企業(yè)研究開發(fā)費用專帳操作指引

1、企業(yè)研窕開發(fā)費用專賬操作指南湖北省科技廳二。九年十一月為建設(shè)創(chuàng)新型國家，實施國家中長期科學和技術(shù)發(fā)展規(guī)劃綱要，營造激勵自主創(chuàng)新的環(huán)境，推動企業(yè)成為技術(shù)創(chuàng)新的主體，國家制定和實施了一批創(chuàng)新政策。其中高新技術(shù)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策、企業(yè)研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策，作為新的企業(yè)所得稅法的重要組成部分，是當前激勵企業(yè)開展技術(shù)創(chuàng)新活動最為重要的兩項稅收激勵政策。實際工作中我們發(fā)現(xiàn)，無論是中報高新技術(shù)企業(yè)，還是申請享受企業(yè)研究開發(fā)費用稅前扣除，都要求企業(yè)財務核算健全并能準確歸集研究開發(fā)費用，暨在現(xiàn)有財務核算體系的基礎(chǔ)上建立研究開發(fā)費用輔助核算賬目。為幫助企業(yè)更好的理解研究開發(fā)活動內(nèi)涵，建立健全研究開發(fā)費用輔

2、助核算賬目，我們根據(jù)高新技術(shù)企業(yè)認定管理工作指引（國科發(fā)2008362號）、企業(yè)研究開發(fā)費用稅前扣除管理辦法（試行）（國稅發(fā)2008116號）及企業(yè)會計準則，組織專家編制了企業(yè)研究開發(fā)費用專賬操作指南。下一步，省科技廳將組織專家，以高新技術(shù)企業(yè)、創(chuàng)新型建設(shè)試點企業(yè)為重點對象，對全省科技型企業(yè)開展企業(yè)研究開發(fā)費用專賬建立的培訓工作。企業(yè)研究開發(fā)費用專賬操作指南只是作為幫助企業(yè)建立研究開發(fā)費用輔助核算賬目的培訓材料，僅供企業(yè)參考。企業(yè)申請享受研究開發(fā)費用稅前扣除政策中的具體問題，以主管稅務機關(guān)的解釋為準。由于時間倉促，水平有限，難免存在疏漏和不足之處，懇請讀者批評指正。二。九年十一月第一章企業(yè)研究

3、開發(fā)費的概述4第二章企業(yè)研究開發(fā)活動的會計核算6第一節(jié)企業(yè)研究開發(fā)活動的財務管理6第二節(jié)研發(fā)資金政府投入的核算7第三節(jié)研發(fā)過程的核算9第四節(jié)研發(fā)成果的后續(xù)計量13第五節(jié)企業(yè)研究費用的列報15第三章企業(yè)研究開發(fā)活動的涉稅處理16第一節(jié)政府研發(fā)經(jīng)費投入的稅務處理16第二節(jié)研究開發(fā)費用的稅務處理17第三節(jié)自創(chuàng)無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的稅務處理18第四章企業(yè)研究開發(fā)費相關(guān)文件規(guī)定的比較與銜接20第五章企業(yè)研究開發(fā)費核算示例24第六章答疑及2009年最新稅收法規(guī)目錄30附一費用化支出明細賬范本附二資本化支出明細賬范本附三研發(fā)費用加計扣除表范本附四參考文獻第一章企業(yè)研究開發(fā)費的概述一、設(shè)置研究開發(fā)費用輔助賬的意義高新

4、技術(shù)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策、企業(yè)研究開發(fā)費用稅前扣除政策，作為新的企業(yè)所得稅法的重要組成部分，是當前激勵企業(yè)開展技術(shù)創(chuàng)新活動最為重要的兩項稅收激勵政策。其中：2008年頒布實施的高新技術(shù)企業(yè)認定管理工作指引（以下簡稱工作指引）明確規(guī)定：“1.企業(yè)研究開發(fā)費用的核算。企業(yè)應按照企業(yè)研究開發(fā)費用結(jié)構(gòu)歸集表樣表設(shè)置高新技術(shù)企業(yè)認定專用研究開發(fā)費用輔助核算賬目，提供相關(guān)憑證及明細表，并按本工作指引要求進行核算?！?008年12月，國家稅務總局下發(fā)了企業(yè)研究開發(fā)費用稅前扣除管理辦法（試行）（國稅發(fā)【2008】116號）（以下簡稱辦法（試行），其中第十條規(guī)定“企業(yè)必須對研究開發(fā)費用實行專賬管理，同時必須按照本

5、辦法附表的規(guī)定項目，準確歸集填寫年度可加計扣除的各項研究開發(fā)費用實際發(fā)生金額?！币虼?，企業(yè)應根據(jù)企業(yè)會計準則和小企業(yè)會計制度的基本核算要求，結(jié)合辦法（試行）和工作指引規(guī)定，準確歸集核算企業(yè)研究開發(fā)費用，以滿足企業(yè)研究開發(fā)費用稅前扣除和高新技術(shù)企業(yè)認定的需要。二、企業(yè)研究開發(fā)活動的確認企業(yè)的研究開發(fā)費用是以各個研發(fā)項目為基本單位分別進行測度并加總計算的。因此，企業(yè)正確判定研究開發(fā)活動并建立相關(guān)的項目管理制度，才能有效歸集研發(fā)費用。（一）研究開發(fā)活動及項目的定義研究開發(fā)活動是指企業(yè)為獲得科學與技術(shù)（不包括人文，社會科學）新知識，創(chuàng)造性應用科學技術(shù)新知識，或?qū)嵸|(zhì)改進技術(shù)、工藝、產(chǎn)品、（服務），而持續(xù)

6、進行的具有明確目標的活動。研究開發(fā)項目是“不重復的，具有獨立時間安排、財務安排和人員配置的研究開發(fā)活動”。其中創(chuàng)造性應用科學技術(shù)新知識，或?qū)嵸|(zhì)性改進技術(shù)、工藝、產(chǎn)品（服務），是指企業(yè)通過研究開發(fā)活動在技術(shù)、工藝、產(chǎn)品（服務）方面的創(chuàng)新取得了有價值的成果，對本地區(qū)（省、自治區(qū)、直轄市或計劃單列市）相關(guān)行業(yè)的技術(shù)、工藝領(lǐng)先具有推動作用，不包括企業(yè)產(chǎn)品（服務）的常規(guī)性升級或?qū)_的科研成果直接應用的活動（如直接采用公開的新工藝、材料、裝置、產(chǎn)品、服務或知識等）。（二）研究開發(fā)活動的范圍辦法（試行）：企業(yè)從事國家重點支持的高新技術(shù)領(lǐng)域和國家發(fā)展改革委員會等部門公布的當前優(yōu)先發(fā)展的高技術(shù)產(chǎn)業(yè)化重點領(lǐng)域指

7、南（2007年度）中規(guī)定的項目的研究開發(fā)活動。工作指引：僅指企業(yè)從事國家重點支持的高新技術(shù)領(lǐng)域中規(guī)定的項目的研究開發(fā)活動。（三）研究開發(fā)活動（項目）的認定方法對于很多企業(yè)來講，即使是研發(fā)部門，并不是所有的環(huán)節(jié)都屬于研發(fā)活動。在實際操作過程中，可參考高新技術(shù)企業(yè)認定管理工作指引國科發(fā)火【2008】362號文提供的方法進行判斷：1、行業(yè)標準判斷法。若國家有關(guān)部門、全國（世界）性行業(yè)協(xié)會等具備相應資質(zhì)的機構(gòu)提供了測定科技“新知識”、“創(chuàng)造性運用科學技術(shù)新知識”或“具有實質(zhì)性改進的技術(shù)、產(chǎn)品（服務）”等技術(shù)參數(shù)（標準），則優(yōu)先按此參數(shù)（標準）來判斷企業(yè)所進行項目是否為研究開發(fā)活動。2、專家判斷法。如果

