CPA《審計》教材梳理：對舞弊和法律法規(guī)的考慮

1、CPA審審計教材材梳理：對對舞弊和法法律法規(guī)的的考慮(22)第二節(jié)節(jié)財務(wù)報報表審計中中對法律法法規(guī)的考慮慮一、管管理層和注注冊會計師師對法律法法規(guī)的責任任 （一）違違反法規(guī)行行為的含義義 違反法法規(guī)行為，是是指被審計計單位有意意或無意地地違反會計計準則和相相關(guān)會計制制度之外的的法律法規(guī)規(guī)的行為。 （二）管管理層對遵遵守法律法法規(guī)的責任任 違反法規(guī)的的三個方面面（1）被審審計單位從從事的違反反法規(guī)行為為；（2）以以被審計單單位名義從從事的違反反法規(guī)行為為；（3）管管理層或員員工以被審審計單位名名義從事的的違反法規(guī)規(guī)行為，但但不包括管管理層和員員工個人從從事的、與與被審計單單位經(jīng)營活活動無關(guān)的的不

2、當行為為。管理層的責責任保證經(jīng)營活活動符合法法律法規(guī)的的規(guī)定，防防止和發(fā)現(xiàn)現(xiàn)違反法規(guī)規(guī)行為是被被審計單位位管理層的的責任。為防止和發(fā)發(fā)現(xiàn)違反法法規(guī)行為，管管理層執(zhí)行行的政策和和程序1、了解相相關(guān)法律法法規(guī)，確保保設(shè)計的經(jīng)經(jīng)營程序符符合法律法法規(guī)的規(guī)定定例如，指派派專門的部部門和人員員收集、傳傳達法律法法規(guī)信息，或或聘請法律律顧問等2、建立和和實施適當當?shù)膬?nèi)部控控制確保被審計計單位遵守守法律法規(guī)規(guī)的一個重重要舉措3、制定、公布并遵遵守行為規(guī)規(guī)范使每個員工工和各項活活動都遵守守行為規(guī)范范，確保整整體經(jīng)營管管理活動的的合法性4、確保員員工經(jīng)過適適當?shù)呐嘤栍?，了解各各項行為?guī)規(guī)范5、監(jiān)控行行為規(guī)范的的

3、遵守情況況，對違反反行為規(guī)范范的員工給給予適當?shù)牡奶幜P6、聘請法法律顧問，幫幫助管理層層了解法律律法規(guī)要求求7、匯集必必須遵守的的法律法規(guī)規(guī)，保存被被投訴的記記錄匯編必須遵遵守的所有有法律法規(guī)規(guī)，是一項項極其重要要的基礎(chǔ)性性管理工作作。為確保保經(jīng)營活動動的合法性性而設(shè)計相相關(guān)內(nèi)部控控制、制定定員工行為為規(guī)范和實實施適當培培訓等，都都是在這個個基礎(chǔ)上進進行的。8、將適當當?shù)穆氊煼址峙山o內(nèi)部部審計部門門和審計委委員會，幫幫助管理層層履行防止止和發(fā)現(xiàn)違違反法規(guī)行行為的責任任例如，擬訂訂或修改行行為規(guī)范和和內(nèi)部控制制制度、對對員工提供供適當?shù)呐嗯嘤?、監(jiān)控控行為規(guī)范范的遵守情情況等）（三）注注冊會計師師

4、對發(fā)現(xiàn)違違反法規(guī)行行為的責任任 在設(shè)計計和實施審審計程序以以及評價和和報告審計計結(jié)果時，注注冊會計師師應(yīng)當充分分關(guān)注被審審計單位違違反法規(guī)行行為可能對對財務(wù)報表表產(chǎn)生的重重大影響。 注意： 第一，因因為判斷某某行為是否否違法需要要法律裁決決，通常超超出了注冊冊會計師的的專業(yè)勝任任能力。注注冊會計師師通常根據(jù)據(jù)有資格從從事法律業(yè)業(yè)務(wù)的專家家的意見，確確定某項行行為是否違違反法律法法規(guī)或可能能違反法律律法規(guī)。最最終，某項項行為是否否違反法律律法規(guī)最終終只能由法法院做出判判決。 第二，違違反法規(guī)行行為可能會會給被審計計單位帶來來諸如罰款款、訴訟等等財務(wù)后果果。違反法法規(guī)行為與與通常反映映在財務(wù)報報表

