聯(lián)的銷售單，分別用于批準賒銷、審批發(fā)貨、記錄發(fā)貨數(shù)量以及向客戶開具賬單和銷售發(fā)票3.充分的憑證和記錄264.憑證的預先編號防止銷售以后遺漏向客戶開具賬單或登記入賬，也可防止重復開具賬單或重復記賬由收款員對每筆銷售開具賬單后，將發(fā)運憑證按順序歸檔；而由另一位職員定期檢查全部憑證的編號，并調(diào)查憑證缺號的原因4.憑證的預先編號275.按月寄出對賬單平時，由內(nèi)部審計人員或其他人員對銷售業(yè)務的處理和記錄進行獨立核查由不負責現(xiàn)金出納和銷售及應收賬款記賬的人員按月向客戶寄發(fā)對賬單將賬戶余額中出現(xiàn)的所有核對不符的賬項，指定一位既不掌管貨幣資金也不記錄主營業(yè)務收入和應收賬款賬款的主管人員處理，然后由獨立人員按月編制對賬情況匯總報告并交管理層審閱5.按月寄出對賬單286.內(nèi)部核查程序內(nèi)部控制目標內(nèi)部核查程序舉例登記入賬的銷售交易是真實的檢查登記入賬的銷售交易所附的佐證憑證，例如發(fā)運憑證等銷售交易均經(jīng)適當審批了解客戶的信用情況，確定是否符合企業(yè)的賒銷政策所有銷售交易均已登記入賬檢查發(fā)運憑證的連續(xù)性，并將其與主營業(yè)務收入明細賬核對登記入賬的銷售交易均經(jīng)正確估價將登記入賬的銷售交易對應的銷售發(fā)票上的數(shù)量發(fā)運憑證上的記錄進行比較核對登記入賬的銷售交易分類恰當將登記入賬和銷售交易的原始憑證與會計科目表比較核對銷售交易的記錄及時檢查開票員所保管的未開票發(fā)運憑證，確定是否存在未在恰當期間及時開票的發(fā)運憑證6.內(nèi)部核查程序內(nèi)部控制目標內(nèi)部核查程序舉例登記入賬的銷售交29二、

收款交易的內(nèi)部控制1.企業(yè)應當按照《現(xiàn)金管理暫行條例》、《支付結算辦法》等規(guī)定，及時辦理銷售收款業(yè)務。2.企業(yè)應將銷售收入及時入賬，不得賬外設賬，不得擅自坐支現(xiàn)金。銷售人員應當避免接觸銷售現(xiàn)款。3.企業(yè)應當建立應收賬款賬齡分析制度和逾期應收賬款催收制度。銷售部門應當負責應收賬款的催收，財會部門應當督促銷售部門加緊催收。對催收無效的逾期應收賬款可通過法律程序予以解決。4.企業(yè)應當按客戶設置應收賬款臺賬，及時登記每一客戶應收賬款余額增減變動情況和信用額度使用情況。對長期往來客戶應當建立起完善的客戶資料，并對客戶資料實行動態(tài)管理，及時更新。二、收款交易的內(nèi)部控制1.企業(yè)應當按照《現(xiàn)金管理暫行條例》305.企業(yè)對于可能成為壞賬的應收賬款應當報告有關決策機構，由其進行審查，確定是否確認為壞賬。企業(yè)發(fā)生的各項壞賬，應查明原因，明確責任，并在履行規(guī)定的審批程序后做出會計處理。6.企業(yè)注銷的壞賬應當進行備查登記，做到賬銷案存。已注銷的壞賬又收回時應當及時入賬，防止形成賬外資金。7.企業(yè)應收票據(jù)的取得和貼現(xiàn)必須經(jīng)由保管票據(jù)以外的主管人員的書面批準。應有專人保管應收票據(jù)，對于即將到期的應收票據(jù)，應及時向付款人提示付款；已貼現(xiàn)票據(jù)應在備查簿中登記，以便日后追蹤管理；并應制定逾期票據(jù)的沖銷管理程序和逾期票據(jù)追蹤監(jiān)控制度。8.企業(yè)應當定期與往來客戶通過函證等方式核對應收賬款、應收票據(jù)、預收款項等往來款項。如有不符，應查明原因，及時處理。5.企業(yè)對于可能成為壞賬的應收賬款應當報告有關決策機構，由其31三、

評估重大錯報風險與收入交易和余額相關的重大錯報風險主要存在于：銷售交易、現(xiàn)金收款交易的發(fā)生、完整性、準確性、截止和分類認定會計期末應收賬款、貨幣資金和應交稅費的存在、權利和義務、完整性、計價和分攤認定。三、評估重大錯報風險與收入交易和余額相關的重大錯報風險主要32評估固有風險：管理層對收入造假的偏好和動因收入的復雜性管理層凌駕于控制之上的風險采用不正確的收入截止低估應收賬款壞賬準備的壓力舞弊和盜竊的風險款項無法收回的風險發(fā)生錯誤的風險隱瞞盜竊的風險評估控制風險評估固有風險：33四、設計銷售控制測試和實質(zhì)性測試了解內(nèi)部控制——銷售評估計劃控制風險——銷售確定控制測試的范圍審計程序樣本規(guī)模選取樣本項目時間安排設計銷售控制測試與交易實質(zhì)性測試，實現(xiàn)與交易相關的審計目標設計銷售控制測試與交易實質(zhì)性測試的方法四、設計銷售控制測試和實質(zhì)性測試了解內(nèi)部控制——銷售評估計劃34銷售交易測試流程識別與交易相關的審計目標（6個）識別現(xiàn)有的關鍵控制（一項控制可以與多個審計目標相關）識別控制缺陷評估控制風險執(zhí)行控制測試（可以針對一項控制設計多個控制測試）執(zhí)行實質(zhì)性測試（與審計目標直接相關，但測試范圍受到控制測試結果等其他因素影響）銷售交易測試流程識別與交易相關的審計目標（6個）35內(nèi)部控制目標關鍵內(nèi)部控制常用的控制測試登記入賬的銷售交易確系已經(jīng)發(fā)貨給真實的客戶（發(fā)生）銷售交易是以經(jīng)過審核的發(fā)運憑證及經(jīng)過批準的客戶訂購單為依據(jù)登記入賬的。檢查銷售發(fā)票副聯(lián)是否附有發(fā)運憑證及銷售單。在發(fā)貨前，客戶的賒購已經(jīng)被授權批準。檢查客戶的賒購是否經(jīng)授權批準。銷售發(fā)票均經(jīng)事先編號，并已恰當?shù)氐怯浫胭~。檢查銷售發(fā)票連續(xù)編號的完整性。每月向客戶寄送對賬單，對客戶提出的意見作專門追查觀察是否寄發(fā)對賬單，并檢査客戶回函檔案（一）

