中級(jí)財(cái)務(wù)管理第五章-金融工具與金融資產(chǎn)課件

中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)（上）

何吾潔中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)（上）

1第五章金融工具與金融資產(chǎn)第一節(jié)金融工具概述第二節(jié)交易性金融資產(chǎn)第三節(jié)持有至到期投資第四節(jié)可供出售金融資產(chǎn)第五節(jié)金融資產(chǎn)減值第五章金融工具與金融資產(chǎn)第一節(jié)金融工具概述2第一節(jié)金融工具概述一、金融工具的定義二、金融工具的分類(lèi)（重要）第一節(jié)金融工具概述一、金融工具的定義3一、金融工具的定義所謂金融工具是指這樣一種合同，它在一個(gè)主體內(nèi)產(chǎn)生一項(xiàng)金融資產(chǎn)，在另一主體內(nèi)產(chǎn)生一項(xiàng)金融負(fù)債或者一項(xiàng)權(quán)益工具。P158金融工具包括——基礎(chǔ)金融工具：現(xiàn)金、應(yīng)收賬款、應(yīng)付款項(xiàng)和證券投資；——衍生金融工具，如遠(yuǎn)期合同、期權(quán)、期貨和貨幣互換。一、金融工具的定義所謂金融工具是指這樣一種合同，它在一個(gè)主體4二、金融工具的分類(lèi)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)—金融工具確認(rèn)和計(jì)量》將金融資產(chǎn)分為如下四類(lèi)：P163（1）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)1）交易性金融資產(chǎn)；2）在初始確認(rèn)時(shí)被指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。注：第二個(gè)內(nèi)容名稱很長(zhǎng)，不便于單獨(dú)設(shè)置賬戶，所以也是通過(guò)“交易性金融資產(chǎn)”科目核算的。

（2）持有至到期投資（3）貸款和應(yīng)收款項(xiàng)（4）可供出售金融資產(chǎn)二、金融工具的分類(lèi)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)—金融工具確認(rèn)和計(jì)量5注意：1）上述金融資產(chǎn)分類(lèi)一經(jīng)確定，不應(yīng)隨意變更。2）第一類(lèi)金融資產(chǎn)和后面的三類(lèi)不能夠相互重分類(lèi)3）后面的三類(lèi)之間也不能隨意重分類(lèi)。后面三類(lèi)金融資產(chǎn)之間可以重分類(lèi)，但是是有要求的二、金融工具的分類(lèi)注意：二、金融工具的分類(lèi)6（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債一、劃分標(biāo)準(zhǔn)：滿足下列條件之一的金融資產(chǎn)，應(yīng)劃分為交易性金融資產(chǎn)：P163

（1）取得金融資產(chǎn)的目的主要是為了近期內(nèi)出售。（2）屬于進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對(duì)該組合進(jìn)行管理。

本條實(shí)際上強(qiáng)調(diào)的還是短期獲利，還是準(zhǔn)備隨時(shí)變現(xiàn)，具體的表現(xiàn)形式可能是短期債券、股票、基金等。（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債7（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債

二、核算1.初始計(jì)量P176

——按公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量——交易費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益（“投資收益”的借方）注：所支付的價(jià)款中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目

（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債8相關(guān)分錄：

借：交易性金融資產(chǎn)——成本（公允價(jià)值）

應(yīng)收利息或應(yīng)收股利

（買(mǎi)價(jià)中所含的現(xiàn)金股利或已到付息期尚未領(lǐng)取的利息）

投資收益（交易費(fèi)用）

貸：銀行存款等（實(shí)際支付的金額）

（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債

相關(guān)分錄：

借：交易性金融資產(chǎn)——成本（公允價(jià)值）

92.后續(xù)計(jì)量

P178（1）在持有期間取得的利息或現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資收益。

借：應(yīng)收股利或應(yīng)收利息

貸：投資收益

（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債

2.后續(xù)計(jì)量P178（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損10（2）資產(chǎn)負(fù)債表日，以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)——按公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。

借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)

貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益或相反

（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債

（2）資產(chǎn)負(fù)債表日，以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金11例【補(bǔ)充】企業(yè)購(gòu)入100萬(wàn)元的股票，不存在交易費(fèi)用和已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，則其成本就是100萬(wàn)，分錄為

借：交易性金融資產(chǎn)——成本100

貸；銀行存款100

當(dāng)年資產(chǎn)負(fù)債表日，該股票的公允價(jià)值變?yōu)?20萬(wàn)，則需要做如下分錄：

借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)20

貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益20

（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債

例【補(bǔ)充】企業(yè)購(gòu)入100萬(wàn)元的股票，不存在交易費(fèi)用和已宣告但12公允價(jià)值變動(dòng)損益VS投資收益1)公允價(jià)值變動(dòng)損益:持有期間的損益，是未實(shí)現(xiàn)的損益

2)投資收益：持有期間或者處理資產(chǎn)時(shí)候，真正實(shí)現(xiàn)的損益（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債

公允價(jià)值變動(dòng)損益VS投資收益（一）以公允價(jià)值計(jì)量且13二、核算（3）處置金融資產(chǎn)時(shí)

其公允價(jià)值與初始入賬金額之間的差額應(yīng)確認(rèn)為投資收益，同時(shí)調(diào)整公允價(jià)值變動(dòng)損益。借：銀行存款（實(shí)際收到的金額）

貸：交易性金融資產(chǎn)——成本

——公允價(jià)值變動(dòng)（賬面余額）

投資收益（差額，或借方）同時(shí)：將原計(jì)入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)額轉(zhuǎn)出：借：公允價(jià)值變動(dòng)損益

貸：投資收益（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債

二、核算（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和14例【補(bǔ)充】企業(yè)購(gòu)入100萬(wàn)元的股票，不存在交易費(fèi)用和已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利和手續(xù)費(fèi)。當(dāng)年資產(chǎn)負(fù)債表日，該股票的公允價(jià)值變?yōu)?20萬(wàn)。第二年企業(yè)將上述股票以125萬(wàn)元的價(jià)格對(duì)外處置。（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債

