財務會計第七章 無形資產(chǎn)

1、 第七章 無形資產(chǎn)主要內(nèi)容一、無形資產(chǎn)一、無形資產(chǎn)二、其他長期資產(chǎn)二、其他長期資產(chǎn)投資性房地產(chǎn)投資性房地產(chǎn)長期待攤費用長期待攤費用三、習題三、習題 學習目標： 了解：無形資產(chǎn)的定義、內(nèi)容和特征 掌握：無形資產(chǎn)的確認、初始計量、攤銷、無形資產(chǎn)減值損失、出租、出售、報廢的會計處理；投資性房地產(chǎn)的會計處理。 重點：無形資產(chǎn)的初始確認、攤銷、出租、出售的會計處理；投資性房地產(chǎn)。 難點：自行研發(fā)的無形資產(chǎn)的初始計量；投資性房地產(chǎn)的計量。一、無形資產(chǎn) 無形資產(chǎn)的性質(zhì)和分類無形資產(chǎn)的性質(zhì)和分類 無形資產(chǎn)的確認無形資產(chǎn)的確認 無形資產(chǎn)的初始計量無形資產(chǎn)的初始計量 內(nèi)部研發(fā)費用的確認和計量內(nèi)部研發(fā)費用的確認和計

2、量 無形資產(chǎn)的后續(xù)計量無形資產(chǎn)的后續(xù)計量 無形資產(chǎn)的處置無形資產(chǎn)的處置（一）性質(zhì)和分類 無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)。物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)。不具有實物形態(tài)；不具有實物形態(tài)；可辨認性可辨認性非貨幣性資產(chǎn)非貨幣性資產(chǎn)可辨認性 資產(chǎn)滿足下列條件之一的，符合無形資產(chǎn)資產(chǎn)滿足下列條件之一的，符合無形資產(chǎn)定義中的可辨認性標準：定義中的可辨認性標準：能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來，并能單獨或能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來，并能單獨或者與相關合同、資產(chǎn)或負債一起，用于出售、者與相關合同、資產(chǎn)或負債一起，用于出售、轉移、授予許可、租賃或者交

3、換。轉移、授予許可、租賃或者交換。源自合同性權利或其他法定權利，無論這些權源自合同性權利或其他法定權利，無論這些權利是否可以從企業(yè)或其他權利和義務中轉移或利是否可以從企業(yè)或其他權利和義務中轉移或者分離。者分離。分類 按經(jīng)濟內(nèi)容分類按經(jīng)濟內(nèi)容分類專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權、特許權等。使用權、特許權等。 按照來源途徑分類按照來源途徑分類外來無形資產(chǎn)、自創(chuàng)無形資產(chǎn)外來無形資產(chǎn)、自創(chuàng)無形資產(chǎn) 按經(jīng)濟壽命期限分類按經(jīng)濟壽命期限分類使用壽命確定的無形資產(chǎn)、使用壽命不確定的使用壽命確定的無形資產(chǎn)、使用壽命不確定的無形資產(chǎn)無形資產(chǎn)（二）無形資產(chǎn)的確認

4、 符合無形資產(chǎn)的定義；符合無形資產(chǎn)的定義； 產(chǎn)生的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；產(chǎn)生的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)； 成本能夠可靠的計量。成本能夠可靠的計量。（三）無形資產(chǎn)的初始計量 無形資產(chǎn)通常是按實際成本計量，即以取無形資產(chǎn)通常是按實際成本計量，即以取得無形資產(chǎn)并使之達到預定用途而發(fā)生的得無形資產(chǎn)并使之達到預定用途而發(fā)生的全部支出，作為無形資產(chǎn)的成本。全部支出，作為無形資產(chǎn)的成本。1、外購的無形資產(chǎn) 其成本包括購買價款、相關稅費以及直接歸屬于其成本包括購買價款、相關稅費以及直接歸屬于使該項資產(chǎn)達到預定用途所發(fā)生的其他支出。使該項資產(chǎn)達到預定用途所發(fā)生的其他支出。 不包括為引入新產(chǎn)品進行宣傳發(fā)生的廣告費

5、、管不包括為引入新產(chǎn)品進行宣傳發(fā)生的廣告費、管理費用及其他間接費用，也不包括在無形資產(chǎn)已理費用及其他間接費用，也不包括在無形資產(chǎn)已經(jīng)達到預定用途以后發(fā)生的費用。經(jīng)達到預定用途以后發(fā)生的費用。 超過正常信用條件延期支付的，無形資產(chǎn)的成本超過正常信用條件延期支付的，無形資產(chǎn)的成本為購買價款的現(xiàn)值。購買價款的現(xiàn)值與應付款之為購買價款的現(xiàn)值。購買價款的現(xiàn)值與應付款之間的差額計入間的差額計入“未確認融資費用未確認融資費用”，折現(xiàn)率應為，折現(xiàn)率應為供貨企業(yè)的必要報酬率。供貨企業(yè)的必要報酬率。舉例 某某A A上市公司上市公司20206 6年年1 1月月8 8日，從日，從B B公司購買公司購買一項商標權，由于

6、一項商標權，由于A A公司資金周轉比較緊張，公司資金周轉比較緊張，經(jīng)與經(jīng)與B B公司協(xié)議采用分期付款方式支付款項。公司協(xié)議采用分期付款方式支付款項。合同規(guī)定，該項商標權總計合同規(guī)定，該項商標權總計6 000 6 000 000000元，元，每年末付款每年末付款2 000 2 000 000000元，三年付清。假定元，三年付清。假定銀行同期貸款利率為銀行同期貸款利率為10%10%。為了簡化核算，。為了簡化核算，假定不考慮其他有關稅費。假定不考慮其他有關稅費。舉例 無形資產(chǎn)現(xiàn)值無形資產(chǎn)現(xiàn)值=2 000 =2 000 000000（P/AP/A，10%10%，3 3） = =4 973 8004 9

7、73 800 未確認融資費用未確認融資費用 =6 000 =6 000 0000004 973 800=1 026 2004 973 800=1 026 200未確認融資費用的分攤額未確認融資費用的分攤額日期日期分期付款額分期付款額 確認的融資確認的融資費用費用應付本金減應付本金減少額少額應付本金應付本金余額余額= =期初期初 10%10%= =- -期期末末= =期期初初- -2006.1.82006.1.84 973 8004 973 8002006.12.32006.12.31 12 000 2 000 000000497 380497 3801 502 6201 502 6203 47

8、1 1803 471 1802002007 7.12.3.12.31 12 000 2 000 000000347 118347 1181 652 8821 652 8821 818 2981 818 2982002008 8.12.3.12.31 12 000 2 000 000000181 702181 702* *1 719 2981 719 298* * 0 0合計合計6 6 000 000 0000001 026 2001 026 2004 973 8004 973 800舉例 未確認融資費用未確認融資費用 =6 000 =6 000 0000004 973 800=1 026 20

