審計(jì)學(xué)-審計(jì)的方法(ppt 86頁(yè))(2)

1、審計(jì)學(xué)2008年暑期雙專(zhuān)班第三講 審計(jì)的方法1第五章 財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的框架 年度審計(jì)是公司治理的奠基石之一。在所有和經(jīng)營(yíng)分離的前提下，董事要向股東交付年度報(bào)告并使用財(cái)務(wù)報(bào)表的手段報(bào)告自己的受托責(zé)任。審計(jì)是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的編制、反映方法的外部性和客觀性的檢查。這是必要的抑制和均衡所不可或缺的部分。 Cadbury Committee.1992. Report of the Committee on the Financial Aspects of Corporate Governance.p.36 2第五章 目錄1、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的定義 2、二重責(zé)任制度和建議職能 3、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的方法 4、財(cái)務(wù)報(bào)表審

2、計(jì)與舞弊偵查 5、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)對(duì)公司治理的貢獻(xiàn) 3There is much confusion among the investing public regarding auditor responsibilities.I thoughtauditorslooked atevery bit ofevidence andrecalculatedeverything!4Could auditors guarantee that every material error and irregularity was detected?Perhaps, through a 100% audit (no

3、samples) which would require:an army of auditors and enormous audit fees5合理保證注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行審計(jì)工作，能夠?qū)ω?cái)務(wù)報(bào)表整體不存在重大錯(cuò)報(bào)獲取合理保證。6合理的意味一種高水平但非絕對(duì)的保證；按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行審計(jì)工作；在計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作時(shí)，保持職業(yè)懷疑； 具有充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)支持；審計(jì)質(zhì)量滿足審計(jì)準(zhǔn)則的要求。 73種形態(tài)的保證（1）絕對(duì)保證是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)鑒證對(duì)象信息整體不存在重大錯(cuò)報(bào)提供百分之百的保證；（2）有限保證是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時(shí)間、范圍等方面受到有意識(shí)的限制，它提供的是一

4、種適度水平的保證；（3）合理保證是一個(gè)與積累必要的證據(jù)相關(guān)的概念，它要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)不斷修正的、系統(tǒng)的執(zhí)業(yè)過(guò)程，獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，對(duì)鑒證對(duì)象信息整體提出結(jié)論，提供一種高水平但非百分之百的保證。8Why由于審計(jì)中存在的固有限制影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)的能力，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體不存在重大錯(cuò)報(bào)獲取絕對(duì)保證。9導(dǎo)致固有限制的因素（一）選擇性測(cè)試方法的運(yùn)用；（二）內(nèi)部控制的固有局限性；（三）大多數(shù)審計(jì)證據(jù)是說(shuō)服性而非結(jié)論性的；（四）為形成審計(jì)意見(jiàn)而實(shí)施的審計(jì)工作涉及大量判斷；（五）某些特殊性質(zhì)的交易和事項(xiàng)可能影響審計(jì)證據(jù)的說(shuō)服力。10選擇性測(cè)試方法以內(nèi)部控制的存在為前提，利用一部分的證

5、據(jù)資料，形成關(guān)于審計(jì)主題的證據(jù)并據(jù)以得出結(jié)論的證明形式。11審計(jì)的方法詳細(xì)審計(jì)方法的原理 p.21抽樣審計(jì)方法的原理12詳細(xì)審計(jì)詳細(xì)審計(jì)發(fā)展于英國(guó)，故又稱為英國(guó)式審計(jì)。這種審計(jì)對(duì)一定會(huì)計(jì)期間的全部會(huì)計(jì)記錄和會(huì)計(jì)行為，從發(fā)生交易的原始記錄，直到最后結(jié)束的決算表冊(cè)，作全部精密的審查。詳細(xì)審計(jì)的證明原理是以經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為單位形成審計(jì)證據(jù)。pp.19-2013審計(jì)的目標(biāo)是對(duì)“會(huì)計(jì)賬簿真實(shí)、正確地反映了公司業(yè)務(wù)”發(fā)表意見(jiàn)令基本命題G= “會(huì)計(jì)賬簿真實(shí)、正確地反映了公司業(yè)務(wù)”令個(gè)別命題e 表示業(yè)務(wù)t的會(huì)計(jì)處理正確。把基本命題G分解為個(gè)別命題e的集合，把公司業(yè)務(wù)分解為業(yè)務(wù)t的集合。詳細(xì)審計(jì)的證明原理14詳細(xì)審計(jì)