8、企業(yè)所在行業(yè)中沒有發(fā)布公認的研發(fā)活動。測度標準，則通過本行業(yè)專家進行判斷。判斷的原則是：獲得新知識、創(chuàng)造性運用新知識以及技術(shù)的實質(zhì)改進應當是企業(yè)所在技術(shù)（行業(yè)）領(lǐng)域內(nèi)可被同行業(yè)專家公認的、有價值的進步。目標或結(jié)果判定法（輔助標準）。檢查研發(fā)活動（項目）有立項及預算報告，重點了解進行研發(fā)活動的目的（創(chuàng)新性）、計劃投入資源（預算）；研發(fā)活動是否形成了最終成果或中間性成果，如專利等知識產(chǎn)權(quán)或其他形式的科技成果。在采用行業(yè)標準判斷法和專家判斷法不易判斷企業(yè)是否發(fā)生了研發(fā)活動時，以本方法作為輔助。同時，企業(yè)在對研究開發(fā)項目進行自我判斷的過程中，需要準備相關(guān)證明材料供相關(guān)部門予以審核確認。一般來說，企業(yè)準

9、備與提交的材料包括兩大方面：1、自證材料自證材料是指企業(yè)提供與研究開發(fā)項目有關(guān)的系列材料以證明所從事的研究開發(fā)活動是屬于新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝的研究與開發(fā)。具體包括：（1）自主、委托、合作研究開發(fā)項目計劃書和研究開發(fā)費用預算；（2）自主、委托、合作研究開發(fā)專門機構(gòu)或項目組的編制情況和專業(yè)人員名單；（3）企業(yè)總經(jīng)理辦公會或董事會關(guān)于研究開發(fā)項目立項決議文件；（4）委托、合作研究開發(fā)項目的合同或協(xié)議等到證明材料2、旁證材料旁證材料是指獨立于企業(yè)的第三方提供與研究開發(fā)項目有關(guān)的材料，以證明所從事的研究開發(fā)活動是屬于新新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝的研究與開發(fā)。如研究開發(fā)項目的效用情況說明、研究成果報告、查新

10、材料、政府各部門計劃立項證明、技術(shù)合同、專利等知識產(chǎn)權(quán)或其他形式的科技成果、以及其他需要補充證明的相關(guān)材料。（四）研究階段和開發(fā)階段的劃分1、研究階段對于企業(yè)自行進行的研究開發(fā)項目，應區(qū)分研究階段和開發(fā)階段兩個部分分別進行核算。其中，研究是指為獲取新的技術(shù)和知識等進行的有計劃的調(diào)查，研究活動的例子包括：意于獲取知識而進行的活動；研究成果或其他知識的應用研究、評價和最終選擇；材料、設(shè)備、產(chǎn)品、工序、系統(tǒng)或服務替代品的研究；以及新的或經(jīng)改進的材料、設(shè)備、產(chǎn)品、工序、系統(tǒng)或服務替代品的配制、設(shè)計、評價和最終選擇。研究階段的特點在于：（1）計劃性。研究階段是建立在有計劃的調(diào)查基礎(chǔ)上，即，研發(fā)項目已經(jīng)董

11、事會或者相關(guān)管理層的批準，并著手收集相關(guān)資料、進行市場調(diào)查等。（2）探索性。研究階段基本上是探索性的，為進一步的開發(fā)活動進行資料及相關(guān)方面的準備，這一階段不會形成階段性成果。從研究活動的特點看，其研究是否能在未來形成成果，即通過開發(fā)后是否會形成無形資產(chǎn)均有很大的不確定性，企業(yè)也無法證明其研究活動一定能夠形成帶來未來經(jīng)濟利益的無形資產(chǎn)，因此，研究階段的有關(guān)支出在發(fā)生時應當費用化計入當期損益。2、開發(fā)階段開發(fā)是指在進行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將研究成果或其他知識應用于某項計劃或設(shè)計，以生產(chǎn)出新的或具有實質(zhì)性改進的材料、裝置、產(chǎn)品等。開發(fā)活動的例子包括：生產(chǎn)前或使用前的原型和模型的設(shè)計、建造和測試；含新

12、技術(shù)的工具、夾具、模具和沖模的設(shè)計；不具有商業(yè)性生產(chǎn)經(jīng)濟規(guī)模的試生產(chǎn)設(shè)施的設(shè)計、建造和運營；新的或經(jīng)改造的材料、設(shè)備、產(chǎn)品、工序、系統(tǒng)或服務所選定的替代品的設(shè)計、建造和測試等。開發(fā)階段的特點在于：（1）具有針對性。開發(fā)階段是建立在研究階段基礎(chǔ)上，因而，對項目的開發(fā)具有針對性。（2）形成成果的可能性較大。進入開發(fā)階段的研發(fā)項目往往形成成果的可能性較大。由于開發(fā)階段相對于研究階段更進一步，且很大程度上形成一項新產(chǎn)品或新技術(shù)的基本條件已經(jīng)具備，此時如果企業(yè)能夠證明滿足無形資產(chǎn)的定義及相關(guān)確認條件，所發(fā)生的開發(fā)支出可資本化，確認為無形資產(chǎn)的成本。3、下列各項不屬于研究開發(fā)活動：A.企業(yè)已經(jīng)掌握的技術(shù)方

13、案，包括已經(jīng)完成產(chǎn)業(yè)化開發(fā)的產(chǎn)品、工藝、材料及其系統(tǒng)；B.通過簡單改變尺寸、參數(shù)、排列，或者通過類似技術(shù)手段的變換實現(xiàn)的產(chǎn)品改型、工藝變更以及材料配方調(diào)整活動；C.一般設(shè)備維修、改裝、常規(guī)的設(shè)計變更及其已有技術(shù)直接應用于產(chǎn)品生產(chǎn)的活動；D.一般檢驗、測試、鑒定、仿制和應用活動；E.軟件復制和無源代碼的程序編制活動。第二章研究開發(fā)活動的會計核算企業(yè)是社會的經(jīng)濟細胞，企業(yè)在研究和開發(fā)方面的大量投入是推動技術(shù)進步與經(jīng)濟增長的主要動力。世界上知名企業(yè)的研究與開發(fā)成本一般約占其銷售額的10%以上，相比而言,我們企業(yè)在研究開發(fā)費投入強度上差距還很大。但我國企業(yè)對技術(shù)創(chuàng)新的熱情正在逐步提高，因此研究開發(fā)活動

14、的財務管理和會計處理日益成為政府和企業(yè)所關(guān)注的問題。第一節(jié)企業(yè)研究開發(fā)活動的財務管理一、財務決策凡事”預則立，不預則廢”。為做好財務決策應做好以下三個方面的工作：1、財務預測。研發(fā)的構(gòu)思應通過初步設(shè)計轉(zhuǎn)化成具體的投資方案和相應的財務預測。其中，對成本費用的預測必須全面，因為研發(fā)的效益要待新產(chǎn)品、新服務進入市場后顯現(xiàn)，除直接的研發(fā)費用外，還應該考慮設(shè)備和工具的制造費用、專利等的取得費用、新產(chǎn)品的推廣銷售費用等。同時，對收益的估計，應該把現(xiàn)金流量視為比利潤更重要的參照指標。2、根據(jù)預測結(jié)果，結(jié)合約束條件，對投資方案進行財務可行性分析。分析的重點是不確定因素，包括資金來源、利率、成本和市場等的不確定