9、04 973 800=1 026 200 第一年應確認的融資費用第一年應確認的融資費用 =4 973 800=4 973 80010%=497 38010%=497 380 第二年應確認的融資費用第二年應確認的融資費用=(4 973 800-2 =(4 973 800-2 000 000+497 380000 000+497 380）10%=347 11810%=347 118 第三年應確認的融資費用第三年應確認的融資費用 =1 026 200-497 380-347 118=181 702=1 026 200-497 380-347 118=181 702（三）無形資產(chǎn)的初始計量 2.2.企

10、業(yè)合并中取得的無形資產(chǎn)：企業(yè)合并中取得的無形資產(chǎn)： 同一控制下：以賬面價值入賬。同一控制下：以賬面價值入賬。 非同一控制下：以購買日的公允價值計量非同一控制下：以購買日的公允價值計量 。 3.3.投資者投入的無形資產(chǎn)投資者投入的無形資產(chǎn) 合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。議約定價值不公允的除外。4、土地使用權的處理 企業(yè)取得的土地使用權應作為無形資產(chǎn)核企業(yè)取得的土地使用權應作為無形資產(chǎn)核算，一般情況下，當土地使用權用于自行算，一般情況下，當土地使用權用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時，相關的土開發(fā)建造廠房等地上建筑物時，相關的土地使

11、用權賬面價值不轉入在建工程成本。地使用權賬面價值不轉入在建工程成本。有關的土地使用權與地上建筑物分別按照有關的土地使用權與地上建筑物分別按照其應攤銷或應折舊年限進行攤銷、提取折其應攤銷或應折舊年限進行攤銷、提取折舊。舊。 但下列情況除外：但下列情況除外：4、土地使用權的處理 （1 1）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權用于建造）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權用于建造對外出售的房屋建筑物，相關的土地使用權應當計對外出售的房屋建筑物，相關的土地使用權應當計入所建造的房屋建筑物成本；入所建造的房屋建筑物成本； （2 2）企業(yè)外購的房屋建筑物，實際支付的價款中）企業(yè)外購的房屋建筑物，實際支付的價款中包括土

12、地以及建筑物的價值，則應當對支付的價款包括土地以及建筑物的價值，則應當對支付的價款按照合理的方法在土地以及建筑物之間進行分配；按照合理的方法在土地以及建筑物之間進行分配；如果確實無法在地上建筑物與土地使用權之間進行如果確實無法在地上建筑物與土地使用權之間進行合理分配的，應當全部作為固定資產(chǎn)核算。合理分配的，應當全部作為固定資產(chǎn)核算。 （3 3）企業(yè)改變土地使用權的用途，將其用于出租）企業(yè)改變土地使用權的用途，將其用于出租或增值目的時，應將其轉為投資性房地產(chǎn)或增值目的時，應將其轉為投資性房地產(chǎn) 。（四）內(nèi)部研究開發(fā)費用的確認和計量 1 1、研究階段和開發(fā)階段的劃分、研究階段和開發(fā)階段的劃分 研究

13、階段研究階段是指為獲取新的技術知識等進行的有計劃的調(diào)查是指為獲取新的技術知識等進行的有計劃的調(diào)查支出全部費用化。支出全部費用化。 開發(fā)階段開發(fā)階段是指在進行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將研究成果或是指在進行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將研究成果或其他知識應用于某項計劃或設計，以生產(chǎn)出新的其他知識應用于某項計劃或設計，以生產(chǎn)出新的或具有實質(zhì)性改進的材料、裝置、產(chǎn)品等。或具有實質(zhì)性改進的材料、裝置、產(chǎn)品等。符合資本化條件的支出可計入無形資產(chǎn)成本。符合資本化條件的支出可計入無形資產(chǎn)成本。2、開發(fā)階段支出資本化的條件 完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性；術上具有

14、可行性； 具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖；具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖； 無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟利益的方式能夠確定；無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟利益的方式能夠確定； 有足夠的技術、財務資源和其他資源支持，有足夠的技術、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售該項無形資產(chǎn)；出售該項無形資產(chǎn)； 歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計量。地計量。3、內(nèi)部開發(fā)無形資產(chǎn)的計量 由可直接歸屬于該資產(chǎn)的創(chuàng)造、生產(chǎn)并使由可直接歸屬于該資產(chǎn)的創(chuàng)造、生產(chǎn)并使用該資產(chǎn)能夠以管理層預定的方式運作所用該資產(chǎn)能夠以管理層

15、預定的方式運作所有必要支出組成。有必要支出組成。 可直接歸屬于該資產(chǎn)的成本包括：可直接歸屬于該資產(chǎn)的成本包括： 耗用的材料、人工成本、注冊費、在開耗用的材料、人工成本、注冊費、在開發(fā)過程中使用的其他專利權和特許權的攤發(fā)過程中使用的其他專利權和特許權的攤銷、符合資本化條件的借款費用等；銷、符合資本化條件的借款費用等；3、內(nèi)部開發(fā)無形資產(chǎn)的計量 以下在無形資產(chǎn)開發(fā)過程發(fā)生的費用以下在無形資產(chǎn)開發(fā)過程發(fā)生的費用不構成無形資產(chǎn)的成本：不構成無形資產(chǎn)的成本： 管理費用、其他銷售費用等間接費用、無形資管理費用、其他銷售費用等間接費用、無形資產(chǎn)達到預定用途前發(fā)生的可辨認的無效和初始運產(chǎn)達到預定用途前發(fā)生的可

16、辨認的無效和初始運作損失、為運行該無形資產(chǎn)發(fā)生的培訓支出等不作損失、為運行該無形資產(chǎn)發(fā)生的培訓支出等不構成無形資產(chǎn)的開發(fā)成本。構成無形資產(chǎn)的開發(fā)成本。 如果確實無法區(qū)分研究階段的支出和如果確實無法區(qū)分研究階段的支出和開發(fā)階段的支出，應將研發(fā)支出全部費用化。開發(fā)階段的支出，應將研發(fā)支出全部費用化?！把邪l(fā)支出” 科目 本科目核算企業(yè)進行研究與開發(fā)無形資產(chǎn)過程中發(fā)生的各項支出。分別“費用化支出”和“資本化支出”進行明細核算。研發(fā)支出研發(fā)項目發(fā)生的各項支出資本化支出轉入無形資產(chǎn)期末，費用化支出轉入管理費用正在進行的研發(fā)項目中滿足資本化條件的支出舉例 某企業(yè)自行研究開發(fā)一項新產(chǎn)品專利技術，某企業(yè)自行研究