6、的命題分解個(gè)別命題（e1）表示業(yè)務(wù)（t1）的會(huì)計(jì)處理正確，個(gè)別命題（e2）表示業(yè)務(wù)（t2）的會(huì)計(jì)處理正確，依此類(lèi)推。令E表示個(gè)別命題e的集，即： Ee1, e2, e3 ， en，令T表示個(gè)別命題t的集，即： Tt1, t2, t3 ， Tn ，15命題的等價(jià)性TEG等價(jià)16根據(jù)命題與證據(jù)資料之間的內(nèi)在邏輯關(guān)系，以被審計(jì)期間發(fā)生的業(yè)務(wù)為單位，通過(guò)復(fù)查業(yè)務(wù)處理過(guò)程收集證據(jù)資料，并評(píng)價(jià)其對(duì)個(gè)別命題e的重要性和相關(guān)性。 通過(guò)證明業(yè)務(wù)T的會(huì)計(jì)處理正確，間接地證明會(huì)計(jì)賬簿的真實(shí)性和正確性。 詳細(xì)審計(jì)的證明原理17抽樣審計(jì)抽樣審計(jì)是在審計(jì)歷史發(fā)展過(guò)程中逐漸形成的。這種審計(jì)只對(duì)一定會(huì)計(jì)期間的部分會(huì)計(jì)記錄和會(huì)

7、計(jì)行為進(jìn)行檢查，形成關(guān)于審計(jì)主題的證據(jù)并據(jù)以得出結(jié)論。抽樣審計(jì)的證明原理是以會(huì)計(jì)認(rèn)定為單位形成審計(jì)證據(jù)。pp.22-3018結(jié)論的推斷T1 TE1 EG推斷19考慮審計(jì)對(duì)象的重要性和風(fēng)險(xiǎn)程度后策略性地形成審計(jì)重點(diǎn)。通過(guò)評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性間接地驗(yàn)證會(huì)計(jì)記錄是否可靠。采用測(cè)試這種證明形式。抽樣審計(jì)的特點(diǎn)20測(cè)試證明的基本思路將基本命題翻譯為對(duì)應(yīng)于各個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的列報(bào)和披露認(rèn)定； pp.12-13再將列報(bào)和披露認(rèn)定翻譯為對(duì)應(yīng)于各個(gè)賬戶余額認(rèn)定； p.13再將賬戶余額認(rèn)定翻譯為與各類(lèi)交易和事項(xiàng)相關(guān)的認(rèn)定 。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1301號(hào) 審計(jì)證據(jù) 21測(cè)試證明的基本思路根據(jù)認(rèn)定確定可以直接證明

8、的個(gè)別命題、即具體審計(jì)目標(biāo)。根據(jù)財(cái)務(wù)信息的形成過(guò)程劃分業(yè)務(wù)循環(huán)。以業(yè)務(wù)循環(huán)為單位執(zhí)行測(cè)試程序。22基本命題財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)決定基本命題：財(cái)務(wù)報(bào)表是否按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制（合法性） ；財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面公允反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量（公允性） 。 23列報(bào)和披露認(rèn)定認(rèn)定各類(lèi)認(rèn)定的含義發(fā)生及權(quán)利和義務(wù)披露的交易、事項(xiàng)和其他情況已發(fā)生，且與被審計(jì)單位有關(guān)完整性所有應(yīng)當(dāng)包括在財(cái)務(wù)報(bào)表中的披露均已包括分類(lèi)和可理解性財(cái)務(wù)信息已被恰當(dāng)?shù)亓袌?bào)和描述，且披露內(nèi)容表述清楚準(zhǔn)確性和計(jì)價(jià)財(cái)務(wù)信息和其他信息已公允披露，且金額恰當(dāng)24賬戶余額認(rèn)定認(rèn)定各類(lèi)認(rèn)定的含義存在記錄

