第三章生產(chǎn)與存貨的審計

1、1第三章 生產(chǎn)與存貨循環(huán)的審計生產(chǎn)與存貨循環(huán)審計（美國醫(yī)療用品公司審計恩斯特惠尼會計師事務(wù)所）第一節(jié) 生產(chǎn)與存貨循環(huán)的特點一、不同行業(yè)類型的存貨性質(zhì)（見教材P337）2二、涉及的主要憑證和會計記錄 1生產(chǎn)指令 生產(chǎn)任務(wù)通知單 2領(lǐng)發(fā)料憑證 3產(chǎn)量和工時記錄（工作通知單等）4工薪匯總表及工薪費用分配表 5材料費用分配表6制造費用分配匯總表7成本計算單 8存貨明細賬3三、涉及的主要業(yè)務(wù)活動 1計劃和安排生產(chǎn)（生產(chǎn)計劃部門）。 2發(fā)出原材料（倉庫部門）。 3生產(chǎn)產(chǎn)品（生產(chǎn)部門）。 4核算產(chǎn)品成本（人事部門、會計部門）。 5儲存產(chǎn)成品（倉庫部門）。 6發(fā)出產(chǎn)成品（銷售部門）。 4第二節(jié) 內(nèi)部控制和控制

2、測試 一、生產(chǎn)與存貨交易的內(nèi)部控制見教材P340 “成本會計制度的目標、關(guān)鍵內(nèi)部控制和審計測試一覽表”5二、評估本循環(huán)的重大錯報風(fēng)險 影響生產(chǎn)與存貨交易和余額的重大錯報風(fēng)險包括： 1.交易的數(shù)量和復(fù)雜性。制造類企業(yè)交易的數(shù)量龐大，業(yè)務(wù)復(fù)雜，這就增加了錯誤和舞弊的風(fēng)險。 2.成本基礎(chǔ)的復(fù)雜性。制造類企業(yè)的成本基礎(chǔ)是復(fù)雜的。雖然原材料和直接人工等直接費用的分配比較簡單，但間接費用的分配就可能較為復(fù)雜，并且，同一行業(yè)中的不同企業(yè)也可能采用不同的認定和計量基礎(chǔ)。 3.員工變動或者會計電算化。這可能導(dǎo)致在各個會計期間將費用分配至產(chǎn)品成本的方法出現(xiàn)不一致。6 4產(chǎn)品的多元化。這可能要求聘請專家來驗證其質(zhì)量

3、、狀況或價值。另外，計算庫存存貨數(shù)量的方法也可能是不同的。例如，計量煤堆、筒倉里的谷物或糖、鉆石或者其他貴重的寶石、化工品和藥劑產(chǎn)品的存儲量的方法都可能不一樣。這并不是要求注冊會計師每次清點存貨都需要專家配合，如果存貨容易辨認、存貨數(shù)量容易清點，就無需專家?guī)椭?5某些存貨項目的可變現(xiàn)凈值難以確定。例如價格受全球經(jīng)濟供求關(guān)系影響的存貨，由于其可變現(xiàn)凈值難以確定，會影響存貨采購價格和銷售價格的確定，并將影響注冊會計師對與存貨的計價認定有關(guān)的風(fēng)險進行評估。 6銷售附有擔(dān)保條款的商品。企業(yè)出售附有擔(dān)保條款的商品，就會面臨換貨或者銷售退回的風(fēng)險。出口到其他國家的商品也有途中毀損的風(fēng)險，這將導(dǎo)致投保人索