17、開發(fā)一項新產(chǎn)品專利技術，在研究開發(fā)過程中發(fā)生材料費在研究開發(fā)過程中發(fā)生材料費40 000 40 000 000000元、人工工資元、人工工資10 000 10 000 000000元，以及其他費元，以及其他費用用30 000 30 000 000000元，總計元，總計80 000 80 000 000000元，其元，其中，符合資本化條件的支出為中，符合資本化條件的支出為50 000 50 000 000000元，期末，該專利技術已經(jīng)達到預定用途。元，期末，該專利技術已經(jīng)達到預定用途。 （五）無形資產(chǎn)的后續(xù)計量 1 1、無形資產(chǎn)使用壽命的確定、無形資產(chǎn)使用壽命的確定 （1 1）估計無形資產(chǎn)使用壽

18、命應考慮的因素）估計無形資產(chǎn)使用壽命應考慮的因素資產(chǎn)通常的產(chǎn)品壽命周期，以及可獲得的類似資產(chǎn)使用壽資產(chǎn)通常的產(chǎn)品壽命周期，以及可獲得的類似資產(chǎn)使用壽命的信息命的信息 技術、工藝等方面的現(xiàn)實情況及對未來發(fā)展的估計技術、工藝等方面的現(xiàn)實情況及對未來發(fā)展的估計 以該資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品或服務的市場需求情況以該資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品或服務的市場需求情況 現(xiàn)在或潛在的競爭者預期采取的行動現(xiàn)在或潛在的競爭者預期采取的行動為維持該資產(chǎn)產(chǎn)生未來經(jīng)濟利益的能力預期的維護支出及為維持該資產(chǎn)產(chǎn)生未來經(jīng)濟利益的能力預期的維護支出及企業(yè)預計支付有關支出的能力企業(yè)預計支付有關支出的能力對該資產(chǎn)的控制期限，對該資產(chǎn)使用的法律或類似限制對

19、該資產(chǎn)的控制期限，對該資產(chǎn)使用的法律或類似限制 與企業(yè)持有的其他資產(chǎn)使用壽命的關聯(lián)性與企業(yè)持有的其他資產(chǎn)使用壽命的關聯(lián)性 。（2）使用壽命的確定 源自合同性權利或其他法定權利取得的無形資產(chǎn)，源自合同性權利或其他法定權利取得的無形資產(chǎn)，其使用壽命不應超過合同性權利或其他法定權利其使用壽命不應超過合同性權利或其他法定權利的期限。的期限。 考慮有明確證據(jù)的續(xù)約可能?？紤]有明確證據(jù)的續(xù)約可能。 沒有明確的合同或法律規(guī)定的，企業(yè)應當綜合各沒有明確的合同或法律規(guī)定的，企業(yè)應當綜合各方面情況，來確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟方面情況，來確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟的期限。的期限。 如果經(jīng)過這些努力，確實無

20、法合理確定無形資產(chǎn)如果經(jīng)過這些努力，確實無法合理確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益期限，再將其作為使用壽命為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益期限，再將其作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。不確定的無形資產(chǎn)。 （3）使用壽命的復核 至少每年年度終了，進行復核。至少每年年度終了，進行復核。 使用壽命有限的無形資產(chǎn)，年限有無變化，使用壽命有限的無形資產(chǎn)，年限有無變化，若有應按會計估計變更進行處理；若有應按會計估計變更進行處理； 使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，若有證據(jù)表使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，若有證據(jù)表明使用壽命是有限的，按會計估計變更處明使用壽命是有限的，按會計估計變更處理。理。2、無形資產(chǎn)的攤銷 無形資產(chǎn)的攤銷期自其可供使用

21、時（即其達到能無形資產(chǎn)的攤銷期自其可供使用時（即其達到能夠按管理層預定的方式運作所必須的狀態(tài)）開始夠按管理層預定的方式運作所必須的狀態(tài)）開始至終止確認時止至終止確認時止 使用壽命不確定的無形資產(chǎn)使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應攤銷，但應至少于每年年度終了進行減值不應攤銷，但應至少于每年年度終了進行減值測試測試 使用壽命有限的無形資產(chǎn)使用壽命有限的無形資產(chǎn)應攤銷金額應當在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷。應攤銷金額應當在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷。無形資產(chǎn)的應攤銷金額為其成本扣除預計殘值無形資產(chǎn)的應攤銷金額為其成本扣除預計殘值后的金額。已計提減值準備的無形資產(chǎn)，還應后的金額。已計提減值準備的無形資產(chǎn)，還應扣除已計

22、提的無形資產(chǎn)減值準備累計金額。扣除已計提的無形資產(chǎn)減值準備累計金額。2、無形資產(chǎn)的攤銷 攤銷方法：應當反映與該項無形資產(chǎn)有關攤銷方法：應當反映與該項無形資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益的預期實現(xiàn)方式。無法可靠確的經(jīng)濟利益的預期實現(xiàn)方式。無法可靠確定預期實現(xiàn)方式的，應當采用直線法攤銷。定預期實現(xiàn)方式的，應當采用直線法攤銷。 無形資產(chǎn)的攤銷一般應計入當期損益，但無形資產(chǎn)的攤銷一般應計入當期損益，但如果某項無形資產(chǎn)是專門用于生產(chǎn)某種產(chǎn)如果某項無形資產(chǎn)是專門用于生產(chǎn)某種產(chǎn)品的，其所包含的經(jīng)濟利益是通過轉入到品的，其所包含的經(jīng)濟利益是通過轉入到所生產(chǎn)的產(chǎn)品中體現(xiàn)的，無形資產(chǎn)的攤銷所生產(chǎn)的產(chǎn)品中體現(xiàn)的，無形資產(chǎn)的攤銷費

23、用應構成產(chǎn)品成本的一部分。費用應構成產(chǎn)品成本的一部分。3、無形資產(chǎn)的殘值 使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值應當視為使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值應當視為零，但下列情況除外：零，但下列情況除外：有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結束時購買有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結束時購買該無形資產(chǎn)該無形資產(chǎn)可以根據(jù)活躍市場得到預計殘值信息，并且該可以根據(jù)活躍市場得到預計殘值信息，并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結束時很可能存在。市場在無形資產(chǎn)使用壽命結束時很可能存在。3、無形資產(chǎn)的殘值 復核復核至少在每年年末進行復核，預計殘值與原估計至少在每年年末進行復核，預計殘值與原估計金額不一致的，作為會計估計變更處理；金額不

