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1、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、股權(quán)轉(zhuǎn)讓和股權(quán)投資的稅務(wù)處理(doc 11頁(yè))資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、股權(quán)轉(zhuǎn)讓與股權(quán)投資的稅務(wù)處理(2011-06-21 19:01:09)轉(zhuǎn)載原文原文地址:作者:資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、股權(quán)轉(zhuǎn)讓與股權(quán)投資的稅務(wù)處理 股權(quán)轉(zhuǎn)讓與資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)問(wèn)題,須正確區(qū)分股權(quán)轉(zhuǎn)讓與資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的概念。股東是企業(yè)的所有者,股權(quán)轉(zhuǎn)讓的主體是企業(yè)股東,客體是企業(yè)股份或 權(quán)益;企業(yè)是資產(chǎn)的所有者,資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的主體是企業(yè),客體是企業(yè)的資產(chǎn)。轉(zhuǎn)讓股權(quán)時(shí),涉及三個(gè)獨(dú)立主體:即為被轉(zhuǎn)讓企業(yè)的股東(轉(zhuǎn)讓方)、 被轉(zhuǎn)讓企業(yè)(客體)和受讓企業(yè)(購(gòu)買方);而轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)則僅涉及兩個(gè)獨(dú)立 主體:轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的企業(yè)(轉(zhuǎn)讓方)與受讓資產(chǎn)的企業(yè)(購(gòu)買方),與轉(zhuǎn)讓資 產(chǎn)的
2、企業(yè)股東沒(méi)有直接關(guān)系。發(fā)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為時(shí),被轉(zhuǎn)讓企業(yè)(轉(zhuǎn)讓的客體)有獨(dú)立的法人資格和 轉(zhuǎn)讓前后被轉(zhuǎn)讓方法人地位始終保留并且屬于被轉(zhuǎn)讓方的資產(chǎn)不變;否則是 轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的行為。二、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)處理(一)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓涉及的稅種在有關(guān)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的稅收規(guī)定中,要特別注意整體轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)與非整體轉(zhuǎn)讓資產(chǎn) 稅收規(guī)定的不同。.營(yíng)業(yè)稅(1)轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)時(shí)涉及不動(dòng)產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓不繳納營(yíng)業(yè)稅。關(guān)于轉(zhuǎn)讓 企業(yè)產(chǎn)權(quán)不征營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的批復(fù)()規(guī)定:根據(jù)營(yíng)業(yè)稅暫行條例及其 實(shí)施細(xì)則的規(guī)定,營(yíng)業(yè)稅的征收范圍為有償提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或 者銷售不動(dòng)產(chǎn)的行為。轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞 動(dòng)力的行為,其轉(zhuǎn)讓價(jià)格不僅
3、僅是由資產(chǎn)價(jià)值決定的,與企業(yè)銷售不動(dòng)產(chǎn)、 轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)的行為完全不同。因此,轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)的行為不屬于營(yíng)業(yè)稅征 收范圍,不應(yīng)征收營(yíng)業(yè)稅。(2)非轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)時(shí)涉及的銷售不動(dòng)產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn),應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅。.增值稅(1)符合轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)的條件時(shí),不繳納增值稅。依據(jù)關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè) 全部產(chǎn)權(quán)不征收增值稅問(wèn)題的批復(fù)()規(guī)定:轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn) 讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力的行為,因此,轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)涉及的 應(yīng)稅貨物的轉(zhuǎn)讓,不屬于增值稅的征稅范圍,不征收增值稅。(2)不符合轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)條件時(shí)應(yīng)稅貨物的轉(zhuǎn)讓,要繳納增值稅。.企業(yè)所得稅需區(qū)分整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓還是非整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓兩種情況:在整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓時(shí),