4、賠或者由企業(yè)來補充毀損的商品。7 7將存貨存放在很多地點。大型企業(yè)可能將存貨存放在很多地點，并且可以在不同的地點之間配送存貨，這將增加商品途中毀損或遺失的風(fēng)險，或者導(dǎo)致存貨在兩個地點被重復(fù)列示，也可能產(chǎn)生轉(zhuǎn)移定價的錯誤或舞弊。 8寄存的存貨。有時候存貨雖然還存放在企業(yè)，但可能已經(jīng)不歸企業(yè)所有。反之，企業(yè)的存貨也可能被寄存在其他企業(yè)。 注冊會計師應(yīng)當了解被審計單位對生產(chǎn)與存貨的管理程序。如果注冊會計師認為被審計單位的控制可能存在銷售成本和存貨的重大錯報風(fēng)險，就必須對已選取的控制活動的運行有效性進行測試，以證實計劃依賴的認定層次上的控制已經(jīng)在整個期間內(nèi)運行了。8三、控制測試（一）以內(nèi)部控制目標為起

5、點的控制測試略（二）以風(fēng)險為起點的控制測試見教材P341-347 （自己看）9第三節(jié) 生產(chǎn)與存貨循環(huán)的實質(zhì)性程序一、生產(chǎn)與存貨交易的實質(zhì)性程序（一）實質(zhì)性分析程序 1根據(jù)對被審計單位的經(jīng)營活動、供應(yīng)商的發(fā)展歷程、貿(mào)易條件、行業(yè)慣例和行業(yè)現(xiàn)狀的了解，確定營業(yè)收入、營業(yè)成本、毛利以及存貨周轉(zhuǎn)和費用支出項目的期望值。 2根據(jù)本期存貨余額組成、存貨采購、生產(chǎn)水平與以前期間和預(yù)算的比較，定義營業(yè)收入、營業(yè)成本和存貨可接受的重大差異額。 3比較存貨余額與預(yù)期周轉(zhuǎn)率。 4計算實際數(shù)和預(yù)計數(shù)之間的差異，并同管理層使用的關(guān)鍵業(yè)績指標進行比較。10 5通過詢問管理層和員工，調(diào)查實質(zhì)性分析程序得出的重大差異額是否表

6、明存在重大錯報風(fēng)險，是否需要設(shè)計恰當?shù)募毠?jié)測試程序以識別和應(yīng)對重大錯報風(fēng)險。 6形成結(jié)論，即實質(zhì)性分析程序是否能夠提供充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)或需要對交易和余額實施細節(jié)測試以獲取進一步的審計證據(jù)。 實施實質(zhì)性分析程序的目的在于獲取支持相關(guān)審計目標的證據(jù)。因此，注冊會計師在具體實施上述分析程序時還應(yīng)當注意以下幾個方面： (1)使用計算機輔助審計方法下載被審計單位存貨主文檔和總分類賬戶以便計算財務(wù)指標和經(jīng)營指標，并將計算結(jié)果與期望值進行比較。例如，注冊會計師利用所掌握的、適用于被審計單位的銷售毛利率知識，判斷各類產(chǎn)品的銷售毛利率是否符合期望值，存貨周轉(zhuǎn)率或者周轉(zhuǎn)能力是否隨著重要存貨項目的變化而變化。1

7、1 (2)按區(qū)域分析被審計單位各月存貨變動情況，并考慮存貨變動情況是否與季節(jié)性變動和經(jīng)濟因素變動一致。 (3)對周轉(zhuǎn)緩慢或者長時間沒有周轉(zhuǎn)(如超過半年)以及出現(xiàn)負余額的存貨項目單獨摘錄并列表。 (4)由于可能隱含著重要的潛在趨勢，注冊會計師應(yīng)當注意不要過分依賴計算的平均值。各個存貨項目的潛在重大錯報風(fēng)險可能并不一致，實質(zhì)性分析程序應(yīng)該用來查明單項存貨或分類別存貨的一些指標關(guān)系。12 (二)生產(chǎn)與存貨交易和相關(guān)余額的細節(jié)測試 1交易的細節(jié)測試 (1)注冊會計師應(yīng)從被審計單位存貨業(yè)務(wù)流程層面的主要交易流中選取一個樣本，檢查其支持性證據(jù)。例如，從存貨采購、完工產(chǎn)品的轉(zhuǎn)移、銷售和銷售退回記錄中選取一個

