美國反補貼案中國外資企業(yè)所得稅優(yōu)惠制度探討

1、-. z美國反補貼案與中國外資企業(yè)所得稅優(yōu)惠制度探討摘 要：WTO法律框架中的補貼制度對我國稅收優(yōu)惠政策有很大影響。美國對我國提起的反補貼調(diào)查也有很多涉及到我國的稅收優(yōu)惠政策。以對WTO法律框架下的補貼的闡述為切入點，對美國對華反補貼調(diào)查進展了分析并對我國在相關(guān)調(diào)查中的應對提出了建議。關(guān)鍵詞：WTO ；補貼 ；稅收優(yōu)惠自2006年11月美國商務(wù)部決定對原產(chǎn)于中國的銅版紙展開反補貼調(diào)查開場，美國對華反補貼調(diào)查拉開帷幕。其中多數(shù)案件涉及到對企業(yè)所得稅減免的申訴。本文旨在通過對SCM協(xié)議中補貼的構(gòu)成要件以及美國對華反補貼裁決理由的分析，結(jié)合我國新出臺的企業(yè)所得稅法，從中國政府的角度提出應對措施。1

2、WTO對成員方補貼行為的規(guī)制及目的1.1 補貼的影響補貼是國家在經(jīng)濟政策中經(jīng)常運用的方法之一。國家通過各種方式對相關(guān)產(chǎn)業(yè)進展資助，使目標產(chǎn)業(yè)的生產(chǎn)本錢或者費用減少，從而到達扶持目標產(chǎn)業(yè)，或使目標產(chǎn)業(yè)在國際市場上占有優(yōu)勢。亞當斯密在其著作?國富論?中指出，國家對出口生產(chǎn)商進展財政支持，旨在降低生產(chǎn)商的本錢，在國際市場上具有一種價格優(yōu)勢。由于補貼對進出口貿(mào)易的扭曲作用，GATT1947在第6條和第16條中將對補貼問題的規(guī)制納入多邊國際條約。隨后，由于世界經(jīng)濟的衰退，補貼的運用越來越普遍，在1979年“東京回合談判中，補貼及反補貼措施成為重要議題。各成員方最終達成?補貼與反補貼守則?。該守則規(guī)定了補

3、貼紀律，明確制止對初級產(chǎn)品的出口補貼，這種制止可以看作是制止性補貼的雛形。1994年，烏拉圭回合談判全面啟動，各成員方最終達成了SCM協(xié)定。該協(xié)定有32個條款和7個，明確規(guī)定了補貼的定義，并針對不同類型的補貼提供了不同的救濟方式。1.2 WTO對補貼行為的規(guī)制SCM協(xié)定首先規(guī)定了“補貼的定義：“如果有政府提供的財政資助或收入或價格支持，并且因此給予了利益，則可認定存在補貼。從專家組和上訴機構(gòu)對協(xié)定的解釋和應用中可以看出，補貼有三個要件：1補貼必須是一種政府或公共機構(gòu)提供的財政資助。此條的意圖在于不將所有的政府行為都認為是補貼，只將補貼限定在提供財政資助的政府行為的圍。專家組在“美國限制出口案中

4、指出，第1.1條中對于財政資助的列舉是窮盡性的。財政資助既可以是資金的直接轉(zhuǎn)移，也可以是稅收優(yōu)惠等間接轉(zhuǎn)移。2這種財政資助必須授予了一項利益。專家組在“美國限制出口案中指出，利益和財政資助是確定是否存在補貼的兩個單獨的要件，不能認為財政資助直接導致利益。在“加拿大飛機案中，專家組指出判斷財政資助是否構(gòu)成利益的標準是財政資助是否使得承受者處于比沒有承受財政資助時更有利的地位。其中，市場是判斷承受者地位是否更有利的根底。3專向性。SCM協(xié)定第2條將專向性分為3種：以企業(yè)或產(chǎn)業(yè)為標準的補貼；以地域為標準的補貼；制止性補貼。在以企業(yè)或產(chǎn)業(yè)為標準的補貼中，第2.1a條和第2.1b條規(guī)定了法律上的專向性。

5、第2.1a條規(guī)定了法律上的專向性的一般情況，即如果成員方立法將補貼的獲得明確限于*些企業(yè)，則此種補貼應屬專向性補貼。第2.1b條列出了一種排除情況，即如果成員方立法制定了獲得補貼的客觀標準或條件，其該標準和條件得到嚴格遵守，則不存在專向性。第2.1c條規(guī)定了事實上的專向性。 當適用a項和b項規(guī)定的原則表現(xiàn)為非專向性補貼，可考慮其他因素認定是否構(gòu)成事實上的專向性補貼。2 WTO反補貼規(guī)則對稅收優(yōu)惠政策規(guī)制第1.1條同時列舉了幾種政府財政資助的方式，其中一種就是“放棄或未征收在其他情況下應征收的政府稅收。在“美國外國銷售公司案中，專家組首先指出判斷是否“在其他情況下應征收應當依據(jù)實質(zhì)上的情況。上訴