24、一致的，作為會計估計變更處理；若預計殘值高于其賬面價值的，不再攤銷，直若預計殘值高于其賬面價值的，不再攤銷，直到殘值降至低于賬面價值時再恢復攤銷。到殘值降至低于賬面價值時再恢復攤銷。舉例 某股份有限公司從外單位購得一項商標權，某股份有限公司從外單位購得一項商標權，支付價款支付價款3 0003 000萬元，款項已支付，該商標萬元，款項已支付，該商標權的使用壽命為權的使用壽命為1010年，不考慮殘值的因素。年，不考慮殘值的因素。（六）無形資產(chǎn)的處置 1.1.無形資產(chǎn)的出售無形資產(chǎn)的出售 舉例：企業(yè)出售其所擁有的一項專利權，舉例：企業(yè)出售其所擁有的一項專利權，該專利權的成本為該專利權的成本為6006

25、00萬元，已經(jīng)攤銷了萬元，已經(jīng)攤銷了150150萬元，假設已經(jīng)計提了相關的減值準備萬元，假設已經(jīng)計提了相關的減值準備5 5萬元，出售所得價款為萬元，出售所得價款為400400萬元。萬元。2、無形資產(chǎn)出租 讓渡資產(chǎn)使用權（不包括土地使用權）讓渡資產(chǎn)使用權（不包括土地使用權） 舉例：假設甲公司將一項專利技術出租給舉例：假設甲公司將一項專利技術出租給乙企業(yè)使用，該專利技術賬面余額為乙企業(yè)使用，該專利技術賬面余額為100100萬萬元，攤銷期限為元，攤銷期限為1010年，出租合同規(guī)定，承年，出租合同規(guī)定，承租方每銷售一件該專利生產(chǎn)的產(chǎn)品，必須租方每銷售一件該專利生產(chǎn)的產(chǎn)品，必須付給承租方付給承租方2 2

26、元的專利技術使用費。假定承元的專利技術使用費。假定承租方當年銷售該產(chǎn)品租方當年銷售該產(chǎn)品1010萬件。萬件。3、無形資產(chǎn)的報廢 無形資產(chǎn)預期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益，無形資產(chǎn)預期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益，不再符合無形資產(chǎn)定義的，應當將該無形不再符合無形資產(chǎn)定義的，應當將該無形資產(chǎn)的賬面價值予以轉銷。資產(chǎn)的賬面價值予以轉銷。 該無形資產(chǎn)是否已被其它新技術所替代，且該無形資產(chǎn)是否已被其它新技術所替代，且不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益；不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益；該無形資產(chǎn)是否不再受法律的保護，且不能給該無形資產(chǎn)是否不再受法律的保護，且不能給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。舉例 某企業(yè)的某項專利技術，其成本為某

27、企業(yè)的某項專利技術，其成本為500500萬元，萬元，攤銷期限為攤銷期限為1010年，采用直線法攤銷，已攤年，采用直線法攤銷，已攤銷了銷了5 5年，假定該項專利權的殘值為年，假定該項專利權的殘值為0 0，計，計提的減值準備為提的減值準備為100100萬元，由于用其生產(chǎn)的萬元，由于用其生產(chǎn)的產(chǎn)品沒有市場，應予轉銷。產(chǎn)品沒有市場，應予轉銷。綜合例題綜合例題 例：甲公司例：甲公司20072007年年-2013-2013年無形資產(chǎn)業(yè)務有關資料年無形資產(chǎn)業(yè)務有關資料如下：如下： （1 1）20072007年年1212月月1 1日，以銀行存款日，以銀行存款300300萬元購入一萬元購入一項無形資產(chǎn)，該無形資

28、產(chǎn)預計使用項無形資產(chǎn)，該無形資產(chǎn)預計使用1010年。年。 （2 2）20112011年年1212月月3131日，預計無形資產(chǎn)的可收回金日，預計無形資產(chǎn)的可收回金額為額為142142萬元。該無形資產(chǎn)的預計使用壽命不變；萬元。該無形資產(chǎn)的預計使用壽命不變； （3 3）20122012年年1212月月3131日，預計該無形資產(chǎn)的可收回日，預計該無形資產(chǎn)的可收回金額為金額為129.8129.8萬元。無形資產(chǎn)的預計使用壽命不變；萬元。無形資產(chǎn)的預計使用壽命不變； （4 4）20132013年年4 4月月1 1日，將該無形資產(chǎn)對外出售，取日，將該無形資產(chǎn)對外出售，取得價款得價款130130萬元，并收存銀行

29、。萬元，并收存銀行。 要求：請寫出上述業(yè)務的會計處理及該無形資產(chǎn)在要求：請寫出上述業(yè)務的會計處理及該無形資產(chǎn)在各年末的賬面價值。各年末的賬面價值。二、投資性房地產(chǎn)一、投資性房地產(chǎn)概述一、投資性房地產(chǎn)概述二、投資性房地產(chǎn)會計處理二、投資性房地產(chǎn)會計處理三、投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的變更三、投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的變更四、習題四、習題一、投資性房地產(chǎn)概述 投資性房地產(chǎn)的概念投資性房地產(chǎn)的概念 投資性房地產(chǎn)的范圍投資性房地產(chǎn)的范圍 不屬于投資性房地產(chǎn)的項目不屬于投資性房地產(chǎn)的項目（一）概念 投資性房地產(chǎn)是指為了賺取租金或資本增投資性房地產(chǎn)是指為了賺取租金或資本增值，或者兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。值，

30、或者兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。 特征特征能夠單獨計量和出售；能夠單獨計量和出售；目的是為了賺取租金或資本增值；目的是為了賺取租金或資本增值；是一種經(jīng)營活動。是一種經(jīng)營活動。（二）范圍 已出租的土地使用權已出租的土地使用權指通過出讓或轉讓方式取得的、以經(jīng)營租賃方指通過出讓或轉讓方式取得的、以經(jīng)營租賃方式出租的土地使用權。式出租的土地使用權。 持有并準備增值后轉讓的土地使用權持有并準備增值后轉讓的土地使用權指企業(yè)取得的、準備增值后轉讓的土地使用權。指企業(yè)取得的、準備增值后轉讓的土地使用權。 已出租的建筑物已出租的建筑物指企業(yè)擁有產(chǎn)權的、以經(jīng)營租賃方式出租的建指企業(yè)擁有產(chǎn)權的、以經(jīng)營租賃方式出租的建筑

31、物，包括自行建造或開發(fā)活動完成后用于出筑物，包括自行建造或開發(fā)活動完成后用于出租的建筑物。租的建筑物。（三）不屬于投資性房地產(chǎn)的項目 自用房地產(chǎn)自用房地產(chǎn)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn) 作為存貨的房地產(chǎn)作為存貨的房地產(chǎn)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中銷售的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中銷售的或為銷售而正在開發(fā)的商品房和土地?；驗殇N售而正在開發(fā)的商品房和土地。二、會計處理 投資性房地產(chǎn)的確認和計量原則投資性房地產(chǎn)的確認和計量原則 采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn) 采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)（一）確認和計量原則 確認