8、樣本： 檢查支持性的供應(yīng)商文件、生產(chǎn)成本分配表、完工產(chǎn)品報告、銷售和銷售退回文件； 從供應(yīng)商文件、生產(chǎn)成本分配表、完工產(chǎn)品報告、銷售和銷售退回文件中選取一個樣本，追蹤至存貨總分類賬戶的相關(guān)分錄； 重新計算樣本所涉及的金額，檢查交易經(jīng)授權(quán)批準而發(fā)生的證據(jù)。13 (2)對期末前后發(fā)生的諸如采購、銷售退回、銷售、產(chǎn)品存貨轉(zhuǎn)移等主要交易流，實施截止測試。 確認本期末存貨收發(fā)記錄的最后一個順序號碼，并詳細檢查隨后的記錄，以檢測在本會計期間的存貨收發(fā)記錄中是否存在更大的順序號碼，或因存貨收發(fā)交易被漏記或錯計入下一會計期間而在本期遺漏的順序號碼。 2存貨余額的細節(jié)測試 存貨余額的細節(jié)測試內(nèi)容很多，比如，觀察

9、被審計單位存貨的實地盤存；通過詢問確定現(xiàn)有存貨是否存在寄存情形，或者被審計單位存貨在盤點日是否被寄存在他人處；獲取最終的存貨盤點表，并對存貨的完整性、存在和計量進行測試；檢查、計算、詢問和函證存貨價格；檢查存貨的抵押合同和寄存合同；檢查、計算、詢問和函證存貨的可變現(xiàn)凈值等等。14二、存貨的實質(zhì)性程序（一）存貨審計概述（存貨的重要性，存貨審計的復(fù)雜性和困難性） 在通常情況下，存貨對企業(yè)經(jīng)營特點的反映能力強于其他資產(chǎn)項目。存貨不僅對于生產(chǎn)制造業(yè)、批發(fā)業(yè)和零售行業(yè)十分重要，對于服務(wù)業(yè)也具有重要性。通常，存貨的重大錯報對于流動資產(chǎn)、營運資本、總資產(chǎn)、銷售成本、毛利及凈利潤都會產(chǎn)生直接的影響。存貨的重大

10、錯報對于其他某些項目，例如利潤分配和所得稅，也具有間接影響。審計中許多復(fù)雜和重大的問題都與存貨有關(guān)。存貨、產(chǎn)品生產(chǎn)和銷售成本構(gòu)成了會計、審計乃至企業(yè)管理中最為普遍、重要和復(fù)雜的問題。15 存貨審計，尤其是對年末存貨余額的測試，通常是審計中最復(fù)雜也最費時的部分。對存貨存在性和存貨價值的評估常常十分困難。導(dǎo)致存貨審計復(fù)雜的主要原因包括： (1)存貨通常是資產(chǎn)負債表中的一個主要項目，而且通常是構(gòu)成營運資本的最大項目， (2)存貨存放于不同的地點，這使得對它的實物控制和盤點都很困難。企業(yè)必須將存貨置放于便于產(chǎn)品生產(chǎn)和銷售的地方，但是這種分散也帶來了審計的困難。 (3)存貨項目的多樣性也給審計帶來了困難

11、。例如，化學(xué)制品、寶石、電子元件以及其他的高科技產(chǎn)品。 (4)存貨本身的陳舊以及存貨成本的分配也使得存貨的估價出現(xiàn)困難。 16 (5)允許采用的存貨計價方法的多樣性。 正是由于存貨對于企業(yè)的重要性、存貨問題的復(fù)雜性以及存貨與其他項目密切的關(guān)聯(lián)度，要求注冊會計師對存貨項目的審計應(yīng)當予以特別的關(guān)注。相應(yīng)地，要求實施存貨項目審計的注冊會計師具備較高的專業(yè)素質(zhì)和相關(guān)業(yè)務(wù)知識，分配較多的審計工時，運用多種有針對性的審計程序。 如果由于存貨性質(zhì)或位置等原因?qū)е聦徲嬋藛T無法實施存貨監(jiān)盤，可實施的替代審計程序。17（二）存貨監(jiān)盤中國注冊會計師審計準則第1311號存貨監(jiān)盤規(guī)定，存貨監(jiān)盤是指注冊會計師現(xiàn)場觀察被審