銷售交易的控制測試★內(nèi)部控制目標關鍵內(nèi)部控制常用的控制測試登記入賬的銷售交易確系36內(nèi)部控制目標關鍵內(nèi)部控制常用的控制測試所有銷售交易均已登記入賬（完整性）發(fā)運憑證（或提貨單）均經(jīng)事先編號并已經(jīng)登記入賬。檢查發(fā)運憑證連續(xù)編號的完整性。銷售發(fā)票均經(jīng)事先編號，并已登記入賬檢查銷售發(fā)票連續(xù)編號的完整性登記入賬的銷售數(shù)量確系已發(fā)貨的數(shù)量，已正確開具賬單并登記入賬（準確性）銷售價格、付款條件、運費和銷售折扣的確定已經(jīng)適當?shù)氖跈嗯鷾?。檢查銷售發(fā)票是否經(jīng)適當?shù)氖跈嗯鷾?。由獨立人員對銷售發(fā)票的編制作內(nèi)部核查檢查有關憑證上的內(nèi)部核查標記銷售交易的分類恰當（分類）采用適當?shù)臅嬁颇勘怼z查會計科目表是否適當。內(nèi)部復核和核查檢查有關憑證上內(nèi)部復核和核查的標記內(nèi)部控制目標關鍵內(nèi)部控制常用的控制測試所有銷售交易均已登記入37內(nèi)部控制目標關鍵內(nèi)部控制常用的控制測試銷售交易的記錄及時（及時性）采用盡量能在銷售發(fā)生時開具收款賬單和登記入賬的控制方法。檢查尚未開具收款賬單的發(fā)貨和尚未登記入賬的銷售交易。每月末由獨立人員對銷售部門的銷售記錄、發(fā)運部門的發(fā)運記錄和財務部門的銷售交易入賬情況作內(nèi)部核查檢查有關憑證上內(nèi)部核査的標記銷售交易已經(jīng)正確地記入明細賬，并經(jīng)正確匯總（準確性、過賬與匯總）每月定期給客戶寄送對賬單。觀察對賬單是否已經(jīng)寄出。由獨立人員對應收賬款明細賬作內(nèi)部核查。檢查內(nèi)部核查標記。將應收款明細賬余額合計數(shù)與其總賬余額進行比較檢查將應收賬款明細賬余額合計數(shù)與其總賬余額進行比較的標記內(nèi)部控制目標關鍵內(nèi)部控制常用的控制測試銷售交易的記錄及時采用38“發(fā)生”目標的實質(zhì)性測試未發(fā)貨的銷售記錄——從銷售日記賬分錄追查其支持性憑證，包括銷售發(fā)票副本、提貨單、銷售單和顧客訂單銷售交易重復入賬——復核一組按順序編號的已入賬交易；檢查發(fā)貨單的注銷向虛構的客戶發(fā)貨——追查銷售發(fā)票上的客戶信息至顧客源文件（二）銷售交易的實質(zhì)性測試★“發(fā)生”目標的實質(zhì)性測試未發(fā)貨的銷售記錄——從銷售日記賬分錄39“完整性”目標的實質(zhì)性測試選取發(fā)貨單追查至銷售發(fā)票副本和日記賬顧客訂單發(fā)貨單銷售發(fā)票副本銷售日記賬總賬完整性起點發(fā)生起點“完整性”目標的實質(zhì)性測試選取發(fā)貨單追查至銷售發(fā)票副本和日記40“準確性”目標的實質(zhì)性測試正確記錄涉及：裝運訂購貨物的金額；開單金額準確；在會計記錄中正確記錄開單金額應用：當銷售發(fā)票可由計算機自動計算和過賬時，若能通過控制測試，則實質(zhì)性測試可以減少“準確性”目標的實質(zhì)性測試正確記錄涉及：裝運訂購貨物的金額；41“過賬與匯總”目標的實質(zhì)性測試與其他審計目標之間的區(qū)別：“過賬與匯總”包括加總?cè)沼涃~和總分類賬并從其中一個追查至其他?！斑^賬與匯總”目標的實質(zhì)性測試與其他審計目標之間的區(qū)別：“42“分類”目標的實質(zhì)性測試關注交易是否記入正確的總分類賬中：現(xiàn)銷不能借記應收賬款；收到應收賬款時不能貸記銷售收入；出售經(jīng)營資產(chǎn)不能歸為銷售交易一般將測試銷售交易的適當分類作為準確性測試的一部分“分類”目標的實質(zhì)性測試關注交易是否記入正確的總分類賬中：現(xiàn)43“及時性”目標的實質(zhì)性測試銷售交易應當在裝運發(fā)生后盡早地開票和入賬，以防止漏記并確保記入適當?shù)臅嬈陂g將提貨單或其他發(fā)票單上的日期與銷售發(fā)票副本、銷售日記賬上的日期進行比較“及時性”目標的實質(zhì)性測試銷售交易應當在裝運發(fā)生后盡早地開票44識別需要運用實質(zhì)性分析程序的賬戶余額（或交易）確定期望值確定可接受的差異額識別需要進一步調(diào)查的差異并調(diào)査異常數(shù)據(jù)關系調(diào)查重大差異并做出判斷評價分析程序的結果三、實質(zhì)性分析程序及細節(jié)測試

（一）實質(zhì)性分析程序★識別需要運用實質(zhì)性分析程序的賬戶余額（或交易）三、實質(zhì)性分析45（二）

設計與執(zhí)行應收賬款余額的分析程序在余額細節(jié)測試階段執(zhí)行的分析程序都是在資產(chǎn)負債表日之后、余額細節(jié)測試之前執(zhí)行分析程序針對整個銷售與收款循環(huán)進行，而不是僅僅針對應收賬款執(zhí)行，因為損益表賬戶與資產(chǎn)負債表賬戶之間存在密切聯(lián)系當分析程序發(fā)現(xiàn)異常時，應當對管理層進行進一步的詢問，并對其答復進行批評性評價，以確定是否足以解釋異常以及是否得到其他相關性證據(jù)的支持（二）設計與執(zhí)行應收賬款余額的分析程序在余額細節(jié)測試階段執(zhí)46（三）銷售交易的細節(jié)測試1、登記入賬的銷售交易真實。審計人員應關注以下三類可能的錯誤：未曾發(fā)貨卻已將銷售交易登記入賬；銷售交易重復入賬；向虛構的客戶發(fā)貨并作為銷售交易登記入賬。（三）銷售交易的細節(jié)測試1、登記入賬的銷售交易真實。47審計人員通常只有在認為內(nèi)部控制存在薄弱環(huán)節(jié)時才實施細節(jié)測試。未曾發(fā)貨卻已將銷售交易登記入賬：從營業(yè)收入明細賬中抽取若干記錄，追查有無發(fā)貨憑證及其他佐證；如果對發(fā)貨憑證等的真實性也有懷疑，則有必要進一步追查存貨的永續(xù)盤存記錄，測試存貨余額有無減少。銷售交易重復入賬：檢查企業(yè)的銷售記錄清單以確定是否存在重號、缺號