4、(1)如果接受企業(yè)支付的交換額中,非股權(quán)支付額 不高于所支付的股權(quán)的票面價(jià)值20%的,轉(zhuǎn)讓企業(yè)可暫不計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓 所得或損失。(2)否則轉(zhuǎn)讓企業(yè)須計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。企業(yè)以經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的部分非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資,應(yīng)在投資交易發(fā)生時(shí), 將其分解為按公允價(jià)值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得 稅處理,并按規(guī)定計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。作者:中國(guó)財(cái)稅培訓(xùn)師稅收學(xué)博士肖太壽一、股權(quán)轉(zhuǎn)讓與資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的區(qū)別企業(yè)的改組改制中,有一個(gè)比較常見(jiàn)的選擇:企業(yè)股東要么轉(zhuǎn)讓股權(quán)要么 轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)。股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)適用的稅法依據(jù)不同,會(huì)產(chǎn)生不同的稅 收負(fù)擔(dān)。在實(shí)踐當(dāng)中,這兩個(gè)概念往往很容易混淆,因
5、此,要更好的處理好. 土地增值稅和契稅轉(zhuǎn)讓房屋要涉及土地增值稅問(wèn)題,受讓方要涉及契稅問(wèn)題。(二)外商投資企業(yè)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)處理國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)合并、分立、股權(quán)重組、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等重組業(yè)務(wù)所得稅處理的暫行規(guī)定(國(guó)稅發(fā)(1997) 71號(hào))對(duì)外商投資企業(yè)的資產(chǎn) 轉(zhuǎn)讓涉及的有關(guān)稅務(wù)事項(xiàng),按以下規(guī)定處理:1、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益的處理企業(yè)取得的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益或損失,應(yīng)依照稅法及其實(shí)施細(xì)則及有關(guān)規(guī)定, 計(jì)入其當(dāng)期應(yīng)納稅所得額計(jì)算繳納所得稅。2、受讓資產(chǎn)計(jì)價(jià)的處理受讓方所受讓的各項(xiàng)資產(chǎn),可按該各項(xiàng)資產(chǎn)的實(shí)際受讓價(jià),計(jì)入受讓方 有關(guān)資產(chǎn)帳目o如受讓資產(chǎn)項(xiàng)目繁多或者與商譽(yù)或經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)一并作價(jià)受讓, 不易分別計(jì)算各
6、項(xiàng)資產(chǎn)受讓價(jià)的,可以按有關(guān)資產(chǎn)在轉(zhuǎn)讓方帳面的凈值,計(jì) 入受讓方有關(guān)資產(chǎn)帳目;其實(shí)際受讓總價(jià)與該有關(guān)資產(chǎn)帳面凈值的差額,可 作為商譽(yù)或經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的受讓價(jià)金額,單獨(dú)列為受讓方的無(wú)形資產(chǎn),在資產(chǎn)受 讓之日起不少于10年的期限內(nèi)平均攤銷,資產(chǎn)受讓后的企業(yè)剩余經(jīng)營(yíng)期不足 10年的,在企業(yè)剩余經(jīng)營(yíng)期內(nèi)平均攤銷。3、稅收優(yōu)惠的處理、 資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和受讓雙方在資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓后未改變其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的,應(yīng)承續(xù)其 原稅收待遇,其中享受定期減免稅優(yōu)惠的,不得因資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓而重新計(jì)算減免 稅期。資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓或受讓一方企業(yè),在資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓后改變了生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的,凡 屬原適用有關(guān)稅收優(yōu)惠的業(yè)務(wù)改變?yōu)榉沁m用優(yōu)惠業(yè)務(wù)的,在資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓后不得 繼續(xù)享受該項(xiàng)