12、計單位存貨的盤點，并對已盤點存貨進行適當檢查?？梢?，存貨監(jiān)盤有兩層含義：一是注冊會計師應(yīng)親臨現(xiàn)場觀察被審計單位存貨的盤點；二是在此基礎(chǔ)上，注冊會計師應(yīng)根據(jù)需要適當抽查已盤點存貨。18 存貨監(jiān)盤針對的主要是存貨的存在認定、完整性認定以及權(quán)利和義務(wù)的認定。注冊會計師監(jiān)盤存貨的目的在于獲取有關(guān)存貨數(shù)量和狀況的審計證據(jù)，以確證被審計單位記錄的所有存貨確實存在，已經(jīng)反映了被審計單位擁有的全部存貨，并屬于被審單位的合法財產(chǎn)。 存貨監(jiān)盤作為存貨審計的一項核心審計程序，通?？赏瑫r實現(xiàn)多項審計目標。存貨監(jiān)盤計劃、存貨監(jiān)盤程序等其他內(nèi)容見教材P350-356。19案例1： 宏達會計師事務(wù)所于2009年12月10日

13、接受XYZ公司的委托，對其2009年度會計報表進行審計。XYZ公司總經(jīng)理向?qū)徲嬋藛T介紹，公司已于11月30日對存貨進行了全面盤點，但由于將變更委托會計師事務(wù)所，因而存貨盤點未經(jīng)注冊會計師現(xiàn)場觀察。公司總經(jīng)理不希望再度停工盤點存貨，因為產(chǎn)品的交貨期臨近，但11月30日盤點時的全部資料可以提供給審計人員以便復(fù)核。宏達會計師事務(wù)所的審計人員經(jīng)深入研究公司的內(nèi)部控制，認為是比較健全有效的；并詳細檢查了XYZ公司的盤點資料。20并于12月31日抽點了約占存貨總價值10的項目，抽點的項目同永續(xù)盤存記錄核對，未發(fā)現(xiàn)重大差異。2009年12月31日XYZ公司總資產(chǎn)2 000萬元中存貨項目達900萬元。假定審計

14、人員對會計報表中其他項目的審計均為滿意，請問注冊會計師能否簽發(fā)無保留意見的審計報告?為什么?21解答：在這種情況下，注冊會計師不能簽發(fā)無保留意見的審計報告。因為觀察被審計單位的存貨盤點是存貨審計中最重要的步驟，公司不同意注冊會計師實施盤點，在存貨占總資產(chǎn)比重相當大的情況下(近50)，可認為是對審計范圍的重大限制。11月30日被審計單位自行盤點、被審計單位交貨期臨近均不能成為注冊會計師無法實施被審計單位存貨盤點程序的理由。公司應(yīng)該在11月30日以前變更委托，使宏達會計師事務(wù)所能夠派人現(xiàn)場觀察存貨盤點。另外，事務(wù)所應(yīng)進一步查明公司變更委托的真正原因，并堅持于12月31日或之后再次盤點，否則不得簽發(fā)

15、無保留意見的審計報告。22案例2.華興公司存貨監(jiān)盤案例案例3.美國道提斯食品公司存貨審計案例23（三）存貨計價測試 存貨的監(jiān)盤程序是對存貨的結(jié)存數(shù)量予以確認。為驗證財務(wù)報表上存貨余額的真實性，還必須對存貨的計價進行審計，即確定存貨實物數(shù)量和永續(xù)盤存記錄中的數(shù)量是否經(jīng)過正確的計價和匯總。存貨計價測試主要是針對被審計單位所使用的存貨單位成本是否正確所做的測試。存貨計價審計表見教材P357。241.樣本的選擇 計價審計的樣本，應(yīng)從存貨數(shù)量已經(jīng)盤點、單價和總金額已經(jīng)計入存貨匯總表的結(jié)存存貨中選擇。選擇樣本時應(yīng)著重選擇結(jié)存余額較大且價格變化比較頻繁的項目，同時考慮所選樣本的代表性。抽樣方法一般采用分層抽