9、的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益是存在的權(quán)利和義務(wù)記錄的資產(chǎn)由被審計(jì)單位擁有或控制，記錄的負(fù)債是被審計(jì)單位應(yīng)當(dāng)履行的償還義務(wù)完整性所有應(yīng)當(dāng)記錄的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益均已記錄計(jì)價(jià)和分?jǐn)傎Y產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益以恰當(dāng)?shù)慕痤~包括在財(cái)務(wù)報(bào)表中，與之相關(guān)的計(jì)價(jià)或分?jǐn)傉{(diào)整已恰當(dāng)記錄25與各類(lèi)交易和事項(xiàng)相關(guān)的認(rèn)定認(rèn)定各類(lèi)認(rèn)定的含義發(fā)生記錄的交易和事項(xiàng)已發(fā)生，且與被審計(jì)單位有關(guān)完整性所有應(yīng)當(dāng)記錄的交易和事項(xiàng)均已記錄準(zhǔn)確性與交易和事項(xiàng)有關(guān)的金額及其他數(shù)據(jù)已恰當(dāng)記錄截止交易和事項(xiàng)已記錄于正確的會(huì)計(jì)期間分類(lèi)交易和事項(xiàng)已記錄于恰當(dāng)?shù)馁~戶26與各類(lèi)交易和事項(xiàng)相關(guān)的具體審計(jì)目標(biāo)認(rèn)定各類(lèi)認(rèn)定對(duì)應(yīng)的具體審計(jì)目標(biāo)發(fā)生已記錄的交易是真實(shí)

10、的（沒(méi)有高估）完整性已發(fā)生的交易確實(shí)已經(jīng)記錄（沒(méi)有漏記或低估）準(zhǔn)確性已記錄的交易是按正確金額反映的截止接近于資產(chǎn)負(fù)債表日的交易記錄于恰當(dāng)?shù)钠陂g（沒(méi)有提前或推后）分類(lèi)被審計(jì)單位記錄的交易經(jīng)過(guò)適當(dāng)分類(lèi)27與期末賬戶余額相關(guān)的具體審計(jì)目標(biāo)認(rèn)定各類(lèi)認(rèn)定對(duì)應(yīng)的具體審計(jì)目標(biāo)存在記錄的金額確實(shí)存在權(quán)利和義務(wù)資產(chǎn)歸屬于被審計(jì)單位，負(fù)債屬于被審計(jì)單位的義務(wù)完整性已存在的金額均已記錄計(jì)價(jià)和分?jǐn)傎Y產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益以恰當(dāng)?shù)慕痤~包括在財(cái)務(wù)報(bào)表中，與之相關(guān)的計(jì)價(jià)或分?jǐn)傉{(diào)整已恰當(dāng)記錄28與列報(bào)和披露相關(guān)的具體審計(jì)目標(biāo)認(rèn)定各類(lèi)認(rèn)定對(duì)應(yīng)的具體審計(jì)目標(biāo)發(fā)生及權(quán)利和義務(wù)財(cái)務(wù)報(bào)表不包括沒(méi)有發(fā)生的交易、事項(xiàng)，或與被審計(jì)單位無(wú)關(guān)的交

11、易和事項(xiàng)。完整性應(yīng)當(dāng)披露的事項(xiàng)已包括在財(cái)務(wù)報(bào)表中分類(lèi)和可理解性財(cái)務(wù)信息已被恰當(dāng)?shù)亓袌?bào)和描述，且披露內(nèi)容表述清楚準(zhǔn)確性和計(jì)價(jià)財(cái)務(wù)信息和其他信息已公允披露，且金額恰當(dāng)29認(rèn)定和具體審計(jì)目標(biāo)認(rèn)定是管理層的聲明，其內(nèi)容經(jīng)過(guò)企業(yè)信息披露制度的規(guī)范，具有普遍性；具體審計(jì)目標(biāo)是審計(jì)人為了確定管理層的認(rèn)定是否恰當(dāng)需要確認(rèn)的事項(xiàng) ，因?qū)徲?jì)人對(duì)被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)重要性的考慮的不同而不同。具體審計(jì)目標(biāo)是針對(duì)每個(gè)審計(jì)項(xiàng)目的認(rèn)定確定的個(gè)別命題。30認(rèn)定和具體審計(jì)目標(biāo)的關(guān)系交易和事項(xiàng)賬戶財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目財(cái)務(wù)報(bào)表交易和事項(xiàng)認(rèn)定賬戶余額認(rèn)定列報(bào)和披露認(rèn)定合法性公允性目標(biāo)具體審計(jì)目標(biāo)具體審計(jì)目標(biāo)具體審計(jì)目標(biāo)31Exampl