7、稅收優(yōu)惠;凡屬原不適用有關(guān)稅收優(yōu)惠的業(yè)務(wù)改變?yōu)檫m用優(yōu)惠 業(yè)務(wù)的,可享受自該企業(yè)獲利年度起計(jì)算的稅收優(yōu)惠年限中剩余年限的優(yōu)惠。 4、前期虧損的處理資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和受讓雙方在資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓前后發(fā)生的經(jīng)營(yíng)虧損,各自在稅法第十 一條規(guī)定的虧損彌補(bǔ)年限內(nèi)逐年彌補(bǔ)。不論企業(yè)轉(zhuǎn)讓部分還是全部資產(chǎn)及業(yè) 務(wù),企業(yè)經(jīng)營(yíng)虧損均不得在資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和受讓雙方間相互結(jié)轉(zhuǎn)。(三)內(nèi)資企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的所得稅處理(1)企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓是指,一家企業(yè)(以下簡(jiǎn)稱轉(zhuǎn)讓企業(yè))不需要解散而 將其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的全部(包括所有資產(chǎn)和負(fù)債)或其獨(dú)立核算的分支機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)讓給 另一家企業(yè)(以下簡(jiǎn)稱接受企業(yè)),以換取代表接受企業(yè)資本的股權(quán)(包括股份 或股票等),包括股份
8、公司的法人股東以其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的全部或其獨(dú)立核算的分 支機(jī)構(gòu)向股份公司配購(gòu)股票。企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓原則上應(yīng)在交易發(fā)生時(shí),將 其分解為按公允價(jià)值銷售全部資產(chǎn)和進(jìn)行投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處 理,并按規(guī)定計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。(2)如果企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓交易的接受企業(yè)支付的交換額中,除接受企業(yè) 股權(quán)以外的現(xiàn)金、有價(jià)證券、其他資產(chǎn)(以下簡(jiǎn)稱“非股權(quán)支付額”)不高于 所支付的股權(quán)的票面價(jià)值(或股本的帳面價(jià)值)20%的,經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn), 轉(zhuǎn)讓企業(yè)可暫不計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。轉(zhuǎn)讓企業(yè)和接受企業(yè)不在同 一?。ㄗ灾螀^(qū),直轄市)的,須報(bào)國(guó)家稅務(wù)總局審核確認(rèn)。轉(zhuǎn)讓企業(yè)取得接受企業(yè)的股權(quán)的成本,應(yīng)以其原持
9、有的資產(chǎn)的帳面凈值 為基礎(chǔ)確定,不得以經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值為基礎(chǔ)確定。接受企業(yè)接受轉(zhuǎn)讓企業(yè)的資產(chǎn)的成本,須以其在轉(zhuǎn)讓企業(yè)原帳面凈值為 基礎(chǔ)結(jié)轉(zhuǎn)確定,不得按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值調(diào)整。現(xiàn)在已經(jīng)改為可以按經(jīng)評(píng)估 確認(rèn)的價(jià)值調(diào)整 三、股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)處理(一)內(nèi)資企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)涉及的稅種公司將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給某公司,該股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得,將涉及到企業(yè)所得稅、營(yíng)業(yè)稅、 契稅、印花稅等相關(guān)問(wèn)題:企業(yè)所得稅(1)企業(yè)在一般的股權(quán)(包括轉(zhuǎn)讓股票或股份)買賣中,應(yīng)按國(guó)家 稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問(wèn)題的通知(國(guó)稅發(fā)(2000) 118號(hào))有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。股權(quán)轉(zhuǎn)讓人應(yīng)分享的被投資方累計(jì)未分配利潤(rùn)或累 計(jì)盈余公積金應(yīng)確認(rèn)為股權(quán)轉(zhuǎn)