16、樣法，抽樣規(guī)模應(yīng)足以推斷總體的情況。2.計價方法的確認 存貨的計價方法多種多樣，被審計單位應(yīng)結(jié)合企業(yè)會計準則的基本要求選擇符合自身特點的方法。注冊會計師除應(yīng)了解掌握被審計單位的存貨計價方法外，還應(yīng)對這種計價方法的合理性與一貫性予以關(guān)注，沒有足夠理由，計價方法在同一會計年度內(nèi)不得變動。253.計價測試 進行計價測試時，注冊會計師首先應(yīng)對存貨價格的組成內(nèi)容予以審核，然后按照所了解的計價方法對所選擇的存貨樣本進行計價測試。測試時，應(yīng)盡量排除被審計單位已有計算程序和結(jié)果的影響，進行獨立測試。測試結(jié)果出來后，應(yīng)與被審計單位賬面記錄對比，編制對比分析表，分析形成差異的原因。如果差異過大，應(yīng)擴大測試范圍，并

17、根據(jù)審計結(jié)果考慮是否應(yīng)提出審計調(diào)整建議。26案例1： 注冊會計師在審查甲企業(yè)材料發(fā)出業(yè)務(wù)時發(fā)現(xiàn)，12月份該企業(yè)生產(chǎn)領(lǐng)用A材料的計劃成本8 000 000元，車間領(lǐng)用4 000 000元，本月份材料成本差異率-2。有關(guān)賬務(wù)處理如下：結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料計劃成本時： 借：生產(chǎn)成本 8 000 000 制造費用 4 000 000 貸：原材料 12 000 000結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料成本差異時： 借：生產(chǎn)成本 240 000 貸：材料成本差異 240 000要求：(1)指出上述記錄存在的問題； (2)作當期賬項調(diào)整。27解答 材料成本差異應(yīng)是節(jié)約差，該企業(yè)按超支差結(jié)轉(zhuǎn)使成本提高480 000元；另外成本差異的結(jié)轉(zhuǎn)未

18、按材料的領(lǐng)用去向結(jié)轉(zhuǎn)。注冊會計師應(yīng)建議被審計單位作如下賬務(wù)調(diào)整： 借：制造費用 160 000 生產(chǎn)成本 320 000 貸：材料成本差異 480 000也可以先沖掉，再按正常處理。 28案例2： 甲公司結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出產(chǎn)品成本采用先進先出法，注冊會計師從產(chǎn)成品明細賬發(fā)現(xiàn)：年初結(jié)存產(chǎn)品1 000件，單價100元，當年第一批完工入庫1 000件，單價110元，第二批入庫2 500件，單價120元，第三批入庫1 500件，單價105元，第四批入庫2 500件，單價110元，共銷售6 200件，結(jié)轉(zhuǎn)成本712 500元，截止審計日結(jié)存2 300件，保留成本230 000元。 要求：分析產(chǎn)成品明細賬有無問題，

19、并指出所存在的問題。29解答 注冊會計師應(yīng)采用先進先出法對發(fā)出產(chǎn)品進行復(fù)核，經(jīng)復(fù)核發(fā)現(xiàn)發(fā)出產(chǎn)品計價存在錯誤，企業(yè)最后庫存產(chǎn)品2 300件，結(jié)存成本為230 000元，單價為100元，其結(jié)存數(shù)量小于最后一批入庫產(chǎn)品的數(shù)量2 500件，庫存產(chǎn)品單價本應(yīng)與最后一批入庫產(chǎn)品單價110元一致，但實際卻為100元，從而使庫存產(chǎn)品成本少計23 000元，結(jié)轉(zhuǎn)的發(fā)出產(chǎn)品銷售成本多計了23 000元。其結(jié)果虛增了產(chǎn)品銷售成本，虛減利潤，構(gòu)成少交所得稅，同時使庫存產(chǎn)品計價偏低。對此注冊會計師應(yīng)建議被審計單位加以調(diào)整。30案例3 某公司會計政策規(guī)定，入庫產(chǎn)成品按實際生產(chǎn)成本入賬，發(fā)出產(chǎn)成品采用先進先出法核算。200