12、e : 商品商品交易和事項(xiàng)庫(kù)存商品賬戶存貨項(xiàng)目資產(chǎn)負(fù)債表交易和事項(xiàng)認(rèn)定賬戶余額認(rèn)定列報(bào)和披露認(rèn)定合法性公允性目標(biāo)具體審計(jì)目標(biāo)具體審計(jì)目標(biāo)具體審計(jì)目標(biāo)確認(rèn)證據(jù)確認(rèn)確認(rèn)證據(jù)證明32具體審計(jì)目標(biāo)的證明資產(chǎn)負(fù)債表上記載的商品在物理上存在：從存貨盤(pán)點(diǎn)記錄中選擇項(xiàng)目追查(逆查)至存貨實(shí)物，測(cè)試盤(pán)點(diǎn)記錄是否存在高估。資產(chǎn)負(fù)債表上記載的商品包含所有庫(kù)存商品：從存貨實(shí)物中選擇項(xiàng)目追查(順查)至存貨盤(pán)點(diǎn)記錄，測(cè)試盤(pán)點(diǎn)記錄是否存在低估。33具體審計(jì)目標(biāo)的證明商品成本已按照恰當(dāng)?shù)某杀痉峙浞椒ǚ峙洌哼x擇存貨樣本，按照所了解的計(jì)價(jià)方法對(duì)所選擇的存貨樣本重新計(jì)算，并與企業(yè)的計(jì)價(jià)進(jìn)行比較。 仍然要通過(guò)對(duì)交易或事項(xiàng)的復(fù)查來(lái)取得

13、關(guān)于具體審計(jì)目標(biāo)的支持證據(jù)。34圖1-5 財(cái)務(wù)信息的形成過(guò)程 接受訂單發(fā) 貨收款處理 債權(quán)回收 應(yīng)收帳款管理折扣和退貨處理資源調(diào)度計(jì)劃選擇供應(yīng)商簽訂合同驗(yàn) 收應(yīng)付帳款管理支 付生產(chǎn)計(jì)劃管理成本計(jì)算庫(kù)存管理固定資產(chǎn)驗(yàn)收固定資產(chǎn)保全管理折 舊經(jīng)營(yíng)管理資料總分類(lèi)賬戶業(yè)務(wù)報(bào)告合 并決算調(diào)整編制報(bào)表和其它披露資料財(cái)務(wù)報(bào)表MDA*其它披露文件 收入循環(huán) 采購(gòu)循環(huán) 生產(chǎn)、資產(chǎn)管理循環(huán) 其他循環(huán) 投資資金籌措 研究開(kāi)發(fā)活動(dòng) 人事 法律事務(wù)財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程 *Management Discussion Analysis p.2335業(yè)務(wù)循環(huán)（交易循環(huán)）根據(jù)業(yè)務(wù)與信息系統(tǒng)的關(guān)系分類(lèi)的、由若干個(gè)基本交易及其關(guān)聯(lián)或者派生

14、交易所形成的一組交易被稱為業(yè)務(wù)循環(huán)（交易循環(huán)）。pp.263-26436基本的業(yè)務(wù)循環(huán)銷(xiāo)售收款循環(huán)購(gòu)貨付款循環(huán)生產(chǎn)循環(huán)財(cái)務(wù)循環(huán)其他等。37業(yè)務(wù)程序每個(gè)業(yè)務(wù)循環(huán)又包括若干個(gè)業(yè)務(wù)程序。比如，銷(xiāo)售收款循環(huán)包括：接受訂單、發(fā)貨、退貨、收款手續(xù)、貨款回收、債權(quán)管理等程序。38財(cái)務(wù)報(bào)表要素和業(yè)務(wù)循環(huán) p.30739測(cè)試的證明原理令S表示財(cái)務(wù)報(bào)表s的集，即： Ss1, s2, s3 , sM令Z表示賬戶余額z的集，即： Zz1, z2, z3 , zM令T表示交易和事項(xiàng)t的集，即： Tt1, t2, t3 , tM40測(cè)試的證明原理令p1表示與列報(bào)和披露有關(guān)的具體審計(jì)目標(biāo)的集，即： p1 p11, p12,

