(技師)第八章資產(chǎn)減值

1、 第八章 資 產(chǎn) 減 值1福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 可收回金額 賬面價值低于其中：賬面價值=資產(chǎn)成本-累計折舊（攤銷） -累計減值準(zhǔn)備2福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 第一節(jié) 資產(chǎn)減值的認定3福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 一、資產(chǎn)減值的概念及其范圍1、概念： 資產(chǎn)減值是指資產(chǎn)（包括單項資產(chǎn)和資產(chǎn)組）的可收回金額低于其賬面價值。4福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 2、范圍：非流動資產(chǎn)的減值，包括（1）對子公司、聯(lián)營公司和合營企業(yè)的長期股權(quán)投資； （2）成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)； （3）固定資產(chǎn)； （4）生產(chǎn)性生物資產(chǎn)； （5）無形資產(chǎn)； （6）商譽 （7）油氣資產(chǎn)5福建江夏學(xué)院會計學(xué)院

2、韓春燕 注意：不包括下列資產(chǎn)金融資產(chǎn)、存貨、消耗性生物資產(chǎn)、公允價值計量的投資性房地產(chǎn)、建造合同形成的資產(chǎn)，遞延所得稅資產(chǎn)的減值6福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 判斷：資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中所規(guī)范的資產(chǎn)包括企業(yè)所有的資產(chǎn)。錯7福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 計算：2013年1月20號，甲公司自行研究開發(fā)的某項非專利技術(shù)已經(jīng)達到預(yù)定可使用狀態(tài)，累計研究支出為80萬元，累計開發(fā)支出為250萬元（其中符合資本化條件的支出為200萬元），但使用壽命不能合理確定。2013年12月31日，該項非專利技術(shù)的可收回金額為180萬元，假定不考慮相關(guān)稅費，計算甲公司應(yīng)就該項非專利技術(shù)計提的減值準(zhǔn)備。賬面價值=200萬元可收回

3、金額=180萬元計提減值=20萬元8福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 二、資產(chǎn)可能發(fā)生減值的跡象 （一）資產(chǎn)減值跡象的判斷資產(chǎn)存在減值跡象是資產(chǎn)需要進行減值測試的必要前提。P245但下列除外:1、企業(yè)合并形成的商譽2、使用壽命不確定的無形資產(chǎn)3、尚未達到可使用狀態(tài)的無形資產(chǎn)至少每年都應(yīng)當(dāng)進行減值測試9福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 外部減值跡象：市價大幅下跌； 企業(yè)所處經(jīng)濟、技術(shù)或法律環(huán)境或資產(chǎn)所處市場發(fā)生重大變化,對企業(yè)產(chǎn)生不利影響； 市場利率或投資報酬率提高，影響折現(xiàn)率，使可收回金額大幅降低； 10福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 內(nèi)部減值跡象：資產(chǎn)陳舊過時、損壞；資產(chǎn)已經(jīng)或?qū)⒈婚e置、終止使用或計劃

4、提前處置；內(nèi)部報告的證據(jù)表明經(jīng)濟績效低于預(yù)期。11福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 （二）資產(chǎn)減值的測試除三種情況外，有確鑿證據(jù)表明資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)進行減值測試，估計資產(chǎn)的可收回金額。是否需要估計資產(chǎn)可收回金額時，應(yīng)當(dāng)遵循重要性原則。12福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 下列情況可以不估計可收回金額：1、以前報告期間的計算結(jié)果表明，資產(chǎn)的可收回金額遠高于賬面價值，之后又沒有發(fā)生消除這一差異的交易或事項。（沒必要測試）2、以前報告期間的計算與分析表明，資產(chǎn)可收回金額對于資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中所列示的一種或多種減值跡象反應(yīng)不敏感，在本報告期間又發(fā)生了這些減值跡象的。（如有些項目有政府擔(dān)保或補貼，即使利率上