6、機構(gòu)肯定了這一觀點，同時指出應當同時尊重各成員方的稅收主權(quán)。同時，專家組提出針對特定法人的稅收減免情況，如果不是該法人符合該減免的條件，則應當對其征收稅收。上訴機構(gòu)在此案中認同了這一測試，但是同時表示該測試在運用時應當結(jié)合特定國家整體稅制的綜合情況進展考量。3 美國對華反補貼案對中國稅收補貼的認定2007年2月，我國首次受到其他成員方就出口補貼問題向WTO提出的申訴，該申訴由美國提起。最終，我國與美國達成諒解備忘錄，我國承諾在2008年1月1日前永久性取消美國所指控的出口補貼。2006年美國商務(wù)部決定對原產(chǎn)于中國的銅版紙展開反補貼調(diào)查開場。自我國承諾取消制止性補貼之日，也就是2008年1月1日

7、，美國對華展開的反補貼調(diào)查更甚。從美國對華展開的反補貼調(diào)查來看，其反補貼申訴主要針對以下幾點： 1企業(yè)所得稅的減免；2增值稅退稅或者進口關(guān)稅退稅。其中，針對企業(yè)所得稅減免的反補貼申訴可以分為兩類，2008年1月1日之前和之后的案件。3.1 調(diào)查期間在2008年1月1日之前的案件調(diào)查期間在2008年1月1日之前的案件的主要特點就是，對生產(chǎn)型外商投資企業(yè)的稅收優(yōu)惠的申訴，我國政府和相關(guān)企業(yè)多從專向性上做出抗辯。這些抗辯毫無例外的全部被認定為不能成立。美國在檸檬酸和檸檬酸鹽反補貼案的備忘錄中指出，中國對外商投資企業(yè)的稅收優(yōu)惠只適用于非國企業(yè)，根據(jù)聯(lián)邦法律，應當認定這種稅收優(yōu)惠是給予“特定企業(yè)的。雖然

8、在之前的案件中，美國貿(mào)易委員會認為對“中小型企業(yè)的稅收優(yōu)惠不具有專向性，但是“外商投資企業(yè)和“中小型企業(yè)是不同的。3.2 調(diào)查期間在2008年1月1日之后的案件2008年1月1日之后的案件，有些沒有對稅收優(yōu)惠進展申訴，有些案件涉及到外商投資企業(yè)的稅收優(yōu)惠，但是申訴方和應訴方爭議的焦點是2008年1月1日之后我國對外商投資企業(yè)的稅收優(yōu)惠是否終止。我國沒有進展抗辯。美國對我國在2021年之后終止稅收優(yōu)惠的做法的態(tài)度是判斷這種調(diào)整是否是構(gòu)成?美國聯(lián)邦規(guī)則?中規(guī)定“工程終止。確定這種“工程的改變是否構(gòu)成“工程終止的標準為：被終止的工程不存在“剩余利益，并且目標工程被終止后，沒有“替代工程代替被終止的工

9、程構(gòu)成補貼。以現(xiàn)在美國在對華反補貼案中的做法，被終止工程是否存在“剩余的利益是美國針鋒相對的焦點。對這一點的反駁主要有以下兩個角度：第一，缺乏證據(jù)證明舊的稅收優(yōu)惠制度已經(jīng)終止。美國在多個案件中認為，我國政府在實地核查時沒有提供足夠的證據(jù)證明被終止工程不存在剩余利益，例如后拖式草地維護設(shè)備及零部件反補貼案。其中在后拖式草地維護設(shè)備及零部件反補貼案中，美國貿(mào)易委員會指出，“美國調(diào)查官員在進展實地核查時，要求中國政府提供證明增值稅超額退還不存在的證據(jù)，但是稅務(wù)官員無法提供這樣的證明。在向家山市稅務(wù)官員索要證據(jù)時，該稅務(wù)官員認為提供這樣的證據(jù)會泄露商業(yè)秘密，因此拒絕提供。 因此，美國認定在證據(jù)缺乏，并

10、且中國負有舉證責任的情況下，認為工程終止存在“剩余利益。我國政府在鋼格板案中提供了?關(guān)于停頓執(zhí)行企業(yè)購置國產(chǎn)設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅政策問題的通知?。但是美國貿(mào)易委員會認為我國政府提供的這份文件與其要求不對應，不予采納。第二，新企業(yè)所得稅法中對舊的稅收優(yōu)惠制度的過渡安排。我國新的企業(yè)所得稅法實施條例采用了一種過渡安排。美國認為這種過渡安排仍然賦予相關(guān)企業(yè)“剩余利益。但是美國對于這個觀點并沒有進展深入的論述。例如，在檸檬酸和檸檬酸鹽案中，美國貿(mào)易委員會指出“中國政府在工程終止日期之后仍然賦予相關(guān)企業(yè)利益，但是并沒有相關(guān)的論述。美國貿(mào)易委員會在多個案例中還強調(diào)“工程終止是普遍的，意圖排除單個企業(yè)提供