15、 p13 , p1N令p2表示與賬戶余額有關(guān)的具體審計(jì)目標(biāo)的集，即： p2 p21, p22, p23 , p2N令p3表示與交易和事項(xiàng)有關(guān)的具體審計(jì)目標(biāo)的集，即： p3 p31, p32, p33 , p3N 41測(cè)試的證明原理則對(duì)應(yīng)于交易和事項(xiàng)t1，有具體審計(jì)目標(biāo)p31, p32, p33 , p3n ；對(duì)應(yīng)于交易和事項(xiàng)t2 ，有具體審計(jì)目標(biāo)p31, p32, p33 , p3n ；由此可知，p3是自變量為交易和事項(xiàng)T的命題函數(shù)，表示為: A p3 ,T(p3n , tm)42A p3 ,T(p3n , tm)的意義A p3 ,T(p3n , tm)表示所有的交易和事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理都滿足具體

16、審計(jì)目標(biāo)的要求：已記錄的交易是真實(shí)的（沒(méi)有高估）已發(fā)生的交易確實(shí)已經(jīng)記錄（沒(méi)有漏記或低估）已記錄的交易是按正確金額反映的接近于資產(chǎn)負(fù)債表日的交易記錄于恰當(dāng)?shù)钠陂g（沒(méi)有提前或推后）被審計(jì)單位記錄的交易經(jīng)過(guò)適當(dāng)分類(lèi)43圖5-6 命題P,T AP3,T（p3n ，tm）矩陣表44測(cè)試根據(jù)審計(jì)重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，運(yùn)用統(tǒng)計(jì)抽樣和選擇的辦法，通過(guò)對(duì)一部分交易或事項(xiàng)的復(fù)查來(lái)取得關(guān)于具體審計(jì)目標(biāo)的支持證據(jù)。在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，由于審計(jì)資源的限制和審計(jì)權(quán)限的制約，復(fù)核所有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的詳細(xì)審計(jì)方法在審計(jì)費(fèi)用上和物理可能性上已變得不現(xiàn)實(shí)和不必要。45內(nèi)部控制46The Controls Framework (COSO)C

17、ontrol ActivitiesPolicies/procedures that ensure management directives are carried out.Range of activities including approvals, authorizations, verifications, recommendations, performance reviews, asset security and segregation of duties.Monitoring Assessment of a control systems performance over ti

18、me.Combination of ongoing and separate evaluation.Management and supervisory activities.Internal audit activities.Control EnvironmentSets tone of organization-influencing control consciousness of its people.Factors include integrity, ethical values, competence, authority, responsibility.Foundation f

19、or all other components of control.Information and CommunicationPertinent information identified, captured and communicated in a timely manner.Access to internal and externally generated information.Flow of information that allows for successful control actions from instructions on responsibilities

20、to summary of findings for management action.Risk Assessment Risk assessment is the identification and analysis of relevant risks to achieving the entitys objectives-forming the basis for determining control activities.All five components must be in placefor a control to be effective.47COSO 定義 內(nèi)部控制是

21、為實(shí)現(xiàn)以下有關(guān)范疇內(nèi)的目標(biāo)提供合理保證，由一個(gè)單位的董事會(huì)、經(jīng)營(yíng)者和其他成員所實(shí)施的一個(gè)過(guò)程。經(jīng)營(yíng)的效果和效率財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性相關(guān)法律法規(guī)的遵守48定義的關(guān)鍵要素1）內(nèi)部控制是一個(gè)動(dòng)態(tài)過(guò)程實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的手段：與目標(biāo)共存的動(dòng)態(tài)行為；滲透于組織基礎(chǔ)的組成部分：伴隨業(yè)務(wù)活動(dòng)的動(dòng)態(tài)行為。即內(nèi)部控制是規(guī)范作業(yè)行為方式的程序和標(biāo)準(zhǔn)。2）內(nèi)部控制是全體人員的作用行為3）內(nèi)部控制提供合理保證而非絕對(duì)保證4）內(nèi)部控制的目標(biāo)就是實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)491211號(hào)的定義第四十六條 內(nèi)部控制是被審計(jì)單位為了合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)的效率和效果以及對(duì)法律法規(guī)的遵守，由治理層、管理層和其他人員設(shè)計(jì)和執(zhí)行的政策和程序。50這就是