例【補(bǔ)充】企業(yè)購(gòu)入100萬(wàn)元的股票，不存在交易費(fèi)用和已宣告但15例【補(bǔ)充】企業(yè)購(gòu)入100萬(wàn)元的股票，不存在交易費(fèi)用和已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利和手續(xù)費(fèi)。當(dāng)年資產(chǎn)負(fù)債表日，該股票的公允價(jià)值變?yōu)?20萬(wàn)。第二年企業(yè)將上述股票以125萬(wàn)元的價(jià)格對(duì)外處置。借：交易性金融資產(chǎn)——成本100

貸；銀行存款100借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)20

貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益20借：銀行存款125

貸：交易性金融資產(chǎn)——成本100

——公允價(jià)值變動(dòng)20

投資收益5

借：公允價(jià)值變動(dòng)損益20

貸：投資收益20請(qǐng)自行閱讀P178例【5-7】例【補(bǔ)充】企業(yè)購(gòu)入100萬(wàn)元的股票，不存在交易費(fèi)用和已宣告但16課堂練習(xí)：1.對(duì)于以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，下列有關(guān)業(yè)務(wù)中，不應(yīng)貸記“投資收益”的是（）。

178A.收到持有期間獲得的現(xiàn)金股利

B.收到持有期間獲得的債券利息

C.資產(chǎn)負(fù)債表日，持有的股票市價(jià)大于其賬面價(jià)值

D.企業(yè)轉(zhuǎn)讓交易性金融資產(chǎn)收到的價(jià)款大于其賬面價(jià)值的差額『正確答案』C

『答案解析』選項(xiàng)C，屬于交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)，應(yīng)計(jì)入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目。

課堂練習(xí)：17課堂練習(xí)：2.某股份有限公司于2010年3月30日，以每股12元的價(jià)格購(gòu)入某上市公司股票50萬(wàn)股，劃分為交易性金融資產(chǎn)，購(gòu)買(mǎi)該股票支付手續(xù)費(fèi)等10萬(wàn)元。5月22日，收到該上市公司按每股0.5元發(fā)放的現(xiàn)金股利。12月31日該股票的市價(jià)為每股11元。2010年12月31日該交易性金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值為（）。

A.550萬(wàn)元B.575萬(wàn)元

C.585萬(wàn)元D.610萬(wàn)元『正確答案』A

『答案解析』2010年12月31日的賬面價(jià)值＝50×11＝550（萬(wàn)元）

課堂練習(xí)：18課堂練習(xí)：3.甲公司于2010年2月20日從證券市場(chǎng)購(gòu)入A公司股票50000股，劃分為交易性金融資產(chǎn)，每股買(mǎi)價(jià)8元，另外支付印花稅及傭金4000元。A公司于2010年4月10日宣告發(fā)放現(xiàn)金股利每股0.30元。甲公司于2010年5月20日收到該現(xiàn)金股利15000元并存入銀行。至12月31日，該股票的市價(jià)為450000元。甲公司2010年對(duì)該項(xiàng)金融資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)的投資收益為（）。

A.15000元B.11000元

C.50000元D.61000元

『正確答案』B金融資產(chǎn)確認(rèn)的投資收益金額＝－4000＋15000＝11000（元）

課堂練習(xí)：19（二）持有至到期投資

一、定義：持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。P165

1.回收的金額是固定或是可以確定的，到期日是明確的

——股權(quán)投資不可能是持有至到期投資2.有明確的意圖3.能力持有至到期

三特征（二）持有至到期投資

一、定義：三特征20（二）持有至到期投資

下列表明企業(yè)沒(méi)有明確意圖將金融資產(chǎn)持有至到期：P166

1.持有該金融資產(chǎn)的期限不確定——企業(yè)購(gòu)入五年債券，但不想持有五年2.發(fā)生市場(chǎng)利率變化、流動(dòng)性需要變化、替代投資機(jī)會(huì)及其投資收益率變化、融資來(lái)源和條件變化、外匯風(fēng)險(xiǎn)變化等情況時(shí)，將出售該金融資產(chǎn)?！?dāng)市場(chǎng)上出現(xiàn)對(duì)企業(yè)不利的情況時(shí)，企業(yè)會(huì)將債券對(duì)外出售，也就表明企業(yè)沒(méi)有意圖持有至到期。——但是，無(wú)法控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事項(xiàng)

（二）持有至到期投資

下列表明企業(yè)沒(méi)有明確意圖將金融資產(chǎn)持有21下列表明企業(yè)沒(méi)有明確意圖將金融資產(chǎn)持有至到期：P1663.該金融資產(chǎn)的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償?！鶎?duì)于發(fā)行方可以贖回的債務(wù)工具，投資者可以將此類(lèi)投資劃分為持有至到期投資。但是，對(duì)于投資者有權(quán)要求發(fā)行方贖回的債務(wù)工具投資，投資者不能將其劃分為持有至到期投資。

4.其他表明企業(yè)沒(méi)有明確意圖將該金融資產(chǎn)持有至到期的情況。

（二）持有至到期投資下列表明企業(yè)沒(méi)有明確意圖將金融資產(chǎn)持有至到期：P166（二）22（二）持有至到期投資表明企業(yè)沒(méi)有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期：P1671.沒(méi)有可利用的財(cái)務(wù)資源持續(xù)地為該金融資產(chǎn)投資提供資金支持，以使該金融資產(chǎn)投資持有至到期。

2.受法律、行政法規(guī)的限制，使企業(yè)難以將該金融資產(chǎn)投資持有至到期。3.其他表明企業(yè)沒(méi)有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期的情況。

（二）持有至到期投資表明企業(yè)沒(méi)有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)23注意(補(bǔ)充點(diǎn))企業(yè)應(yīng)當(dāng)于每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)持有至到期投資的意圖和能力進(jìn)行評(píng)價(jià)。發(fā)生變化的，應(yīng)當(dāng)將其重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行處理。