5、中的交交易和事項項相關(guān)度越越小，注冊冊會計師越越不可能注注意到或識識別出可能能存在的違違反法規(guī)行行為。 第三，注注冊會計師師對被審計計單位違反反法規(guī)行為為的考慮思思路：了解解適用于被被審計單位位及其所處處行業(yè)的法法律法規(guī)，并并識別其違違反法規(guī)行行為發(fā)現(xiàn)現(xiàn)被審計單單位違反法法規(guī)行為時時實施的審審計程序?qū)`反法法規(guī)行為的的報告 二、對對被審計單單位遵守法法律法規(guī)的的考慮 注冊會計計師對被審審計單位遵遵守法律法法規(guī)的考慮慮責任財務(wù)報表定定期審計制制度會對被被審計單位位的違反法法規(guī)行為起起到一定的的威懾作用用，執(zhí)行年年度財務(wù)報報表審計可可能是遏制制違反法規(guī)規(guī)行為的一一項措施考慮違反反法規(guī)行為為會導致更

6、更高的重大大錯報風險險應(yīng)當考慮違違反法規(guī)行行為會導致致更高的重重大錯報風風險的因素素（1）許多多法律法規(guī)規(guī)主要與被被審計單位位經(jīng)營活動動相關(guān)，卻卻不能被被被審計單位位的會計信信息系統(tǒng)所所反映；（22）審計程程序的有效效性受到內(nèi)內(nèi)部控制的的固有局限限性和使用用的測試方方法的影響響；（3）注注冊會計師師獲取的審審計證據(jù)大大多是說服服性而非結(jié)結(jié)論性的；（4）違違反法規(guī)行行為可能涉涉及故意隱隱瞞的行為為。導致更高的的財務(wù)報表表重大錯報報風險的原原因以違反法規(guī)規(guī)行為可能能涉及故意意隱瞞的行行為為例，共共謀、偽造造、故意不不記錄交易易、高層管管理人員凌凌駕于內(nèi)部部控制之上上，或故意意對注冊會會計師作虛虛假

7、陳述等等違反法規(guī)規(guī)行為在考慮被被審計單位位遵守法律律法規(guī)時采采取的措施施注冊會計師師在財務(wù)報報表審計中中，既不應(yīng)應(yīng)當假定被被審計單位位有違反法法規(guī)行為，也也不能假定定其沒有，但但必須充分分考慮注意意到的、反反映被審計計單位可能能存在違反反法規(guī)行為為的任何跡跡象。尤其其是在有證證據(jù)表明被被審計單位位存在違反反法規(guī)行為為時，注冊冊會計師應(yīng)應(yīng)實施適當當?shù)膶徲嫵坛绦颉？紤]特定定法律法規(guī)規(guī)的報告要要求如果法律法法規(guī)要求注注冊會計師師報告被審審計單位對對某些法定定條款的遵遵守情況，注注冊會計師師應(yīng)當制定定計劃，以以測試被審審計單位對對這些條款款的遵守情情況?？傮w了解解相關(guān)法律律法規(guī)及遵遵守情況要求在計劃審

8、計計工作時，注注冊會計師師應(yīng)當總體體了解適用用于被審計計單位及其其所處行業(yè)業(yè)的法律法法規(guī)，以及及被審計單單位如何遵遵守這些法法律法規(guī)。這是保證證注冊會計計師關(guān)注違違反法規(guī)行行為的前提提條件。應(yīng)特別關(guān)注注的方面（1）在獲獲得總體了了解時，注注冊會計師師應(yīng)當特別別關(guān)注某些些法律法規(guī)規(guī)可能導致致對被審計計單位經(jīng)營營活動產(chǎn)生生重要影響響的經(jīng)營風風險，即違違反法律法法規(guī)可能導導致被審計計單位停業(yè)業(yè)或?qū)ζ涑殖掷m(xù)經(jīng)營產(chǎn)產(chǎn)生重大影影響。（22）在了解解被審計單單位適用的的法律法規(guī)規(guī)后，應(yīng)考考慮違反這這些法律法法規(guī)可能給給被審計單單位帶來的的后果，并并特別關(guān)注注違反法規(guī)規(guī)行為可能能對被審計計單位持續(xù)續(xù)經(jīng)營產(chǎn)生生