15、性。通過可行性分析力求得出以下結(jié)論：第一，研發(fā)投資的可行性程度；第二，研發(fā)過程中可能出現(xiàn)在的問題和解決方法。3、確定具體的融資策略。由于研發(fā)業(yè)務的高風險特點，要積極探索新的融資渠道，包括：第一，沖破傳統(tǒng)經(jīng)營理念的束縛，挖掘內(nèi)部潛力，加大自有資金投入；第二，尋求政府擔?；蚱髽I(yè)相互擔保，爭取銀行信貸；第三，充分利用資本市場，提高直接融資比重；第四，引入風險資本投資，促進資本和技術(shù)的結(jié)合。二、財務控制企業(yè)研發(fā)的全過程充滿著不確定性和風險，在研發(fā)過程中，必須用科學的方法對其進行跟蹤管理，加強財務控制。為此要做好以下兩方面的工作：1、完善會計核算。對研發(fā)應該實行全面核算，建立健全原始記錄，最好將研發(fā)業(yè)務

16、與其他業(yè)務分別核算，以便取得完整的研發(fā)核算資料，對其進行專門分析。2、加強財務控制。對研發(fā)經(jīng)費的使用應限定開支范圍，并建立嚴格的審批制度。對實際的開支應該制定合理的成本費用消耗定額，進行定期、不定期的審核，并著重分析超支的原因。3、財務激勵人的因素在企業(yè)研發(fā)中起決定性作用，建立有利于吸引人才并發(fā)揮他們作用的激勵機制，是研發(fā)成功的重要保證，而財務激勵是其中最基本的形式，方法有：(1) 獎懲分明的考核制度。考核研發(fā)成本費用消耗定額的執(zhí)行情況，評價控制業(yè)績，并結(jié)合經(jīng)濟責任制的規(guī)定進行獎懲，以調(diào)動技術(shù)工人和各單位負責人的積極性。做好這項工作，必須分析查明未完成計劃的原因，了解消耗定額是否合理，成本費用

17、核算資料是否正確和真實。(2) 人力資本參與分配的多種形式。在研發(fā)中，人合比資合更為重要，積極探索以管理工作入股、技術(shù)入股、股票期權(quán)等多種形式讓人力資本參與分配，給予關(guān)鍵管理人員、科技人員一定的期權(quán)，從而大大激發(fā)他們的能動性，保證研發(fā)的持久活力。4、財務評價財務評價是以會計核算資料為起點，運用專門技術(shù)手段，計算相關(guān)指標，對企業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果和未來前景進行分析評價和合理預測的一種制度，能為企業(yè)的經(jīng)營管理決策提供廣泛幫助。根據(jù)研發(fā)業(yè)務的特點，對其進行財務評價要做到：(1)財務評價要貫穿全過程，加強事中財務分析。即根據(jù)研發(fā)過程的原始記錄和核算資料與原有決策方案和財務預算進行對比分析，目的是及時

18、糾正偏差，發(fā)現(xiàn)新問題，保證研發(fā)有效地進行。經(jīng)過分析力求得出以下結(jié)論：第一，研發(fā)過程中成本費用開支情況與原有決策方案和財務預算的差異；第二，根據(jù)對差異的分析，對原有決策方案和財務預算應作哪些調(diào)整；第三對研發(fā)最終成功可能性的預測。（2）要拓展傳統(tǒng)的財務分析指標體系。研發(fā)財務分析指標體系要綜合考慮財務和非財務、內(nèi)部和外部、有形資源和無形資源各方面的因素，涵蓋研發(fā)的全部活動。例如非財務的每百人中研發(fā)人員數(shù)、年專利申請數(shù)、研發(fā)成果轉(zhuǎn)產(chǎn)率和新產(chǎn)品的比重、知識產(chǎn)權(quán)數(shù)量與研發(fā)費的比例等指標；來自于外部信息的相對市場份額、新產(chǎn)品市場壽命等指標；以及增加對無形資產(chǎn)、人力資源的分析，計算智力資本比率，同時通過分析無

19、形資產(chǎn)構(gòu)成（技術(shù)型和非技術(shù)型）、人力資源構(gòu)成（高層次和低層次）來評價企業(yè)研發(fā)能力。（3）財務評價要具有前瞻性。財務評價既要評價研發(fā)的當前績效，又應該預測研發(fā)的未來前景。可以進行新利潤增長點專項分析，計算并比較企業(yè)新產(chǎn)品、新服務研發(fā)成本利潤率和銷售利潤率的高低，確定其中的新利潤增長點，作為企業(yè)決定發(fā)展方向的重要依據(jù)。第二節(jié)研發(fā)資金政府投入的核算企業(yè)研究開發(fā)活動往往需要大量的資金投入，為鼓勵企業(yè)加強技術(shù)創(chuàng)新，政府常以專項資金形式投入企業(yè)支持其進行科學技術(shù)研究，主要包括政府補助和資本金投入等方式。一.政府補助（一）政府補助的定義企業(yè)會計準則第16號政府補助（以下簡稱“政府補助準則”）第二條規(guī)定：政府

20、補助是指企業(yè)從政府無償取得貨幣資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，但不包括政府作為所有者投入的資本。（二）政府補助的主要形式政府補助表現(xiàn)為政府向企業(yè)轉(zhuǎn)移資產(chǎn)，包括貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，通常為貨幣性資產(chǎn)，但也存在非貨幣性資產(chǎn)的情況。在實際工作中，政府補助的形式主要有政府撥款、財政貼息、稅收返還和無償劃拔非貨幣性資產(chǎn)等。1、財政撥款財政撥款是政府無償付給企業(yè)的資金，通常在撥款時就明確規(guī)定了資金用途。例如，在政府部門撥付給企業(yè)用于購建固定資產(chǎn)或進行技術(shù)改造工程的專項資金，撥付企業(yè)開展研發(fā)活動的研發(fā)經(jīng)費等。2、財政貼息政府貼息是政府為支持特定領(lǐng)域或區(qū)域發(fā)展、根據(jù)國家宏觀經(jīng)濟形勢和政策目標，對承貸企業(yè)的銀行貸款利息

21、給予的補貼。財政貼息主要有兩種方式：（1）財政將貼息資金直接撥付給受益企業(yè)；（2）財政將貼息資金撥付給貸款銀行，由貸款銀行以政策性優(yōu)惠利率向企業(yè)提供貸款，受益企業(yè)按照實際發(fā)生的利率計算和確認利息費用。3、稅收返還稅收返還是政府按照先征后返（退）、即征即退等辦法向企業(yè)返還的稅款，屬于以稅收優(yōu)惠形式給予的一種政府補助。除稅收返還外，稅收優(yōu)惠包括出口退稅、直接減征、免征、增加計稅抵扣額、抵免部分稅額等形式，這類稅收優(yōu)惠體現(xiàn)了政策導向，政府并未直接向企業(yè)無償提供資產(chǎn)，不作為企業(yè)會計準則第16號政府補助中規(guī)范的政府補助。4、無償劃撥非貨幣性資產(chǎn)政府無償劃撥非貨幣性資產(chǎn)在實務中發(fā)生較少，有時會存在行政劃撥

