《審計實務(wù)與案例》第三階段導(dǎo)學(xué)重點

1、審計實務(wù)與案例第三階段導(dǎo)學(xué)重點審計實務(wù)與案例第三階段學(xué)習(xí)包括兩個章節(jié)：第七講：報表審計中特殊事項的審計第八講：終結(jié)審計與審計報告第七講：報表審計中特殊事項的審計一、期初余額/ 比較數(shù)據(jù)審計范圍比較數(shù)據(jù)作為本期財務(wù)報表組成部分的上期對應(yīng)數(shù)和相關(guān)披露。上期對應(yīng)數(shù)主要指報表中列示的與本期對應(yīng)的上期數(shù)以及在附注中列示的報表項目上期數(shù)的明細資料等。相關(guān)披露主要指附注中的文字描述或說明，如財務(wù)報表的編制基礎(chǔ)，遵循會計準則的聲明，重要會計政策、會計估計的說明，會計政策、會計估計變更以及差錯更正的說明，以及需要披露的關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易等其他重要事項。期初余額期初已存在的賬戶余額。期初余額以上期期末余額為基礎(chǔ)，

2、反映了以前期間的交易和上期采用的會計政策的結(jié)果。期初余額與審計師首次接受委托相聯(lián)系，是審計師首次接受委托時的比較數(shù)據(jù)。1.首次接受委托的情況：一是首次接受審計；二是更換事務(wù)所；2.首次接受委托時對比較數(shù)據(jù)的審計要求“比較數(shù)據(jù)”視為期初余額，確定：期初余額不存在對本期報表產(chǎn)生重大影響的錯報；上期期末余額已正確結(jié)轉(zhuǎn)至本期或適當(dāng)情況下已做出重新表述。期初余額審計目標(biāo)證實;期初余額不存在對本期財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的錯報;上期期末余額已正確結(jié)轉(zhuǎn)至本期,或在適當(dāng)?shù)那闆r下已作出重新表述;被審計單位一貫運用恰當(dāng)?shù)臅嬚?或?qū)嬚叩淖兏鞒龃_的會計處理和恰當(dāng)?shù)牧袌蟀ㄅ?審計范圍限于評價比較數(shù)據(jù)是否正確

3、列報和適當(dāng)分類;評價比較數(shù)據(jù)的內(nèi)容:評價比較數(shù)據(jù)會計政策是否一致,不一致是否已經(jīng)做出適當(dāng)調(diào)整和充分披露;評價比較數(shù)據(jù)與上期財務(wù)報表反映的金額和相關(guān)披露是否一致,不一致是否已經(jīng)做出適當(dāng)調(diào)整和充分披露。二、審計程序期初余額審計可供選擇的審計程序1.考慮客戶運用會計政策的恰當(dāng)性和一貫性了解、分析客戶所選用的會計政策是否恰當(dāng)會計政策是否在每一會計期間和前后各期得到一貫執(zhí)行會計政策發(fā)生變更應(yīng)審核其變更理由是否充分。2.考慮前任審計師是否具備獨立性和專業(yè)勝任能力3.上期報表由前任CPA審計情況，征得客戶的書面同意,經(jīng)前任許后查閱前任CPA的工作底稿前任審計工作底稿中的所有重要審計領(lǐng)域評價資產(chǎn)負債表重要賬戶

4、期初余額的合理性復(fù)核前任建議調(diào)整分錄和未更正錯報匯總,并評價其對當(dāng)期審計的影響4.上期報表未經(jīng)審計或?qū)徲嫿Y(jié)論不滿意時的審計程序?qū)α鲃淤Y產(chǎn)和流動負債,通過本期實施的審計程序獲取部分審計證據(jù)。對非流動資產(chǎn)和非流動負債,檢查形成期初余額的會計記錄和其他信息。在某些情況下可向第三方函證期初余額或?qū)嵤┳芳拥膶徲嫵绦颉Ｆ诔跤囝~審計對審計報告的影響1.實施相關(guān)審計程序后無法獲取有關(guān)期初余額的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)保留意見或無法表示意見2.期初余額存在對本期財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的錯報,錯報的影響未能得到正確的會計處理和恰當(dāng)?shù)牧袌蟊Ａ粢庖娀蚍穸ㄒ庖?.與期初余額相關(guān)的會計政策未在本期得到一貫運用且變更未能得到正確