企業(yè)在初始取得債券投資的時(shí)候符合持有至到期投資的定義、要求，但是在持有過(guò)程中出現(xiàn)了一些變化，比如賣(mài)掉一部分或者將一部分進(jìn)行了重分類(lèi)，如果出售的部分或者是重分類(lèi)的部分占持有至到期投資總額的比例較大，那么剩余的持有至到期投資就應(yīng)該重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)，這個(gè)比較大的比例，實(shí)務(wù)或是考試中通常指的是10%。

（二）持有至到期投資注意(補(bǔ)充點(diǎn))（二）持有至到期投資24（二）持有至到期投資1.初始計(jì)量：

（1）持有至到期投資初始確認(rèn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按公允價(jià)值計(jì)量，相關(guān)交易費(fèi)用計(jì)入初始確認(rèn)金額。P176A)持有至到期投資有三個(gè)明細(xì)賬，即“成本”、“利息調(diào)整”和“應(yīng)計(jì)利息”B)“持有至到期投資——成本”明細(xì)中始終登記的是面值C)發(fā)生的交易費(fèi)用是計(jì)入了“持有至到期投資——利息調(diào)整”科目D)支付的價(jià)款（已到付息期但尚未領(lǐng)取

）與面值兩者的差額也倒擠計(jì)入“持有至到期投資——利息調(diào)整”科目。（二）持有至到期投資1.初始計(jì)量：

（1）持有至到期投資初始251.初始計(jì)量：

（2）實(shí)際支付的價(jià)款中包含已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目（應(yīng)收利息）。（3）持有至到期投資初始確認(rèn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)算確認(rèn)其實(shí)際利率，并在持有至到期投資預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。

***實(shí)際利率——是指將金融資產(chǎn)在預(yù)期存續(xù)期間未來(lái)現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)當(dāng)前賬面價(jià)值所使用的利率。

（二）持有至到期投資1.初始計(jì)量：

（2）實(shí)際支付的價(jià)款中包含已到付息期但尚未領(lǐng)26會(huì)計(jì)分錄處理：

借：持有至到期投資——成本（面值）

——利息調(diào)整（差額）

應(yīng)收利息（支付的價(jià)款中包含的已到付息期尚未領(lǐng)取的利息）

貸：銀行存款等（實(shí)際支付的金額）（二）持有至到期投資會(huì)計(jì)分錄處理：

借：持有至到期投資——成本（面值）

27例【補(bǔ)充】企業(yè)持有一項(xiàng)長(zhǎng)期債券，其面值100萬(wàn)，買(mǎi)價(jià)為85萬(wàn)（其中5萬(wàn)為已到期未領(lǐng)取的利息），另支付交易費(fèi)用3萬(wàn)。

借：持有至到期投資——成本100

應(yīng)收利息5

貸：銀行存款88

持有至到期投資——利息調(diào)整17

（二）持有至到期投資例【補(bǔ)充】企業(yè)持有一項(xiàng)長(zhǎng)期債券，其面值100萬(wàn)，買(mǎi)價(jià)為85萬(wàn)282.后續(xù)計(jì)量（1）企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法，按攤余成本對(duì)持有至到期投資進(jìn)行后續(xù)計(jì)量?！魯傆喑杀荆菏侵冈摻鹑谫Y產(chǎn)的初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果：①扣除已收回的本金；②加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷(xiāo)形成的累計(jì)攤銷(xiāo)額；

***這個(gè)實(shí)際上指的就是利息調(diào)整的攤銷(xiāo)，也就是投資收益（期初攤余成本×實(shí)際利率）與應(yīng)收利息（債券面值×票面利率，即現(xiàn)金流入）之間的差額。③扣除已發(fā)生的減值損失。

（二）持有至到期投資2.后續(xù)計(jì)量（二）持有至到期投資29◆期末會(huì)計(jì)處理相關(guān)分錄：①持有至到期投資為分期付息：

借：應(yīng)收利息（債券面值×票面利率）

借（或貸）：持有至到期投資——利息調(diào)整（差額）

貸：投資收益（期初攤余成本×實(shí)際利率）

①持有至到期投資為到期一次性付息

借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息（債券面值×票面利率）

借（或貸）：持有至到期投資——利息調(diào)整（差額）

貸：投資收益（期初攤余成本×實(shí)際利率）

（二）持有至到期投資◆期末會(huì)計(jì)處理相關(guān)分錄：（二）持有至到期投資3020×0年1月1日，XYZ公司支付價(jià)款1000元（含交易費(fèi)用）從活躍市場(chǎng)上購(gòu)入某公司5年期債券，面值1250元，票面利率4.72%，按年支付利息（即每年59元），本金最后一次支付。合同約定，該債券的發(fā)行方在遇到特定情況時(shí)可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項(xiàng)。XYZ公司在購(gòu)買(mǎi)該債券時(shí)，預(yù)計(jì)發(fā)行方不會(huì)提前贖回。

XYZ公司將購(gòu)入的該公司債券劃分為持有至到期投資，且不考慮所得稅、減值損失等因素。（二）持有至到期投資20×0年1月1日，XYZ公司支付價(jià)款1000元（含交易費(fèi)31（二）持有至到期投資設(shè)該債券的實(shí)際利率為r，則可列出如下等式：

59×（1十r）-1＋59×（1＋r）-2＋59×（1＋r）-3＋59×（1＋r）-4＋（59＋1250）×（1＋r）-5＝1000（元）

r=10%（二）持有至到期投資設(shè)該債券的實(shí)際利率為r，則可列出如下等式32（二）持有至到期投資年份期初攤余成本（a）實(shí)際利息收入（b）

（按l0%計(jì)算）現(xiàn)金流入（c）期末攤余成本（d＝a＋b－c）20×0年100010059104l20×l年104110459108620×2年108610959113620×3年1136114*59119120×4年119l118**1309020*0年期初攤余成本=持有至到期投資——成本+持有至到期投資——利息調(diào)整=1250-250=1000（二）持有至到期投資年份期初攤余成本（a）實(shí)際利息收入（b）33（1）20×0年1月1日，購(gòu)入債券：