5、調(diào)等，影響甚微）13福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 選擇:下列各項資產(chǎn)中，無論是否存在減值跡象，至少應(yīng)于每年年度終了對其進行減值測試的是（ ）1、商譽2、固定資產(chǎn)3、長期股權(quán)投資4、投資性房地產(chǎn)114福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 選擇：下列項目中，每年末必須進行減值測試的有（ ）1、以公允價值計量的投資性房地產(chǎn)2、尚未達到預(yù)定可使用狀態(tài)的無形資產(chǎn)3、企業(yè)合并形成的商譽4、使用壽命不確定的無形資產(chǎn)2、3、415福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 第二節(jié) 資產(chǎn)可收回金額的計量和減值損失的確定16福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 一、資產(chǎn)可收回金額計量的基本要求可收回金額的確定：以下兩者熟高 1、公允價值減去處

6、置費用后的凈額 2、資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值17福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 選擇：下列表述正確的是（ ）。1、可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價值與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。2、可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量兩者之間較高者確定。3、可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。4、可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的賬面價值減處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。3、18福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 特殊情況：1、如果先計算的其中一項高于資產(chǎn)賬面價值，就表明資產(chǎn)沒有發(fā)

7、生減值，不需再估計另一項。2、如果沒有證據(jù)或理由表明，資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值顯著高于其公允價值減去處置后的凈額，可將資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額視為資產(chǎn)的可收回金額。（即只需算 公允價值-處置費用）3、資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額如果無法可靠估計的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。19福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 二、資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額的估計1、公允價值的估計公允價值的三個梯次：存在銷售協(xié)議的，按公平交易中資產(chǎn)的銷售協(xié)議價格；活躍市場價格；企業(yè)以可獲得的最佳信息為基礎(chǔ)，如果在資產(chǎn)負債表日處置資產(chǎn)的話，熟悉情況的交易雙方自愿進行公平交易的交易價格

8、，可參考同行業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價格。（如上述方法仍不能獲得公允價值，則應(yīng)以預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值作為可收回金額。）20福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 2、處置費用的估計處置費用包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費用、相關(guān)稅費、搬運費以及為使資產(chǎn)達到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費用等。21福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 如：1、某公司的某項資產(chǎn)在公平交易中的銷售協(xié)議價格為200萬元,可直接歸屬于該資產(chǎn)的處置費用為30萬元 公司應(yīng)確定該資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額為170萬元。 2、A公司的某項資產(chǎn)不存在銷售協(xié)議但存在活躍市場,市場價格為150萬元,估計的處置費用為30萬元。 A公司應(yīng)確定該項資產(chǎn)的公允價值減去

9、處置費用后的凈額為120萬元。 3、某上市公司的某項資產(chǎn)不存在銷售協(xié)議,也不存在活躍市場。該公司參考同行業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價格估計該資產(chǎn)的公允價值為200萬元,可直接歸屬于該資產(chǎn)的處置費用為10萬元。 該上市公司應(yīng)確定該項資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額為190萬元。 22福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 選擇：在確定資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額時，應(yīng)優(yōu)先選擇的方法是（ ）1、根據(jù)該資產(chǎn)的市場價格減去處置費用后的金額確定2、以可獲取的最佳信息為基礎(chǔ)，估計資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額3、根據(jù)公平交易中資產(chǎn)的銷售協(xié)議價格減去可直接歸屬于該資產(chǎn)處置費用后的凈額確定4、通過對資產(chǎn)的預(yù)計未來

10、現(xiàn)金流量折現(xiàn)得到其現(xiàn)值323福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 三、資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的估計考慮三個因素：預(yù)計未來現(xiàn)金流量資產(chǎn)的使用壽命折現(xiàn)率24福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 （一）資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預(yù)計1、預(yù)計未來現(xiàn)金流量的基礎(chǔ)預(yù)計未來現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)以經(jīng)管理層批準(zhǔn)的最近財務(wù)預(yù)算或預(yù)測數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)。出于數(shù)據(jù)可靠性的考慮，在該預(yù)算和預(yù)測基礎(chǔ)上的預(yù)計現(xiàn)金流量最多涵蓋5年，如能證明更長期間是合理的，也可以涵蓋更長的期間。 所使用的增長率一般不應(yīng)當(dāng)超過長期平均增長率。該增長率可以是零或負數(shù)。25福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 2、資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)包括的內(nèi)容（1）資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預(yù)計產(chǎn)生的現(xiàn)金流入