5、的會計處理和恰當(dāng)?shù)牧袌蟊Ａ粢庖娀蚍穸ㄒ庖?.前任對上期財務(wù)報表出具了非標(biāo)準審計報告,導(dǎo)致出具非標(biāo)準審計報告的事項對本期財務(wù)報表仍然相關(guān)和重大,應(yīng)當(dāng)對本期財務(wù)報表出具非標(biāo)準審計報告。比較數(shù)據(jù)審計可供選擇的審計程序1.連續(xù)審計的審計程序?qū)彶楸容^數(shù)據(jù)采用的會計政策與本期數(shù)據(jù)采用的會計政策是否一致,不一致是否已經(jīng)做出適當(dāng)調(diào)整和充分披露審查比較數(shù)據(jù)與上期財務(wù)報表反映的金額和相關(guān)披露是否一致,不一致是否已經(jīng)做出適當(dāng)調(diào)整和充分披露。2.針對上期報表出具了非無保留意見的審計報告上期導(dǎo)致非無保留意見的事項仍未解決如未解決事項導(dǎo)致對本期數(shù)據(jù)出具非無保留意見,應(yīng)在審計報告中對比較數(shù)據(jù)和本期數(shù)據(jù)發(fā)表非無保留意見; 如

6、果未解決事項不導(dǎo)致對本期數(shù)據(jù)出具非無保留意見的審計報告應(yīng)在審計報告中對比較數(shù)據(jù)發(fā)表非無保留意見; 上期導(dǎo)致非無保留意見的事項已解決已經(jīng)解決并已在本期財務(wù)報表中得到恰當(dāng)處理,對比較數(shù)據(jù)和本期數(shù)據(jù)發(fā)表無保留意見; 已解決但對本期仍然很重要,在審計報告中增加強調(diào)事項段.不改變審計意見類型3.識別出比較數(shù)據(jù)存在重大錯報應(yīng)要求管理層更正比較數(shù)據(jù)。如果管理層拒絕更正,應(yīng)出具恰當(dāng)?shù)姆菬o保留意見的審計報告。比較數(shù)據(jù)出現(xiàn)重大錯報的情形上期財務(wù)報表存在重大錯報,該報表雖經(jīng)審計,但CPA因未發(fā)現(xiàn)而未在針對上期報表出具的審計報告中對該事項發(fā)表非無保留意見,本期財務(wù)報表中的比較數(shù)據(jù)未作更正上期財務(wù)報表存在重大錯報,該財

7、務(wù)報表未經(jīng)審計,比較數(shù)據(jù)未作更正上期財務(wù)報表不存在重大錯報,但比較數(shù)據(jù)與上期財務(wù)報表存在重大不一致,由此導(dǎo)致重大錯報上期財務(wù)報表不存在重大錯報,但在某些特殊情形下,比較數(shù)據(jù)未按照會計準則和相關(guān)會計制度的要求適當(dāng)調(diào)整和列報。4.注意到影響上期財務(wù)報表的重大錯報,而以前未就該重大錯報出具非無保留意見管理層更正了上期財務(wù)報表,并重新出具了針對上期報表的,審計報告,應(yīng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù),以確定比較數(shù)據(jù)與更正后的上期報表一致管理層未更正上期財務(wù)報表,也未重新出具針對上期財務(wù)報表的審計報告,且比較數(shù)據(jù)未經(jīng)恰當(dāng)重新表述和充分披露,應(yīng)對本期財務(wù)報表出具非無保留意見的審計報告; 說明比較數(shù)據(jù)對本期財務(wù)報表