22、土地使用權(quán)等。如科技計劃立項有要求時，地方配套資金常常會出現(xiàn)此類情形。（三）政府補助的會計處理方法政府補助會計是國際上比較關(guān)注的課題，國際會計準則委員會制定了專門準則對其進行了規(guī)范。為了規(guī)范政府補助的確認、計量和相關(guān)信息的披露，財政部2006年公布了企業(yè)會計準則第16號-政府補助，準則內(nèi)容與國際會計準則趨同。在“政府補助準則”出臺之前，會計處理沒有統(tǒng)一，有的采用收益法，計入“補貼收入”；有的采用資本法，如無償劃撥的固定資金計入“資本公積”；有些采用總額法，如先征后退的增值稅計入“補貼收入”；有些采用凈額法，如將實際收到的財政貼息沖減“財務費用”或“在建工程”等?！罢a助準則”統(tǒng)一了政府補助的

23、會計處理，要求采用收益法中的總額法處理，將政府補助均全額計入收益（“營業(yè)外收入”或“遞延收益”）。舊制度中計入“應收補貼款”科目的政府補助，應計入新科目“其他應收款”；原科目“補貼收入”對應新科目“營業(yè)外收入”。具體處理時，首先，需要判斷這項撥款屬于政府補助，還是政府的資本性投入。屬于政府補助的，又分為與收益相關(guān)的政府補助、與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助、與收益和資產(chǎn)均相關(guān)的政府補助三種情況，針對這三種情況應分別進行會計處理，計入當期收益或遞延收益。屬于政府資本性投入的，仍需通過“專項應付款”科目核算，形成長期資產(chǎn)的部分轉(zhuǎn)入資本公積，未形成長期資產(chǎn)的部分予以核銷。1、與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助與資產(chǎn)相關(guān)的政府

24、補助，是指企業(yè)取得的、用于購建或以其他方式形成長期資產(chǎn)的政府補助。企業(yè)取得與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，不能直接確認為當期損益，應當確認為“遞延收益”，自相關(guān)資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)時起，在該資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，分次計入以后各期的損益（營業(yè)外入-政府補助）。但是，按照名義金額計量的政府補助，直接計入當期損益。相關(guān)資產(chǎn)在使用壽命結(jié)束前被出售、轉(zhuǎn)讓、報廢或發(fā)生毀損的，應將尚未分配的“遞延收益”余額一次性轉(zhuǎn)入資產(chǎn)處置當期的損益（營業(yè)處收入-非流動資產(chǎn)處置利得或損失）。分步處理為：第一，企業(yè)實際收到款項時，按照到賬的實際金額計量，確認資產(chǎn)（銀行存款）和遞延收血。第二，企業(yè)將政府補助用于購建長期資產(chǎn)。該長期資

25、產(chǎn)的購建與企業(yè)正常的資產(chǎn)購建或研發(fā)處理一致，通過“在建工程”、“研發(fā)支出”等科目歸集，完成后轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)。第三，該長期資產(chǎn)交付使用。自長期資產(chǎn)可供使用時起，按照長期資產(chǎn)的預計使用期限，將“遞延收益”平均分攤轉(zhuǎn)入當期收益。（1）遞延收益的分配起點是“相關(guān)資產(chǎn)可供使用時”，對于應計提折舊或攤銷的長期資產(chǎn)，即為資產(chǎn)開始折舊或攤銷的時點。（2）遞延收益分配的終點是“資產(chǎn)使用壽命結(jié)束或資產(chǎn)被處置時（孰早）相關(guān)資產(chǎn)在使用壽命結(jié)束時或結(jié)束前被處置（出售、轉(zhuǎn)讓、報廢等），尚未分攤的遞延收益余額應當一次性轉(zhuǎn)入資產(chǎn)處置當期的收益，不再予以遞延。2、與收益相關(guān)的政府補助與收益相關(guān)的政府補助，是指除與資產(chǎn)相

26、關(guān)的政府補助之外的政府補助。與收益相關(guān)的政府補助，用于補償企業(yè)以后期間相關(guān)費用或損失的，在取得時確認為遞延收益，在確認相關(guān)費用的期間計入營業(yè)外收入；用于補償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費用或損失，取得時直接計入當期損益即營業(yè)外收入（如后補助項目）。企業(yè)在日?；顒又邪凑展潭ǖ亩~標準取得的政府補助，應當按照應收金額計量，確認為營業(yè)外收入。不確定的或者在日?；顒又腥〉玫恼a助，應當按照實際收到的金額計量。3、與資產(chǎn)和收益均相關(guān)的政府補助政府補助的對象常常是綜合性項目，可能既包括設(shè)備等長期資產(chǎn)的購置，也包括人工費、購買服務費、管理費等費用化支出的補償，這種政府補助與資產(chǎn)和收益均相關(guān)。企業(yè)取得這類政府補助時，需

27、要將其分解為與資產(chǎn)相關(guān)的部分和收益相關(guān)的部分，分別進行會計處理。在實務中，政府常常只補貼整個項目開支的一部分，企業(yè)可能確實難以區(qū)分某項政府補助中哪些與資產(chǎn)相關(guān)、哪些與收益相關(guān)，或者對其劃分不符合重要性原則或成本效益原則。這種情況下，企業(yè)可以將整項政府補助歸類為與收益相關(guān)的政府補助，視情況不同計入當期收益，或者在項目內(nèi)分期確認為當期收益。4、已確認的政府補助需要返還的，應當分別下列情況處理：存在相關(guān)遞延收益的，沖減相關(guān)遞延收益賬面余額，超出部分計入當期損益；不存在相關(guān)遞延收益的，直接計入當期損益。二.政府資本性投入如果企業(yè)取得政府作為企業(yè)所有者投入的用于研究開發(fā)項目的款項時，應通過“專項應付款”

28、賬戶核算，不屬于政府補助準則規(guī)范范疇。企業(yè)收到或應收的資本性撥款，借記“銀行存款”等科目，貸記“專項應付款”科目。將專項或特定用途的撥款用于研發(fā)活動工程項目時，借記“在建工程”、“研發(fā)支出”等科目，貸記“銀行存款”、“應付職工薪酬”“等科目。工程項目完工形成長期資產(chǎn)的部分，借記“專項應付款”科目，貸記“資本公積-資本溢價”科目；對未形成長期資產(chǎn)需要核銷的部分，借記“專項應付款”科目，貸記“在建工程”、“研發(fā)支出”等科目；撥款結(jié)余需要返還的，借記“專項應付款”科目，貸記“銀行存款”科目。上述資本溢價轉(zhuǎn)增實收資本或股本，借記“資本公積-資本溢價”科目，貸記“實收資本”或“股本”科目?！皩ｍ棏犊睢?/p>

29、科目期末貸方余額，反映企業(yè)尚未轉(zhuǎn)銷的專項應付款。第三節(jié)研發(fā)過程的核算企業(yè)的研究開發(fā)活動可以采取企業(yè)內(nèi)部自主研發(fā)和委托研發(fā)等方式。其中，內(nèi)部自主研發(fā)活動需要企業(yè)采購材料和購建研發(fā)儀器、設(shè)備、房屋和無形資產(chǎn)等，然后將其投入研發(fā)過程，以期形成自主知識產(chǎn)權(quán)如專利權(quán)、非專利技術(shù)等研發(fā)成果，為了能準確歸集研發(fā)過程的研究開發(fā)費用，需要對企業(yè)研發(fā)機構(gòu)的每個研發(fā)項目進行單獨管理和核算，尤其是對同時承擔生產(chǎn)任務的，要合理劃分研發(fā)費用與生產(chǎn)費用。一、研發(fā)投入采購環(huán)節(jié)的核算企業(yè)開展研發(fā)活動，需購入研發(fā)活動所需的材料、儀器、設(shè)備、房屋、軟件、專利權(quán)、非專利權(quán)技術(shù)，成立研發(fā)機構(gòu)，組建研發(fā)團隊等。對于這些研發(fā)物資采購環(huán)節(jié)的

