會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)：企業(yè)債轉(zhuǎn)股業(yè)務(wù)的涉稅處理分析

1、企業(yè)債轉(zhuǎn)股業(yè)務(wù)的涉稅處理分析作為企業(yè)債務(wù)重組的方式之一，債轉(zhuǎn)股是指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的書面協(xié)議或者法院裁定書，將其對(duì)債務(wù)人的債權(quán)轉(zhuǎn)變?yōu)閷?duì)債務(wù)人的股權(quán)，并對(duì)債務(wù)作出讓步的行為。因此，債轉(zhuǎn)股業(yè)務(wù)涉及的計(jì)量、債務(wù)的清償、股權(quán)的變動(dòng)和債務(wù)重組損益的確認(rèn)等諸多方面的內(nèi)容，與一般的償債業(yè)務(wù)相比，涉及面更多，也更加復(fù)雜。下面結(jié)合一個(gè)具體的債轉(zhuǎn)股案例進(jìn)行全面的分析2009 年 1 月 16 日，能達(dá)公司因購(gòu)買一批原材料欠智華公司貨款1000 萬(wàn)元。由于能達(dá)公司資金周轉(zhuǎn)困難， 雙方于 2010 年 5 月 8 日達(dá)成了債務(wù)重組協(xié)議， 協(xié)議約定能達(dá)公司以其 100 萬(wàn)股普通股抵

2、償所欠智華公司的 1000 萬(wàn)元貨款，能達(dá)公司普通股的面值為 1 元，協(xié)議生效日能達(dá)公司的市價(jià)為 8 元每股，豁免能達(dá)公司 200 萬(wàn)元的債務(wù)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的賬務(wù)處理根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，債轉(zhuǎn)股業(yè)務(wù)中債務(wù)人應(yīng)將債權(quán)人豁免的債務(wù)確認(rèn)為收益并計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入；債權(quán)人應(yīng)將對(duì)債務(wù)人作出的讓步確認(rèn)為損失并計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出，同時(shí)按照享有股權(quán)的公允價(jià)值確定取得股權(quán)的入賬價(jià)值。本案例中，重組債務(wù)的賬面價(jià)值為 1000 萬(wàn)元，債轉(zhuǎn)股后能達(dá)公司增加股本100 萬(wàn)元，增加資本公積100（81）=700（萬(wàn)元），同時(shí)確認(rèn)債務(wù)重組收益1000100700=200（萬(wàn)元）；智華公司應(yīng)按享有能達(dá)公司股份的公允價(jià)值確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)800

3、萬(wàn)元，同時(shí)確認(rèn)債務(wù)重組損失 200 萬(wàn)元。債轉(zhuǎn)股業(yè)務(wù)的所得稅處理根據(jù)債務(wù)重組的條件和內(nèi)容不同，債轉(zhuǎn)股的所得稅處理分為一般性處理和特殊性處理兩種情況。在一般性處理的情況下，依據(jù)規(guī)定，債轉(zhuǎn)股業(yè)務(wù)中債務(wù)人應(yīng)將債權(quán)人對(duì)其作出的讓步確認(rèn)為債務(wù)重組收益；債權(quán)人應(yīng)將對(duì)債務(wù)人作出的讓步確認(rèn)為債務(wù)重組損失，并按公允價(jià)值確定取得股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)。本案例中，能達(dá)公司應(yīng)確認(rèn)債務(wù)重組收益200 萬(wàn)元；智華公司應(yīng)按公允價(jià)值確認(rèn)對(duì)能達(dá)公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資 800 萬(wàn)元，同時(shí)確認(rèn)債務(wù)重組損失200 萬(wàn)元。由此可見，在一般性處理的情況下，債轉(zhuǎn)股業(yè)務(wù)的所得稅處理與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的處理是一致的，與企業(yè)會(huì)計(jì)制度的處理則存在著明顯的差異。如果