8、的影響管理層未更正上期財務(wù)報表,也未重新出具針對上期財務(wù)報,表的審計報告,但比較數(shù)據(jù)已在本期財務(wù)報表中恰當(dāng)調(diào)整和列報,在審計報告中增加強調(diào)事項段,說明這一情況。三、期后事項涵義期后事項資產(chǎn)負債表日至審計報告日之間發(fā)生的事項以及審計報告日后發(fā)現(xiàn)的事實。四、期后事項種類資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項對資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在的情況提供了新的或進一步證據(jù)的事項資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項指表明資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的情況的事項。區(qū)分期后事項類型的關(guān)鍵是確定期后事項主要情況出現(xiàn)的時間如果事項的主要情況出現(xiàn)在資產(chǎn)負債表日之前，會計報表進行調(diào)整；如果事項的主要情況出現(xiàn)在資產(chǎn)負債表日之后就需要披露。資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項包括1

9、.資產(chǎn)負債表日后訴訟案件結(jié)案，法院判決證實了企業(yè)在資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在現(xiàn)時義務(wù)，需要調(diào)整原先確認的與該訴訟案件相關(guān)的預(yù)計負債或確認一項新負債。2.資產(chǎn)負債表日后取得確鑿證據(jù)，表明某項資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表日發(fā)生了減值或者需要調(diào)整該項資產(chǎn)原先確認的減值金額。3.資產(chǎn)負債表日后進一步確定了資產(chǎn)負債表日前購入資產(chǎn)的成本或售出資產(chǎn)的收入。4.資產(chǎn)負債表日后發(fā)現(xiàn)了財務(wù)報表舞弊或差錯。資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項1.資產(chǎn)負債表日后發(fā)生重大訴訟、仲裁、承諾。2.資產(chǎn)負債表日后資產(chǎn)價格、稅收政策、外匯匯率發(fā)生重大變化。3.資產(chǎn)負債表日后因自然災(zāi)害導(dǎo)致資產(chǎn)發(fā)生重大損失。4.資產(chǎn)負債表日后發(fā)行股票和債券以及其他巨額舉債。5

10、.資產(chǎn)負債表日后資本公積轉(zhuǎn)增資本。6.資產(chǎn)負債表日后發(fā)生巨額虧損。7.資產(chǎn)負債表日后發(fā)生企業(yè)合并或處臵子公司。8.資產(chǎn)負債表日后企業(yè)利潤分配方案中擬分配的以及經(jīng)審議批準宣告發(fā)放的股利或利潤，不確認為資產(chǎn)負債表日的負債，但應(yīng)當(dāng)在附注中單獨披露。五、期后事項的審計程序?qū)徲嫵绦颍簳r間盡量在接近審計報告日實施審計程序。1.復(fù)核管理層建立的用于確保識別期后事項的程序2.查閱股東會、董事會及其專門委員會在資產(chǎn)負債表日后舉行的會議的紀要，并在不能獲取會議紀要時詢問會議討論的事項3.查閱最近的中期財務(wù)報表，如認為必要和適當(dāng)，還應(yīng)當(dāng)查閱預(yù)算、現(xiàn)金流量預(yù)測及其他相關(guān)管理報告4.向被審計單位律師或法律顧問詢問有關(guān)訴

11、訟和索賠事項5.向管理層詢問是否發(fā)生可能影響財務(wù)報表的期后事項。六、期后事項 對財務(wù)報告/ 審計報告的影響1.第一時段期后事項時的影響2.第二時段期后事項時的影響3.第三時段期后事項的影響財務(wù)報表報出后發(fā)現(xiàn)的事實沒有義務(wù)針對財務(wù)報表作出查詢。七、或有事項及其種類或有事項過去的交易或事項形成的，其結(jié)果須由某些未來事的發(fā)生或不發(fā)生時才能決定的不確定事項。主要包括：未決訴訟或仲裁、債務(wù)擔(dān)保、產(chǎn)品質(zhì)量保證、含產(chǎn)品安全保證、承諾、虧損合同、重組義務(wù)、環(huán)境污染整治等。八、或有事項確認和計量預(yù)計負債按照履行相關(guān)現(xiàn)時義務(wù)所需支出的最佳估計數(shù)進行初始計量。1.所需支出存在一個連續(xù)范圍，且該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可