9、的重大影影響。審計程序（1）利用用了解被審審計單位行行業(yè)狀況、法律環(huán)境境與監(jiān)管環(huán)環(huán)境以及其其他外部因因素時所獲獲知的信息息。（2）向向管理層詢詢問被審計計單位為遵遵守有關(guān)法法律法規(guī)而而采用的政政策和程序序。（3）向向管理層詢詢問對被審審計單位經(jīng)經(jīng)營活動可可能產(chǎn)生重重要影響的的法律法規(guī)規(guī)。（4）與與管理層討討論在識別別、評價和和處理訴訟訟、索賠與與稅務(wù)糾紛紛時采用的的政策和程程序。（55）與審計計組成部分分的其他注注冊會計師師討論適用用于該組成成部分的法法律法規(guī)。實施進一一步審計程程序識別違反法法規(guī)行為的的進一步審審計程序（1）向管管理層詢問問被審計單單位是否遵遵守了適用用于被審計計單位及其其行

10、業(yè)的法法律法規(guī)。在詢問過過程中，注注冊會計師師應(yīng)作好記記錄。對財財務(wù)報表有有重大影響響的事項，應(yīng)應(yīng)要求被詢詢問人簽字字確認。（22）檢查被被審計單位位與許可證證頒發(fā)機構(gòu)構(gòu)或監(jiān)管機機構(gòu)的往來來函件。檢檢查相關(guān)的的往來函件件可以發(fā)現(xiàn)現(xiàn)相關(guān)的線線索，以便便識別可能能對財務(wù)報報表產(chǎn)生重重要影響的的違反法規(guī)規(guī)行為獲取對財務(wù)務(wù)報表有重重大影響的的法律法規(guī)規(guī)得到遵守守的證據(jù)對影響財務(wù)務(wù)報表重大大金額和披披露的法律律法規(guī)（如如稅法），注注冊會計師師應(yīng)當獲取取被審計單單位遵守這這些法律法法規(guī)的充分分、適當?shù)牡膶徲嬜C據(jù)據(jù)實施審計程程序的范圍圍除實施上述述審計程序序以外，注注冊會計師師不需對被被審計單位位遵守法律律

11、法規(guī)情況況實施其他他審計程序序在實施常常規(guī)審計程程序時保持持警覺實施常規(guī)審審計程序時時，對可能能影響財務(wù)務(wù)報表的違違反法規(guī)行行為保持警警覺獲取管理理層聲明注冊會計師師應(yīng)當向管管理層獲取取書面聲明明，以表明明被審計單單位已將其其知悉的、影響財務(wù)務(wù)報表的所所有違反或或可能違反反相關(guān)法律律法規(guī)的情情況告知注注冊會計師師。無反證判判定如果沒有證證據(jù)表明被被審計單位位存在違反反法規(guī)行為為，注冊會會計師可推推定被審計計單位遵守守了相關(guān)法法律法規(guī)。這意味著著注冊會計計師在評價價有關(guān)審計計證據(jù)、得得出審計結(jié)結(jié)論時，可可以使用無無反證判定定。三、發(fā)發(fā)現(xiàn)違反法法規(guī)行為時時實施的審審計程序 （一）關(guān)注注可能表明明違

12、反法律律法規(guī)的跡跡象（1）受到到政府有關(guān)關(guān)部門的調(diào)調(diào)查或處罰罰；（2）提提供異常貸貸款或支付付不明費用用；（3）與與關(guān)聯(lián)方存存在異常交交易；（44）支付異異常的銷售售傭金或代代理費用；（5）購購銷價格嚴嚴重偏離市市場價格；（6）異異常的現(xiàn)金金收支；（77）與在稅稅收優(yōu)惠地地注冊的公公司存在異異常交易；（8）向向商品或勞勞務(wù)提供者者以外的單單位或個人人支付商品品或勞務(wù)款款項；（99）收付款款缺少適當當?shù)慕灰卓乜刂朴涗?；?0）現(xiàn)現(xiàn)有的會計計信息系統(tǒng)統(tǒng)不能提供供適當審計計軌跡或充充分證據(jù)；（11）交交易未經(jīng)授授權(quán)或記錄錄不當；（112）媒介介評論。（二）發(fā)現(xiàn)現(xiàn)可能存在在違反法規(guī)規(guī)行為時的的處理1.