向虛構的客戶發(fā)貨并作為銷售交易登記入賬：檢查營業(yè)收入明細賬中與銷售分錄相應的銷貨單，以確定銷售是否履行賒銷和發(fā)貨的審批手續(xù)。審計人員通常只有在認為內(nèi)部控制存在薄弱環(huán)節(jié)時才實施細節(jié)測試。48實務中另一個有效的方法：追查應收賬款明細賬中貸方發(fā)生額的記錄；如果應收賬款最終得以收回貨款或收到合理的退貨，則銷售交易的初始入賬記錄一般是真實的；如果貸方發(fā)生額是注銷壞賬，或者直到審計時所欠貨款仍未收回，就必須詳細追查相應的發(fā)運憑證和客戶訂單等，有虛構交易的可能性。實務中另一個有效的方法：492、已發(fā)生的銷售交易均已登記入賬。從發(fā)貨部門的檔案中選取部分發(fā)運憑證并追查至有關的銷售發(fā)票副本和營業(yè)收入明細賬，是測試未開票發(fā)貨的有效程序。2、已發(fā)生的銷售交易均已登記入賬。503、登記入賬的銷售交易均已正確計價銷售交易計價的準確性，包括按訂貨數(shù)量發(fā)貨、按發(fā)貨數(shù)量準確的開具賬單，以及將賬單上的數(shù)額準確的記入會計賬簿。其中，復算會計記錄中的數(shù)據(jù)是典型的細節(jié)測試，其工作內(nèi)容具體包括：3、登記入賬的銷售交易均已正確計價51以營業(yè)收入明細賬中的會計分錄為起點，將所選擇的交易業(yè)務的合計數(shù)與應收賬款明細賬和銷售發(fā)票存根進行比較核對；銷售發(fā)票存根上所列的單價一般還要與經(jīng)過批準的商品價目表進行比較核對；發(fā)票中列出的商品規(guī)格、數(shù)量和客戶代碼等，則應與發(fā)運憑證進行比較核對。以營業(yè)收入明細賬中的會計分錄為起點，將所選擇的交易業(yè)務的合計524、登記入賬的銷售交易分錄恰當審計人員可通過審核原始憑證確定具體交易業(yè)務的類別是否恰當，并以此與賬簿的實際記錄相比較。4、登記入賬的銷售交易分錄恰當535、銷售交易的記錄及時在進行計價準確性細節(jié)測試時一般要將所選取的提貨單或其他發(fā)運憑證的日期與相應的銷售發(fā)票存根、營業(yè)收入明細賬和應收賬款明細賬上的日期相比較。5、銷售交易的記錄及時546、銷售交易已正確地記入明細賬并匯總。在具體審計中，通常應加總營業(yè)收入明細賬，并將加總數(shù)和一些具體內(nèi)容分別追查至營業(yè)收入總賬、應收賬款明細賬或現(xiàn)金、銀行存款日記賬，以檢查在銷售過沖中是否存在錯報問題。6、銷售交易已正確地記入明細賬并匯總。551、營業(yè)收入審計目標確定營業(yè)收入的內(nèi)容、數(shù)額是否合理、正確、完整；確定對銷貨退回、銷售折扣與折讓的處理是否適當；確定營業(yè)收入的會計處理是否正確；確定營業(yè)收入的披露是否恰當。

四、營業(yè)收入審計1、營業(yè)收入審計目標四、營業(yè)收入審計562、營業(yè)收入實質(zhì)性測試程序?qū)嵤┓治龀绦颢@取或編制營業(yè)收入項目明細表查明營業(yè)收入的確認原則、方法審查營業(yè)收入的會計處理是否恰當審查售價是否合理檢查銷售折扣、銷售退回與折讓業(yè)務實施銷售的截止測試檢查有無特殊的銷售行為確定營業(yè)收入是否在利潤表上是否已恰當披露2、營業(yè)收入實質(zhì)性測試程序57主營業(yè)務收入的截止測試

目的：確定被審計單位主營業(yè)務收入業(yè)務的會計記錄歸屬期是否正確；應計入本期或下期的主營業(yè)務收入有否被推遲至下期或提前至本期；審查關鍵：檢查三者是否歸屬于同一適當會計期間是主營業(yè)務收入截止測試的關鍵；主營業(yè)務收入的截止測試目的：確定被審計單位主營業(yè)務58截止日期審查開票日期記賬日期發(fā)貨日期1、以賬簿記錄為起點2、以銷售發(fā)票為起點3、以發(fā)運憑證為起點——真實性完整性截止日期審查開票日期記賬日期發(fā)貨日期1、以賬簿記錄為起點259分析性程序①主營收入的本期與上期的比較；②各月主營業(yè)務收入的波動情況；③計算重要產(chǎn)品的毛利率，將本期與上期進行比較，收入與成本是否配比；④計算重要客戶的銷售額及其產(chǎn)品毛利率。案例分析性程序①主營收入的本期與上期的比較；案例60五、