10、讓所得,不得確認(rèn)為股息性質(zhì)的所得。(2)企業(yè)進(jìn)行清算或轉(zhuǎn)讓全資子公司以及持股95%以上的企業(yè)時(shí), 應(yīng)按國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)企業(yè)改組改制中若干所得稅業(yè)務(wù)問(wèn)題的暫行規(guī) 定的通知(國(guó)稅發(fā)(1998) 97號(hào))的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。投資方應(yīng)分享的被 投資方累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積應(yīng)確認(rèn)為投資方股息性質(zhì)的所得。為 避免對(duì)稅后利潤(rùn)重復(fù)征稅,影響企業(yè)改組活動(dòng),在計(jì)算投資方的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所 得時(shí),允許從轉(zhuǎn)讓收入中減除上述股息性質(zhì)的所得。(3)按照國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度需要明確的有關(guān) 所得稅問(wèn)題的通知(國(guó)稅發(fā)(2003) 45號(hào))第三條規(guī)定,企業(yè)已提取減值、 跌價(jià)或壞帳準(zhǔn)備的資產(chǎn),如果有關(guān)準(zhǔn)備在申報(bào)納稅時(shí)已
11、調(diào)增應(yīng)納稅所得,轉(zhuǎn) 讓處置有關(guān)資產(chǎn)而沖銷的相關(guān)準(zhǔn)備應(yīng)允許作相反的納稅調(diào)整。因此,企業(yè)清 算或轉(zhuǎn)讓子公司(或獨(dú)立核算的分公司)的全部股權(quán)時(shí),被清算或被轉(zhuǎn)讓企 業(yè)應(yīng)按過(guò)去己沖銷并調(diào)增應(yīng)納稅所得的壞帳準(zhǔn)備等各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的數(shù) 額,相應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得,增加未分配利潤(rùn),轉(zhuǎn)讓人(或投資方)按享有的 權(quán)益份額確認(rèn)為股息性質(zhì)的所得。企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得和損失的所得稅處理(4)企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得或損失是指企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置 股權(quán)投資的收入減除股權(quán)投資成本后的余額。企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)并入 企業(yè)的應(yīng)納稅所得,依法繳納企業(yè)所得稅。(5)企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資而發(fā)生的股權(quán)投資損失, 可以在稅
12、前扣除,但每一納稅年度扣除的股權(quán)投資損失,不得超過(guò)當(dāng)年實(shí)現(xiàn) 的股權(quán)投資收益和投資轉(zhuǎn)讓所得,超過(guò)部分可無(wú)限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣 除。例如;一家公司是商品流通企業(yè),執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度,對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資 采用成本法核算。2000年初,公司投資了兩家企業(yè),所得稅率與該公司相同, 投資成本分別為500000元、800000元。2003年4月,收到股息30000元; 11月,由于公司經(jīng)營(yíng)困難,資金緊張,將上述股權(quán)轉(zhuǎn)讓,分別取得價(jià)款550000 元、600000元。請(qǐng)問(wèn):上述股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓損失能否稅前扣除?為便于理解,假定該公司投資的兩家企業(yè)分別為A企業(yè)和B企業(yè)。企業(yè)所得稅暫行條例及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定,收入總額包括
13、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收 入和股息收入,允許稅前扣除的損失也包括投資損失。因此,股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得 或損失及股息應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額。該公司轉(zhuǎn)讓A企業(yè)股權(quán)的所得為50000元(550000500000),轉(zhuǎn)讓B 企業(yè)股權(quán)的所得為一200000元(600000800000)。根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)制度 的規(guī)定,股息收入及轉(zhuǎn)讓股權(quán)投資的損益應(yīng)轉(zhuǎn)入本年利潤(rùn)。但是,國(guó)家稅 務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問(wèn)題的通知(國(guó)稅發(fā)2000118 號(hào))規(guī)定:”企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資而發(fā)生的股權(quán)投資損失, 可以在稅前扣除,但每一納稅年度扣除的股權(quán)投資損失,不得超過(guò)當(dāng)年實(shí)現(xiàn) 的股權(quán)收益和投資轉(zhuǎn)讓所得,超過(guò)部分可無(wú)限期向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)