30、核算與生產(chǎn)經(jīng)營物資采購核算業(yè)務的會計處理沒有什么區(qū)別，但為了和生產(chǎn)費用進行區(qū)分，建議以項目輔助賬的形式進行明細核算，以別于其他業(yè)務活動，高新企業(yè)或準備申請高新的企業(yè)更應如此。二、研究開發(fā)費用會計核算方法研究開發(fā)費用的會計核算方法主要有三種觀點：一是將研究與開發(fā)費用在發(fā)生時全部作為期間費用，直接計入當期損益；二是將企業(yè)發(fā)生的研究開發(fā)費用在發(fā)生期內(nèi)先歸集起來，待其達到預定用途時予以資本化，記入“無形資產(chǎn)”賬戶，并從達到目的預定用途的當期予以攤銷；三是有“條件”的資本化處理，將符合一定條件的研發(fā)費用予以資本化，其他研發(fā)費用則處理計入當期損益。我國2006年出臺的無形資產(chǎn)新準則采用有“條件”資本化的方

31、法，這與新企業(yè)所得稅法及其實施條例對研究開發(fā)費用的稅務處理具有一致性。有“條件”資本化處理，具體而言，研究階段的支出在其發(fā)生的期間確認為費用，并且不應在其后的期間確認為資產(chǎn)；開發(fā)階段的支出只有符合一定條件下才確認為資產(chǎn)，否則確認為費用；最初確認為費用的開發(fā)支出，不能在其后的期間確認為資產(chǎn)。這種處理方法的依據(jù)主要著眼于研究與開發(fā)活動與未來經(jīng)濟利益之間關(guān)系的不確定性程度，企業(yè)研究活動是探索性的，是為了進一步開發(fā)活動進行資料及相關(guān)方面的準備，已進行的研究活動將來是否會轉(zhuǎn)入開發(fā)、開發(fā)后是否會形成無形資產(chǎn)等均具有較大的不確定性，其未來是否會帶來經(jīng)濟利益是非常不確定的，所以應將其費用化。而開發(fā)活動是在研究

32、活動的基礎(chǔ)之上，將技術(shù)運用于實踐，在很大程度上具備了形成一項新產(chǎn)品或新技術(shù)的基本條件，其未來經(jīng)濟利益較為確定，此時符合條件的可確認為資產(chǎn)。這種方法的優(yōu)點在于：(1)符合權(quán)責發(fā)生制原則。研究與開發(fā)是兩個相互聯(lián)系的階段，研究活動是一種初步的探索性工作，是一個基礎(chǔ)階段，能否帶來經(jīng)濟效益非常不確定，而且受益對象不明顯，而開發(fā)活動是將研究成果付諸實踐，比研究階段更進一步，帶來經(jīng)濟效益的可能性高，并且受益對象是特定的產(chǎn)品，所以將研究過程中發(fā)生的費用進行費用化，而開發(fā)過程中發(fā)生的費用,開發(fā)成功時資本化，不成功還是進行費用化，計入當期損益。這樣處理比單一的費用化或單一的資本化更符合權(quán)責發(fā)生制原則。(2)能更好

33、地協(xié)調(diào)謹慎性與相關(guān)性原則。單一的費用化能很好地遵循謹慎性原則，但損害了相關(guān)性原則；而單一的資本化能很好地遵循相關(guān)性原則，但又忽視了謹慎性原則。一定條件下資本化能很好地協(xié)調(diào)謹慎性與相關(guān)性原則，既可以避免費用化帶來的資產(chǎn)低估，同時也最大限度地降低資本化所帶來的風險。(3)符合資產(chǎn)的定義。企業(yè)研究與開發(fā)活動已經(jīng)投入了大量的經(jīng)費，當然是一項過去的事項，它不是為了取得本期的利益，而是為產(chǎn)生未來的經(jīng)濟利益，當研究開發(fā)成功時，就可以成為企業(yè)的一項資源，也能夠被企業(yè)控制，并且在開發(fā)過程中的成本也能可靠計量，顯然符合資產(chǎn)的定義。但這種處理方法在實際操作中具有較大的主觀性，如：體現(xiàn)在對研究活動和開發(fā)活動的區(qū)分上，

34、這種有“條件”的資本化處理方式給予了會計處理更多的選擇。三、開發(fā)階段有關(guān)支出資本化的條件企業(yè)會計準則第6號一一無形資產(chǎn)要求區(qū)分研究階段和開發(fā)階段兩個部分分別進行核算：研究階段的有關(guān)支出在發(fā)生時應當費用化計入當期損益。開發(fā)階段的有關(guān)支出如果企業(yè)能夠證明滿足無形資產(chǎn)的定義及相關(guān)確認條件，則所發(fā)生的開發(fā)支出可予以資本化，確認無形資產(chǎn)的成本。能夠證明開發(fā)活動同時滿足下列條件時，企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目開發(fā)階段的支出應當被確認為無形資產(chǎn)。1、 完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上已具有可行性企業(yè)在判斷該無形資產(chǎn)的開發(fā)在技術(shù)上是否具有可行性，應當以目前階段的成果為基礎(chǔ)，并提供相關(guān)證據(jù)和材料，證明企業(yè)進行

35、所需的技術(shù)條件等已具備，不存在技術(shù)上的障礙或其他不確定性。例如，企業(yè)已經(jīng)完成了全部計劃、設(shè)計和測試活動，使資產(chǎn)能夠達到設(shè)計規(guī)劃書中所描述的功能、特征和技術(shù)需要，或經(jīng)過相關(guān)領(lǐng)域?qū)＜业蔫b定等。2、 具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖企業(yè)研發(fā)項目形成成果以后，是為出售，還是為自己使用并從使用中獲得經(jīng)濟利益，應當依據(jù)管理當局的意圖而定。企業(yè)的管理當局應當能夠說明其開發(fā)無形資產(chǎn)的目的，并具有完成該項無形資產(chǎn)開發(fā)并使用其能夠使用或出售的可能性。3、無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場或無形資產(chǎn)自身存在市場，無形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用的，應當證明其有用性。很可能為企業(yè)帶來未來

36、經(jīng)濟利益是確認一項無形資產(chǎn)最基本的條件。就其能夠為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的方式來講，如果有關(guān)的無形資產(chǎn)在形成以后，主要是用于生產(chǎn)新產(chǎn)品，企業(yè)應當對運用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品的市場情況進行可靠預計，應當能夠證明所生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場，并能夠帶來經(jīng)濟利益的流入；如果有關(guān)的無開資產(chǎn)開發(fā)以后主要是用于對外出售的，則企業(yè)應當能夠證明市場上存在對該類無形資產(chǎn)的需求，其開發(fā)以后存在外在市場可以出售并能夠帶來經(jīng)濟利益的流入；如果無形資產(chǎn)開發(fā)以后，不是用于生產(chǎn)產(chǎn)品，也不是用于對外出售，而是在個企業(yè)內(nèi)部使用的，則企業(yè)應當能夠證明其對企業(yè)的有用性。4、有足夠的技術(shù)、財務和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用