11、的證明利益不存在的證據(jù)的適用。美國貿(mào)易委員會認為“即使能夠證明*個企業(yè)在工程終止日期之后沒有收到稅收優(yōu)惠的利益，但是其他企業(yè)仍然能夠收到稅收優(yōu)惠的利益，因此工程終止的實際情況并沒有到達?美國聯(lián)邦規(guī)則?的要求。美國貿(mào)易委員會在鋼格板案中表達了一樣的觀點。綜上所述，現(xiàn)在美國對我國的反補貼案件中關(guān)于稅收制度的申訴主要是關(guān)于我國舊的稅收優(yōu)惠制度的過渡安排。這一問題的關(guān)鍵是舊的稅收優(yōu)惠制度具有專向性。4 國外對華反補貼的應對4.1 立法上的應對綜上所述，?企業(yè)所得稅法實施細則?中關(guān)于稅收優(yōu)惠的過渡安排被認為是稅制改革不完全的標志。另外，新企業(yè)所得稅法在第四章規(guī)定了稅收優(yōu)惠制度。第27條規(guī)定：“企業(yè)的以下

12、所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅：三從事符合條件的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水工程的所得；四符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得；。從該條規(guī)定來看，3、4項規(guī)定的所得稅減免的主要目的是為了環(huán)保、技術(shù)開展。符合?SCM協(xié)議?第8條不可訴補貼的規(guī)定，但是由于不可訴補貼的條款失效，因此這些補貼都落入了可訴性補貼的行列，這兩項有可能和前兩項一樣遭到可訴性補貼的申訴。這些有關(guān)稅收優(yōu)惠的條款在法律上沒有與出口實績相聯(lián)系，不違反WTO項下有關(guān)制止性補貼的相關(guān)規(guī)定，但是在實踐中，由于審批標準的不透明，可能會構(gòu)成事實上的出口補貼。4.2 應訴策略據(jù)上所述，專向性的認定問題是是否構(gòu)成補貼的一個根本點。由于我國對生產(chǎn)型外商投資企業(yè)的所得稅優(yōu)

13、惠針對的對象主要是生產(chǎn)型外商投資企業(yè)，因此適用屬于SCM協(xié)定第2.1條規(guī)定的以企業(yè)或產(chǎn)業(yè)為標準的補貼。由于我國對外商投資企業(yè)的稅收優(yōu)惠及其過渡政策明確的規(guī)定在企業(yè)所得稅法中，因此應當適用第2.1a條和第2.1b條規(guī)定的法律上的專向性。筆者認為我國可以從以下兩個方面進展抗辯：1專向性問題的關(guān)鍵點在于對“一組企業(yè)或產(chǎn)業(yè)的理解。SCM協(xié)定中并沒有對“一組企業(yè)或產(chǎn)業(yè)進展進一步解釋。有學者考察了GATT的締約歷史，指出了締約方對于這個問題的一個根本共識，即“該協(xié)定所指的專向性是與產(chǎn)業(yè)專向性密切相關(guān)的。在實踐中，專家組在報告中涉及到專向性問題時更傾向使用“產(chǎn)業(yè)這個詞。而美國認為“外商投資企業(yè)和“中小型企業(yè)

14、不同，因此具有專向性是與合理的解釋不相符的。2 我國稅收優(yōu)惠政策以及過渡性措施都是在立法中有“客觀的標準或條件，并且在執(zhí)法中得以嚴格的遵守，符合SCM協(xié)定第2.1b條規(guī)定排除情況。我國在美國對華銅版紙案中也確實提出過這樣的抗辯。美國認為一旦認定了法律上的專向性，則就不需要考慮是否有“客觀的標準或條件。很顯然，美國的論述是與SCM協(xié)定相左的。SCM協(xié)定第2.1b條規(guī)定，如果成員方在立法中明確規(guī)定了獲得補貼的“客觀標準或條件，相關(guān)主管機關(guān)有義務(wù)對“客觀標準或條件進展調(diào)查。如果這種“客觀標準或條件符合第2.1b條的規(guī)定，應當將這種情況作為排除情況，認定補貼不具有法律上的專向性。美國的這種做法顯然是錯誤的。另外，我國政府經(jīng)常因為證據(jù)缺乏而被適用不利的法律規(guī)定，還經(jīng)常因為不合