14、扣除據(jù)此, 該公司可以在2003年度扣除的投資轉(zhuǎn)讓損失為80000元(投資轉(zhuǎn)讓所得 50000+股權(quán)收益30000),另外的損失120000元(20000080000)作為可 抵減時(shí)間性差異,可以在以后年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。對(duì)于上述業(yè)務(wù),會(huì)計(jì)上當(dāng)年確認(rèn)投資轉(zhuǎn)讓損失150000元(50000- 200000).股息收入30000元,影響利潤(rùn)共計(jì)一120000元;而稅務(wù)上確認(rèn)股 息收入及股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓收益80000元,允許稅前扣除投資轉(zhuǎn)讓損失80000元, 影響當(dāng)年應(yīng)納稅所得額為。元。因此,該公司在申報(bào)2003年所得稅時(shí),應(yīng)在 利潤(rùn)總額的基礎(chǔ)上,調(diào)增應(yīng)納稅所得額120000元。如果該公司采取納稅影響會(huì)計(jì)法核
15、算企業(yè)所得稅,并預(yù)計(jì)在以后3年有 足夠的應(yīng)納稅所得額予以抵減該時(shí)間性差異,則會(huì)計(jì)分錄如下:借:遞延稅款 39600 (120000X33%)貸:應(yīng)交稅金一一應(yīng)交所得稅396002、營(yíng)業(yè)稅根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知 (財(cái)稅2002 191號(hào))規(guī)定:(一)以無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股,與接受投資方利潤(rùn)分配,共同承擔(dān)投 資風(fēng)險(xiǎn)的行為,不征收營(yíng)業(yè)稅。(二)自2003年1月1日起,對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營(yíng)業(yè)稅。3、土地增值稅和契稅契稅不繳土地增值稅,因?yàn)椴粚儆谵D(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)行為。不繳契稅,依據(jù)關(guān)于股權(quán) 變動(dòng)導(dǎo)致企業(yè)法人房地產(chǎn)權(quán)屬更名登記不征契稅的批復(fù)。4、印花稅股權(quán)轉(zhuǎn)讓的征稅問(wèn)題。目前
16、股權(quán)轉(zhuǎn)讓存在兩種情況:一是在上海、深圳證券 交易所交易或托管的企業(yè)發(fā)生的股權(quán)轉(zhuǎn)讓,對(duì)轉(zhuǎn)讓行為應(yīng)按證券(股票)交易 印花稅3%。的稅率征收證券(股票)交易印花稅。二是不在上海、深圳證券交 易所交易或托管的企發(fā)生的股權(quán)轉(zhuǎn)讓,對(duì)此轉(zhuǎn)讓?xiě)?yīng)按1991年9月18日國(guó) 家稅務(wù)總關(guān)于印花稅若干具體問(wèn)題的解釋和規(guī)定的通知(91國(guó)稅發(fā) 號(hào))文件第十條規(guī)定執(zhí)行,由立據(jù)雙方依據(jù)協(xié)議價(jià)格(即所載金額)的萬(wàn)分之五 的稅率計(jì)征印花稅。5、增值稅,股權(quán)轉(zhuǎn)讓不繳增值稅,因?yàn)閷儆诜窃鲋刀愓鞫惙秶#ǘ﹥?nèi)資企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的所得稅處理根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問(wèn)題的通知(國(guó)稅 發(fā)2000 118號(hào))的規(guī)定:(1)
17、企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得或損失是指企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投 資的收入減除股權(quán)投資成本后的余額。企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)并入企業(yè)的 應(yīng)納稅所得,依法繳納企業(yè)所得稅。被投資企業(yè)對(duì)投資方的分配支付額,如果超過(guò)被投資企業(yè)的累計(jì)未分配 利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積金而低于投資方的投資成本的,視為投資回收,應(yīng)沖減 投資成本;超過(guò)投資成本的部分,視為投資方企業(yè)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得,應(yīng)并入 企業(yè)的應(yīng)納稅所得,依法繳納企業(yè)所得稅。(2)被投資企業(yè)發(fā)生的經(jīng)營(yíng)虧損,由被投資企業(yè)按規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ);投資方 企業(yè)不得調(diào)整減低其投資成本,也不得確認(rèn)投資損失。(3)企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資而發(fā)生的股權(quán)投資損失,可以 在稅前扣除,但