32、條件確認條件 初始計量初始計量按成本進行初始計量按成本進行初始計量 后續(xù)計量后續(xù)計量成本模式成本模式公允價值（在滿足特定條件時）公允價值（在滿足特定條件時）只能采用一種計量模式。只能采用一種計量模式。（二）成本模式 外購或自行建造的投資性房地產(chǎn)外購或自行建造的投資性房地產(chǎn) 非投資性房地產(chǎn)轉換為投資性房地產(chǎn)非投資性房地產(chǎn)轉換為投資性房地產(chǎn) 投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量 與投資性房地產(chǎn)有關的后續(xù)支出與投資性房地產(chǎn)有關的后續(xù)支出 投資性房地產(chǎn)轉換為自用房地產(chǎn)投資性房地產(chǎn)轉換為自用房地產(chǎn) 投資性房地產(chǎn)的處置投資性房地產(chǎn)的處置（二）成本模式 涉及會計科目涉及會計科目投資性房地產(chǎn)投資性房地

33、產(chǎn)投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）投資性房地產(chǎn)減值準備投資性房地產(chǎn)減值準備“投資性房地產(chǎn)”科目 本科目核算企業(yè)采用成本模式計量的投資性房地本科目核算企業(yè)采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)的成本。企業(yè)采用公允價值計量模式計量投資產(chǎn)的成本。企業(yè)采用公允價值計量模式計量投資性房地產(chǎn)的，也通過本科目核算。性房地產(chǎn)的，也通過本科目核算。 采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)的累計折舊或采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)的累計折舊或攤銷，可以單獨設置攤銷，可以單獨設置“投資性房地產(chǎn)累計折舊投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）（攤銷）”科目，比照科目，比照“累計折舊累計折舊”等科目進行等科目進行處理。處理

34、。 采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)發(fā)生減值的，采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)發(fā)生減值的，可以單獨設置可以單獨設置“投資性房地產(chǎn)減值準備投資性房地產(chǎn)減值準備”科目，科目，比照比照“固定資產(chǎn)減值準備固定資產(chǎn)減值準備”等科目進行處理。等科目進行處理。1、外購或自行建造的投資性房地產(chǎn) 外購的土地使用權和建筑物，按照取得時的外購的土地使用權和建筑物，按照取得時的實際成本實際成本進行初始計量。進行初始計量。成本包括購買價款、相關稅費和其他直接支出。成本包括購買價款、相關稅費和其他直接支出。 購入的房地產(chǎn)，部分用于出租（或資本增購入的房地產(chǎn)，部分用于出租（或資本增值）、部分自用值）、部分自用用于出租（或資本

35、增值）的部分應當予以單獨確用于出租（或資本增值）的部分應當予以單獨確認，應按照不同部分的公允價值占公允價值總額認，應按照不同部分的公允價值占公允價值總額的比例將成本在不同部分之間進行合理分配。的比例將成本在不同部分之間進行合理分配。 自行建造的投資性房地產(chǎn)，其成本由建造自行建造的投資性房地產(chǎn)，其成本由建造該項資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前發(fā)生的必該項資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前發(fā)生的必要支出構成。要支出構成。包括土地開發(fā)費、建安成本、應予以資本化的包括土地開發(fā)費、建安成本、應予以資本化的借款費用、支付的其他費用和分攤的間接費用借款費用、支付的其他費用和分攤的間接費用不包括在建造過程中發(fā)生的非正常性損失。

36、不包括在建造過程中發(fā)生的非正常性損失。1、外購或自行建造的投資性房地產(chǎn)舉例1 2007年年3月，甲公司計劃購入一棟寫字樓用于對月，甲公司計劃購入一棟寫字樓用于對外出租。外出租。3月月15日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了經(jīng)營日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了經(jīng)營租賃合同，約定自寫字樓購買日起將這棟寫字樓租賃合同，約定自寫字樓購買日起將這棟寫字樓出租給乙企業(yè)，為期出租給乙企業(yè)，為期5年。年。4月月5日，甲企業(yè)實際日，甲企業(yè)實際購入寫字樓，支付價款共計購入寫字樓，支付價款共計1 200萬元（假設不萬元（假設不考慮其他因素，甲企業(yè)采用成本模式進行后續(xù)計考慮其他因素，甲企業(yè)采用成本模式進行后續(xù)計量）。量）。舉例2 200

37、7年年3月，甲企業(yè)從其他單位購入一塊土地的使月，甲企業(yè)從其他單位購入一塊土地的使用權，并在該塊土地上開始自行建造三棟廠房。用權，并在該塊土地上開始自行建造三棟廠房。2007年年6月，甲企業(yè)預計廠房即將完工，與乙公司月，甲企業(yè)預計廠房即將完工，與乙公司簽訂了經(jīng)營租賃合同，將其中的一棟廠房租賃給乙簽訂了經(jīng)營租賃合同，將其中的一棟廠房租賃給乙公司使用。租賃合同約定，該廠房于完工（達到預公司使用。租賃合同約定，該廠房于完工（達到預定可使用狀態(tài)）時開始起租。定可使用狀態(tài)）時開始起租。2007年年7月月5日，三棟日，三棟廠房同時完工（達到預定可使用狀態(tài)）。該塊土地廠房同時完工（達到預定可使用狀態(tài)）。該塊土

38、地使用權的成本為使用權的成本為600萬元；三棟廠房的造價均為萬元；三棟廠房的造價均為1 000萬元，能夠單獨出售。假設不考慮其他因素，甲萬元，能夠單獨出售。假設不考慮其他因素，甲企業(yè)采用成本模式進行后續(xù)計量。企業(yè)采用成本模式進行后續(xù)計量。2、非投資性房地產(chǎn)轉換為投資性房地產(chǎn) 不能隨意轉換，必須有確鑿證據(jù)不能隨意轉換，必須有確鑿證據(jù)企業(yè)管理層應當就改變房地產(chǎn)用途形成正式的企業(yè)管理層應當就改變房地產(chǎn)用途形成正式的書面決議；書面決議；房地產(chǎn)因用途改變而發(fā)生實際狀態(tài)上的改變。房地產(chǎn)因用途改變而發(fā)生實際狀態(tài)上的改變。 相互轉換包括情況：相互轉換包括情況：作為存貨的房地產(chǎn)改為出租；作為存貨的房地產(chǎn)改為出租