12、能性相同的，最佳估計數(shù)應(yīng)當(dāng)按照該范圍內(nèi)的中間值確定。2.在其他情況下的處理涉及單個項目的，按照最可能發(fā)生金額確定。涉及多個項目的，按照各種可能結(jié)果及相關(guān)概率計算。科目1.預(yù)計負債的會計處理借：管理費用訴訟費營業(yè)外支出賠償金額貸：預(yù)計負債2.法院判決應(yīng)賠償借：預(yù)計負債營業(yè)外支出貸：其他應(yīng)付款3.如果未預(yù)計負債且法院判決應(yīng)賠償?shù)臅嬏幚斫瑁籂I業(yè)外支出賠款損失貸：其他應(yīng)付款九、或有事項影響及其審計特征1.或有事項審計特征審計時間：在完成審計階段進行審計要求：實施專門程序。以驗證或復(fù)核或有事項的完整性。十、或有事項的審計程序1.復(fù)核向被審計單位管理層詢問其確定、評價與控制或有事項方面的有關(guān)方針政策和工

13、作程序。2.向被審計單位管理層索取相關(guān)資料，或有事項的全部文件和憑證與銀行之間的往來函件，債務(wù)說明書等作必要的審核和評價3.向客戶的法律顧問和律師進行函證4.復(fù)核上期和稅務(wù)機構(gòu)的稅收結(jié)算報告。如果稅款拖延時間較久，發(fā)生稅務(wù)糾紛的可能性就較大。5.向與客戶有業(yè)務(wù)往來的銀行寄發(fā)詢證函可以反映商業(yè)票據(jù)貼現(xiàn)、應(yīng)收賬款抵借、票據(jù)背書情況和為其他單位的銀行借款進行擔(dān)保的情況，包括擔(dān)保事項的性質(zhì)、金額、擔(dān)保期間等。6.查詢被審計單位對未來事項和協(xié)議的財務(wù)承諾，并向被審計單位管理層詢問。十一、 持續(xù)經(jīng)營概述持續(xù)經(jīng)營假設(shè)客戶在編制報表時假定其經(jīng)營活動在可預(yù)見的將來，資產(chǎn)負債表日后十二個月，會繼續(xù)下去，不擬也不必

14、終止經(jīng)營或破產(chǎn)清算，可以在正常的經(jīng)營過程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清償債務(wù)。會計責(zé)任：對持續(xù)經(jīng)營能力作出評估，考慮運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制財務(wù)報表的合理性。審計責(zé)任：考慮管理層在編制財務(wù)報表時運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的適當(dāng)性，并考慮是否存在需要在財務(wù)報表中披露的有關(guān)持續(xù)經(jīng)營能力的重大不確定性，并考慮審計報告的影響。十二、影響持續(xù)經(jīng)營能力的事項或情況財務(wù)方面1.債務(wù)違約2.無法繼續(xù)履行重大借款合同中的有關(guān)條款3.累計經(jīng)營性虧損數(shù)額巨大4.過度依賴短期借款籌資5.無法獲得供應(yīng)商的正常高業(yè)信用6.難以獲得開發(fā)必要新產(chǎn)品或進行必要投資所需資金7.資不抵債8.現(xiàn)金流量困難9.大股東長期占用巨額資金10.重要子公司無法持續(xù)經(jīng)營且未

15、進行處理11.存在大量長期未作處理的不良資產(chǎn)12.存在因?qū)ν饩揞~擔(dān)保等或有事項引發(fā)的或有負債。經(jīng)營方面1.關(guān)鍵管理人員離職且無人替代2.主導(dǎo)產(chǎn)品不符合國家產(chǎn)業(yè)政策3.失去主要市場、特許權(quán)或主要供應(yīng)商4.人力資源或重要原材料短缺。在其他方面存在1.嚴重違反有關(guān)法律、法規(guī)或政策2.異常原因?qū)е峦９ぁ⑼．a(chǎn)3.有關(guān)法律、法規(guī)或政策的變化可能造成重大不利影響4.經(jīng)營期限即將到期且無意繼續(xù)經(jīng)營5.投資者未履行協(xié)議、合同、章程規(guī)定的義務(wù)，并有可能造成重大不利影響6.因自然災(zāi)害、戰(zhàn)爭等不可抗力因素遭受嚴重損失第八講：終結(jié)審計與審計報告一、審計報告編制前的工作1.編制審計差異調(diào)整表和試算平衡表2.獲取管理當(dāng)局聲