11、（2）為實現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預(yù)計現(xiàn)金流出（3）資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量26福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 3、預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)考慮的因素（1）以資產(chǎn)當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量 將來可能發(fā)生的重組不考慮 已作出承諾的重組考慮 將來可能發(fā)生的改良不考慮 必要的資產(chǎn)維護支出考慮27福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 （2）預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量不應(yīng)當(dāng)包括籌資活動和與所得稅收付有關(guān)的現(xiàn)金流量 籌資活動不是經(jīng)營活動不包括 預(yù)計未來現(xiàn)金流量反映稅前情況（3）對通貨膨脹因素的考慮應(yīng)當(dāng)和折現(xiàn)率相一致28福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 （4）對內(nèi)部轉(zhuǎn)移價

12、格應(yīng)當(dāng)予以調(diào)整企業(yè)不應(yīng)當(dāng)以內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格為基礎(chǔ)預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量，而應(yīng)當(dāng)采用在公平交易中企業(yè)管理層能夠達成的未來價格估計數(shù)進行估計。29福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 4、預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的方法傳統(tǒng)法期望現(xiàn)金流量法見教材249頁 例8-1 、8-230福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 例：A 公司采用期望現(xiàn)金流量法預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量，2009年末，某設(shè)備出現(xiàn)減值跡象，其剩余使用年限為2年，該設(shè)備的現(xiàn)金流量受市場因素影響較大，有關(guān)設(shè)備預(yù)計未來2年每年的現(xiàn)金流量情況如下30%可能50%可能20%可能第一年250200150第二建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 則每年的現(xiàn)金流量如

13、下：第一年：25030%+20050%+15020%=205萬元第二年：18030%+14050%+10020%=144萬元32福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 選擇：下列表述正確的有（ ）1、資產(chǎn)預(yù)計的未來現(xiàn)金流量包括與資產(chǎn)改良有關(guān)的現(xiàn)金流出2、對資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預(yù)計應(yīng)建立在經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近財務(wù)預(yù)算或者預(yù)測數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上3、預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量不包括籌資活動和所得稅收付產(chǎn)生的現(xiàn)金流量4、若使用資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品供企業(yè)內(nèi)部使用，應(yīng)以內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格為基礎(chǔ)預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量2、3、33福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 （二）折現(xiàn)率的預(yù)計折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)是反映當(dāng)前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風(fēng)險的稅前利率。折現(xiàn)率

14、是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時所要求的必要報酬率。在實務(wù)中，確定折現(xiàn)率時，應(yīng)當(dāng)首先以該資產(chǎn)的市場利率為依據(jù)。*如無法從市場獲得市場利率，可使用替代利率（企業(yè)加權(quán)平均資金成本、借款利率作適當(dāng)調(diào)整后確定）。34福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 （三）資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的預(yù)計見教材250頁例8-335福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 計算：企業(yè)擁有的一項固定資產(chǎn)出現(xiàn)減值跡象，該固定資產(chǎn)剩余使用年限為4年，根據(jù)管理層批準(zhǔn)的財務(wù)預(yù)算，企業(yè)將于第三年對該資產(chǎn)進行改良。如果不考慮改良的影響，該資產(chǎn)平均每年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量為100萬元，如果考慮改良的影響，完工后第3年、第4年的凈現(xiàn)金流量分別是200萬元和150萬元。假定