20、9年12月31日，該公司甲產(chǎn)品期末結(jié)存數(shù)量為1200件，期末余額為5210萬元。公司2009年度甲產(chǎn)品的相關(guān)明細資料如下（數(shù)量單位：件；金額單位：萬元人民幣；假定期初余額和所有的數(shù)量、入庫單價均無誤）。 要求：注冊會計師應(yīng)提出怎樣的調(diào)整意見？31日期摘要入 庫發(fā) 出結(jié) 存數(shù)量單價金額數(shù)量單價金額數(shù)量單價金額1.1期初余額50025003.1入庫4005.1204090045404.1銷售8005.241601003808.1入庫16004.673601700774010.3銷售4004.618401300590012.1入庫7004.531502000905012.31銷售8004.83840

21、1200521012.31期末余額1255098401200521032解析： 按照先進先出法核算，期末庫存余額=5004.6+7004.5=5450萬元，而不是5210萬元，因此，發(fā)出存貨成本=期初余額+本期入庫-期末庫存=2500 =9600萬元，而不是發(fā)出存貨成本=期初余額+本期入庫-期末庫存=2500 =9840萬元，故需要調(diào)減主營業(yè)務(wù)成本240萬元。33（四）存貨可變現(xiàn)凈值與跌價準備的審計 存貨在計價審計中，由于被審計單位對期末存貨采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低的方法計價，所以注冊會計師應(yīng)充分關(guān)注其對存貨可變現(xiàn)凈值的確定及存貨跌價準備的計提。 可變現(xiàn)凈值是指企業(yè)在日?；顒又?，存貨的估計售價

22、減去至完工時估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關(guān)稅費后的金額。34企業(yè)確定存貨可變現(xiàn)凈值時應(yīng)考慮的事項1.確定存貨可變現(xiàn)凈值應(yīng)當以取得確鑿證據(jù)為基礎(chǔ)，避免隨意性；2.確定存貨可變現(xiàn)凈值應(yīng)當考慮持有存貨的目的。3.確定存貨可變現(xiàn)凈值應(yīng)當考慮資產(chǎn)負債表日后事項的影響。 不僅要在期末考慮與存貨相關(guān)的價格和與成本波動，還應(yīng)該考慮未來發(fā)生的相關(guān)事項。35 企業(yè)應(yīng)當按照單個存貨項目計提存貨跌價準備；對于數(shù)量繁多、單價較低的存貨，可以按存貨類別計提存貨跌價準備；如果某些存貨具有相同或類似最終用途或目的，并與在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關(guān)，且難以與其他項目分開計量，可以合并計提存貨跌價準備。 當存在

23、下列情況之一時，應(yīng)當計提存貨跌價準備：一是市價持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見的未來無回升的希望；二是企業(yè)使用該項原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價格；36三是企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場價格又低于其賬面成本；四是因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過時或消費者偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，導(dǎo)致市場價格逐漸下跌；五是其他足以證明該項存貨實質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。37 當存在以下一項或若干項情況時，應(yīng)當將存貨賬面余額全部轉(zhuǎn)入當期損益：1.已霉爛變質(zhì)的存貨；2.已過期不可退貨且無轉(zhuǎn)讓價值的存貨(主要指食品)；3.生產(chǎn)中已不再需要，并且已無轉(zhuǎn)讓價值的存貨；4.其他足以證明