16、明書和律師聲明書3.執(zhí)行分析性復(fù)核程序4.撰寫審計總結(jié)5.完成審計工作底稿的二級復(fù)核6.評價審計結(jié)果7.與被審計單位溝通。二、審計報告（一）審計差異調(diào)整表1.審計差異的概念 審計差異就是指注冊會計師在進行會計報表項目的實質(zhì)性測試和特殊項目的審計時，發(fā)現(xiàn)的被審計單位的會計處理方法與有關(guān)會計準則.會計制度之間的不一致所造成的差異。2審計差異的分類核算誤差是因企業(yè)對經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行了不正確的會計核算而產(chǎn)生的誤差。重分類誤差是因企業(yè)未按有關(guān)會計準則.會計制度規(guī)定編制會計報表而產(chǎn)生的誤差。3.核算誤差的劃分重要性原則的運用單筆核算誤差超出賬戶層次重要性水平的，應(yīng)列為調(diào)整誤差;單筆核算誤差小于賬戶層次重要性水

17、平， 但性質(zhì)重要的，如涉及舞弊、影響收益趨勢的，應(yīng)列為調(diào)整誤差;單筆核算誤差小于賬戶層次重要性水平， 且性質(zhì)不重要的，應(yīng)列為未調(diào)整不符事項同類未調(diào)整不符事項匯總數(shù)超出賬戶層次重要性水平的，應(yīng)選擇幾筆轉(zhuǎn)為調(diào)整誤差，過入調(diào)整分類匯總表。（二）編制試算平衡表試算平衡表是CPA在被審計單位提供未審計會計報表的基礎(chǔ)上，考慮調(diào)整分錄、重分類分錄等內(nèi)容以確定已審數(shù)與報表披露數(shù)的表式。注意：1.審計前金額應(yīng)根據(jù)被審計單位提供未審會計報表數(shù)填列。2.在手工編制試算平衡表之前，可先通過按會計報表項目的T形賬戶區(qū)分調(diào)整分錄與重分類分錄，分別進行匯總，然后將按會計報表項目匯總的借貸方發(fā)生額分別過入試算平衡表中的調(diào)整金

18、額和重分類金額欄內(nèi)。3.編制試算平衡表時應(yīng)注意核對相應(yīng)的勾稽關(guān)系 。（三）管理當(dāng)局聲明書1.定義：是被審計單位管理當(dāng)局在審計期間向CPA提供的各種重要口頭聲明的書面陳述。2.作用明確被審計單位管理當(dāng)局對其會計報表應(yīng)負的會計責(zé)任。有利于保護CPA?？陬^證據(jù)轉(zhuǎn)化為書面證據(jù)。實質(zhì)：對被審計單位管理當(dāng)局產(chǎn)生心理威懾。（四）律師聲明書1.定義：是被審計單位律師對CPA函證問題所作的答復(fù)和聲明，也即律師的回函。通常就期后事項和或有事項向律師進行函證2.格式：無固定格式3.內(nèi)容：無固定內(nèi)容，回答CPA的函證問題即可。（五）分析性復(fù)核1.必須采用2.對審定報表的總體把握，并假定所有建議調(diào)整事項均已調(diào)整3.通常