15、計算該生產(chǎn)線未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時適用的折現(xiàn)率為5%，已知部分時間價值系數(shù)如下：36福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 年數(shù)1年2年3年4年5%的復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)0.95240.9070.86380.8227假定有關(guān)現(xiàn)金流量均發(fā)生于年末，不考慮其他因素，請計算則該項資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。 37福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值=1000.9524+1000.907+1000.8638+1000.8227 =354.59萬元38福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 四、資產(chǎn)減值損失的確定及其賬務(wù)處理：資產(chǎn)可收回金額低于賬面價值的，應(yīng)當(dāng)計提減值準(zhǔn)備，確認減值損失。借：資產(chǎn)減值損失 貸：資產(chǎn)減

16、值準(zhǔn)備 （長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 商譽減值準(zhǔn)備等）見教材252頁例8-439福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 判斷：資產(chǎn)減值準(zhǔn)則規(guī)定的“可收回金額”應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較低者確定。（）錯40福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 例：A公司某類設(shè)備原值2000萬元，已提折舊300萬元，已提減值準(zhǔn)備100萬元，2013年12月31日，A公司該類設(shè)備明顯存在減值跡象，減值測試表明，如果該公司出售設(shè)備，買方愿意以1120萬元的銷售凈價收購；如果繼續(xù)使用，尚可使用5年，預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為1190萬元，要求計提減值準(zhǔn)備并

17、編制會計分錄。賬面價值=2000-300-100=1600萬公允價值-處置費用=1120萬預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值=1190萬41福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 可收回金額=1190萬計提減值準(zhǔn)備=1600-1190=410萬借：資產(chǎn)減值損失 410萬 貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 410萬 42福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 第三節(jié) 資產(chǎn)組的認定及減值處理43福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 一、資產(chǎn)組的認定及其減值 （一）資產(chǎn)組定義資產(chǎn)組是企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組。44福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 （二）認定資產(chǎn)組考慮的因素1、最關(guān)鍵的因素： 資產(chǎn)組的認定

18、，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。 如麥當(dāng)勞的各個分店 應(yīng)作為一個資產(chǎn)組，其中任何一件設(shè)備均不宜單獨測試，如驗鈔機等； 45福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 A、B、C三臺機器協(xié)同工作用于生產(chǎn)一種產(chǎn)品，產(chǎn)品可產(chǎn)生現(xiàn)金流，A、B、C一起認定為資產(chǎn)組； 如為煤礦運煤專門建設(shè)的鐵路，使用過程中不會單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流，應(yīng)與煤礦相關(guān)資產(chǎn)結(jié)合在一起，成為一個資產(chǎn)組，估計可收回金額）46福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 例：A和B資產(chǎn)生產(chǎn)出中間產(chǎn)品E，提供給C和D資產(chǎn)繼續(xù)加工生產(chǎn)產(chǎn)成品，如E存在活躍市場，則A和B可認定為一個資產(chǎn)組 但如E不存在活躍市場，則表明A和B不能單獨產(chǎn)生

19、現(xiàn)金流入，AB與CD一起才是一個基本上獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流入的最小資產(chǎn)組合，應(yīng)一起認定為一個資產(chǎn)組。見教材253頁例8-5、8-6、8-747福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 2、資產(chǎn)組的認定，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層對生產(chǎn)經(jīng)營活動的管理或監(jiān)控方式和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式。如企業(yè)各生產(chǎn)線都是獨立管理監(jiān)控的，則單獨認定為資產(chǎn)組如果某些設(shè)備彼此相互關(guān)聯(lián)，使用和處置也是采用一體化決策的，應(yīng)當(dāng)認定為一個資產(chǎn)組。3、 資產(chǎn)組一經(jīng)確定，不得隨意變更。但因重組、變更資產(chǎn)用途等原因需變更的，可以變更。附注中說明。48福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 選擇：下列關(guān)于資產(chǎn)組的表述中，正確的有（ ）1、資產(chǎn)組是企業(yè)可以認定