24、已無使用價值和轉(zhuǎn)讓價值的存貨。38案例：隨意計提存貨跌價準備1疑點 查賬人員在查閱某公司2009年存貨項目時，發(fā)現(xiàn)該企業(yè)12月份的資產(chǎn)減值損失比以前各期都多，懷疑企業(yè)隨意計提存貨跌價準備。2查證 檢查該企業(yè)的期間費用明細賬，發(fā)現(xiàn)計提存貨跌價準備350萬元，其會計分錄為： 借：資產(chǎn)減值損失 3 500 000 貸：存貨跌價準備 3 500 000 該企業(yè)半年計提一次存貨跌價準備。經(jīng)審查，6月末存貨跌價準備貸方余額為150萬元，12月末存貨賬面成本3500萬元，可變現(xiàn)凈值3200萬元，審計人員經(jīng)過分析，企業(yè)12月末應(yīng)計提的存貨跌價準備為： （3500-3200）-150=150萬元，不應(yīng)該是350

25、萬元。3問題 該企業(yè)隨意計提存貨跌價準備，虛增費用，減少利潤。39附：存貨核算的錯弊形式與審計要點1.采購成本不真實 (1)表現(xiàn)形式 將應(yīng)計入外購材料成本中的有關(guān)進貨費用計入當期損益。例如，將各種進貨費用直接以“管理費用”列支，從而造成成本不實，影響本期及以后各期經(jīng)營成果的準確性。 外購存貨的入庫價格不正確，使前后各期缺乏可比性，主要表現(xiàn)在存貨按計劃成本進行核算的企業(yè)，其計劃成本的確定存在隨意性和多變性，給存貨的管理和核算帶來一定的困難。 (2)審計要點 查閱“銀行存款日記賬”、“管理費用”明細賬摘要及相關(guān)的會計憑證，發(fā)現(xiàn)線索或疑點，在此基礎(chǔ)上作進一步的調(diào)查取證。 通過抽查的方法查找線索，比較

26、某一種或幾種存貨前后各期入庫價格是否一致，并在此基礎(chǔ)上調(diào)查詢問有關(guān)人員得到證實。40 2成本計價方法選用不恰當 (1)表現(xiàn)形式 有些中小型企業(yè)，存貨種類不多，存貨管理制度不夠健全，卻選用按計劃成本計價，造成存貨計劃成本的制定缺乏依據(jù)和穩(wěn)定性；而一些大型企業(yè)存貨品種多，卻采用按實際成本計價，從而增加了核算工作量。 (2)審計要點 首先應(yīng)了解該企業(yè)選用何種方法，然后調(diào)查該企業(yè)存貨管理和核算方面的基本情況，確定其選用方法的合理性。413隨意變更發(fā)出存貨的計價方法 (1)表現(xiàn)形式 人為地通過變更計價方法來調(diào)節(jié)生產(chǎn)或銷售成本，調(diào)節(jié)當期利潤。 (2)審計要點 查閱有關(guān)財務(wù)指標，分析對比各個會計期間財務(wù)指標

27、有無異常變化，并查閱有關(guān)存貨明細賬，核查各期采用的計價方法是否一致。發(fā)現(xiàn)線索后，通過詢問當事人等形式查證問題。424人為地多計或少計存貨發(fā)出的成本 (1)表現(xiàn)形式 按計劃成本核算的企業(yè)，有意確定較高的計劃成本，使計劃成本遠遠高于實際成本，表現(xiàn)為“材料成本差異”貸方余額（節(jié)約差），領(lǐng)用存貨時按計劃成本數(shù)額轉(zhuǎn)入“生產(chǎn)成本”等賬戶，但月末結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異時故意以較低的成本差異率調(diào)整發(fā)出材料的計劃成本，從而人為地調(diào)高了當期生產(chǎn)成本水平，進而加大了產(chǎn)成品的成本，隱匿利潤。有些企業(yè)則相反，有意確定較低的計劃成本，并以較低的成本差異率調(diào)整發(fā)出材料的計劃成本，達到虛報利潤的目的，造成企業(yè)虛盈實虧。43按實際成