18、每一納稅年度扣除的股權(quán)投資損失,不得超過(guò)當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的股權(quán)投資收益和投資轉(zhuǎn)讓所得,超過(guò)部分可無(wú)限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。(三)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的是否要繳營(yíng)業(yè)稅據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知 (財(cái)稅2002 191號(hào))的規(guī)定,以無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股,參與接受投 資方利潤(rùn)分配,共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為,不征收營(yíng)業(yè)稅。轉(zhuǎn)讓此項(xiàng)股權(quán)不 征收營(yíng)業(yè)稅。同時(shí)營(yíng)業(yè)稅稅目注釋(試行稿)第八條、第九條中與本通 知內(nèi)容不符的規(guī)定廢止。本通知自2003年1月1日起執(zhí)行。而營(yíng)業(yè)稅稅目 注釋(試行稿)的第八條、第九條明確規(guī)定,以無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入 股,參與接受投資方利潤(rùn)分配、共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行業(yè),不
19、征收營(yíng)業(yè)稅。 但轉(zhuǎn)讓該項(xiàng)股權(quán),應(yīng)征收營(yíng)業(yè)稅。此規(guī)定自1994年1月1日起實(shí)施。因此,如果股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為發(fā)生在2003年1月以后,應(yīng)適用新規(guī)定,可不再計(jì) 征營(yíng)業(yè)稅。如果你企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為發(fā)生在2003年1月1日以前,仍應(yīng)按照 營(yíng)業(yè)稅稅目注釋(試行稿)的有關(guān)規(guī)定,按營(yíng)業(yè)稅”銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目計(jì) 征營(yíng)業(yè)稅。(四)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益的處理外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè),轉(zhuǎn)讓其擁有的企業(yè)的股權(quán)或股份所取得的收 益,應(yīng)依照稅法及其實(shí)施細(xì)則及有關(guān)規(guī)定,計(jì)算繳納或扣繳所得稅。中國(guó)境 內(nèi)企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)或股份的損失,可在其當(dāng)期應(yīng)納稅所得額中扣除。股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益或損失是指,股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)減除股權(quán)成本價(jià)后的差額。股權(quán)轉(zhuǎn)讓
20、價(jià)是指,股權(quán)轉(zhuǎn)讓人應(yīng)轉(zhuǎn)讓的股權(quán)所收取的包括現(xiàn)金、非貨幣 資產(chǎn)或者權(quán)益等形式的金額:如被持股企業(yè)有未分配利潤(rùn)或稅后提存的各項(xiàng) 基金等股東留存收益的,股權(quán)轉(zhuǎn)讓人隨轉(zhuǎn)讓股權(quán)一并轉(zhuǎn)讓該股東留存收益權(quán) 的金額(以下超過(guò)被持股企業(yè)帳面的分屬為股權(quán)轉(zhuǎn)讓人的實(shí)有金額為限),屬 于該股權(quán)轉(zhuǎn)讓人的投資收益額,不計(jì)為股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)。股權(quán)成本價(jià)是指,股東(投資者)投資入股時(shí)間企業(yè)實(shí)際交付的出資金額, 或收購(gòu)該項(xiàng)股權(quán)時(shí)向該股權(quán)的原轉(zhuǎn)讓人實(shí)際支付的股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)金額。(五)個(gè)人轉(zhuǎn)讓股權(quán)的所得稅處理1、個(gè)人收回轉(zhuǎn)讓的股權(quán)征收個(gè)人所得稅的方法根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人收回轉(zhuǎn)讓的股權(quán)征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的批復(fù)(國(guó)稅函2005 130號(hào))
21、的規(guī)定個(gè)人轉(zhuǎn)讓股權(quán)的所得稅按以下兩種情況 處理:(1)根據(jù)中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法(以下簡(jiǎn)稱個(gè)人所得稅法)及其 實(shí)施條例和中華人民共和國(guó)稅收征收管理法(以下簡(jiǎn)稱征管法)的有關(guān) 規(guī)定,股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同履行完畢、股權(quán)已作變更登記,且所得已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的,轉(zhuǎn) 讓人取得的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入應(yīng)當(dāng)依法繳納個(gè)人所得稅。轉(zhuǎn)讓行為結(jié)束后,當(dāng)事 人雙方簽訂并執(zhí)行解除原股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同、退回股權(quán)的協(xié)議,是另一次股權(quán)轉(zhuǎn) 讓行為,對(duì)前次轉(zhuǎn)讓行為征收的個(gè)人所得稅款不予退回。(2)股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同未履行完畢,因執(zhí)行仲裁委員會(huì)作出的解除股權(quán)轉(zhuǎn)讓合 同及補(bǔ)充協(xié)議的裁決、停止執(zhí)行原股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同,并原價(jià)收回已轉(zhuǎn)讓股權(quán)的, 由于其股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為尚未完成、收