應收賬款審計五、應收賬款審計61識別被審計單位中影響應收賬款的經(jīng)營風險第一階段設定應收賬款的可容忍錯報并評估固有風險第一階段評估銷售與收款循環(huán)的控制風險第一階段設計與執(zhí)行控制測試和交易實質(zhì)性測試第二階段設計與執(zhí)行應收賬款余額的分析程序第三階段設計應收賬款的余額細節(jié)測試以實現(xiàn)與余額相關的審計目標審計程序樣本規(guī)模選取樣本項目時間安排第三階段識別被審計單位中影響應收賬款的經(jīng)營風險第一階段設定應收賬款的62交易類型與交易相關的審計目標與應收賬款余額相關的審計目標細節(jié)相符性存在完整性準確性分類截至可實現(xiàn)價值權利銷售發(fā)生√完整性√準確性√過賬和匯總√分類√及時性√現(xiàn)金收入發(fā)生√完整性√準確性√過賬和匯總√分類√及時性√交易與交易相關的審計目標與應收賬款余額相關的審計目標細節(jié)相符63細節(jié)相符性：重新計算、文件檢查存在：函證完整性：重新計算、文件檢查準確性：函證分類：文件檢查截至：函證、文件檢查、重新執(zhí)行可實現(xiàn)價值：文件檢查、詢問權利：文件檢查、函證、詢問與應收賬款余額相關的審計程序細節(jié)相符性：重新計算、文件檢查與應收賬款余額相關的審計程序64實質(zhì)性程序主要內(nèi)容★獲取或編制應收賬款明細表運用分析程序分析應收賬款變動及其趨勢函證應收賬款獲取或編制應收賬款賬齡分析表審核壞賬準備的提取與使用及壞賬的確認和處理審查應收賬款的賬務處理及列表與披露實質(zhì)性程序主要內(nèi)容★獲取或編制應收賬款明細表65控制：審計人員直接控制發(fā)送和收回發(fā)貨單期后現(xiàn)金收入銷售發(fā)票副本替代程序肯定式函證不回函的控制再次發(fā)函詢證顧客的往來函件函證是證實“準確性”最常見的測試程序控制：審計人員直接控制發(fā)送和收回發(fā)貨單期后現(xiàn)金收入銷售發(fā)票副66根據(jù)發(fā)票確定的賬齡顧客余額0~30天31~60天61·90天90天以上A100萬50萬50萬B200萬50萬50萬100萬C300萬100萬200萬D400萬200萬200萬合計1000萬400萬100萬300萬200萬應收賬款賬齡分析表年月日單位：根據(jù)發(fā)票確定的賬齡顧客余額0~30天31~60天61·90天67補充：細節(jié)測試——“可實現(xiàn)價值”★評價壞賬準備賬戶的起點是復核與被審計單位信用政策相關的控制測試結果利用前期壞賬準備的歷史，作為評價本年度壞賬準備的參考框架（分析程序）補充：細節(jié)測試——“可實現(xiàn)價值”★評價壞賬準備賬戶的起點是復68分類余額估計的準備百分比估計的壞賬準備0~30天400萬3%12萬31~60天100萬6%6萬61~90天300萬15%45萬90天以上200萬25%50萬合計數(shù)1000萬113萬已入賬的壞賬準備111萬差額2萬分類余額估計的準備百分比估計的壞賬準備0~30天400萬3%69補充：細節(jié)測試——“權利”★通常情況下應收賬款歸被審計單位所有，所以不執(zhí)行審計程序需要考慮是否存在應收賬款抵押擔保、轉(zhuǎn)讓、出售或貼現(xiàn)等情況，可通過復核會議記錄、與被審計單位進行討論、向銀行函證、審查往來函件等途徑進行審計補充：細節(jié)測試——“權利”★通常情況下應收賬款歸被審計單位所70壞賬準備的實質(zhì)性測試一、審計目標二、實質(zhì)性測試審計程序（一）核對（二）分析性復核（三）檢查壞賬準備的計提（四）審查壞賬損失（五）報表披露壞賬準備的實質(zhì)性測試一、審計目標71檢查壞賬準備的計提計提范圍計提方法計提比例下列各種情況一般不能全額計提壞賬準備：①當年發(fā)生的應收賬款，以及未到期的應收款項；②計劃對應收款項進行重組；③與關聯(lián)方發(fā)生的應收款項；④其他已逾期，但無確鑿的證據(jù)不能收回的應收款項。檢查壞賬準備的計提計提范圍72六、其他賬戶的審計一、應收票據(jù)審計重要的特殊實質(zhì)性測試程序：①監(jiān)盤庫存票據(jù)；②可函證；③檢查轉(zhuǎn)為應收賬款的票據(jù)④利息收入的檢查；⑤貼現(xiàn)票據(jù)的審查。六、其他賬戶的審計一、應收票據(jù)審計73二、預收賬款審計發(fā)生的真實性；賬務處理；余額測試；報表披露三、營業(yè)費用審計項目設置和開支標準是否符合規(guī)定；分析性復核；必要時進行截止測試。四、主營業(yè)務稅金及附加審計應查明被審計單位應交納的稅金，以及與該賬戶對應的“應交稅費”、“其他應交款”等賬戶進行檢查。五、其他業(yè)務利潤審計分析性復核；必要時進行截止測試。二、預收賬款審計74習題1A注冊會計師負責審計甲公司2014年度財務報表。A注冊會計師了解和測試了甲公司與應收賬款相關的內(nèi)部控制，并將控制風險評估為高水平。A注冊會計師取得甲公司2014年12月31日的應收賬款明細表，并于2015年1月15日采用積極式函證方式對甲公司所有重要客戶寄發(fā)了詢證函。A注冊會計師將與函證結果相關的重要異常情況匯總于下表：習題1A注冊會計師負責審計甲公司2014年度財務報表75要求：針對表中各種異常情況，指出A注冊會計師應分別實施哪些重要審計程序？要求：針對表中各種異常情況，指出A注冊會計師應分別實施哪些重76異常事項函證編號客戶名稱詢證金額回函日期回函內(nèi)容122A302015-1-22購買甲公司30萬元貨物屬實，但款項已于2014年12月15日用支票支付。256B502015-1-19因產(chǎn)品質(zhì)量不符合要求，根據(jù)購貨合同，于2014年12月28日將貨物退回甲公司364C642015-1-192014年12月10日收到甲公司委托本公司代銷的貨物64萬元，尚未銷售4134D60因地址錯誤，被郵局退回——金額單位：萬元異常事項函證編號客戶名稱詢證金額回函日期77第九章銷售與收款循環(huán)審計★了解：主要業(yè)務活動、憑證與記錄★理解：銷售交易的內(nèi)部控制、審計抽樣★重點掌握：銷售交易的控制測試與實質(zhì)性程序、應收賬款余額細節(jié)測試第九章銷售與收款循環(huán)審計★了解：主要業(yè)務活動、憑證與記78銷售與收款循環(huán)購貨與付款循環(huán)生產(chǎn)與存貨循環(huán)籌資與投資循環(huán)貨幣資金分項審計與業(yè)務循環(huán)審計第一節(jié)概述銷售與購貨與生產(chǎn)與籌資與投資循環(huán)貨幣資金分項審計與業(yè)務循環(huán)審79接受顧客訂單批準信用按銷售單發(fā)貨開單給顧客記錄銷售辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入銷售部門信用部門倉庫、貨運部門會計部門出納、會計部門定期寄發(fā)對賬單并及時清查差異，并進行賬齡分析內(nèi)審部門壞賬處理高層管理部門訂單、顧客清單、銷貨通知單批準銷貨通知單銷貨通知單、發(fā)貨憑證、貨運文件發(fā)票記賬憑證、賬簿一、主要的業(yè)務活動審批銷售退回與折讓接受顧客訂單批準信用按銷售單發(fā)貨開單給顧客記錄銷售辦理和記錄801.