20、的最小的資產(chǎn)組合2、認定資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)考慮對資產(chǎn)的持續(xù)使用或處置的決策方式3、認定資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層管理生產(chǎn)經(jīng)營活動的方式4、資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入1、2、3、449福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 選擇：資產(chǎn)組的認定，說法正確的是（ ）1、應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)2、如果幾項資產(chǎn)的組合生產(chǎn)的產(chǎn)品存在活躍市場，則表明這幾項資產(chǎn)的組合能獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流入3、資產(chǎn)組的認定應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層對生產(chǎn)經(jīng)營活動的管理或監(jiān)控方式和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式4、資產(chǎn)組一經(jīng)確定，各個會計期間應(yīng)當(dāng)保持一致，不得隨意變更1、

21、2、3、450福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 二、資產(chǎn)組減值測試（一）資產(chǎn)組賬面價值和可收回金額的確定1、可收回金額應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額與其預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者。（同單項資產(chǎn)）51福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 2、資產(chǎn)組賬面價值（1）資產(chǎn)組的賬面價值包括可直接歸屬于資產(chǎn)組并可以合理和一致地分攤至資產(chǎn)組的資產(chǎn)的賬面價值，通常不包括已確認負債的賬面價值，但如不考慮該負債的金額，就無法確定資產(chǎn)組可收回金額的除外。（2）資產(chǎn)組在處置時如要求購買者承擔(dān)一項負債（如環(huán)境恢復(fù)負債等），該負債的金額已經(jīng)確認并計入相關(guān)資產(chǎn)的賬面價值，而且企業(yè)只能取得包括上述資產(chǎn)和負債在內(nèi)

22、的單一公允價值減去處置費用后的凈額的，為了比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，在確定資產(chǎn)組的賬面價值及其預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時，應(yīng)當(dāng)將已確認的負債金額從中扣除。52福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 教材例：A公司經(jīng)營一座礦山，根據(jù)規(guī)定完成開采后應(yīng)恢復(fù)該地區(qū)原貌，A公司確認了一筆預(yù)計負債，假定為500萬元，且已計入礦山資產(chǎn)價值。 2010年12月31日資產(chǎn)的賬面價值為1000萬元（含預(yù)計負債）；預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為1200萬元（未考慮恢復(fù)費用）；如對外出售，買方愿出價820萬元（已扣減恢復(fù)礦山原貌的成本，即由買方承擔(dān)負債），處置費用20萬元則： 公允價值減處置費用后的凈額=800萬元 預(yù)計現(xiàn)金流量

23、現(xiàn)值1200-500=700萬（扣除了恢復(fù)費用）因此：可收回金額是800萬資產(chǎn)組的賬面價值扣除恢復(fù)預(yù)計負債后的賬面價值=1000-500=500沒有發(fā)生減值（注意比較的基礎(chǔ)一致即可）53福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 （二）資產(chǎn)組減值損失的確認和處理資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)當(dāng)確認其減值損失，減值損失金額應(yīng)當(dāng)1、先抵減分攤至資產(chǎn)組的商譽的賬面價值2、再根據(jù)資產(chǎn)組中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他資產(chǎn)的賬面價值54福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 3、但抵減后的各資產(chǎn)賬面價值不得低于以下三者中最高者：（1）該資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額（2）預(yù)計未來現(xiàn)金流量

24、現(xiàn)值（3）零（即不能低于可收回金額，以及不能使賬面價值為負）如因此導(dǎo)致未能分攤的減值損失金額，應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重進行分攤。55福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 教材256頁例8-11：已公司有一條甲生產(chǎn)線，由A B C三臺機器構(gòu)成，成本分別為40萬元，60萬元，100萬元，整條生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單位，屬于一個資產(chǎn)組。由于出現(xiàn)替代產(chǎn)品，甲生產(chǎn)線的產(chǎn)品銷路銳減，于是進行減值測試。10年末，A B C的賬面價值分別為20萬元,30萬元,50萬元，估計A的公允價值減去處置費用后的凈額為15萬元，BC均無法合理估計公允價值及未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值。 甲生產(chǎn)線的預(yù)計未來