借：持有至到期投資——成本1250

貸：銀行存款1000

持有至到期投資——利息調(diào)整250

（2）20×0年12月31日

借：應(yīng)收利息59

持有至到期投資——利息調(diào)整41

貸：投資收益100

借：銀行存款59

貸：應(yīng)收利息59（3）20×1年12月31日

借：應(yīng)收利息59

持有至到期投資——利息調(diào)整45

貸：投資收益l04

借：銀行存款59

貸：應(yīng)收利息59

（1）20×0年1月1日，購(gòu)入債券：

借：持有至到期投資34（4）20×2年12月31日借：應(yīng)收利息59

持有至到期投資——利息調(diào)整50

貸：投資收益109

借：銀行存款59

貸：應(yīng)收利息59（5）20×3年12月31日借：應(yīng)收利息59

持有至到期投資——利息調(diào)整55

貸：投資收益114

借：銀行存款59

貸：應(yīng)收利息59（6）20×4年12月31日

借：應(yīng)收利息59

持有至到期投資——利息調(diào)整59

貸：投資收益ll8

借：銀行存款59

貸：應(yīng)收利息59

借：銀行存款等1250

貸：持有至到期投資——成本1250（4）20×2年12月31日35課堂練習(xí)1.某股份有限公司于2010年4月1日購(gòu)入面值為1000萬(wàn)元的3年期債券并劃分為持有至到期投資，實(shí)際支付的價(jià)款為1100萬(wàn)元，其中包含已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息50萬(wàn)元，另支付相關(guān)稅費(fèi)5萬(wàn)元。該項(xiàng)債券投資的初始入賬金額為（）。

A.1105萬(wàn)元B.1100萬(wàn)元

C.1055萬(wàn)元D.1000萬(wàn)元『正確答案』C

『答案解析』初始入賬金額＝1100－50＋5＝1055

借：持有至到期投資——成本1000

——利息調(diào)整55

應(yīng)收利息50

貸：銀行存款1105

課堂練習(xí)362.20×9年1月1日，甲公司購(gòu)買(mǎi)一項(xiàng)債券，剩余年限為5年，劃分為持有至到期投資，買(mǎi)價(jià)為90萬(wàn)元，交易費(fèi)用為5萬(wàn)元；每年年末按票面利率可收得固定利息4萬(wàn)元，債券在第5年末兌付可得到本金110萬(wàn)元，不得提前兌付。債券實(shí)際利率為6.96%。該債券2×10年末的攤余成本為（）。

A.94.68萬(wàn)元B.97.61萬(wàn)元C.92.26萬(wàn)元D.100.40萬(wàn)元『正確答案』D

2.20×9年1月1日，甲公司購(gòu)買(mǎi)一項(xiàng)債券，剩余年限為537『答案解析』20×9年1月1日：借：持有至到期投資――成本110

貸：銀行存款95

持有至到期投資――利息調(diào)整1520×9年末計(jì)提利息：借：應(yīng)收利息4

持有至到期投資――利息調(diào)整2.61

貸：投資收益6.6120×9年年末持有至到期投資攤余成本＝95＋2.61＝97.612×10年年末計(jì)提利息：借：應(yīng)收利息4

持有至到期投資――利息調(diào)整2.79

貸：投資收益6.79（97.61×6.96%）2×10年年末持有至到期投資攤余成本＝97.61＋2.79＝100.40請(qǐng)同學(xué)們自行閱讀P179例【5-8】『答案解析』請(qǐng)同學(xué)們自行閱讀P179例【5-8】38貸款和應(yīng)收款項(xiàng)指“在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)”。注意：區(qū)別“持有至到期投資”（三）貸款和應(yīng)收款項(xiàng)貸款和應(yīng)收款項(xiàng)指“在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、回收金額39（四）可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)是指1）未被劃分為“以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的非衍生金融資產(chǎn)”、“持有至到期投資”或“貸款和應(yīng)收款項(xiàng)”的其他非衍生金融資產(chǎn)2）它們或者是在初始確認(rèn)時(shí)被指定為可供出售金融資產(chǎn)3）或者是在初始確認(rèn)以后因原本劃分為“持有至到期投資”的金融資產(chǎn)不再符合該類(lèi)的定義而被重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)。（四）可供出售金融資產(chǎn)40（四）可供出售金融資產(chǎn)二、核算

1.初始計(jì)量：（1）可供出售金融資產(chǎn)按公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量，交易費(fèi)用計(jì)入初始確認(rèn)金額。

A)可供出售金融資產(chǎn)是股票投資的，發(fā)生的交易費(fèi)用計(jì)入“可供出售金融資產(chǎn)——成本”科目中；B)如果是債券投資，處理思路與持有至到期投資一樣，要設(shè)置“成本”、“利息調(diào)整”等明細(xì)科目，交易費(fèi)用計(jì)入“利息調(diào)整”明細(xì)，“成本”明細(xì)登記債券的面值。

（四）可供出售金融資產(chǎn)二、核算

1.初始計(jì)量：41二、核算

1.初始計(jì)量：（2）企業(yè)取得可供出售金融資產(chǎn)所支付的價(jià)款中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息——應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目（應(yīng)收股利或應(yīng)收利息）

（四）可供出售金融資產(chǎn)二、核算

1.初始計(jì)量：（四）可供出售金融資產(chǎn)42會(huì)計(jì)處理：1）可供出售金融資產(chǎn)為股票投資的

借：可供出售金融資產(chǎn)——成本（公允價(jià)值與交易費(fèi)用之和）

應(yīng)收股利（支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）

貸：銀行存款等（實(shí)際支付的金額）

（四）可供出售金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理：（四）可供出售金融資產(chǎn)43會(huì)計(jì)處理：2）可供出售金融資產(chǎn)為債券投資的

借：可供出售金融資產(chǎn)——成本（債券面值）

應(yīng)收利息（支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息）

借或貸：可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整（差額）

貸：銀行存款等（實(shí)際支付的金額）

（四）可供出售金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理：（四）可供出售金融資產(chǎn)44（四）可供出售金融資產(chǎn)2.后續(xù)計(jì)量：（1）可供出售金融資產(chǎn)持有期間取得的利息或現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資收益。即采用實(shí)際利率法計(jì)算的可供出售金融資產(chǎn)（債券投資）的利息，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益?！窨晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)為分期付息、一次還本債券投資借：應(yīng)收利息（債券面值×票面利率）