接受客戶訂購單（起點）客戶提出訂貨要求批準銷售（銷售單管理部門）編制一式多聯(lián)的銷售單2.批準賒銷信用信用管理部門執(zhí)行（職責分離）舊客戶：銷售單金額<授信額度—應收賬款新客戶：先做信用調(diào)查再決定審批后在銷售單上簽署意見并轉(zhuǎn)交銷售單管理部門1.接受客戶訂購單（起點）813.按銷售單供貨已批準銷售單的一聯(lián)應送達倉庫，作為倉庫按供貨并發(fā)貨給裝運部門的授權依據(jù)4.按銷售單裝運貨物（確認銷售）裝運之前確定從倉庫提取的商品都附有經(jīng)批準的銷售單，并且所提取商品的內(nèi)容與銷售單一致。3.按銷售單供貨825.向客戶開具賬單預先連續(xù)編號、一式多聯(lián)的銷售發(fā)票關注“發(fā)生”、“完整性”、“準確性”內(nèi)部控制：開具賬單部門職員在開具每張銷售發(fā)票之前，獨立檢查是否存在裝運憑證和相應的經(jīng)批準的銷售單；依據(jù)已授權批準的商品價目表開具銷售發(fā)票；獨立檢查銷售發(fā)票計價和計算的正確性；將裝運憑證上的商品總數(shù)與相對應的銷售發(fā)票上的商品總數(shù)進行比較。5.向客戶開具賬單836.記錄銷售區(qū)分賒銷、現(xiàn)銷按銷售發(fā)票編制轉(zhuǎn)賬憑證或現(xiàn)金、銀行存款收款憑證登記銷售明細賬和應收賬款明細賬或庫存現(xiàn)金、銀行存款日記賬6.記錄銷售84內(nèi)部控制：只依據(jù)附有有效裝運憑證和銷售單的銷售發(fā)票記錄銷售。這些裝運憑證和銷售單應能證明銷售交易的發(fā)生及其發(fā)生的日期?？刂扑惺孪冗B續(xù)編號的銷售發(fā)票。獨立檢査已處理銷售發(fā)票上的銷售金額與會計記錄金額的一致性。記錄銷售的職責應與處理銷售交易的其他功能相分離。對記錄過程中所涉及的有關記錄的接觸予以限制，以減少未經(jīng)授權批準的記錄發(fā)生。定期獨立檢查應收賬款的明細賬與總賬的一致性。定期向客戶寄送對賬單，并要求客戶將任何例外情況直接向指定或記錄銷售交易的會計主管報告。內(nèi)部控制：857.辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入（收款）保證全部貨幣資金都必須如數(shù)、及時地記入庫存現(xiàn)金、銀行存款日記賬或應收賬款明細賬，并如數(shù)、及時地將現(xiàn)金存入銀行匯款通知單8.辦理和記錄銷售退回、銷售折扣與折讓授權、職責分離貸項通知單7.辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入（收款）869.注銷壞賬獲取貨款無法收回的確鑿證據(jù)，經(jīng)適當審批后及時作會計調(diào)整10.提取壞賬準備壞賬準備提取的數(shù)額必須能夠抵補企業(yè)以后無法收回的銷貨款9.注銷壞賬87銷售與收款循環(huán)中的交易與賬戶銷售收入現(xiàn)銷賒銷銀行存款應收賬款現(xiàn)金收入銷售退回與折讓壞賬沖銷期初余額賒銷壞賬準備期初余額壞賬準備期末余額壞賬沖銷現(xiàn)金折扣支出銷售退回與折讓壞賬損失期末余額銷售與收款循環(huán)中的交易與賬戶銷售收入現(xiàn)銷賒銷銀行存款應收賬款88二、主要憑證與會計記錄顧客定單貨運單銷售發(fā)票銷售單銷售合同轉(zhuǎn)賬憑證價目表壞賬準備日記賬收入明細賬應收賬款明細賬總賬二、主要憑證與會計記錄顧客定單貨運單銷售發(fā)票銷售單銷售合同轉(zhuǎn)89客戶訂購單：客戶對某種商品提出的訂貨要求銷售單：列示客戶所訂商品的名稱、規(guī)格、數(shù)量以及其他客戶訂購單有關信息的憑證，作為銷售方內(nèi)部處理客戶訂購單的憑證發(fā)運憑證：在發(fā)運貨物時編制的，反映發(fā)出商品的規(guī)格、數(shù)量和其他有關內(nèi)容的憑據(jù)。發(fā)運憑證的一聯(lián)寄送給客戶，其余聯(lián)（一聯(lián)或數(shù)聯(lián)）由企業(yè)保留。這種憑證可用做向客戶開具賬單的依據(jù)。客戶訂購單：客戶對某種商品提出的訂貨要求90銷售發(fā)票：表明已銷售商品的名稱、規(guī)格、數(shù)量、價格、銷售金額、運費和保險費、開票日期、付款條件等內(nèi)容的憑證。銷售發(fā)票的一聯(lián)寄送給客戶，其余聯(lián)由企業(yè)保留。銷售發(fā)票也是在會計賬簿中登記銷售交易的基本憑據(jù)。商品價目表：列示已經(jīng)授權批準的、可供銷售的各種商品的價格清單。銷售發(fā)票：表明已銷售商品的名稱、規(guī)格、數(shù)量、價格、銷售金額、91貸項通知單：表示由于銷售退回或經(jīng)批準的折讓而引起的應收賬款款減少的憑證。這種憑證的格式通常與銷售發(fā)票的格式相同，用來證明應收賬款的減少。應收賬款賬齡分析表：按月編制，反映月末尚未收回的應收賬款總額和賬齡，并詳細反映每個客戶月末尚未償還的應收賬款數(shù)額和賬齡。貸項通知單：表示由于銷售退回或經(jīng)批準的折讓而引起的應收賬款款92應收賬款明細賬：記錄每個客戶各項賒銷、還款、銷售退回及折讓的明細賬。各應收賬款明細賬的余額合計數(shù)應與應收賬款總賬余額相等。主營業(yè)務收入明細賬：記錄銷售交易的明細賬折扣與折讓明細賬：用來核算企業(yè)銷售商品時，按銷售合同規(guī)定為了及早收回貨款而給予客戶的銷售折扣和因商品品種、質(zhì)量等原因而給予客戶的銷售折讓情況的明細賬。應收賬款明細賬：記錄每個客戶各項賒銷、還款、銷售退回及折讓的93匯款通知書：與銷售發(fā)票一起寄給客戶，由客戶在付款時再寄回銷售單位的憑證。這種憑證注明了客戶的姓名、銷售發(fā)票號碼、銷售單位開戶銀行賬號以及金額等內(nèi)容。庫存現(xiàn)金日記賬和銀行存款日記賬：記錄應收賬款的收回或現(xiàn)銷收入以及其他各種現(xiàn)金、銀行存款收入和支出的日記賬。壞賬審批表：用來批準將某些應收款項注銷為壞賬，僅在企業(yè)內(nèi)部使用的憑證。匯款通知書：與銷售發(fā)票一起寄給客戶，由客戶在付款時再寄回銷售94客戶月末對賬單：按月定期寄送給客戶的用于購銷雙方定期核對賬目的憑證?？蛻粼履~單上應注明應收賬款的月初余額、本月各項銷售交易的金額、本月已收到的貨款、各貸項通知單的數(shù)額以及月末余額等內(nèi)容。轉(zhuǎn)賬憑證：記錄轉(zhuǎn)賬業(yè)務的記賬憑證，它是根據(jù)有關轉(zhuǎn)賬業(yè)務的原始憑證編制的。收款憑證：記錄現(xiàn)金和銀行存款收入業(yè)務的記賬憑證?？蛻粼履~單：按月定期寄送給客戶的用于購銷雙方定期核對賬目95三、