25、現(xiàn)金流量現(xiàn)值是60萬，無法合理估計公允價值減去處置費用后的凈額。56福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 機器 A B C 資產(chǎn)組賬面價值 200000 300000 500000 1000000可收回金額(確認的減值損失) 600000(400000)減值損失分攤比例 20% 30% 50%分攤減值損失 *50000 120000 200000 370000分攤后的賬面價值 150000 180000 300000尚未分攤的減值損失 30000二次分攤比例 37.5%(18/48) 62.5%二次分攤減值損失 11250 18750二次分攤后應(yīng)確認的 減值損失總額 131250 218750二次分攤

26、后的 150000 168750 281250 600000 賬面價值57福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 借：資產(chǎn)減值損失-A 50000 -B 131250 -C 218750 貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備- A 50000 -B 131250 -C 21875058福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 計算：2011年12月31日，某公司對一條存在減值跡象的生產(chǎn)線進行減值測試，該生產(chǎn)線的資料如下：該生產(chǎn)線由A、B、C三臺設(shè)備組成，被認定為一個資產(chǎn)組；A、B、C三臺設(shè)備的賬面價值分別為80萬元、100萬元、70萬元，三臺設(shè)備的使用壽命相等。減值測試表明，A設(shè)備的公允價值減去處置費用后的凈額為65萬元，B和C設(shè)

27、備均無法合理估計其公允價值減去處置費用后的凈額以及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值；該生產(chǎn)線的可收回金額為200萬元。不考慮其他因素，請計算A設(shè)備應(yīng)分攤的減值損失。59福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 資產(chǎn)組賬面價值=80+100+70=250萬元資產(chǎn)組可收回金額=200萬元資產(chǎn)組減值=50萬元設(shè)備A在資產(chǎn)組中比例=80250=32%設(shè)備A分攤的減值損失=5032%=16萬元因為A設(shè)備的可收回金額為65萬元，所以只能分攤80-65=15萬元減值損失假設(shè)A的可收回金額為50萬元，則A應(yīng)分攤的減值損失？16萬元60福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 三、總部資產(chǎn)的減值測試（一）總部資產(chǎn)的定義及認定 總部資產(chǎn)包括企業(yè)集團或

28、其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備、研發(fā)中心等資產(chǎn)。 總部資產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。61福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 （二）總部資產(chǎn)的減值測試1、相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至該資產(chǎn)組的部分，直接分攤62福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 2、相關(guān)總部資產(chǎn)難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至該資產(chǎn)組的，應(yīng)按下列步驟（1）首先，在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況下，估計和比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，并按前述有關(guān)資產(chǎn)組減值損失處理順序和方法處理。（2）其次，認定由若干個資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組合，該資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)包括所測試的資

29、產(chǎn)組與分攤的總部資產(chǎn)（3）最后，比較所認定的資產(chǎn)組組合的賬面價值和可收回金額，并按前述有關(guān)資產(chǎn)組減值損失處理順序和方法處理。63福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 （三）總部資產(chǎn)減值的會計處理1、將總部資產(chǎn)的賬面價值分配到與該總部資產(chǎn)相關(guān)的各資產(chǎn)組時的資產(chǎn)減值的會計處理如下:例 某企業(yè)資產(chǎn)組A、B、C的賬面價值分別為200萬元、300萬元和500萬元。總部資產(chǎn)的賬面價值為200萬元。將總部資產(chǎn)賬面價值分配至各資產(chǎn)組的比例分別為20%、30%、50%。第一步,將總部資產(chǎn)向各資產(chǎn)組分配,分配后的資產(chǎn)組A、B、C的賬面價值分別為240萬元、360萬元、600萬元。假定包含總部資產(chǎn)賬面價值分配額的資產(chǎn)組B、