39、；自用建筑物或土地使用權停止使用改為出租；自用建筑物或土地使用權停止使用改為出租；自用土地使用權停止自用，改用于資本增值；自用土地使用權停止自用，改用于資本增值；投資性房地產(chǎn)開始自用。投資性房地產(chǎn)開始自用。（1）作為存貨的房地產(chǎn)轉換為投資性房地產(chǎn) 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將其持有的開發(fā)產(chǎn)品以經(jīng)營租賃房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將其持有的開發(fā)產(chǎn)品以經(jīng)營租賃方式出租，存貨相應轉為投資性房地產(chǎn)。方式出租，存貨相應轉為投資性房地產(chǎn)。 轉換日為租賃期開始日轉換日為租賃期開始日 會計處理會計處理借：投資性房地產(chǎn)借：投資性房地產(chǎn) 存貨跌價準備存貨跌價準備 貸：開發(fā)產(chǎn)品貸：開發(fā)產(chǎn)品舉例 甲企業(yè)是從事房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務的企業(yè)，甲企業(yè)是從事

40、房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務的企業(yè)，2007年年3月月10日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議，將其開發(fā)的一棟寫字樓出租給租賃協(xié)議，將其開發(fā)的一棟寫字樓出租給乙企業(yè)使用，租賃期開始日為乙企業(yè)使用，租賃期開始日為2007年年4月月15日。日。2007年年4月月15日，該寫字樓的賬面日，該寫字樓的賬面余額余額55 000萬元。萬元。（2）自用房地產(chǎn)轉換為投資性房地產(chǎn) 將原本用于生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務或者經(jīng)營將原本用于生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務或者經(jīng)營管理的房地產(chǎn)改用于出租，固定資產(chǎn)、無管理的房地產(chǎn)改用于出租，固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)應轉為投資性房地產(chǎn)。形資產(chǎn)應轉為投資性房地產(chǎn)。 轉換日為租賃期開始日轉換日為租

41、賃期開始日 會計處理會計處理應當將該項建筑物或土地使用權的原價、累計應當將該項建筑物或土地使用權的原價、累計折舊、累計攤銷、減值準備等，分別轉入折舊、累計攤銷、減值準備等，分別轉入“投投資性房地產(chǎn)資性房地產(chǎn)”、“投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）銷）”、“投資性房地產(chǎn)減值準備投資性房地產(chǎn)減值準備”等科目。等科目。舉例 甲企業(yè)擁有一棟辦公樓，用于本企業(yè)總部甲企業(yè)擁有一棟辦公樓，用于本企業(yè)總部辦公。辦公。2007年年3月月10日，甲企業(yè)與乙企業(yè)日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了經(jīng)營租賃協(xié)議，將這棟辦公樓整體簽訂了經(jīng)營租賃協(xié)議，將這棟辦公樓整體出租給乙企業(yè)使用，租賃期開始日為出租給乙企業(yè)使用

42、，租賃期開始日為2007年年4月月15日，為期日，為期5年。年。2007年年4月月15日，日，這棟辦公樓的賬面余額為這棟辦公樓的賬面余額為55 000萬元，已萬元，已提折舊提折舊300萬元。萬元。3、后續(xù)計量 按月計提折舊（或攤銷）按月計提折舊（或攤銷） 取得租金收入取得租金收入 發(fā)生減值跡象的，計提減值準備發(fā)生減值跡象的，計提減值準備 價值恢復時，已計提的減值準備不得轉回。價值恢復時，已計提的減值準備不得轉回。舉例 甲企業(yè)的一棟辦公樓出租給乙企業(yè)使用，已確認甲企業(yè)的一棟辦公樓出租給乙企業(yè)使用，已確認為投資性房地產(chǎn)，采用成本模式進行后續(xù)計量。為投資性房地產(chǎn)，采用成本模式進行后續(xù)計量。假設該棟辦

43、公樓成本為假設該棟辦公樓成本為1 800萬元，按照直線法萬元，按照直線法計提折舊，使用壽命為計提折舊，使用壽命為20年，預計凈殘值為年，預計凈殘值為0。按照經(jīng)營租賃合同約定，乙企業(yè)每月支付甲企業(yè)按照經(jīng)營租賃合同約定，乙企業(yè)每月支付甲企業(yè)租金為租金為8萬元。當年萬元。當年12月，這棟辦公樓發(fā)生減值月，這棟辦公樓發(fā)生減值跡象，經(jīng)減值測試，其可收回金額為跡象，經(jīng)減值測試，其可收回金額為1 200萬元，萬元，此時辦公樓的賬面價值為此時辦公樓的賬面價值為1 500萬元，以前未計萬元，以前未計提減值準備。提減值準備。4、后續(xù)支出（1）資本化的后續(xù)支出）資本化的后續(xù)支出 滿足確認條件的，計入投資性房地產(chǎn)成本

44、。滿足確認條件的，計入投資性房地產(chǎn)成本。例：例：20072007年年3 3月，甲企業(yè)與乙企業(yè)的一項廠房經(jīng)營租賃月，甲企業(yè)與乙企業(yè)的一項廠房經(jīng)營租賃合同即將到期，該廠房按照成本模式進行后續(xù)計量，合同即將到期，該廠房按照成本模式進行后續(xù)計量，原價為原價為2 0002 000萬元，已計提折舊萬元，已計提折舊600600萬元。為了提高萬元。為了提高廠房的租金收入，甲企業(yè)決定在租賃期滿后對廠房廠房的租金收入，甲企業(yè)決定在租賃期滿后對廠房進行改擴建，并與丙企業(yè)簽訂了經(jīng)營租賃合同，約進行改擴建，并與丙企業(yè)簽訂了經(jīng)營租賃合同，約定自改擴建完工時將廠房出租給丙企業(yè)。定自改擴建完工時將廠房出租給丙企業(yè)。3 3月月

45、1515日，日，與乙企業(yè)的租賃合同到期，廠房隨即進入改擴建工與乙企業(yè)的租賃合同到期，廠房隨即進入改擴建工程。程。1212月月1515日，廠房改擴建工程完工，共發(fā)生支出日，廠房改擴建工程完工，共發(fā)生支出150150萬元，即日按照租賃合同租給丙企業(yè)。萬元，即日按照租賃合同租給丙企業(yè)。4、后續(xù)支出（2）費用化的后續(xù)支出）費用化的后續(xù)支出 不滿足確認條件的，計入當期損益。不滿足確認條件的，計入當期損益。例：甲企業(yè)對其某項投資性房地產(chǎn)進行日常維修，發(fā)例：甲企業(yè)對其某項投資性房地產(chǎn)進行日常維修，發(fā)生維修支出生維修支出15 00015 000元。元。5、投資性房地產(chǎn)轉換為自用房地產(chǎn) 轉換日為資產(chǎn)達到自用狀態(tài)