交易、賬戶、經(jīng)營活動和相關的憑證和記錄★交易種類賬戶經(jīng)營活動憑證與記錄銷售

銷售收入應收賬款

接受顧客訂單顧客訂單銷售單

批準賒銷信用價目表裝運貨物發(fā)運憑證開單并登記銷售賬銷貨發(fā)票銷售日記賬應收賬款明細賬

應收賬款賬齡分析表月對賬單三、交易、賬戶、經(jīng)營活動和相關的憑證和記錄★交易種類賬戶經(jīng)96交易種類賬戶經(jīng)營活動憑證與記錄收款銀行存款應收賬款處理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入?yún)R款通知單現(xiàn)金日記賬銀行存款日記賬應收賬款日記賬銷售退回與折讓銷售退回與折讓應收賬款銷售退回與折讓貸項通知書銷售退回與折讓日記賬壞賬沖銷應收賬款壞賬準備壞賬沖銷壞賬審批表總賬壞賬損失壞賬損失壞賬損失總賬交易種類賬戶經(jīng)營活動憑證與記錄收款銀行存款處理和記錄現(xiàn)金、銀97例：A注冊會計師首次接受委托，負責審計上市公司甲公司2014年度財務報表。相關資料如下：A注冊會計師對營業(yè)收入的發(fā)生認定進行審計，編制了審計工作底稿。部分內(nèi)容摘錄如下：例：98記賬憑證日期記賬憑證編號記賬憑證金額發(fā)票日期出庫單日期2014年1月5日轉(zhuǎn)字1012萬元2014年1月8日2014年1月8日2014年2月28日轉(zhuǎn)字4572014年2月27日2014年2月27日2014年3月20日轉(zhuǎn)字4082014年3月19日2014年3月19日2014年11月3日轉(zhuǎn)字4102014年11月2日2014年11月2日2014年11月15日轉(zhuǎn)字282002014年11月14日2014年11月14日2014年12月10日轉(zhuǎn)字502502014年12月10日2014年12月10日審計說明：1、根據(jù)銷售合同約定，在客戶收到貨物、驗收合格并簽發(fā)收貨通知后，甲公司取得收取貨款的權利。審計中已檢查銷售合同。2、已檢查記賬憑證日期、發(fā)票日期和出庫單日期，未發(fā)現(xiàn)異常。發(fā)票和出庫單中的其他信息與記賬憑證一致。3、11月轉(zhuǎn)字28號和12月轉(zhuǎn)字50號記賬憑證反映的銷售額較高，財務經(jīng)理解釋系調(diào)整售價所致。記賬憑證日期記賬憑證編號記賬憑證金額發(fā)票日期出庫單日期20199要求：針對資料中的審計說明第（1）至（3）項，逐項指出A注冊會計師實施的審計程序中存在的不當之處，并簡要說明理由。要求：100第二節(jié)

內(nèi)部控制

一、銷售交易的內(nèi)部控制★1.適當?shù)穆氊煼蛛x賒銷批準職能與銷售職能的分離發(fā)送貨物與開票、記賬相互獨立批準壞賬注銷與收款、記賬相互獨立批準銷售的退回、折讓與記賬相互獨立負責主營業(yè)務收入和應收賬款記賬的職員不得經(jīng)手貨幣資金，與收款相互獨立主營業(yè)務收入賬應當由記錄應收賬款賬之外的職員獨立登記，并由另一位不負責賬簿記錄的職員定期調(diào)節(jié)總賬和明細賬編制和寄送客戶對賬單與收款、記賬相互獨立內(nèi)部檢查與相關的執(zhí)行和記錄相互獨立第二節(jié)內(nèi)部控制

一、銷售交易的內(nèi)部控制★1.適當?shù)穆氊煼?012.恰當?shù)氖跈鄬徟阡N售發(fā)生之前，賒銷已經(jīng)正確審批非經(jīng)正當審批，不得發(fā)出貨物銷售價格、銷售條件、運費、折扣等必須經(jīng)過審批審批人應當根據(jù)銷售與收款授權批準制度的規(guī)定，在授權范圍內(nèi)進行審批，不得超越審批權限限制非授權人員接近存貨限制非授權人員接近各種記錄和文件2.恰當?shù)氖跈鄬徟?023.充分的憑證和記錄只有具備充分的記錄手續(xù)，才有可能實現(xiàn)其他各項控制目標在收到客戶訂購單后，就立即編制一份預先編號的一式多聯(lián)的銷售單，分別用于批準賒銷、審批發(fā)貨、記錄發(fā)貨數(shù)量以及向客戶開具賬單和銷售發(fā)票3.充分的憑證和記錄1034.憑證的預先編號防止銷售以后遺漏向客戶開具賬單或登記入賬，也可防止重復開具賬單或重復記賬由收款員對每筆銷售開具賬單后，將發(fā)運憑證按順序歸檔；而由另一位職員定期檢查全部憑證的編號，并調(diào)查憑證缺號的原因4.憑證的預先編號1045.按月寄出對賬單平時，由內(nèi)部審計人員或其他人員對銷售業(yè)務的處理和記錄進行獨立核查由不負責現(xiàn)金出納和銷售及應收賬款記賬的人員按月向客戶寄發(fā)對賬單將賬戶余額中出現(xiàn)的所有核對不符的賬項，指定一位既不掌管貨幣資金也不記錄主營業(yè)務收入和應收賬款賬款的主管人員處理，然后由獨立人員按月編制對賬情況匯總報告并交管理層審閱5.按月寄出對賬單1056.內(nèi)部核查程序內(nèi)部控制目標內(nèi)部核查程序舉例登記入賬的銷售交易是真實的檢查登記入賬的銷售交易所附的佐證憑證，例如發(fā)運憑證等銷售交易均經(jīng)適當審批了解客戶的信用情況，確定是否符合企業(yè)的賒銷政策所有銷售交易均已登記入賬檢查發(fā)運憑證的連續(xù)性，并將其與主營業(yè)務收入明細賬核對登記入賬的銷售交易均經(jīng)正確估價將登記入賬的銷售交易對應的銷售發(fā)票上的數(shù)量發(fā)運憑證上的記錄進行比較核對登記入賬的銷售交易分類恰當將登記入賬和銷售交易的原始憑證與會計科目表比較核對銷售交易的記錄及時檢查開票員所保管的未開票發(fā)運憑證，確定是否存在未在恰當期間及時開票的發(fā)運憑證6.內(nèi)部核查程序內(nèi)部控制目標內(nèi)部核查程序舉例登記入賬的銷售交106二、

收款交易的內(nèi)部控制1.企業(yè)應當按照《現(xiàn)金管理暫行條例》、《支付結算辦法》等規(guī)定，及時辦理銷售收款業(yè)務。2.企業(yè)應將銷售收入及時入賬，不得賬外設賬，不得擅自坐支現(xiàn)金。銷售人員應當避免接觸銷售現(xiàn)款。3.企業(yè)應當建立應收賬款賬齡分析制度和逾期應收賬款催收制度。銷售部門應當負責應收賬款的催收，財會部門應當督促銷售部門加緊催收。對催收無效的逾期應收賬款可通過法律程序予以解決。4.企業(yè)應當按客戶設置應收賬款臺賬，及時登記每一客戶應收賬款余額增減變動情況和信用額度使用情況。對長期往來客戶應當建立起完善的客戶資料，并對客戶資料實行動態(tài)管理，及時更新。二、收款交易的內(nèi)部控制1.企業(yè)應當按照《現(xiàn)金管理暫行條例》1075.企業(yè)對于可能成為壞賬的應收賬款應當報告有關決策機構，由其進行審查，確定是否確認為壞賬。企業(yè)發(fā)生的各項壞賬，應查明原因，明確責任，并在履行規(guī)定的審批程序后做出會計處理。6.企業(yè)注銷的壞賬應當進行備查登記，做到賬銷案存。已注銷的壞賬又收回時應當及時入賬，防止形成賬外資金。7.企業(yè)應收票據(jù)的取得和貼現(xiàn)必須經(jīng)由保管票據(jù)以外的主管人員的書面批準。應有專人保管應收票據(jù)，對于即將到期的應收票據(jù)，應及時向付款人提示付款；已貼現(xiàn)票據(jù)應在備查簿中登記，以便日后追蹤管理；并應制定逾期票據(jù)的沖銷管理程序和逾期票據(jù)追蹤監(jiān)控制度。8.企業(yè)應當定期與往來客戶通過函證等方式核對應收賬款、應收票據(jù)、預收款項等往來款項。如有不符，應查明原因，及時處理。5.企業(yè)對于可能成為壞賬的應收賬款應當報告有關決策機構，由其108三、