37、或出售該無形資產(chǎn)。這一條主要包括：(1)為完成該項無形資產(chǎn)的開發(fā)具有技術(shù)上的可靠性。開發(fā)無形資產(chǎn)并使用其形成成果在技術(shù)上的可靠性，是繼續(xù)開發(fā)活動的關(guān)鍵。因此，必須有確鑿證據(jù)證明企業(yè)繼續(xù)開發(fā)該無形資產(chǎn)有足夠的技術(shù)支持和技術(shù)能力。(2)財務和其他資源支持。財務和其他資源支持是能夠完成相關(guān)無形資產(chǎn)開發(fā)的經(jīng)濟基礎(chǔ)，因此，企業(yè)必須能夠證明可以取得無形資產(chǎn)開發(fā)所必需的財務和其他資源，以及獲得這些資源的相關(guān)計劃，說明能夠足以支持該項無形資產(chǎn)的開發(fā)。(3)能夠證明企業(yè)可以取得無形資產(chǎn)開發(fā)所必須的技術(shù)、財務和其他資源，以及獲得這些資源的相關(guān)計劃。如企業(yè)自有資金不足以提供支持的，應當能夠證明存在外部其他方面的資金

38、支持，如銀行等金融機構(gòu)聲明愿意為該無形資產(chǎn)的開發(fā)提供所需資金等。5、歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能可靠地計量。企業(yè)對于開發(fā)活動所發(fā)生的支出應當單獨核算，例如：直接發(fā)生的開發(fā)人員工資、材料費以及相關(guān)設(shè)備折舊費等。在企業(yè)同時從事多項開發(fā)活動的情況下，所發(fā)生的支出同時用于支持多項開發(fā)活動，應按照合理的標準在各項開發(fā)活動之間進行分配；無法合理分配的，應予費用化計入當期損益，不計入開發(fā)活動成本。無法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出，應當在發(fā)生時作為管理費用，全部計入當期損益。四、會計上確認的研究開發(fā)費用的科目組成內(nèi)容2006年12月，財政部發(fā)布的新企業(yè)財務通則第38條規(guī)定：”企業(yè)技術(shù)開發(fā)和科技成果轉(zhuǎn)化項目

39、所需經(jīng)費，可以通過建立研發(fā)準備金籌措，據(jù)實列入相關(guān)資產(chǎn)或者當期費用。符合國家規(guī)定條件的企業(yè)集團，可以集中使用研發(fā)費用，用于企業(yè)主導產(chǎn)品和核心技術(shù)的自主研發(fā)。”但該通則并沒有明確研發(fā)費用的具體構(gòu)成，使得研發(fā)費用的具體管理策略無法實施。2007年9月，財政部發(fā)布的關(guān)于企業(yè)加強研發(fā)費用財務管理的若干意見(財企2007194號作為新企業(yè)財務通則的重要配套規(guī)范，首先明確了研發(fā)費用的基本構(gòu)成內(nèi)容，將其按經(jīng)濟內(nèi)容細分為八個方面，與原技術(shù)開發(fā)費對應銜接。該意見要求企業(yè)應當明確研發(fā)費用的開支范圍和標準，嚴格審批程序，并按照研發(fā)項目或者承擔研發(fā)任務的單位，設(shè)立臺賬歸集核算研發(fā)費用。企業(yè)依法取得知識產(chǎn)權(quán)后，在境內(nèi)外

40、發(fā)生的知識產(chǎn)權(quán)維護費、訴訟費、代理費、“打假”及其他相關(guān)費用支出，從管理費用據(jù)實列支，不應納入研發(fā)費用。企業(yè)研發(fā)機構(gòu)發(fā)生的各項開支納入研發(fā)費用管理，但同時承擔生產(chǎn)任務的，要合理劃分研發(fā)與生產(chǎn)費用。五、內(nèi)部開發(fā)無形資產(chǎn)成本的計量內(nèi)部研發(fā)形成的無形資產(chǎn)的成本，由可直接歸屬于該資產(chǎn)的創(chuàng)造、生產(chǎn)并使該資產(chǎn)能夠以管理層預定的方式運作的所有必要支出組成?？芍苯託w屬成本包括開發(fā)該無形資產(chǎn)時耗費的材料、勞務成本、注冊費、在開發(fā)該無形資產(chǎn)過程中使用的其他專利權(quán)和許權(quán)的攤銷，以及按照借款費用的處理原則可以資本化的利息支出。在開發(fā)無形資產(chǎn)過程中發(fā)生的，除上述可直接歸屬于無形資產(chǎn)開發(fā)活動之外的其他銷售費用、管理費用等

41、間接費用，無形資產(chǎn)達到預定用途前發(fā)生的可辨認的無效和初始運作損失，為運行無形資產(chǎn)發(fā)生的培訓支出等不構(gòu)成無形資產(chǎn)的開發(fā)成本。值得注意的是，內(nèi)部開發(fā)無形資產(chǎn)的成本僅包括在滿足資本化條件的時點至無形資產(chǎn)達到預定用途前發(fā)生的支出總和。對于同一項無形資產(chǎn)在開發(fā)過程中達到資本化條件之前已經(jīng)費用化計入當期損益的支出不再進行調(diào)整。六、內(nèi)部研究開發(fā)費用的會計處理企業(yè)自行開發(fā)無形資產(chǎn)發(fā)生的研發(fā)支出，無論是否滿足資本化條件，均應先在“研發(fā)支出”科目中歸集，企業(yè)根據(jù)研究與開發(fā)的實際情況將研發(fā)項目劃分為研究階段和開發(fā)階段，期末，對于不符合資本化條件的研發(fā)支出，轉(zhuǎn)入當期管理費用；符合資本化條件但尚未完成的開發(fā)費用，繼續(xù)保

42、留“研發(fā)支出”科目中，待開發(fā)項目完成達到預定用途形成無形資產(chǎn)時，再將其發(fā)生的實際成本轉(zhuǎn)入無開資產(chǎn)。若確實無法區(qū)分研究階段的支出和開發(fā)階段的支出，將其全部費用化，計入當期損益。外購或以其他方式取得、正在研發(fā)過程中應予資本化的項目，先記入“研發(fā)支出”科目，其后發(fā)生的成本比較上述原則進行處理。會計處理如下：1、科目設(shè)置為了準確歸集企業(yè)從事研究開發(fā)活動的各項成本費用支出，應設(shè)置“研發(fā)支出”成本賬戶，將具體的研究開發(fā)項目作為二級科目，“費用化支出”、“資本化支出”設(shè)置為三級科目，并在此基礎(chǔ)上，依據(jù)財政部對研究開發(fā)費用核算內(nèi)容的有關(guān)規(guī)定，結(jié)合國家稅務總局和高新技術(shù)企業(yè)認定的相關(guān)要求，將具體的研究開發(fā)費用的

43、內(nèi)容作為四級科目。參考設(shè)置為：(1)“研發(fā)支出-RDXX-費用化支出-人工費”等費用內(nèi)容；(2)“研發(fā)支出-RDXX-資本化支出-人工費”等費用內(nèi)容。2、具體會計核算處理企業(yè)自行開發(fā)無形資產(chǎn)發(fā)生的研發(fā)支出，不滿足資本化條件的，借記“研發(fā)支出-費用化支出”，滿足資本化條件的，借記“研發(fā)支出-資本化支出”，貸記“原材料”、“銀行存款”、“應付職工薪酬”等科目。研究開發(fā)項目達到預定用途形成無形資產(chǎn)的，應按“研發(fā)支出-資本化支出”的余額，借記“無形資產(chǎn)”科目，貸記”研發(fā)支出-資本化支出”。期(月)末，應將“研發(fā)支出”歸集的費用化支出金額轉(zhuǎn)入“管理費用”科目，借記管理費用“科目，貸記”研發(fā)支出-費用化支