借或貸：可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整（差額）

貸：投資收益（期初攤余成本×實(shí)際利率）

（四）可供出售金融資產(chǎn)2.后續(xù)計(jì)量：45（四）可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)為一次付息、一次還本債券投資借：應(yīng)收利息（債券面值×票面利率）借或貸：可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整（差額）

貸：投資收益（期初攤余成本×實(shí)際利率）（2）資產(chǎn)負(fù)債表日，可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入所有者權(quán)益（資本公積——其他資本公積）。

“資本公積”類(lèi)似于“公允價(jià)值變動(dòng)損益”，存放未實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)（四）可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)為一次付息、一次還本債46（四）可供出售金融資產(chǎn)（3）出售（終止確認(rèn)）時(shí)，售價(jià)和賬面價(jià)值的差額計(jì)入投資收益；同時(shí)，將“資本公積——其他資本公積”轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。

A)借：銀行存款等（實(shí)際收到的金額）

貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本

——公允價(jià)值變動(dòng)等貸（借）投資收益（差額）

B)借（或貸）：資本公積——其他資本公積（公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額）

貸（或借）：投資收益

（四）可供出售金融資產(chǎn)（3）出售（終止確認(rèn)）時(shí)，售價(jià)和賬面價(jià)4720×7年1月1日甲保險(xiǎn)公司支付價(jià)款1028.244元購(gòu)入某公司發(fā)行的3年期公司債券，該公司債券的票面總金額為1000元，票面年利率4%，實(shí)際年利率為3%，利息每年年末支付，本金到期支付。甲保險(xiǎn)公司將該公司債券劃分為可供出售金融資產(chǎn)。20×7年12月31日，該債券的市場(chǎng)價(jià)格為1000.094元。假定無(wú)交易費(fèi)用和其他因素的影響，甲保險(xiǎn)公司的賬務(wù)處理如下：（四）可供出售金融資產(chǎn)20×7年1月1日甲保險(xiǎn)公司支付價(jià)款1028.244元購(gòu)入48（1）20×7年1月1日

借：可供出售金融資產(chǎn)——成本1000

——利息調(diào)整28.244

貸：銀行存款1028.244

（2）20×7年12月31日實(shí)際利息＝1028.244×3%＝30.84732≈30.85

借：應(yīng)收利息40

貸：投資收益30.85

可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整9.15

年末攤余成本＝1028.244＋30.85－40＝1019.094借：銀行存款40

貸：應(yīng)收利息40

借：資本公積——其他資本公積19

貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)19請(qǐng)同學(xué)們自行閱讀P176例表格（1）20×7年1月1日

借：可供出售金融資產(chǎn)——成本49中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)（上）

何吾潔中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)（上）

50第五章金融工具與金融資產(chǎn)第一節(jié)金融工具概述第二節(jié)交易性金融資產(chǎn)第三節(jié)持有至到期投資第四節(jié)可供出售金融資產(chǎn)第五節(jié)金融資產(chǎn)減值第五章金融工具與金融資產(chǎn)第一節(jié)金融工具概述51第一節(jié)金融工具概述一、金融工具的定義二、金融工具的分類(lèi)（重要）第一節(jié)金融工具概述一、金融工具的定義52一、金融工具的定義所謂金融工具是指這樣一種合同，它在一個(gè)主體內(nèi)產(chǎn)生一項(xiàng)金融資產(chǎn)，在另一主體內(nèi)產(chǎn)生一項(xiàng)金融負(fù)債或者一項(xiàng)權(quán)益工具。P158金融工具包括——基礎(chǔ)金融工具：現(xiàn)金、應(yīng)收賬款、應(yīng)付款項(xiàng)和證券投資；——衍生金融工具，如遠(yuǎn)期合同、期權(quán)、期貨和貨幣互換。一、金融工具的定義所謂金融工具是指這樣一種合同，它在一個(gè)主體53二、金融工具的分類(lèi)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)—金融工具確認(rèn)和計(jì)量》將金融資產(chǎn)分為如下四類(lèi)：P163（1）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)1）交易性金融資產(chǎn)；2）在初始確認(rèn)時(shí)被指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。注：第二個(gè)內(nèi)容名稱很長(zhǎng)，不便于單獨(dú)設(shè)置賬戶，所以也是通過(guò)“交易性金融資產(chǎn)”科目核算的。

（2）持有至到期投資（3）貸款和應(yīng)收款項(xiàng)（4）可供出售金融資產(chǎn)二、金融工具的分類(lèi)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)—金融工具確認(rèn)和計(jì)量54注意：1）上述金融資產(chǎn)分類(lèi)一經(jīng)確定，不應(yīng)隨意變更。2）第一類(lèi)金融資產(chǎn)和后面的三類(lèi)不能夠相互重分類(lèi)3）后面的三類(lèi)之間也不能隨意重分類(lèi)。后面三類(lèi)金融資產(chǎn)之間可以重分類(lèi)，但是是有要求的二、金融工具的分類(lèi)注意：二、金融工具的分類(lèi)55（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債一、劃分標(biāo)準(zhǔn)：滿足下列條件之一的金融資產(chǎn)，應(yīng)劃分為交易性金融資產(chǎn)：P163

（1）取得金融資產(chǎn)的目的主要是為了近期內(nèi)出售。（2）屬于進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對(duì)該組合進(jìn)行管理。

本條實(shí)際上強(qiáng)調(diào)的還是短期獲利，還是準(zhǔn)備隨時(shí)變現(xiàn)，具體的表現(xiàn)形式可能是短期債券、股票、基金等。（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債56（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債

二、核算1.初始計(jì)量P176

——按公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量——交易費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益（“投資收益”的借方）注：所支付的價(jià)款中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目