評估重大錯報風險與收入交易和余額相關的重大錯報風險主要存在于：銷售交易、現(xiàn)金收款交易的發(fā)生、完整性、準確性、截止和分類認定會計期末應收賬款、貨幣資金和應交稅費的存在、權利和義務、完整性、計價和分攤認定。三、評估重大錯報風險與收入交易和余額相關的重大錯報風險主要109評估固有風險：管理層對收入造假的偏好和動因收入的復雜性管理層凌駕于控制之上的風險采用不正確的收入截止低估應收賬款壞賬準備的壓力舞弊和盜竊的風險款項無法收回的風險發(fā)生錯誤的風險隱瞞盜竊的風險評估控制風險評估固有風險：110四、設計銷售控制測試和實質(zhì)性測試了解內(nèi)部控制——銷售評估計劃控制風險——銷售確定控制測試的范圍審計程序樣本規(guī)模選取樣本項目時間安排設計銷售控制測試與交易實質(zhì)性測試，實現(xiàn)與交易相關的審計目標設計銷售控制測試與交易實質(zhì)性測試的方法四、設計銷售控制測試和實質(zhì)性測試了解內(nèi)部控制——銷售評估計劃111銷售交易測試流程識別與交易相關的審計目標（6個）識別現(xiàn)有的關鍵控制（一項控制可以與多個審計目標相關）識別控制缺陷評估控制風險執(zhí)行控制測試（可以針對一項控制設計多個控制測試）執(zhí)行實質(zhì)性測試（與審計目標直接相關，但測試范圍受到控制測試結果等其他因素影響）銷售交易測試流程識別與交易相關的審計目標（6個）112內(nèi)部控制目標關鍵內(nèi)部控制常用的控制測試登記入賬的銷售交易確系已經(jīng)發(fā)貨給真實的客戶（發(fā)生）銷售交易是以經(jīng)過審核的發(fā)運憑證及經(jīng)過批準的客戶訂購單為依據(jù)登記入賬的。檢查銷售發(fā)票副聯(lián)是否附有發(fā)運憑證及銷售單。在發(fā)貨前，客戶的賒購已經(jīng)被授權批準。檢查客戶的賒購是否經(jīng)授權批準。銷售發(fā)票均經(jīng)事先編號，并已恰當?shù)氐怯浫胭~。檢查銷售發(fā)票連續(xù)編號的完整性。每月向客戶寄送對賬單，對客戶提出的意見作專門追查觀察是否寄發(fā)對賬單，并檢査客戶回函檔案（一）

銷售交易的控制測試★內(nèi)部控制目標關鍵內(nèi)部控制常用的控制測試登記入賬的銷售交易確系113內(nèi)部控制目標關鍵內(nèi)部控制常用的控制測試所有銷售交易均已登記入賬（完整性）發(fā)運憑證（或提貨單）均經(jīng)事先編號并已經(jīng)登記入賬。檢查發(fā)運憑證連續(xù)編號的完整性。銷售發(fā)票均經(jīng)事先編號，并已登記入賬檢查銷售發(fā)票連續(xù)編號的完整性登記入賬的銷售數(shù)量確系已發(fā)貨的數(shù)量，已正確開具賬單并登記入賬（準確性）銷售價格、付款條件、運費和銷售折扣的確定已經(jīng)適當?shù)氖跈嗯鷾?。檢查銷售發(fā)票是否經(jīng)適當?shù)氖跈嗯鷾?。由獨立人員對銷售發(fā)票的編制作內(nèi)部核查檢查有關憑證上的內(nèi)部核查標記銷售交易的分類恰當（分類）采用適當?shù)臅嬁颇勘怼z查會計科目表是否適當。內(nèi)部復核和核查檢查有關憑證上內(nèi)部復核和核查的標記內(nèi)部控制目標關鍵內(nèi)部控制常用的控制測試所有銷售交易均已登記入114內(nèi)部控制目標關鍵內(nèi)部控制常用的控制測試銷售交易的記錄及時（及時性）采用盡量能在銷售發(fā)生時開具收款賬單和登記入賬的控制方法。檢查尚未開具收款賬單的發(fā)貨和尚未登記入賬的銷售交易。每月末由獨立人員對銷售部門的銷售記錄、發(fā)運部門的發(fā)運記錄和財務部門的銷售交易入賬情況作內(nèi)部核查檢查有關憑證上內(nèi)部核査的標記銷售交易已經(jīng)正確地記入明細賬，并經(jīng)正確匯總（準確性、過賬與匯總）每月定期給客戶寄送對賬單。觀察對賬單是否已經(jīng)寄出。由獨立人員對應收賬款明細賬作內(nèi)部核查。檢查內(nèi)部核查標記。將應收款明細賬余額合計數(shù)與其總賬余額進行比較檢查將應收賬款明細賬余額合計數(shù)與其總賬余額進行比較的標記內(nèi)部控制目標關鍵內(nèi)部控制常用的控制測試銷售交易的記錄及時采用115“發(fā)生”目標的實質(zhì)性測試未發(fā)貨的銷售記錄——從銷售日記賬分錄追查其支持性憑證，包括銷售發(fā)票副本、提貨單、銷售單和顧客訂單銷售交易重復入賬——復核一組按順序編號的已入賬交易；檢查發(fā)貨單的注銷向虛構的客戶發(fā)貨——追查銷售發(fā)票上的客戶信息至顧客源文件（二）銷售交易的實質(zhì)性測試★“發(fā)生”目標的實質(zhì)性測試未發(fā)貨的銷售記錄——從銷售日記賬分錄116“完整性”目標的實質(zhì)性測試選取發(fā)貨單追查至銷售發(fā)票副本和日記賬顧客訂單發(fā)貨單銷售發(fā)票副本銷售日記賬總賬完整性起點發(fā)生起點“完整性”目標的實質(zhì)性測試選取發(fā)貨單追查至銷售發(fā)票副本和日記117“準確性”目標的實質(zhì)性測試正確記錄涉及：裝運訂購貨物的金額；開單金額準確；在會計記錄中正確記錄開單金額應用：當銷售發(fā)票可由計算機自動計算和過賬時，若能通過控制測試，則實質(zhì)性測試可以減少“準確性”目標的實質(zhì)性測試正確記錄涉及：裝運訂購貨物的金額；118“過賬與匯總”目標的實質(zhì)性測試與其他審計目標之間的區(qū)別：“過賬與匯總”包括加總?cè)沼涃~和總分類賬并從其中一個追查至其他?！斑^賬與匯總”目標的實質(zhì)性測試與其他審計目標之間的區(qū)別：“119“分類”目標的實質(zhì)性測試關注交易是否記入正確的總分類賬中：現(xiàn)銷不能借記應收賬款；收到應收賬款時不能貸記銷售收入；出售經(jīng)營資產(chǎn)不能歸為銷售交易一般將測試銷售交易的適當分類作為準確性測試的一部分“分類”目標的實質(zhì)性測試關注交易是否記入正確的總分類賬中：現(xiàn)120“及時性”目標的實質(zhì)性測試銷售交易應當在裝運發(fā)生后盡早地開票和入賬，以防止漏記并確保記入適當?shù)臅嬈陂g將提貨單或其他發(fā)票單上的日期與銷售發(fā)票副本、銷售日記賬上的日期進行比較“及時性”目標的實質(zhì)性測試銷售交易應當在裝運發(fā)生后盡早地開票121識別需要運用實質(zhì)性分析程序的賬戶余額（或交易）確定期望值確定可接受的差異額識別需要進一步調(diào)查的差異并調(diào)査異常數(shù)據(jù)關系調(diào)查重大差異并做出判斷評價分析程序的結果三、實質(zhì)性分析程序及細節(jié)測試