13、總總體要求。當發(fā)發(fā)現(xiàn)可能存存在違反法法規(guī)行為時時，注冊會會計師應(yīng)當當了解該行行為的性質(zhì)質(zhì)及發(fā)生的的環(huán)境，并并獲取其他他適當信息息，以評價價其對財務(wù)務(wù)報表可能能產(chǎn)生的影影響。2.評價價對財務(wù)報報表的影響響（11）因罰款款、沒收違違法所得、封存財產(chǎn)產(chǎn)、強制停停業(yè)及訴訟訟等導致的的潛在財務(wù)務(wù)后果。潛潛在財務(wù)后后果是指違違反法規(guī)行行為可能導導致被審計計單位財務(wù)務(wù)狀況受到到不利的影影響。（2）潛潛在財務(wù)后后果是否需需要披露。當發(fā)現(xiàn)存存在重大的的或有事項項系因可能能存在違反反法規(guī)行為為導致的重重大未決訴訴訟時，注注冊會計師師應(yīng)當考慮慮提請管理理層在財務(wù)務(wù)報表中披披露該事項項。（3）潛潛在財務(wù)后后果是否嚴嚴

14、重，以至至于影響到到財務(wù)報表表的公允反反映。某些些重大違反反法規(guī)行為為可能導致致巨額的罰罰沒支出，乃乃至被取消消經(jīng)營資格格或責令停停業(yè)，影響響被審計單單位的持續(xù)續(xù)經(jīng)營。此此時，如果果沒有在財財務(wù)報表中中將潛在財財務(wù)后果予予以恰當?shù)牡奶幚砗土辛袌?，很可可能對財?wù)務(wù)報表的公公允反映產(chǎn)產(chǎn)生重大影影響。3.記錄錄發(fā)現(xiàn)的情情況并與管管理層討論論。當當認為可能能存在違反反法規(guī)行為為時，注冊冊會計師應(yīng)應(yīng)當記錄所所發(fā)現(xiàn)的情情況，并與與管理層討討論。4.向律律師咨詢。注冊冊會計師如如認為可能能存在違反反法規(guī)行為為，應(yīng)當先先與管理層層討論，因因為管理層層通常比較較了解被審審計單位的的情況。如如果管理層層能夠提供供

15、令人滿意意的信息證證明其確實實遵守了法法律法規(guī)，注注冊會計師師的懷疑得得以消除，可可以不再實實施其他審審計程序。如果管理理層不能提提供令人滿滿意的信息息，注冊會會計師應(yīng)當當先向被審審計單位律律師咨詢。如果注冊冊會計師對對被審計單單位律師的的咨詢意見見不滿意，注冊會計師還應(yīng)當考慮向其所在會計師事務(wù)所的律師咨詢?？偨Y(jié)：5.考慮對審計報告的影響。當懷疑被審計單位存在違反法規(guī)行為而又無法獲取充分信息時，注冊會計師應(yīng)當考慮缺乏充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)對審計報告的影響。6.考慮對審計的其他方面的影響。注冊會計師應(yīng)當考慮違反法規(guī)行為對審計其他方面的影響，尤其是對管理層聲明可靠性的影響。如果違反法規(guī)行為未被內(nèi)部控

16、制發(fā)現(xiàn)或未包含在管理層聲明中，注冊會計師應(yīng)當重新考慮風險評估結(jié)果和管理層聲明的有效性。在發(fā)現(xiàn)被審計單位存在偷稅行為后，注冊會計師應(yīng)考慮被審計單位是否有隱瞞收入的可能性。特別是注冊會計師在評估重大錯報風險后決定擬信賴或已信賴內(nèi)部控制的情況下，如果違反法規(guī)行為未被內(nèi)部控制發(fā)現(xiàn)，注冊會計師應(yīng)當重新評估重大錯報風險，并據(jù)此修改進一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。四、對對違反法規(guī)規(guī)行為的報報告 與治理層溝溝通總體要求注冊會計師師應(yīng)當將注注意到的違違反法規(guī)行行為盡快地地與治理層層溝通，或或獲取治理理層已獲知知違反法規(guī)規(guī)行為的審審計證據(jù)。溝通內(nèi)容注冊會計師師通過實施施針對違反反法規(guī)行為為的審計程程序和財務(wù)務(wù)報