22、內(nèi)部控制財(cái)務(wù)管理制度，崗位職責(zé)，其他部門(mén)相關(guān)制度職責(zé)：（1）核心財(cái)務(wù)管理制度：集團(tuán)財(cái)務(wù)管理制度重大經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)集體決策制度和責(zé)任追究制度 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作制度預(yù)算管理制度 績(jī)效考核及績(jī)效分配制度成本管理及核算制度等（2）貨幣資金：嚴(yán)禁帳外帳、小金庫(kù)管理制度 費(fèi)用開(kāi)支審批權(quán)限暫行規(guī)定現(xiàn)金及有價(jià)證券管理辦法科研經(jīng)費(fèi)管理辦法等（3）實(shí)物資產(chǎn)：固定資產(chǎn)報(bào)廢制度等（4）對(duì)外投資：不能（5）工程項(xiàng)目：基建財(cái)務(wù)管理制度（6）采購(gòu)與付款： 采購(gòu)與付款的規(guī)定（7）收費(fèi)與退費(fèi)：收費(fèi)管理制度退費(fèi)管理制度收據(jù)管理辦法51內(nèi)部控制和測(cè)試 現(xiàn)代財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)仍然需要通過(guò)復(fù)查經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)來(lái)獲取審計(jì)證據(jù)，但在審計(jì)時(shí)間和審計(jì)費(fèi)用的制約下，審

23、計(jì)人并不復(fù)查所有的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，而是通過(guò)評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性間接地驗(yàn)證會(huì)計(jì)記錄是否值得信賴，在此基礎(chǔ)上根據(jù)其對(duì)重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估以及財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目本身的性質(zhì)，抽查經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。52圖9-3 內(nèi)部控制和審計(jì)程序的關(guān)系低風(fēng)險(xiǎn)前提下的審計(jì)程序?qū)徲?jì)具體目標(biāo)高風(fēng)險(xiǎn)前提下的審計(jì)程序財(cái)務(wù)報(bào)表中的會(huì)計(jì)認(rèn)定信賴不信賴基本會(huì)計(jì)資料低風(fēng)險(xiǎn)前提下的審計(jì)程序?qū)徲?jì)具體目標(biāo)高風(fēng)險(xiǎn)前提下的審計(jì)程序財(cái)務(wù)報(bào)表中的會(huì)計(jì)認(rèn)定基本會(huì)計(jì)資料信賴不信賴有效內(nèi)部控制非有效（評(píng)價(jià)） （評(píng)價(jià)） 資料來(lái)源：山浦久司.1999.財(cái)務(wù)審計(jì)論.日本：中央經(jīng)濟(jì)社，p.155p.27853內(nèi)部控制的固有界限內(nèi)部控制不具有防止和發(fā)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)者錯(cuò)誤的功能內(nèi)部控制可能因有

24、關(guān)人員相互勾結(jié)、內(nèi)外串通而失效內(nèi)部控制是針對(duì)常規(guī)業(yè)務(wù)而設(shè)計(jì)的，對(duì)突發(fā)性的、異常的或者例外的業(yè)務(wù)可能無(wú)效內(nèi)部控制可能因執(zhí)行人員的粗心大意、疲勞、判斷失誤和對(duì)指令的誤解以及對(duì)壓力的妥協(xié)而暫時(shí)失效內(nèi)部控制可能會(huì)僵硬化，不能適應(yīng)外部環(huán)境的變化內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行受制于成本效益原則54質(zhì)量的影響內(nèi)部控制的固有界限影響內(nèi)部控制質(zhì)量的均衡性，從而影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制的恰當(dāng)評(píng)價(jià)。55審計(jì)人參與經(jīng)濟(jì)實(shí)務(wù)的制約審計(jì)人既不可能監(jiān)視業(yè)務(wù)處理現(xiàn)場(chǎng)，也不可能參加有關(guān)業(yè)務(wù)的決策過(guò)程。審計(jì)人只是會(huì)計(jì)專(zhuān)家，對(duì)會(huì)計(jì)信息背后的非會(huì)計(jì)事項(xiàng)未必熟悉。56審計(jì)推理的制約審計(jì)人對(duì)會(huì)計(jì)記錄與相關(guān)證據(jù)（文件、資產(chǎn)實(shí)物、證券、其它）的核對(duì)，