4、債轉(zhuǎn)股業(yè)務(wù)符合特殊性處理?xiàng)l件，依據(jù)財(cái)稅200959 號(hào)文件的規(guī)定，債務(wù)人可暫不將債權(quán)人對(duì)其作出的讓步確認(rèn)為債務(wù)重組所得。同時(shí)，債權(quán)人暫不將其對(duì)債務(wù)人作出的讓步確認(rèn)為債務(wù)重組損失，其取得的股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)按原債權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)確定。本案例中，如果符合特殊性處理?xiàng)l件，能達(dá)公司當(dāng)年暫不確認(rèn)債務(wù)重組所得200 萬(wàn)元；智華公司也暫不確認(rèn)債務(wù)重組損失200 萬(wàn)元，同時(shí)按該債權(quán)的賬面價(jià)值1000 萬(wàn)元確認(rèn)對(duì)能達(dá)公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)。由此可見，在特殊性處理的情況下，債轉(zhuǎn)股業(yè)務(wù)的所得稅處理與企業(yè)會(huì)計(jì)制度的處理是一致的，與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的處理則存在著明顯的差異。需要說(shuō)明的是，依據(jù)國(guó)稅發(fā)200988 號(hào)文的規(guī)定，企

5、業(yè)因債轉(zhuǎn)股業(yè)務(wù)確認(rèn)的債務(wù)重組損失，需經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后方可在稅前扣除。此外，依據(jù)財(cái)稅200959號(hào)文件規(guī)定，債轉(zhuǎn)股業(yè)務(wù)如果符合特殊性處理?xiàng)l件，且債務(wù)人因債轉(zhuǎn)股確認(rèn)的所得額占該企業(yè)當(dāng)年應(yīng)所得額50%以上的，債務(wù)人可以在5 個(gè)納稅年度的期間內(nèi)，均勻?qū)鶆?wù)重組所得計(jì)入各年度的應(yīng)納稅所得額。債轉(zhuǎn)股業(yè)務(wù)的印花稅處理根據(jù)規(guī)定，納稅人在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中書立的各種合同、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)、營(yíng)業(yè)賬簿和權(quán)利許可證照等應(yīng)依法計(jì)算繳納印花稅。對(duì)于債轉(zhuǎn)股業(yè)務(wù)而言，需要注意以下兩個(gè)方面的問(wèn)題。其一，根據(jù)規(guī)定，印花稅只對(duì)稅目稅率表中列舉的憑證和經(jīng)財(cái)政部確定征稅的其他憑證征稅，由于債轉(zhuǎn)股合同或協(xié)議不在上述列舉范圍之內(nèi)，因此無(wú)論債權(quán)人和債務(wù)

6、是否就債轉(zhuǎn)股業(yè)務(wù)簽訂了合同或協(xié)議，均不需要繳納印花稅；其二，根據(jù)印花稅暫行條例及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，記載資金的賬簿屬于印花稅的征稅范圍，應(yīng)按照實(shí)收資本和資本公積兩項(xiàng)的合計(jì)金額作為計(jì)稅依據(jù)繳納印花稅，稅率為萬(wàn)分之五，繳納印花稅后資金總額增加的，增加部分應(yīng)按規(guī)定繳納印花稅。根據(jù)前面的分析，債務(wù)人因債轉(zhuǎn)股業(yè)務(wù)而增加的股本和資本公積，均應(yīng)按規(guī)定計(jì)算繳納印花稅。本案例中，如果執(zhí)行的是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，能達(dá)公司由于債轉(zhuǎn)股業(yè)務(wù)增加股本 100 萬(wàn)元，資本公積 700 萬(wàn)元，應(yīng)繳納印花稅（ 100+700） 0.05%=4000（元）。小編寄語(yǔ)：會(huì)計(jì)學(xué)是一個(gè)細(xì)節(jié)致命的學(xué)科，以前總是覺得只要大概知道意思就可以了，但這樣是很難達(dá)