22、入未完全實(shí)現(xiàn),隨著股權(quán)轉(zhuǎn)讓關(guān)系的解除, 股權(quán)收益不復(fù)存在,根據(jù)個(gè)人所得稅法和征管法的有關(guān)規(guī)定,以及從行政行 為合理性原則出發(fā),納稅人不應(yīng)繳納個(gè)人所得稅。2、個(gè)人轉(zhuǎn)讓股權(quán)應(yīng)如何繳納個(gè)人所得稅?根據(jù)個(gè)人所得稅法規(guī)的有關(guān)規(guī)定,個(gè)人轉(zhuǎn)讓股權(quán)應(yīng)按“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目 依20%的稅率計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,以轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的收入額減 除財(cái)產(chǎn)原值和合理費(fèi)用后的余額為應(yīng)納稅所得額。合理費(fèi)用,是指納稅人在轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)過(guò)程中按有關(guān)規(guī)定所支付的費(fèi)用, 包括營(yíng)業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加、資產(chǎn)評(píng)估費(fèi)、中介服務(wù)費(fèi)等。而有價(jià)證 券的財(cái)產(chǎn)原值,是指買入時(shí)按照規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用。需要注意的是,在計(jì)算繳納的稅款時(shí),必須提供有關(guān)合法
23、憑證,對(duì)未 能提供完整、準(zhǔn)確的財(cái)產(chǎn)原值合法憑證而不能正確計(jì)算財(cái)產(chǎn)原值的,主管稅 務(wù)機(jī)關(guān)可根據(jù)當(dāng)?shù)貙?shí)際情況核定其財(cái)產(chǎn)原值。四、股權(quán)投資的稅務(wù)處理(一)企業(yè)股權(quán)投資涉及的稅種1、營(yíng)業(yè)稅財(cái)稅2002 191號(hào)文件規(guī)定,以無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股,與接受投資方 利潤(rùn)分配,共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為,不征收營(yíng)業(yè)稅。2、土地增值稅財(cái)稅字19951048號(hào)文件規(guī)定,以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)的,投資、聯(lián)營(yíng)的 一方以土地(房地產(chǎn))作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營(yíng)條件,將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到 所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)中的,暫免征收土地增值稅。3、所得稅企業(yè)通過(guò)股權(quán)投資從被投資企業(yè)取得的股權(quán)投資所得應(yīng)并如企業(yè)的應(yīng) 納稅所得,征收企業(yè)所得稅。
24、(二)企業(yè)股權(quán)投資所得的所得稅處理1、企業(yè)的股權(quán)投資所得是指企業(yè)通過(guò)股權(quán)投資從被投資企業(yè)所得稅后累 計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積金中分配取得股息性質(zhì)的投資收益。凡投資方 企業(yè)適用的所得稅稅率高于被投資企業(yè)適用的所得稅稅率的,除國(guó)家稅收法 規(guī)規(guī)定的定期減稅、免稅優(yōu)惠以外,其取得的投資所得應(yīng)按規(guī)定還原為稅前 收益后,并入投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額,依法補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。2、投資企業(yè)分配給投資方企業(yè)的全部貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)(包括被 投資企業(yè)為投資方企業(yè)支付的與本身經(jīng)營(yíng)無(wú)關(guān)的任何費(fèi)用),應(yīng)全部視為被投 資企業(yè)對(duì)投資方企業(yè)的分配支付額。貨幣性資產(chǎn)是指企業(yè)持有的現(xiàn)金及將以固定或可確定金額的貨幣收取的 資產(chǎn),