44、出”?！把邪l(fā)支出”期末借方余額，反映企業(yè)在進行無形資產(chǎn)研究開發(fā)項目滿足資本化條件的支出。企業(yè)從事研究開發(fā)活動有關(guān)業(yè)務的會計處理如下：(1) 相關(guān)研發(fā)費用發(fā)生時：借：研發(fā)支出-費用化支出資本化支出貸：原材料/應付職工薪酬等相關(guān)科目(2)會計期末：將費用化支出結(jié)轉(zhuǎn)到“管理費用”賬戶；對于資本化支出部分，則等到該無形資產(chǎn)達到預定用途時，才將其轉(zhuǎn)入”無形資產(chǎn)“賬戶。結(jié)轉(zhuǎn)費用化支出：借：管理費用貸：研發(fā)支出-費用化支出當資本化支出部分達到預定用途時：借：無形資產(chǎn)貸：研發(fā)支出-資本化支出(3)對于已形成無形資產(chǎn)的研究開發(fā)費用，從其達到預定用途的當月起，按直線法攤銷(稅法規(guī)定的攤銷年限不低于10年)；借：管

45、理費用貸：累計攤銷七、研究與開發(fā)成本的歸集正確歸集核算研發(fā)過程中的費用，有利于企業(yè)對研發(fā)活動的管理，也有利于企業(yè)對研發(fā)活動費用與生產(chǎn)費用的區(qū)分。1、正確劃分資本性支出與收益性支出對于企業(yè)投入到研究開發(fā)活動過程中的各種費用支出，應當依據(jù)費用的類型來判斷是資本性支出還是收益性支出。具體包括：(1) 用于研究與開發(fā)活動的材料、設(shè)備、裝置，如果其在將來沒有其他用途，則此類支出應作為研究與開發(fā)成本，在發(fā)生當期計入“研發(fā)支出”賬戶；(2) 用于研究與開發(fā)活動的材料、設(shè)備、裝置，如果其在將來還有其他用途，則此類支出應當在購建時先予以資本化，計入“原材料”、“固定資產(chǎn)”等相關(guān)資產(chǎn)賬戶；其當期耗費的材料成本和設(shè)

46、備、裝置的當期折舊作為研究與開發(fā)成本，在耗費使用的當期計入“研發(fā)支出”賬戶；(3) 如果研究與開發(fā)活動需要從外界購入無形資產(chǎn)，倘若該項無形資產(chǎn)是專門用于研究與開發(fā)活動，沒有其他用途，則此項購置支出應作為研究與開發(fā)成本計入購置當期的“研發(fā)支出”賬戶；(4) 倘或購入的無形資產(chǎn)除用于研究與開發(fā)活動外，尚有其他用途，則購入的無形資產(chǎn)應當先計入“無形資產(chǎn)”賬戶；只將本期攤銷額作為研究與開發(fā)成本計入“研發(fā)支出”賬戶。2、研究與開發(fā)支出的分類為了對研究與開發(fā)支出進行不同的會計處理，需要區(qū)分為研究和開發(fā)活動而發(fā)生的支出和應當歸屬于研究和開發(fā)活動的成本(費用)。其中，支出是企業(yè)有計劃有目的的開支，包括貨幣支出

47、和非貸幣支出；費用是已耗用于某一項目的開支，并應記入當期損益；成本也是已耗用于某一項目的開支，但應予以資本化，即形成一項資產(chǎn)。3、正確區(qū)分委托研發(fā)與受托研發(fā)企業(yè)根據(jù)合同安排，為其他企業(yè)承擔研究與開發(fā)活動即受托研發(fā)，按合同規(guī)定發(fā)生的費用，不屬于研究與開發(fā)成本。在這種情況下，受托研發(fā)的企業(yè)進行的研究與開發(fā)活動應為一項能給本企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的經(jīng)營活動，與之相關(guān)的支出不計入研究與開發(fā)成本。而委托方支付給受托方的價款，則屬于委托方的研究與開發(fā)成本。4、研究開發(fā)費用的歸集程序(1)確定研發(fā)活動的成本計算對象。成本計算對象是指為計算某項研發(fā)項目的總投入而確定的歸集研發(fā)費用的承擔者。為了便于研發(fā)活動與生產(chǎn)活動

48、的區(qū)分以及不同研發(fā)項目的區(qū)分，企業(yè)應以具體的某項研究開發(fā)項目為成本計算對象。(2)設(shè)置研發(fā)支出成本明細賬和成本項目。企業(yè)應根據(jù)確定的具體研究開發(fā)項目設(shè)置研發(fā)支出成本明細賬戶，并根據(jù)管理上的需要設(shè)置成本項目，建立以研究開發(fā)項目為基礎(chǔ)的項目輔助賬，按“費用化支出”、“資本化支出”分別設(shè)計明細科目，同時，兼顧高新技術(shù)企業(yè)認定和財政、稅務對專賬(或輔助帳)的協(xié)調(diào)要求。(3)歸集研發(fā)費用。企業(yè)應根據(jù)設(shè)置的研發(fā)支出成本明細賬戶和成本項目歸集研發(fā)費用。首行，在判斷是否是研發(fā)費用時應遵循相關(guān)性原則、合理性原則、合法性原則等。其次,在歸集中就把握兩點：一是直接計入。對于能夠明確是哪個項目發(fā)生的研發(fā)費用的，就直接

49、計入該研發(fā)項目的研發(fā)支出成本明細賬戶；二是間接計入。對于是幾個研究開發(fā)項目或者是研究開發(fā)項目與其他項目如生產(chǎn)項目共同發(fā)生的研發(fā)費用，則需根據(jù)成本計算對象的受益程度，按一定的標準合理分配計入。(4)確定研發(fā)項目的成本計算期。成本計算期是指歸集研發(fā)費用的起止日期，對于費用化支出的研發(fā)費用按月歸集，于月底轉(zhuǎn)入管理費用賬戶；對于資本化支出的研發(fā)費用，按該研究開發(fā)項目的研發(fā)周期歸集，即從研究開發(fā)項目符合資本化條件開始至達到預定用途止，其成本計算期是不定期的。5、委托外部研究開發(fā)費用的核算對企業(yè)通過外包、合作研發(fā)等方式，委托其他單位、個人或者與之合作進行研發(fā)而支付的費用，仍通過“研發(fā)支出”科目進行核算。第

50、四節(jié)研發(fā)成果的后續(xù)計量與處置一、研發(fā)成果(自創(chuàng)無形資產(chǎn))后續(xù)計量的基本原則企業(yè)自行研究開發(fā)形成無形資產(chǎn)，從其達到預定用途開始，到其后使用該項自創(chuàng)無形資產(chǎn)期間內(nèi)，應以成本減去累計攤銷額和累計減值損失后的余額進行后續(xù)計量。其應遵循的基本原則是：(一)區(qū)分使用壽命有限的自創(chuàng)無形資產(chǎn)和具有不確定使用壽命的自創(chuàng)無形資產(chǎn)企業(yè)會計準則第6號-無形資產(chǎn)第16條規(guī)定：“企業(yè)應當于取得無形資產(chǎn)時分析判斷其使用壽命。無形資產(chǎn)的使用壽命為有限的，應當估計該使用壽命的年限或者構(gòu)成使用壽命的產(chǎn)量等類似計量單位數(shù)量；無法預見無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益期限的，應當視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)”。因此，企業(yè)自行研究開發(fā)形成的無