25、不過(guò)是對(duì)會(huì)計(jì)記錄與記錄背后的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是否合理和相符加以推理而已。 57圖5-3 符合性判斷的意義核對(duì) 倒推 會(huì)計(jì)記錄 經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)證據(jù)資料 財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目 計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)和程序 披露標(biāo)準(zhǔn)和程序 （一般公認(rèn)會(huì)計(jì)原則）責(zé)任方認(rèn)定鑒證結(jié)果比較58審計(jì)方法的制約審計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)信息與信息背后的經(jīng)濟(jì)實(shí)務(wù)的核對(duì)，采用的是逆查的方法，即從會(huì)計(jì)信息會(huì)計(jì)記錄企業(yè)資源的變化業(yè)務(wù)處理現(xiàn)場(chǎng)有關(guān)業(yè)務(wù)的決策決策手續(xù)決策變量（經(jīng)營(yíng)環(huán)境，經(jīng)營(yíng)目的，業(yè)績(jī)目標(biāo)，企業(yè)的信息收集/處理能力，管理當(dāng)局的管理、判斷能力、法律等外部規(guī)制等）來(lái)倒推業(yè)務(wù)過(guò)程的方法。59會(huì)計(jì)判斷的相對(duì)性財(cái)務(wù)報(bào)表被稱之為“事實(shí)與慣例與判斷的綜合表現(xiàn)”，是在被審計(jì)企業(yè)的內(nèi)部控制和經(jīng)

26、營(yíng)者的估計(jì)以及判斷的基礎(chǔ)上編制而成的，是經(jīng)濟(jì)行為和經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的概括。在財(cái)務(wù)報(bào)表的編制過(guò)程中，編制財(cái)務(wù)報(bào)表的經(jīng)營(yíng)者根據(jù)其經(jīng)營(yíng)方針、經(jīng)濟(jì)環(huán)境以及交易形態(tài)的變化進(jìn)行了多種多樣的判斷。60會(huì)計(jì)規(guī)范的相對(duì)性一般公認(rèn)會(huì)計(jì)原則只是會(huì)計(jì)規(guī)范的總概念，不一定全部都以文件的形式存在，而且，即使以文件的形式存在，也允許有不同會(huì)計(jì)處理方法的選擇。61審計(jì)判斷的相對(duì)性對(duì)這些判斷，審計(jì)人只能根據(jù)所獲取的證據(jù)相對(duì)地認(rèn)定其是否合理，不可能用一個(gè)絕對(duì)的尺度給出絕對(duì)的認(rèn)定。審計(jì)過(guò)程充滿了大量的職業(yè)判斷。在計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作時(shí)，在根 據(jù)獲取的審計(jì)證據(jù)得出結(jié)論的過(guò)程中，尤其需要職業(yè)判斷。既然是判斷，就有失誤的可能性。 62審計(jì)結(jié)論的相

27、對(duì)性審計(jì)人關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表的公允性的結(jié)論，并不是對(duì)被審計(jì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果等實(shí)際狀態(tài)的絕對(duì)正確性的保證。63特殊性質(zhì)的交易和事項(xiàng)某些特殊性質(zhì)的交易和事項(xiàng)可能影響審計(jì)證據(jù)的說(shuō)服力 某些交易和事項(xiàng)，比如關(guān)聯(lián)方關(guān)系和關(guān)聯(lián)方交易披露的完整性、會(huì)計(jì)估計(jì)的合理性、管理層持有資產(chǎn)的意圖等，由于其固有的一些局限性會(huì)影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師收集到的審計(jì)證據(jù)的說(shuō)服力。64案例涉案兩家公司分別為蘇州U有限公司（以下簡(jiǎn)稱U公司）和香港P有限公司（以下簡(jiǎn)稱P公司）。 U公司初始建立時(shí)由中國(guó)大陸方全額出資。2003年臺(tái)籍人士投資入股。因而，目前股東由大陸（80%）和臺(tái)資（20%）兩方組成。 U公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)為生產(chǎn)及加工各類(lèi)光電元