19、由項目經(jīng)理、部門經(jīng)理甚至主任會計師進行。 4.集中在CPA認定的重要審計領(lǐng)域。5.首先全面審閱財務(wù)報表及其附注，考慮針對實質(zhì)性測試中發(fā)現(xiàn)的異常差遠或未預(yù)期差異所獲得的審計證據(jù)是否充分、恰當(dāng)。6.然后再將分析程序運用于財務(wù)報表上，以確定是否還可能存在任何其他的異?；蛭搭A(yù)期的關(guān)系。（六）詳細復(fù)核與審計總結(jié)審計總結(jié)：1.準備工作：一級復(fù)核2.時間：外勤工作結(jié)束前3.撰寫人：項目經(jīng)理4.作用：發(fā)現(xiàn)審計過程中的疏漏對已做出的專業(yè)判斷進行一次全面的再鑒定。為二、三級復(fù)核提供全面匯總資料5.應(yīng)包含內(nèi)容：公司簡介；審計概況，審計過程、審計計劃的執(zhí)行、采用的審計方法、審計總體評價（調(diào)整及未調(diào)整的理由）、審計前后

20、的主要財務(wù)指標(biāo)、重大事項；發(fā)現(xiàn)的主要問題，建議的主要調(diào)整事項；審計結(jié)論，擬出具的審計意見類型。（七）二級復(fù)核1.執(zhí)行人：部門經(jīng)理進行2.執(zhí)行時間：外勤工作結(jié)束時3.作用：對項目經(jīng)理復(fù)核的再監(jiān)督，對重要審計事項的重點把關(guān)4.復(fù)核內(nèi)容：重要審計程序是否適當(dāng)，是否實施，重點審計事項的審計證據(jù)是否充分、適當(dāng)審計范圍是否充分未調(diào)整不符事項是否適當(dāng)審計工作底稿中重要的勾稽關(guān)系是否正確三、審計報告概況（一）審計報告概述1.定義：是CPA根據(jù)獨立審計準則的要求，在實施了必要的審計程序后出具的，用于對被審計單位年度會計報表發(fā)表審計意見的書面文件。2.作用：鑒證：以獨立的第三者身份對會計報表所作的專家鑒定。法定效

21、力保護：通過審計報告記載的審計意見類型，改變會計信息使用人對會計報表的信賴程度，從而保護會計信息使用者的利益。證明：通過審計報告中所記載的內(nèi)容，可以證明審計工作質(zhì)量和CPA的審計責(zé)任。3.分類：按性質(zhì)：標(biāo)準：不附加說明段、強調(diào)事項段或任何修飾性語言的審計報告。非標(biāo)準：附加說明段、強調(diào)事項段或任何修飾性語言的審計報告。按使用目的和方式：公布：一般用于對企業(yè)股東、投資者、債權(quán)人等非特定利益關(guān)系者公布的附送會計報表的審計報告。非公布：一般用于對企業(yè)經(jīng)營管理、合并或業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)讓、融通資金等特定目的而實施審計的審計報告。按詳略程度：簡式（短式）：內(nèi)容簡明扼要的審計報告，通常用以反映非特定利害關(guān)系人共同認為的

22、必要審計事項。一般用于公布目的。一般具有標(biāo)準格式。詳式（長式）：對審計對象所有重要的經(jīng)濟業(yè)務(wù)和情況都做出詳細說明和分析的審計報告。一般用于非公布目的。一般無標(biāo)準格式（二）審計意見類型1.無保留意見：條件：需同時滿足CPA已經(jīng)按照獨立審計準則計劃和實施了審計工作，在審計過程中未受限制。不存在應(yīng)當(dāng)調(diào)整或披露而被審計單位未予調(diào)整或披露的重要事項。意見段：我們認為，上述財務(wù)報表已經(jīng)按照企業(yè)會計準則和會計制度的規(guī)定編制，在所有重大方面公允反映了ABC公司20年12月31日的財務(wù)狀況以及20年度的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。2.帶強調(diào)事項段的審計報告條件：當(dāng)存在可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況、但不影響已發(fā)表的審計意見時；當(dāng)存在可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的不確定事項（持續(xù)經(jīng)營問題除外）、但不影響已發(fā)表的審計意見時。不確定事項是指其結(jié)果依賴于未來行動或事項