28、本計價的企業(yè)，計算庫存商品和主營業(yè)務(wù)成本時不按照規(guī)定的程序和方法正確地運用計價方法，而是故意多轉(zhuǎn)或少轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)成本。例如，采用加權(quán)平均法計價時故意按高于或低于正確的加權(quán)平均單價的價格計算發(fā)出商品的成本。再如，根據(jù)企業(yè)的需要來確定每批商品的單價，而不是根據(jù)賬面記錄，按規(guī)定的程序和方法確定應(yīng)采用的單價。44(2)審計要點 對于第一種錯弊（計劃成本核算）形式，留下的線索一般表現(xiàn)為材料成本差異率與以前各期相比有較大波動，當期生產(chǎn)成本、銷售成本、利潤等指標呈現(xiàn)較大波動狀況。審計人員應(yīng)通過審閱、核實會計資料，復(fù)核被查企業(yè)有關(guān)計算結(jié)果等發(fā)現(xiàn)線索，然后再作進一步的調(diào)查、詢問和查證。 對于第二種錯弊（實際成本核

29、算），審計人員應(yīng)對比各期的銷售數(shù)量和成本水平，抽查并復(fù)核存貨明細賬貸方記錄，特別是檢查被審計單位的計算結(jié)果是否正確，從而發(fā)現(xiàn)上述問題的線索。455存貨購進時對增值稅的處理不正確 (1)表現(xiàn)形式 一般納稅企業(yè)將增值稅計入存貨成本，造成存貨成本虛增，利潤不實，加大消費者的負擔(dān)。 (2)審計要點 查閱“應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅”明細賬及相關(guān)的會計憑證發(fā)現(xiàn)線索，特別是重點審核增值稅專用發(fā)票，了解賬證、證證是否相符。466減少存貨時不沖減增值稅進項稅額 (1)表現(xiàn)形式 在發(fā)生進貨退回業(yè)務(wù)的情況下，有意將本應(yīng)沖減“應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅(進項稅額)”的退回的增值稅款作為“應(yīng)付賬款”或“營業(yè)外收入”、“其他業(yè)務(wù)收入”

30、處理，從而達到多抵扣、少交稅的目的。 改變存貨用途或發(fā)生非常損失時，在注銷相應(yīng)存貨的同時，有意不結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的進項稅額，以達到多抵扣、少交增值稅的目的。 (2)審計要點 審閱有關(guān)存貨明細賬貸方記錄及對應(yīng)賬戶，審查相應(yīng)的記賬憑證和原始憑證發(fā)現(xiàn)線索，然后作進一步的詢問、調(diào)查，以查清問題。477接受捐贈的存貨不入賬 (1)表現(xiàn)形式 接受捐贈的存貨不入賬，形成賬外財產(chǎn)或有意將其出售后形成“小金庫”。 (2)審計要點 審計人員需要經(jīng)過詳細的調(diào)查，詢問當事人，進行賬實核對等發(fā)現(xiàn)線索。 8購進核算不嚴密，形成賬外資產(chǎn) (1)表現(xiàn)形式 有些企業(yè)為了簡化核算工作，購進低值易耗品、包裝物時只以“管理費用”、“制造費用”列支，形成大量的賬外財產(chǎn)，造成企業(yè)資產(chǎn)流失和浪費。 (2)審計要點 審閱“管理費用”、“制造費用”明細賬及“銀行存款日記賬”摘要內(nèi)容，發(fā)現(xiàn)線索后再進一步查閱有關(guān)的會計憑證。如果存在這類問題，往往會出現(xiàn)賬證、證證不符。48 9存貨溢缺、毀損的會計處理不正確、不合理 (1)表現(xiàn)形式 把應(yīng)由責(zé)任人賠償?shù)亩倘睋p失作為企業(yè)的“營業(yè)外支出”、“銷售費用”、“管理費用