（一）實質(zhì)性分析程序★識別需要運用實質(zhì)性分析程序的賬戶余額（或交易）三、實質(zhì)性分析122（二）

設計與執(zhí)行應收賬款余額的分析程序在余額細節(jié)測試階段執(zhí)行的分析程序都是在資產(chǎn)負債表日之后、余額細節(jié)測試之前執(zhí)行分析程序針對整個銷售與收款循環(huán)進行，而不是僅僅針對應收賬款執(zhí)行，因為損益表賬戶與資產(chǎn)負債表賬戶之間存在密切聯(lián)系當分析程序發(fā)現(xiàn)異常時，應當對管理層進行進一步的詢問，并對其答復進行批評性評價，以確定是否足以解釋異常以及是否得到其他相關性證據(jù)的支持（二）設計與執(zhí)行應收賬款余額的分析程序在余額細節(jié)測試階段執(zhí)123（三）銷售交易的細節(jié)測試1、登記入賬的銷售交易真實。審計人員應關注以下三類可能的錯誤：未曾發(fā)貨卻已將銷售交易登記入賬；銷售交易重復入賬；向虛構的客戶發(fā)貨并作為銷售交易登記入賬。（三）銷售交易的細節(jié)測試1、登記入賬的銷售交易真實。124審計人員通常只有在認為內(nèi)部控制存在薄弱環(huán)節(jié)時才實施細節(jié)測試。未曾發(fā)貨卻已將銷售交易登記入賬：從營業(yè)收入明細賬中抽取若干記錄，追查有無發(fā)貨憑證及其他佐證；如果對發(fā)貨憑證等的真實性也有懷疑，則有必要進一步追查存貨的永續(xù)盤存記錄，測試存貨余額有無減少。銷售交易重復入賬：檢查企業(yè)的銷售記錄清單以確定是否存在重號、缺號

向虛構的客戶發(fā)貨并作為銷售交易登記入賬：檢查營業(yè)收入明細賬中與銷售分錄相應的銷貨單，以確定銷售是否履行賒銷和發(fā)貨的審批手續(xù)。審計人員通常只有在認為內(nèi)部控制存在薄弱環(huán)節(jié)時才實施細節(jié)測試。125實務中另一個有效的方法：追查應收賬款明細賬中貸方發(fā)生額的記錄；如果應收賬款最終得以收回貨款或收到合理的退貨，則銷售交易的初始入賬記錄一般是真實的；如果貸方發(fā)生額是注銷壞賬，或者直到審計時所欠貨款仍未收回，就必須詳細追查相應的發(fā)運憑證和客戶訂單等，有虛構交易的可能性。實務中另一個有效的方法：1262、已發(fā)生的銷售交易均已登記入賬。從發(fā)貨部門的檔案中選取部分發(fā)運憑證并追查至有關的銷售發(fā)票副本和營業(yè)收入明細賬，是測試未開票發(fā)貨的有效程序。2、已發(fā)生的銷售交易均已登記入賬。1273、登記入賬的銷售交易均已正確計價銷售交易計價的準確性，包括按訂貨數(shù)量發(fā)貨、按發(fā)貨數(shù)量準確的開具賬單，以及將賬單上的數(shù)額準確的記入會計賬簿。其中，復算會計記錄中的數(shù)據(jù)是典型的細節(jié)測試，其工作內(nèi)容具體包括：3、登記入賬的銷售交易均已正確計價128以營業(yè)收入明細賬中的會計分錄為起點，將所選擇的交易業(yè)務的合計數(shù)與應收賬款明細賬和銷售發(fā)票存根進行比較核對；銷售發(fā)票存根上所列的單價一般還要與經(jīng)過批準的商品價目表進行比較核對；發(fā)票中列出的商品規(guī)格、數(shù)量和客戶代碼等，則應與發(fā)運憑證進行比較核對。以營業(yè)收入明細賬中的會計分錄為起點，將所選擇的交易業(yè)務的合計1294、登記入賬的銷售交易分錄恰當審計人員可通過審核原始憑證確定具體交易業(yè)務的類別是否恰當，并以此與賬簿的實際記錄相比較。4、登記入賬的銷售交易分錄恰當1305、銷售交易的記錄及時在進行計價準確性細節(jié)測試時一般要將所選取的提貨單或其他發(fā)運憑證的日期與相應的銷售發(fā)票存根、營業(yè)收入明細賬和應收賬款明細賬上的日期相比較。5、銷售交易的記錄及時1316、銷售交易已正確地記入明細賬并匯總。在具體審計中，通常應加總營業(yè)收入明細賬，并將加總數(shù)和一些具體內(nèi)容分別追查至營業(yè)收入總賬、應收賬款明細賬或現(xiàn)金、銀行存款日記賬，以檢查在銷售過沖中是否存在錯報問題。6、銷售交易已正確地記入明細賬并匯總。1321、營業(yè)收入審計目標確定營業(yè)收入的內(nèi)容、數(shù)額是否合理、正確、完整；確定對銷貨退回、銷售折扣與折讓的處理是否適當；確定營業(yè)收入的會計處理是否正確；確定營業(yè)收入的披露是否恰當。

四、營業(yè)收入審計1、營業(yè)收入審計目標四、營業(yè)收入審計1332、營業(yè)收入實質(zhì)性測試程序?qū)嵤┓治龀绦颢@取或編制營業(yè)收入項目明細表查明營業(yè)收入的確認原則、方法審查營業(yè)收入的會計處理是否恰當審查售價是否合理檢查銷售折扣、銷售退回與折讓業(yè)務實施銷售的截止測試檢查有無特殊的銷售行為確定營業(yè)收入是否在利潤表上是否已恰當披露2、營業(yè)收入實質(zhì)性測試程序134主營業(yè)務收入的截止測試

目的：確定被審計單位主營業(yè)務收入業(yè)務的會計記錄歸屬期是否正確；應計入本期或下期的主營業(yè)務收入有否被推遲至下期或提前至本期；審查關鍵：檢查三者是否歸屬于同一適當會計期間是主營業(yè)務收入截止測試的關鍵；主營業(yè)務收入的截止測試目的：確定被審計單位主營業(yè)務135截止日期審查開票日期記賬日期發(fā)貨日期1、以賬簿記錄為起點2、以銷售發(fā)票為起點3、以發(fā)運憑證為起點——真實性完整性截止日期審查開票日期記賬日期發(fā)貨日期1、以賬簿記錄為起點2136分析性程序①主營收入的本期與上期的比較；②各月主營業(yè)務收入的波動情況；③計算重要產(chǎn)品的毛利率，將本期與上期進行比較，收入與成本是否配比；④計算重要客戶的銷售額及其產(chǎn)品毛利率。案例分析性程序①主營收入的本期與上期的比較；案例137五、

應收賬款審計五、應收賬款審計138識別被審