46、，開始將房地轉換日為資產(chǎn)達到自用狀態(tài)，開始將房地產(chǎn)用生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務或經(jīng)營管理的日產(chǎn)用生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務或經(jīng)營管理的日期。期。 會計處理會計處理將投資性房地產(chǎn)在轉換日的賬面余額、折舊或?qū)⑼顿Y性房地產(chǎn)在轉換日的賬面余額、折舊或攤銷、減值準備等，分別轉入攤銷、減值準備等，分別轉入“固定資產(chǎn)（無固定資產(chǎn)（無形資產(chǎn)）形資產(chǎn)）”、“累計折舊（攤銷）累計折舊（攤銷）”、“固定固定資產(chǎn)（無形資產(chǎn)）減值準備資產(chǎn)（無形資產(chǎn)）減值準備”等科目。等科目。舉例 2007年年8月月1日，甲企業(yè)將出租在外的廠房日，甲企業(yè)將出租在外的廠房收回，開始用于本企業(yè)生產(chǎn)商品。該項房收回，開始用于本企業(yè)生產(chǎn)商品。該項房地產(chǎn)采用成本

47、模式計量，其賬面價值為地產(chǎn)采用成本模式計量，其賬面價值為2 800萬元，其中，原價為萬元，其中，原價為5 000萬元，已計萬元，已計提折舊提折舊2 200萬元。萬元。6、投資性房地產(chǎn)的處置 處置時的會計處理處置時的會計處理按收到的的金額，借記按收到的的金額，借記“銀行存款銀行存款”等科目，等科目，貸記貸記“其他業(yè)務收入其他業(yè)務收入”科目；科目；同時結轉其成本。同時結轉其成本。舉例1 甲企業(yè)將一投資性房地產(chǎn)出售給乙企業(yè)，甲企業(yè)將一投資性房地產(chǎn)出售給乙企業(yè)，合同價款為合同價款為30 000萬元，乙公司已用銀行萬元，乙公司已用銀行存款付清，出售時，該棟寫字樓的成本為存款付清，出售時，該棟寫字樓的成本

48、為28 000萬元，已計提折舊萬元，已計提折舊3 000萬元。萬元。舉例2甲企業(yè)為滿足市場需要，擴大再生產(chǎn)，將生甲企業(yè)為滿足市場需要，擴大再生產(chǎn)，將生產(chǎn)轉眼間從市中心搬遷到郊區(qū)產(chǎn)轉眼間從市中心搬遷到郊區(qū) ，2006年年3月，管理層決定，將原廠區(qū)陳舊廠房拆除月，管理層決定，將原廠區(qū)陳舊廠房拆除平整后，持有以備增值后轉讓。土地使用平整后，持有以備增值后轉讓。土地使用權的賬面余額為權的賬面余額為3 000萬元，已攤銷萬元，已攤銷900萬萬元，剩余使用年限元，剩余使用年限40年，按照直線法攤銷，年，按照直線法攤銷，凈殘值為凈殘值為0。2009年年3月，甲企業(yè)將原廠區(qū)月，甲企業(yè)將原廠區(qū)出售，取得轉讓收入

49、出售，取得轉讓收入4 000萬元。假定不考萬元。假定不考慮相關稅費。慮相關稅費。（三）公允價值模式 條件條件投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場；投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場；企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關信息，從而對投資性地產(chǎn)的市場價格及其他相關信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值作出合理的估計。房地產(chǎn)的公允價值作出合理的估計。 科目設置科目設置設置設置“成本成本”和和“公允價值變動公允價值變動”兩個明細科目。兩個明細科目。（三）公允價值模式 外購或自行建造的投資性房地產(chǎn)外購或自行建造的投資性房地產(chǎn)

50、非投資性房地產(chǎn)轉換為投資性房地產(chǎn)非投資性房地產(chǎn)轉換為投資性房地產(chǎn) 投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量 與投資性房地產(chǎn)有關的后續(xù)支出與投資性房地產(chǎn)有關的后續(xù)支出 投資性房地產(chǎn)轉換為自用房地產(chǎn)投資性房地產(chǎn)轉換為自用房地產(chǎn) 投資性房地產(chǎn)的處置投資性房地產(chǎn)的處置1、外購或自行建造的投資性房地產(chǎn) 按照取得成本進行初始計量；按照取得成本進行初始計量； 取得成本計入取得成本計入“投資性房地產(chǎn)投資性房地產(chǎn)成本成本”。 舉例：舉例：2007年年3月，甲公司計劃購入一棟寫字樓用月，甲公司計劃購入一棟寫字樓用于對外出租。于對外出租。3月月15日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了經(jīng)日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了經(jīng)營租賃合同，

51、約定自寫字樓購買日起將這棟寫字樓營租賃合同，約定自寫字樓購買日起將這棟寫字樓出租給乙企業(yè)，為期出租給乙企業(yè)，為期5年。年。4月月5日，甲企業(yè)實際購日，甲企業(yè)實際購入寫字樓，支付價款共計入寫字樓，支付價款共計1 200萬元（假設不考慮萬元（假設不考慮其他因素，甲企業(yè)采用公允價值模式進行后續(xù)計其他因素，甲企業(yè)采用公允價值模式進行后續(xù)計量）。量）。2、非投資性房地產(chǎn)轉換為投資性房地產(chǎn)（1 1）作為存貨的房地產(chǎn)轉換為投資性房地產(chǎn)）作為存貨的房地產(chǎn)轉換為投資性房地產(chǎn)借：投資性房地產(chǎn)借：投資性房地產(chǎn)成本（成本（公允價值公允價值）存貨跌價準備存貨跌價準備公允價值變動損益（公允價值變動損益（公允價值小于賬面價

52、值公允價值小于賬面價值）貸：開發(fā)產(chǎn)品貸：開發(fā)產(chǎn)品資本公積資本公積其他資本公積（其他資本公積（公允價值大于公允價值大于賬面價值賬面價值 處置該投資性房地產(chǎn)時處置該投資性房地產(chǎn)時借：資本公積借：資本公積其他資本公積其他資本公積 貸：其他業(yè)務收入貸：其他業(yè)務收入舉例 2007年年3月月10日，甲房地產(chǎn)開發(fā)公司與乙日，甲房地產(chǎn)開發(fā)公司與乙公司簽訂了租賃協(xié)議，將其開發(fā)的一棟寫公司簽訂了租賃協(xié)議，將其開發(fā)的一棟寫字樓出租給乙企業(yè)。租賃期開始日為字樓出租給乙企業(yè)。租賃期開始日為2007年年4月月15日，該寫字樓的賬面余額日，該寫字樓的賬面余額45 000萬元，公允價值為萬元，公允價值為47 000萬元。萬元