（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債57相關(guān)分錄：

借：交易性金融資產(chǎn)——成本（公允價(jià)值）

應(yīng)收利息或應(yīng)收股利

（買(mǎi)價(jià)中所含的現(xiàn)金股利或已到付息期尚未領(lǐng)取的利息）

投資收益（交易費(fèi)用）

貸：銀行存款等（實(shí)際支付的金額）

（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債

相關(guān)分錄：

借：交易性金融資產(chǎn)——成本（公允價(jià)值）

582.后續(xù)計(jì)量

P178（1）在持有期間取得的利息或現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資收益。

借：應(yīng)收股利或應(yīng)收利息

貸：投資收益

（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債

2.后續(xù)計(jì)量P178（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損59（2）資產(chǎn)負(fù)債表日，以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)——按公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。

借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)

貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益或相反

（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債

（2）資產(chǎn)負(fù)債表日，以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金60例【補(bǔ)充】企業(yè)購(gòu)入100萬(wàn)元的股票，不存在交易費(fèi)用和已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，則其成本就是100萬(wàn)，分錄為

借：交易性金融資產(chǎn)——成本100

貸；銀行存款100

當(dāng)年資產(chǎn)負(fù)債表日，該股票的公允價(jià)值變?yōu)?20萬(wàn)，則需要做如下分錄：

借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)20

貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益20

（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債

例【補(bǔ)充】企業(yè)購(gòu)入100萬(wàn)元的股票，不存在交易費(fèi)用和已宣告但61公允價(jià)值變動(dòng)損益VS投資收益1)公允價(jià)值變動(dòng)損益:持有期間的損益，是未實(shí)現(xiàn)的損益

2)投資收益：持有期間或者處理資產(chǎn)時(shí)候，真正實(shí)現(xiàn)的損益（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債

公允價(jià)值變動(dòng)損益VS投資收益（一）以公允價(jià)值計(jì)量且62二、核算（3）處置金融資產(chǎn)時(shí)

其公允價(jià)值與初始入賬金額之間的差額應(yīng)確認(rèn)為投資收益，同時(shí)調(diào)整公允價(jià)值變動(dòng)損益。借：銀行存款（實(shí)際收到的金額）

貸：交易性金融資產(chǎn)——成本

——公允價(jià)值變動(dòng)（賬面余額）

投資收益（差額，或借方）同時(shí)：將原計(jì)入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)額轉(zhuǎn)出：借：公允價(jià)值變動(dòng)損益

貸：投資收益（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債

二、核算（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和63例【補(bǔ)充】企業(yè)購(gòu)入100萬(wàn)元的股票，不存在交易費(fèi)用和已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利和手續(xù)費(fèi)。當(dāng)年資產(chǎn)負(fù)債表日，該股票的公允價(jià)值變?yōu)?20萬(wàn)。第二年企業(yè)將上述股票以125萬(wàn)元的價(jià)格對(duì)外處置。（一）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債

例【補(bǔ)充】企業(yè)購(gòu)入100萬(wàn)元的股票，不存在交易費(fèi)用和已宣告但64例【補(bǔ)充】企業(yè)購(gòu)入100萬(wàn)元的股票，不存在交易費(fèi)用和已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利和手續(xù)費(fèi)。當(dāng)年資產(chǎn)負(fù)債表日，該股票的公允價(jià)值變?yōu)?20萬(wàn)。第二年企業(yè)將上述股票以125萬(wàn)元的價(jià)格對(duì)外處置。借：交易性金融資產(chǎn)——成本100

貸；銀行存款100借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)20

貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益20借：銀行存款125

貸：交易性金融資產(chǎn)——成本100

——公允價(jià)值變動(dòng)20

投資收益5

借：公允價(jià)值變動(dòng)損益20

貸：投資收益20請(qǐng)自行閱讀P178例【5-7】例【補(bǔ)充】企業(yè)購(gòu)入100萬(wàn)元的股票，不存在交易費(fèi)用和已宣告但65課堂練習(xí)：1.對(duì)于以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，下列有關(guān)業(yè)務(wù)中，不應(yīng)貸記“投資收益”的是（）。

178A.收到持有期間獲得的現(xiàn)金股利

B.收到持有期間獲得的債券利息

C.資產(chǎn)負(fù)債表日，持有的股票市價(jià)大于其賬面價(jià)值

D.企業(yè)轉(zhuǎn)讓交易性金融資產(chǎn)收到的價(jià)款大于其賬面價(jià)值的差額『正確答案』C

『答案解析』選項(xiàng)C，屬于交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)，應(yīng)計(jì)入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目。

課堂練習(xí)：66課堂練習(xí)：2.某股份有限公司于2010年3月30日，以每股12元的價(jià)格購(gòu)入某上市公司股票50萬(wàn)股，劃分為交易性金融資產(chǎn)，購(gòu)買(mǎi)該股票支付手續(xù)費(fèi)等10萬(wàn)元。5月22日，收到該上市公司按每股0.5元發(fā)放的現(xiàn)金股利。12月31日該股票的市價(jià)為每股11元。2010年12月31日該交易性金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值為（）。

A.550萬(wàn)元B.575萬(wàn)元

C.585萬(wàn)元D.610萬(wàn)元『正確答案』A

『答案解析』2010年12月31日的賬面價(jià)值＝50×11＝550（萬(wàn)元）

課堂練習(xí)：67課堂練習(xí)：3.甲公司于2010年2月20日從證券市場(chǎng)購(gòu)入A公司股票50000股，劃分為交易性金融資產(chǎn)，每股買(mǎi)價(jià)8元，另外支付印花稅及傭金4000元。A公司于2010年4月10日宣告發(fā)放現(xiàn)金股利每股0.30元。甲公司于2010年5月20日收到該現(xiàn)金股利15000元并存入銀行。至12月31日，該股票的市價(jià)為450000元。甲公司2010年對(duì)該項(xiàng)金融資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)的投資收益為（）。