28、件，最大訂單客戶為P公司。03、04年其與P公司的業(yè)務(wù)往來(lái)的營(yíng)業(yè)收入大約占其總收入的50%左右，05年以來(lái)更是幾乎占其總營(yíng)業(yè)收入85%以上。U公司和P公司采用來(lái)料加工方式進(jìn)行結(jié)算。65U公司和P公司關(guān)系圖 66U公司03年-07年損益情況（單位：元）年度收入費(fèi)用利潤(rùn)備注2003年1400萬(wàn)1100萬(wàn)盈利300萬(wàn)與P公司的營(yíng)業(yè)收入占到其總收入的50%左右2004年1100萬(wàn)1000萬(wàn)盈利100萬(wàn)同上2005年2100萬(wàn)2220萬(wàn)虧損120萬(wàn)05年4月從P處購(gòu)置了為生產(chǎn)P訂單所要求的元件專(zhuān)用生產(chǎn)設(shè)備2006年2000萬(wàn)2200萬(wàn)虧損200萬(wàn)與P公司的營(yíng)業(yè)收入占到其總收入的85%以上2007年180

29、0萬(wàn)2300萬(wàn)虧損500萬(wàn)同上67事實(shí)2008年2月，U公司聘請(qǐng)?zhí)K州某會(huì)計(jì)事務(wù)所在對(duì)其2007年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。臺(tái)方股東懷疑公司的經(jīng)營(yíng)狀況，以個(gè)人名義聘請(qǐng)上海某會(huì)計(jì)師事務(wù)所就歷年來(lái)“應(yīng)收、應(yīng)付賬款P公司”等往來(lái)帳戶進(jìn)行專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)（特殊目的審計(jì)）。 68審計(jì)情況審計(jì)人員通過(guò)臺(tái)方股東接觸到P公司法人代表及其財(cái)務(wù)長(zhǎng)。從P公司那里獲悉，兩家公司協(xié)議上采取來(lái)料加工方式結(jié)算，U公司帳面也按來(lái)料加工方式記帳。但實(shí)質(zhì)上兩家公司采用的是進(jìn)料加工（即委托加工）方式進(jìn)行結(jié)算。 69審計(jì)情況根據(jù)P公司內(nèi)部的成本控制核算報(bào)告顯示，U公司利潤(rùn)大幅虧損的05-07年這3年均應(yīng)獲利。

30、對(duì)此，U公司否認(rèn)盈利一說(shuō)，并表示，2005年時(shí)為加工P公司訂單要求的元件必須從P公司處購(gòu)買(mǎi)專(zhuān)用大型生產(chǎn)設(shè)備，而按照P公司的要求不得不將折舊期限設(shè)定為3年，因而每年攤銷(xiāo)的巨大固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用額造成了U公司05、06、07這三年來(lái)的嚴(yán)重虧損。70審計(jì)情況 進(jìn)料加工的利潤(rùn)計(jì)算方法： U的加工收入U(xiǎn)的加工費(fèi)用= U的利潤(rùn)（盈利）來(lái)料加工的利潤(rùn)計(jì)算方法： U的加工收入U(xiǎn)的加工費(fèi)用 + P支付的材料費(fèi) + 多攤銷(xiāo)的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用=U的賬面利潤(rùn)（巨虧）P支付的材料費(fèi)全部體現(xiàn)在資產(chǎn)負(fù)債表中虛高達(dá)600萬(wàn)的“應(yīng)付賬款”71對(duì)審計(jì)證據(jù)的影響在年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過(guò)程中面對(duì)數(shù)額如此巨大的“應(yīng)付賬款”審計(jì)人員肯定會(huì)使用函證詢問(wèn)這一審計(jì)技術(shù)，但是為什么P公司在回復(fù)函證時(shí)不做出任何否定表態(tài)？對(duì)此，P公司主管會(huì)計(jì)師坦承他們?yōu)榱吮３趾蚒公司的繼續(xù)合作關(guān)系以達(dá)到避稅目的，也為了不引起不必要的麻煩，就睜只眼閉只眼在函證詢問(wèn)的環(huán)節(jié)中作了偽證（這對(duì)P公司而言是不存在的應(yīng)收款項(xiàng)而非應(yīng)付款項(xiàng)， P公司的偽證沒(méi)有風(fēng)險(xiǎn)）。 72審計(jì)契約行為的制約審計(jì)人不可能無(wú)限制地使用審計(jì)資源、根據(jù)成本業(yè)績(jī)的要求，不可能無(wú)限制地?cái)U(kuò)大審計(jì)程序。根據(jù)契約的慣例，審計(jì)人并不擁有，