17、表審計計的常規(guī)程程序所注意意到的已確確定的違反反法規(guī)行為為，而不是是被審計單單位存在的的所有違反反法規(guī)行為為。溝通形式通常采用書書面形式，將將書面文件件送治理層層簽收，并并將文件副副本及簽收收記錄作為為審計工作作底稿予以以保管。如如果采用口口頭溝通方方式，應(yīng)形形成溝通記記錄，并提提請溝通對對象簽字確確認。注意如果治理層層已獲知管管理層的違違反法規(guī)行行為，注冊冊會計師可可以不再與與其進行溝溝通，但必必須獲取治治理層已經(jīng)經(jīng)獲知該違違反法規(guī)行行為的有關(guān)關(guān)審計證據(jù)據(jù)。對故意和重重大的違反反法規(guī)行為為的溝通要要求（1）如果果認為違反反法規(guī)行為為是故意和和重大的，注注冊會計師師應(yīng)當就發(fā)發(fā)現(xiàn)的情況況立即與治

18、治理層溝通通。（2）“故意”是是就違反法法規(guī)行為的的性質(zhì)而言言的；“重重大”是就就違反法規(guī)規(guī)行為的情情節(jié)和后果果而言的。（3）判判定一項違違反法規(guī)行行為是否“故意”或或“重大”，除了依依據(jù)獲取的的審計證據(jù)據(jù)外，還需需要注冊會會計師運用用職業(yè)判斷斷。懷疑違反法法規(guī)行為涉涉及高級管管理人員時時的溝通要要求如果懷疑違違反法規(guī)行行為涉及高高級管理人人員，注冊冊會計師應(yīng)應(yīng)當向被審審計單位內(nèi)內(nèi)部的審計計委員會或或監(jiān)事會等等更高層次次的機構(gòu)報報告。如果果不存在更更高層次的的機構(gòu)，或或注冊會計計師認為報報告不起作作用，或難難以確定向向誰報告，注注冊會計師師應(yīng)當考慮慮征詢法律律意見。出具審計報報告考慮違反法法規(guī)

19、行為的的影響（1）如果果被審計單單位在財務(wù)務(wù)報表中對對該違反法法規(guī)行為作作出恰當反反映，注冊冊會計師應(yīng)應(yīng)當出具無無保留意見見的審計報報告。（22）如果認認為違反法法規(guī)行為對對財務(wù)報表表有重大影影響，且未未能在財務(wù)務(wù)報表中得得到恰當反反映，注冊冊會計師應(yīng)應(yīng)當出具保保留意見或或否定意見見的審計報報告?？紤]審計范范圍受到限限制的影響響如果因因被審計單單位阻撓無無法獲取充充分、適當當?shù)膶徲嬜C證據(jù)，以評評價是否發(fā)發(fā)生或可能能發(fā)生對財財務(wù)報表具具有重大影影響的違反反法規(guī)行為為，注冊會會計師應(yīng)當當將其視為為審計范圍圍受到重大大限制，根根據(jù)審計范范圍受到限限制的程度度，出具保保留意見或或無法表示示意見的審審計報告。其他條件的的限制如果因因?qū)徲嫹秶鷩艿奖粚弻徲媶挝灰砸酝獾钠渌麠l件限制制而無法確確定違反法法規(guī)行為是是否發(fā)生，注注冊會計師師應(yīng)當考慮慮其對審計計報告的影影響。向監(jiān)管機構(gòu)構(gòu)報告總體要求如果發(fā)現(xiàn)被被審計單位位存在嚴重重違反法規(guī)規(guī)行為，注注冊會計師師應(yīng)當考慮慮法律法規(guī)規(guī)是否要求求其向監(jiān)管管機構(gòu)報告