A.15000元B.11000元

C.50000元D.61000元

『正確答案』B金融資產(chǎn)確認(rèn)的投資收益金額＝－4000＋15000＝11000（元）

課堂練習(xí)：68（二）持有至到期投資

一、定義：持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。P165

1.回收的金額是固定或是可以確定的，到期日是明確的

——股權(quán)投資不可能是持有至到期投資2.有明確的意圖3.能力持有至到期

三特征（二）持有至到期投資

一、定義：三特征69（二）持有至到期投資

下列表明企業(yè)沒(méi)有明確意圖將金融資產(chǎn)持有至到期：P166

1.持有該金融資產(chǎn)的期限不確定——企業(yè)購(gòu)入五年債券，但不想持有五年2.發(fā)生市場(chǎng)利率變化、流動(dòng)性需要變化、替代投資機(jī)會(huì)及其投資收益率變化、融資來(lái)源和條件變化、外匯風(fēng)險(xiǎn)變化等情況時(shí)，將出售該金融資產(chǎn)?！?dāng)市場(chǎng)上出現(xiàn)對(duì)企業(yè)不利的情況時(shí)，企業(yè)會(huì)將債券對(duì)外出售，也就表明企業(yè)沒(méi)有意圖持有至到期?！牵瑹o(wú)法控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事項(xiàng)

（二）持有至到期投資

下列表明企業(yè)沒(méi)有明確意圖將金融資產(chǎn)持有70下列表明企業(yè)沒(méi)有明確意圖將金融資產(chǎn)持有至到期：P1663.該金融資產(chǎn)的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償?！鶎?duì)于發(fā)行方可以贖回的債務(wù)工具，投資者可以將此類(lèi)投資劃分為持有至到期投資。但是，對(duì)于投資者有權(quán)要求發(fā)行方贖回的債務(wù)工具投資，投資者不能將其劃分為持有至到期投資。

4.其他表明企業(yè)沒(méi)有明確意圖將該金融資產(chǎn)持有至到期的情況。

（二）持有至到期投資下列表明企業(yè)沒(méi)有明確意圖將金融資產(chǎn)持有至到期：P166（二）71（二）持有至到期投資表明企業(yè)沒(méi)有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期：P1671.沒(méi)有可利用的財(cái)務(wù)資源持續(xù)地為該金融資產(chǎn)投資提供資金支持，以使該金融資產(chǎn)投資持有至到期。

2.受法律、行政法規(guī)的限制，使企業(yè)難以將該金融資產(chǎn)投資持有至到期。3.其他表明企業(yè)沒(méi)有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期的情況。

（二）持有至到期投資表明企業(yè)沒(méi)有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)72注意(補(bǔ)充點(diǎn))企業(yè)應(yīng)當(dāng)于每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)持有至到期投資的意圖和能力進(jìn)行評(píng)價(jià)。發(fā)生變化的，應(yīng)當(dāng)將其重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行處理。

企業(yè)在初始取得債券投資的時(shí)候符合持有至到期投資的定義、要求，但是在持有過(guò)程中出現(xiàn)了一些變化，比如賣(mài)掉一部分或者將一部分進(jìn)行了重分類(lèi)，如果出售的部分或者是重分類(lèi)的部分占持有至到期投資總額的比例較大，那么剩余的持有至到期投資就應(yīng)該重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)，這個(gè)比較大的比例，實(shí)務(wù)或是考試中通常指的是10%。

（二）持有至到期投資注意(補(bǔ)充點(diǎn))（二）持有至到期投資73（二）持有至到期投資1.初始計(jì)量：

（1）持有至到期投資初始確認(rèn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按公允價(jià)值計(jì)量，相關(guān)交易費(fèi)用計(jì)入初始確認(rèn)金額。P176A)持有至到期投資有三個(gè)明細(xì)賬，即“成本”、“利息調(diào)整”和“應(yīng)計(jì)利息”B)“持有至到期投資——成本”明細(xì)中始終登記的是面值C)發(fā)生的交易費(fèi)用是計(jì)入了“持有至到期投資——利息調(diào)整”科目D)支付的價(jià)款（已到付息期但尚未領(lǐng)取

）與面值兩者的差額也倒擠計(jì)入“持有至到期投資——利息調(diào)整”科目。（二）持有至到期投資1.初始計(jì)量：

（1）持有至到期投資初始741.初始計(jì)量：

（2）實(shí)際支付的價(jià)款中包含已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目（應(yīng)收利息）。（3）持有至到期投資初始確認(rèn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)算確認(rèn)其實(shí)際利率，并在持有至到期投資預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。

***實(shí)際利率——是指將金融資產(chǎn)在預(yù)期存續(xù)期間未來(lái)現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)當(dāng)前賬面價(jià)值所使用的利率。

（二）持有至到期投資1.初始計(jì)量：

（2）實(shí)際支付的價(jià)款中包含已到付息期但尚未領(lǐng)75會(huì)計(jì)分錄處理：

借：持有至到期投資——成本（面值）

——利息調(diào)整（差額）

應(yīng)收利息（支付的價(jià)款中包含的已到付息期尚未領(lǐng)取的利息）

貸：銀行存款等（實(shí)際支付的金額）（二）持有至到期投資會(huì)計(jì)分錄處理：

借：持有至到期投資——成本（面值）

76例【補(bǔ)充】企業(yè)持有一項(xiàng)長(zhǎng)期債券，其面值100萬(wàn)，買(mǎi)價(jià)為85萬(wàn)（其中5萬(wàn)為已到期未領(lǐng)取的利息），另支付交易費(fèi)用3萬(wàn)。

借：持有至到期投資——成本100

應(yīng)收利息5

貸：銀行存款88

持有至到期投資——利息調(diào)整17

（二）持有至到期投資例【補(bǔ)充】企業(yè)持有一項(xiàng)長(zhǎng)期債券，其面值100萬(wàn)，買(mǎi)價(jià)為85萬(wàn)772.后續(xù)計(jì)量（1）企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法，按攤余成本對(duì)持有至到期投資進(jìn)行后續(xù)計(jì)量?！魯傆喑杀荆菏侵冈摻鹑谫Y產(chǎn)的初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果：①扣除已收回的本金；②加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷(xiāo)形成的累計(jì)攤銷(xiāo)額；

***這個(gè)實(shí)際上指的就是利息調(diào)整的攤銷(xiāo)，也就是投資收益（期初攤余成本×實(shí)際利率）與應(yīng)收利息（債券面值×票面利率，即現(xiàn)金流入）之間的差額。③扣除已發(fā)生的減值損失。