30、C存在著減值跡象,其總部資產(chǎn)賬面價值分配后的資產(chǎn)組B、C的可收回金額分別為200萬元和320萬元。64福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕第二步,分別各資產(chǎn)組進行減值損失的確認判斷和計量。 由于包含總部資產(chǎn)賬面價值分配額的資產(chǎn)組B、C的可收回金額分別為200萬元和320萬元,對于該資產(chǎn)組B、C則應(yīng)確認減值損失,將其賬面價值分別減少至其各自的可收回金額。計算過程見下表。65福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕項目ABC小計總部資產(chǎn)合計賬面價值2003005001 0002001 200分配總部資產(chǎn)賬面價值4060100200 -2000分配后的賬面價值2403606001 200 1 200可收回金額 2003

31、20 減值損失 160280440 各資產(chǎn)組減值處理后的賬面價值240200320760 66福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕第三步,按照確認減值損失前的賬面價值,將包含總部資產(chǎn)賬面價值分配額的資產(chǎn)組B、C應(yīng)確認的減值損失分配到資產(chǎn)組和總部資產(chǎn),計算過程見下表。67福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 減值損失向資產(chǎn)組的分配向總部資產(chǎn)的分配總部資產(chǎn)價值分配后資產(chǎn)組B160133(160300360)27(16060360)總部資產(chǎn)價值分配后資產(chǎn)組C280 233(280500600)47(280100600)合計4403667468福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 根據(jù)上述計算結(jié)果,確認資產(chǎn)組A減值損失0,確

32、認資產(chǎn)組B減值損失133萬元,確認資產(chǎn)組C減值損失233萬元,確認總部資產(chǎn)減值損失74萬元。 借：資產(chǎn)減值損失 B 133 C 233 總部資產(chǎn) 74 貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備B 133 C 233 總部資產(chǎn) 7469福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕2、總部資產(chǎn)并入與該總部資產(chǎn)相關(guān)的各資產(chǎn)組合,成為一個更大的資產(chǎn)組組合時,資產(chǎn)減值的會計處理如下:例 ：假定某企業(yè)有關(guān)資料如下:資產(chǎn)組A、B、C的賬面價值分別為200萬元、300萬元和500萬元,總部資產(chǎn)的賬面價值為200萬元。資產(chǎn)組C存在著減值跡象,總部資產(chǎn)也存在著減值跡象。資產(chǎn)組C的可收回金額為320萬元,資產(chǎn)組A和B的可收回金額無法合理估計。包含總部

33、資產(chǎn)在內(nèi)的資產(chǎn)組組合的可收回金額為880萬元。有關(guān)資產(chǎn)減值的會計處理如下:70福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 資產(chǎn)組C由于存在減值跡象,其可收回金額為320萬元,判斷為應(yīng)確認減值損失,應(yīng)當(dāng)將其賬面價值500萬元減記至其可收回金額320萬元,確認減值損失180萬元。包含總部資產(chǎn)在內(nèi)的資產(chǎn)組組合的減值損失的確認判斷與計量。由于總部資產(chǎn)和資產(chǎn)組C均存在著減值跡象,包含總部資產(chǎn)的資產(chǎn)組組合的賬面價值為1 200萬元,而包含總部資產(chǎn)的資產(chǎn)組組合的可收回金額為880萬元,判斷為應(yīng)確認減值損失,其確認的減值損失的金額為320萬元,見下表。71福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕項目ABC合計總部資產(chǎn)資產(chǎn)組組合合計賬面

34、價值2003005001 0002001 200可收回金額 320 減值損失 180180 180分別各資產(chǎn)組減值處理后的賬面價值2003003208202001 02072福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕包含總部資產(chǎn)在內(nèi)的資產(chǎn)組組合的減值損失為320萬元,而不包含總部資產(chǎn)的各資產(chǎn)組應(yīng)確認的減值損失為180萬元,增加140萬元,這一增加的減值損失140萬元,應(yīng)當(dāng)分配到總部資產(chǎn),作為總部資產(chǎn)應(yīng)確認的減值損失處理,見下表。73福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕賬面價值2003005001 0002001 200可收回金額 880減值損失 320包含總部資產(chǎn)的資產(chǎn)組組合減值損失增加 14074福建江夏學(xué)院會計