53、。（2）自用房地產(chǎn)轉換為投資性房地產(chǎn)借：投資性房地產(chǎn)借：投資性房地產(chǎn)成本（成本（公允價值公允價值）固定資產(chǎn)減值準備固定資產(chǎn)減值準備累計折舊累計折舊公允價值變動損益（公允價值變動損益（公允價值小于賬面價值）公允價值小于賬面價值）貸：固定資產(chǎn)貸：固定資產(chǎn)資本公積資本公積其他資本公積（其他資本公積（公允價公允價值大于賬面價值）值大于賬面價值）舉例 2007年年3月月10日，甲房地產(chǎn)開發(fā)公司與乙日，甲房地產(chǎn)開發(fā)公司與乙公司簽訂了租賃協(xié)議，將一棟辦公樓出租公司簽訂了租賃協(xié)議，將一棟辦公樓出租給乙企業(yè)。租賃期開始日為給乙企業(yè)。租賃期開始日為2007年年4月月15日，該辦公樓的原價為日，該辦公樓的原價為45

54、 000萬元，已計萬元，已計提折舊提折舊5 000萬元，計提減值準備萬元，計提減值準備1 000萬萬元，該日的公允價值為元，該日的公允價值為38 000萬元。萬元。3、后續(xù)計量 不計提折舊或攤銷；不計提折舊或攤銷； 應當以資產(chǎn)負債表日的公允價值計量；應當以資產(chǎn)負債表日的公允價值計量； 公允價值與賬面余額的差額，直接計入當公允價值與賬面余額的差額，直接計入當期損益（公允價值變動損益）。期損益（公允價值變動損益）。舉例 甲企業(yè)（房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)）建造一寫字樓，甲企業(yè)（房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)）建造一寫字樓，造價造價9 000萬元，出租給乙企業(yè)使用，租賃萬元，出租給乙企業(yè)使用，租賃日為完工日，即日為完工日，即2

55、007年年5月月1日，甲公司采日，甲公司采用公允價值模式計量。用公允價值模式計量。2007年年12月月31日，日，該寫字樓的公允價值為該寫字樓的公允價值為9 200萬元。萬元。2008年該寫字樓的公允價值為年該寫字樓的公允價值為9 300萬元。萬元。4、后續(xù)支出 資本化的后續(xù)支出資本化的后續(xù)支出計入投資性房地產(chǎn)的成本。計入投資性房地產(chǎn)的成本。 費用化的后續(xù)支出費用化的后續(xù)支出計入其他業(yè)務成本等當期損益。計入其他業(yè)務成本等當期損益。5、投資性房地產(chǎn)轉換為自用房地產(chǎn) 以轉換日的公允價值作為自用房地產(chǎn)的賬以轉換日的公允價值作為自用房地產(chǎn)的賬面價值，公允價值與賬面價值之間的差額面價值，公允價值與賬面價

56、值之間的差額計入當期損益。計入當期損益。 會計處理會計處理借：固定（無形）資產(chǎn)借：固定（無形）資產(chǎn) 貸：投資性房地產(chǎn)貸：投資性房地產(chǎn)成本成本借或貸：投資性房地產(chǎn)借或貸：投資性房地產(chǎn)公允價值變動公允價值變動借或貸：公允價值變動損益借或貸：公允價值變動損益舉例 2007年年10月月15日，甲企業(yè)因租賃期滿，將日，甲企業(yè)因租賃期滿，將出租的寫字樓收回，準備作為辦公樓用于出租的寫字樓收回，準備作為辦公樓用于本企業(yè)的行政管理。本企業(yè)的行政管理。2007年年12月月1日，該日，該寫字樓正式開始自用，相應有投資性房地寫字樓正式開始自用，相應有投資性房地產(chǎn)轉為自用房地產(chǎn)，當日的公允價值為產(chǎn)轉為自用房地產(chǎn)，當日

57、的公允價值為5 000萬元。該項房地產(chǎn)在轉換前采用公允價萬元。該項房地產(chǎn)在轉換前采用公允價值模式計量，原賬面價值為值模式計量，原賬面價值為4 800萬元，其萬元，其中，原價中，原價4 500萬元，公允價值變動為增值萬元，公允價值變動為增值300萬元。萬元。6、投資性房地產(chǎn)的處置 處置時的會計處理處置時的會計處理取得收入取得收入借：銀行存款借：銀行存款 貸：其他業(yè)務收入貸：其他業(yè)務收入結轉成本結轉成本借：其他業(yè)務成本借：其他業(yè)務成本 貸：投資性房地產(chǎn)貸：投資性房地產(chǎn)成本成本借或貸：投資性房地產(chǎn)借或貸：投資性房地產(chǎn)公允價值變動公允價值變動6、投資性房地產(chǎn)的處置將累計公允價值變動損益轉入其他業(yè)務收入

58、將累計公允價值變動損益轉入其他業(yè)務收入借或貸：公允價值變動損益借或貸：公允價值變動損益 貸或借：其他業(yè)務收入貸或借：其他業(yè)務收入原在轉換日計入資本公積的金額一并結轉原在轉換日計入資本公積的金額一并結轉借：資本公積借：資本公積其他資本公積其他資本公積 貸：其他業(yè)務收入貸：其他業(yè)務收入舉例 2007年年3月月10日，甲房地產(chǎn)開發(fā)公司與乙公司簽日，甲房地產(chǎn)開發(fā)公司與乙公司簽訂了租賃協(xié)議，將其開發(fā)的一棟寫字樓出租給乙訂了租賃協(xié)議，將其開發(fā)的一棟寫字樓出租給乙企業(yè)。租賃期開始日為企業(yè)。租賃期開始日為2007年年4月月15日，該寫字日，該寫字樓的賬面余額樓的賬面余額45 000萬元，公允價值為萬元，公允價

59、值為47 000萬萬元。元。2007年年12月月31日，該項投資性房地產(chǎn)的公日，該項投資性房地產(chǎn)的公允價值為允價值為48 000萬元。萬元。2008年年6月租賃期滿，企月租賃期滿，企業(yè)收回該項投資性房地產(chǎn)，并以業(yè)收回該項投資性房地產(chǎn)，并以55 000萬元的價萬元的價格出售，出售款項已收到，假設甲企業(yè)采用公允格出售，出售款項已收到，假設甲企業(yè)采用公允價值模式計量。價值模式計量。三、后續(xù)計量模式的變更 不得隨意轉換；不得隨意轉換； 成本模式轉換為公允價值模式的，應當作成本模式轉換為公允價值模式的，應當作為會計政策變更處理，并按計量模式變更為會計政策變更處理，并按計量模式變更時公允價值與賬面價值的差額調(diào)整期初留時公允價值與賬面價值的差額調(diào)整期初留存收益；存收益； 已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉為成本模式不得從公允價值模式轉為成本模式； 只能采用一種計量模式。只能采用一種計量模式。舉例 甲企業(yè)出租給乙企業(yè)的寫字樓，準備由成本甲企業(yè)出租給乙企業(yè)的寫字樓，準備由成本計量模式改為公允價值計量模式，該寫字樓計量模式改為公允價值計量模式，該寫字樓的原造價為的原造價為9 000萬元，已計提折舊萬元，已計提折舊300萬元。萬元。該寫