51、形資產(chǎn)，從其達到預定用途開始，就應對其使用壽命進行慎重的分析和判斷。對使用壽命有限的自創(chuàng)無形資產(chǎn)需要攤銷，而對于使用壽命不確定的自創(chuàng)無形資產(chǎn)則不需要攤銷，而是在會計期末進行減值測試。1、 對于使用壽命有限的自創(chuàng)無形資產(chǎn)，可以認為或假設(shè)其價值會隨著使用時間的流逝逐漸降低，因此對于使用壽命有限的無形資產(chǎn)按照年限進行系統(tǒng)的攤銷是合乎邏輯的。2、 對于使用壽命不確定的自創(chuàng)無形資產(chǎn)，由于缺乏明確、有效的證據(jù)證明其價值會隨著使用時間的流逝而逐漸降低，且因為沒有明確的攤銷年限，所以不應該逐期攤銷，而應該在每個資產(chǎn)負債表日，通過判斷是否存在減值的跡象從而比較其可回收額與賬面價值，以決定是否計提減值準備。(二)

52、考慮自創(chuàng)無形資產(chǎn)使用壽命的因素無形資產(chǎn)的使用壽命包括法定壽命和經(jīng)濟壽命。其中法定壽命是受法律、規(guī)章、合同的限制，如我國法律規(guī)定發(fā)明專利權(quán)有效期為20年，實用新型專利權(quán)有效期為10年。經(jīng)濟壽命是無形資產(chǎn)可以為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的年限，如非專利權(quán)技術(shù)、永久性特許經(jīng)營權(quán)。由于受技術(shù)進步、市場競爭等因素的影響，無形資產(chǎn)的經(jīng)濟壽命往往短于法定壽命。因此確定無形資產(chǎn)使用壽命的原則是“合同年限與法律規(guī)定年限孰短”，具體原則如下：(1)若合同規(guī)定有明確年限，而法律沒有規(guī)定有效年限的，則按照合同規(guī)定的年限為基礎(chǔ)確定使用壽命；(2)若合同規(guī)定沒有明確年限，而法律規(guī)定了有效年限的，則按照法律規(guī)定的有效年限確定使用壽命

53、；(3)若合同規(guī)定有明確的年限，而法律也規(guī)定了有效年限的，則按照“合同規(guī)定的年限和法律規(guī)定的年限孰低”原則確定使用壽命。在合理確定自創(chuàng)無形資產(chǎn)的使用壽命時，準則要求考慮以下因素：該資產(chǎn)通常的產(chǎn)品壽命周期，以及可獲得的類似資產(chǎn)使用壽命的信息；技術(shù)、工藝等方面的現(xiàn)實情況及對未來發(fā)展的估計；以該資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品或服務的市場需求情況；現(xiàn)在或潛在的競爭者預期采取的行動；為維護該資產(chǎn)產(chǎn)生未來經(jīng)濟利益的能力預期的維護支出及企業(yè)預計支付有關(guān)支出的能力；對該資產(chǎn)的控制期限、對該資產(chǎn)使用的法律或類似限制，如特許使用期、租賃期等；與企業(yè)持有的其他資產(chǎn)使用壽命的關(guān)聯(lián)性等。(三)自創(chuàng)無形資產(chǎn)使用壽命的確定源自合同性權(quán)利或

54、其他法定權(quán)利取得的無形資產(chǎn)，其使用壽命不應超過合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利的期限。如果合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利能夠在到期時因續(xù)約等延續(xù)，當有證據(jù)表明企業(yè)續(xù)約不需要付出重大成本時，續(xù)約期才能夠包括在使用壽命的估計中。例如，下列情況下，一般說明企業(yè)無須付出重大成本即可延續(xù)合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利：有證據(jù)表明合同性權(quán)利或法定權(quán)利將被重新延續(xù)，如果在延續(xù)之前需要第三方同意，則還需要有第三方將會同意的證據(jù)；有證據(jù)表明為獲得重新延續(xù)所必需的所有條件將被滿足，以及企業(yè)為延續(xù)持有無形資產(chǎn)付出的成本相對于預期從重新延續(xù)中流入企業(yè)的未來經(jīng)濟利益相比不具有重要性。如果企業(yè)在延續(xù)無形資產(chǎn)持有期間時付出的成本與預期流入企業(yè)

55、的未來經(jīng)濟利益相比具有重要性，則從本質(zhì)上看是企業(yè)獲得了一項新的無形資產(chǎn)。沒有明確的合同或法律規(guī)定的無形資產(chǎn)的使用壽命的，企業(yè)應當綜合各方面情況，如聘請相關(guān)專家進行論證、與同行業(yè)的情況進行比較以及參考企業(yè)的歷史經(jīng)驗等，來確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的期限。如果經(jīng)過這些努力，仍確實無法合理確定的，才能將其作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。(四)無形資產(chǎn)使用壽命的復核企業(yè)至少應當于每年年度終了時，對無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法進行復核，如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法不同于以前的估計，由于合同的續(xù)約或無形資產(chǎn)應用條件的改善，延長了無形資產(chǎn)的使用壽命，對于使用壽命有限的無形資產(chǎn)應改變其攤銷年限

56、及攤銷方法，并按照企業(yè)會計準則第28號一一會計政策、會計估計變更和差錯更正進行處理。對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，如果有證據(jù)表明其使用壽命是有限的，則應視為會計估計變更，應當估計其使用壽命并按照使用壽命有限的無形資產(chǎn)的處理原則進行處理。二、使用壽命有限的無形資產(chǎn)攤銷無形資產(chǎn)的攤銷期自其可供使用時（即無形資產(chǎn)達到預定用途）開始至終止確認時止。在無形資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)系統(tǒng)地分攤其應攤銷金額，存在多種方法。這些方法包括直線法、生產(chǎn)總量法等。企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應當能夠反映與該項無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預期實現(xiàn)方式，并一致地運用不同會計期間；無法可靠確定其預期實現(xiàn)方式的，應當采用直線法進行攤銷。

57、無形資產(chǎn)的攤銷一般應計入當期損益。但如果某項無形資產(chǎn)是專門用于生產(chǎn)某種產(chǎn)品的，其所包含的經(jīng)濟利益是通過轉(zhuǎn)入到所生產(chǎn)的產(chǎn)品中體現(xiàn)的，無形資產(chǎn)的攤銷金額應當計入相關(guān)資產(chǎn)的成本。無形資產(chǎn)的殘值一般為零，但下列情況除外：有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時,愿意以一定的價格購買該項無形資產(chǎn)，或是存在活躍的市場，通過市場可以得到預計殘值信息，并且在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時，該市場還可能存在，無形資產(chǎn)可以存在殘值。三、使用壽命不確定的自創(chuàng)無形資產(chǎn)根據(jù)可獲得的情況判斷，如果無法合理估計無形資產(chǎn)使用壽命的，才能作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)進行核算。對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在持有期間內(nèi)不需要攤銷，如果期末重新復核后仍為不確定的，則應當在每個會計期間進行減值測試。按照企業(yè)會計準則第8號一一資產(chǎn)減值的規(guī)定。需要計提減值準備的，相應計提有關(guān)的減值準備。其相關(guān)的賬務處理為：借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“無形資產(chǎn)減值準備”科目。四、自創(chuàng)無形資產(chǎn)的處置和報廢自創(chuàng)無形資產(chǎn)的處置，主要是指無形資產(chǎn)出售、對外出租、對外捐贈或者是無法為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益時應予轉(zhuǎn)銷并終止確認。（一）自創(chuàng)無形資產(chǎn)的出售