25、包括現(xiàn)金、應(yīng)收帳款、應(yīng)收票據(jù)和債券等。非貨幣性資產(chǎn)是指企業(yè)持 有的貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn),包括存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)投資等。被投資企業(yè)向投資方分配非貨幣性資產(chǎn),在所得稅處理上應(yīng)視為以公允 價(jià)值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和分配兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),并按規(guī)定計(jì)算財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所 得或損失。3、除另有規(guī)定者外,不論企業(yè)會(huì)計(jì)帳務(wù)中對(duì)投資采取何種方法核算,被 投資企業(yè)會(huì)計(jì)帳務(wù)上實(shí)際做利潤(rùn)分配處理(包括以盈余公積和未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn) 增資本)時(shí),投資方企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資所得的實(shí)現(xiàn)。4、企業(yè)從被投資企業(yè)分配取得的非貨幣性資產(chǎn),除股票外,均應(yīng)按有關(guān) 資產(chǎn)的公允價(jià)值確定投資所得。企業(yè)取得的股票,按股票票面價(jià)值確定投資 所得。(三)企業(yè)
26、以部分非貨幣性資產(chǎn)投資的所得稅處理1、企業(yè)以經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的部分非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資,包括股份公司的法人 股東以其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的部分非貨幣性資產(chǎn)向股份公司配購(gòu)股票,應(yīng)在投資交易 發(fā)生時(shí),將其分解為按公允價(jià)值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù) 進(jìn)行所得稅處理,并按規(guī)定計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。2、上述資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得如數(shù)額較大,在一個(gè)納稅年度確認(rèn)實(shí)現(xiàn)繳納企業(yè) 所得稅確有困難的,報(bào)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn),可作為遞延所得,在投資交易發(fā)生 當(dāng)期及隨后不超過(guò)5個(gè)納稅年度內(nèi)平均攤轉(zhuǎn)到各年度的應(yīng)納稅所得中。3、被投資企業(yè)接受的上述非貨幣性資產(chǎn),可按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)后的價(jià)值確定 有關(guān)資產(chǎn)的成本五、正確區(qū)分企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和企業(yè)產(chǎn)權(quán)
27、轉(zhuǎn)讓行為的稅務(wù)處理企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和企業(yè)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓屬于不同的概念,對(duì)轉(zhuǎn)讓行為的稅務(wù) 處理也是不同的。關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問(wèn)題的通知(國(guó)稅發(fā)2000 118號(hào))第 四條的規(guī)定,企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓是指“一家企業(yè)(以下簡(jiǎn)稱轉(zhuǎn)讓企業(yè))不需要 解散而將其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的全部(包括所有資產(chǎn)和負(fù)債)或其獨(dú)立核算的分支機(jī)構(gòu) 轉(zhuǎn)讓給另一家企業(yè)(以下簡(jiǎn)稱接受企業(yè)),以換取代表接受企業(yè)資本的股權(quán)(包 括股份或股票等),包括股份公司的法人股東以其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的全部或其獨(dú)立核 算的分支機(jī)構(gòu)向股份公司配購(gòu)股票”。對(duì)此類情況的所得稅處理,原則上應(yīng) 在交易發(fā)生時(shí),將其分解為按公允價(jià)值銷售全部資產(chǎn)和進(jìn)行投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè) 務(wù)進(jìn)行所得稅處理,并按規(guī)定計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。但如果企業(yè)整 體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓交易的接受企業(yè)支付的交換額中,除接受企業(yè)股權(quán)以外的現(xiàn)金、 有價(jià)證券、其他資產(chǎn)不高于所支付的股權(quán)的票面價(jià)值(或股本的賬面價(jià)值)20% 的,經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn),轉(zhuǎn)讓企業(yè)可暫不計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失(但 根據(jù)國(guó)稅發(fā)2003145號(hào)文件的補(bǔ)充規(guī)定,取得補(bǔ)價(jià)或非股權(quán)支付額的企業(yè), 應(yīng)將所轉(zhuǎn)讓或處置資產(chǎn)中包含的與補(bǔ)價(jià)或
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