35、學(xué)院 韓春燕對于各資產(chǎn)組應(yīng)確認的減值損失,則需要按照資產(chǎn)組內(nèi)各項資產(chǎn)的賬面價值,將其分配到各項資產(chǎn),并以此為依據(jù)分別對各項資產(chǎn)進行資產(chǎn)減值的賬務(wù)處理。至于總部資產(chǎn)應(yīng)確認的減值損失,也應(yīng)按照總部資產(chǎn)所包含的各項資產(chǎn)的賬面價值,將其分配到各項資產(chǎn)并進行資產(chǎn)減值的賬務(wù)處理。 在實務(wù)處理中,對某一資產(chǎn)組做減值測試時,首先應(yīng)當(dāng)認定所有與該資產(chǎn)組相關(guān)的總部資產(chǎn),然后根據(jù)相關(guān)總部資產(chǎn)能否按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至該資產(chǎn)組分別處理。75福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 對于相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至該資產(chǎn)組的部分,企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價值分攤至該資產(chǎn)組,再據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價值(包括

36、已分攤的總部資產(chǎn)的賬面價值部分)和可收回金額,如上述例題。76福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 如果相關(guān)總部資產(chǎn)中有部分資產(chǎn)難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至該資產(chǎn)組,應(yīng)當(dāng)按照下列步驟處理: 首先,在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況下,估計和比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額做會計處理; 其次,認定由若干個資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合,該資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)包括所測試的資產(chǎn)組和可以按照合理和一致的基礎(chǔ)把該部分總部資產(chǎn)的賬面價值分攤其上的部分; 最后,比較所認定的資產(chǎn)組組合的賬面價值(包括已分攤的總部資產(chǎn)的賬面價值部分)和可收回金額做會計處理。77福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 判斷：企業(yè)對總部資產(chǎn)一般只能結(jié)合其他相關(guān)資

37、產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進行減值測試，不能單獨進行減值測試。對78福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 第六節(jié) 商譽減值測試與處理 79福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 一、商譽減值測試的基本要求1、企業(yè)合并形成的商譽應(yīng)至少每年年末進行減值測試，由于商譽難以獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流量，因此，商譽應(yīng)當(dāng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試。2、對于因合并形成的商譽的賬面價值，應(yīng)當(dāng)自購買日起按照合理的方法分攤至相關(guān)的資產(chǎn)組，難以分攤至相關(guān)資產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)將其分攤至相關(guān)的資產(chǎn)組組合。80福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 3、在將商譽的賬面價值分攤至相關(guān)資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合時，應(yīng)當(dāng)按照各資產(chǎn)組公允價值占相關(guān)資產(chǎn)組公允價值總額的比例

38、進行分攤，公允價值難以可靠計量的，按照各資產(chǎn)組賬面價值占相關(guān)資產(chǎn)組賬面價值總額的比例進行分攤。81福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 二、商譽減值的測試及其賬務(wù)處理1、對不包含商譽的資產(chǎn)組進行減值測試，計算可收回金額，并與相關(guān)賬面價值進行比較，確認相應(yīng)的減值損失。2、對包含商譽的資產(chǎn)組進行減值測試，比較這些相關(guān)資產(chǎn)組的賬面價值（包括所分攤的商譽的賬面價值部分）與其可收回金額，如相關(guān)資產(chǎn)組的可收回金額低于其賬面價值，應(yīng)當(dāng)確認相應(yīng)的減值損失。82福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 賬務(wù)處理： 借：資產(chǎn)減值損失 貸：商譽減值準(zhǔn)備見教材261例8-1383福建江夏學(xué)院會計學(xué)院 韓春燕 例：甲企業(yè)在2013年1月1日以1600萬元價格