（二）持有至到期投資2.后續(xù)計(jì)量（二）持有至到期投資78◆期末會(huì)計(jì)處理相關(guān)分錄：①持有至到期投資為分期付息：

借：應(yīng)收利息（債券面值×票面利率）

借（或貸）：持有至到期投資——利息調(diào)整（差額）

貸：投資收益（期初攤余成本×實(shí)際利率）

①持有至到期投資為到期一次性付息

借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息（債券面值×票面利率）

借（或貸）：持有至到期投資——利息調(diào)整（差額）

貸：投資收益（期初攤余成本×實(shí)際利率）

（二）持有至到期投資◆期末會(huì)計(jì)處理相關(guān)分錄：（二）持有至到期投資7920×0年1月1日，XYZ公司支付價(jià)款1000元（含交易費(fèi)用）從活躍市場(chǎng)上購(gòu)入某公司5年期債券，面值1250元，票面利率4.72%，按年支付利息（即每年59元），本金最后一次支付。合同約定，該債券的發(fā)行方在遇到特定情況時(shí)可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項(xiàng)。XYZ公司在購(gòu)買(mǎi)該債券時(shí)，預(yù)計(jì)發(fā)行方不會(huì)提前贖回。

XYZ公司將購(gòu)入的該公司債券劃分為持有至到期投資，且不考慮所得稅、減值損失等因素。（二）持有至到期投資20×0年1月1日，XYZ公司支付價(jià)款1000元（含交易費(fèi)80（二）持有至到期投資設(shè)該債券的實(shí)際利率為r，則可列出如下等式：

59×（1十r）-1＋59×（1＋r）-2＋59×（1＋r）-3＋59×（1＋r）-4＋（59＋1250）×（1＋r）-5＝1000（元）

r=10%（二）持有至到期投資設(shè)該債券的實(shí)際利率為r，則可列出如下等式81（二）持有至到期投資年份期初攤余成本（a）實(shí)際利息收入（b）

（按l0%計(jì)算）現(xiàn)金流入（c）期末攤余成本（d＝a＋b－c）20×0年100010059104l20×l年104110459108620×2年108610959113620×3年1136114*59119120×4年119l118**1309020*0年期初攤余成本=持有至到期投資——成本+持有至到期投資——利息調(diào)整=1250-250=1000（二）持有至到期投資年份期初攤余成本（a）實(shí)際利息收入（b）82（1）20×0年1月1日，購(gòu)入債券：

借：持有至到期投資——成本1250

貸：銀行存款1000

持有至到期投資——利息調(diào)整250

（2）20×0年12月31日

借：應(yīng)收利息59

持有至到期投資——利息調(diào)整41

貸：投資收益100

借：銀行存款59

貸：應(yīng)收利息59（3）20×1年12月31日

借：應(yīng)收利息59

持有至到期投資——利息調(diào)整45

貸：投資收益l04

借：銀行存款59

貸：應(yīng)收利息59

（1）20×0年1月1日，購(gòu)入債券：

借：持有至到期投資83（4）20×2年12月31日借：應(yīng)收利息59

持有至到期投資——利息調(diào)整50

貸：投資收益109

借：銀行存款59

貸：應(yīng)收利息59（5）20×3年12月31日借：應(yīng)收利息59

持有至到期投資——利息調(diào)整55

貸：投資收益114

借：銀行存款59

貸：應(yīng)收利息59（6）20×4年12月31日

借：應(yīng)收利息59

持有至到期投資——利息調(diào)整59

貸：投資收益ll8

借：銀行存款59

貸：應(yīng)收利息59

借：銀行存款等1250

貸：持有至到期投資——成本1250（4）20×2年12月31日84課堂練習(xí)1.某股份有限公司于2010年4月1日購(gòu)入面值為1000萬(wàn)元的3年期債券并劃分為持有至到期投資，實(shí)際支付的價(jià)款為1100萬(wàn)元，其中包含已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息50萬(wàn)元，另支付相關(guān)稅費(fèi)5萬(wàn)元。該項(xiàng)債券投資的初始入賬金額為（）。

A.1105萬(wàn)元B.1100萬(wàn)元

C.1055萬(wàn)元D.1000萬(wàn)元『正確答案』C

『答案解析』初始入賬金額＝1100－50＋5＝1055

借：持有至到期投資——成本1000

——利息調(diào)整55

應(yīng)收利息50

貸：銀行存款1105

課堂練習(xí)852.20×9年1月1日，甲公司購(gòu)買(mǎi)一項(xiàng)債券，剩余年限為5年，劃分為持有至到期投資，買(mǎi)價(jià)為90萬(wàn)元，交易費(fèi)用為5萬(wàn)元；每年年末按票面利率可收得固定利息4萬(wàn)元，債券在第5年末兌付可得到本金110萬(wàn)元，不得提前兌付。債券實(shí)際利率為6.96%。該債券2×10年末的攤余成本為（）。

A.94.68萬(wàn)元B.97.61萬(wàn)元C.92.26萬(wàn)元D.100.40萬(wàn)元『正確答案』D

2.20×9年1月1日，甲公司購(gòu)買(mǎi)一項(xiàng)債券，剩余年限為586『答案解析』20×9年1月1日：借：持有至到期投資――成本110

貸：銀行存款95

持有至到期投資――利息調(diào)整1520×9年末計(jì)提利息：借：應(yīng)收利息4

持有至到期投資――利息調(diào)整2.61

貸：投資收益6.6120×9年年末持有至到期投資攤余成本＝95＋2.61＝97.612×10年年末計(jì)提利息：借：應(yīng)收利息4

持有至到期投資――利息調(diào)整2.79

貸：投資收益6.79（97.61×6.96%）2×10年年末持有至到期投資攤余成本＝97.61＋2.79＝100.40請(qǐng)同學(xué)們自行閱讀P179例【5-8】『答案解析』請(qǐng)同學(xué)們自行閱讀P179例【5-8】87貸款和應(yīng)收款項(xiàng)指“在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、回收金額固定或可確