第四章 企業(yè)合并

1、第四章第四章 企業(yè)合并企業(yè)合并重點：企業(yè)合并的基本理論及購買和股權聯(lián)重點：企業(yè)合并的基本理論及購買和股權聯(lián)合兩種合并形式下的會計處理方法。合兩種合并形式下的會計處理方法。第一節(jié)第一節(jié) 企業(yè)合并概述企業(yè)合并概述第二節(jié)第二節(jié) 企業(yè)合并企業(yè)合并會計處理方法會計處理方法第三節(jié)第三節(jié) 同一控制下企業(yè)合并同一控制下企業(yè)合并第四節(jié)第四節(jié) 非同一控制下企業(yè)合并非同一控制下企業(yè)合并第一節(jié)第一節(jié) 企業(yè)合并概述企業(yè)合并概述一、企業(yè)合并定義一、企業(yè)合并定義二、企業(yè)合并方式二、企業(yè)合并方式三、企業(yè)合并類型三、企業(yè)合并類型一、企業(yè)合并定義一、企業(yè)合并定義會計準則定義會計準則定義:企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個企業(yè)合并，是指

2、將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體報告主體的交易的交易(按公允價值按公允價值)或事項或事項(按賬面價值按賬面價值)。企業(yè)合并的含義企業(yè)合并的含義 企業(yè)合并是指一個企業(yè)通過購買兼并或投資企業(yè)合并是指一個企業(yè)通過購買兼并或投資控股獲得對另一個或幾個企業(yè)的控制權的控股獲得對另一個或幾個企業(yè)的控制權的交易，交易，或者兩個或若干個企業(yè)股權聯(lián)合的或者兩個或若干個企業(yè)股權聯(lián)合的事項事項。既是獨立的法人主體既是獨立的法人主體也是獨立的報告主體也是獨立的報告主體經(jīng)濟意義上經(jīng)濟意義上:一個整體一個整體法律意義上法律意義上:可能是一個法人主可能是一個法人主體，也可能是多個法人

3、主體體，也可能是多個法人主體交易交易:公允價值公允價值重組事項重組事項:賬面價值賬面價值 企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項形成一個報告主體的交易或事項。會計準則定義分析會計準則定義分析:二、企業(yè)合并方式二、企業(yè)合并方式(一一)吸收合并：吸收合并：abA (法律主體改變法律主體改變)(二二)新設合并：新設合并：abC (法律主體改變法律主體改變)(三三)控股合并：控股合并：AB（ 投資投資50%以上以上,法律主體法律主體未改變未改變, B 是是A的子公司的子公司,須編制合并會計報表須編制合并會計報表,會計會計

4、報告主體改變報告主體改變)三、企業(yè)合并類型三、企業(yè)合并類型同一控制下企業(yè)合并同一控制下企業(yè)合并非同一控制下企業(yè)合并非同一控制下企業(yè)合并(P90判斷標準判斷標準:圖圖1.圖圖2.)第二節(jié)第二節(jié) 企業(yè)合并企業(yè)合并的會計方法的會計方法一、購買法二、權益結合法二、權益結合法三、新實體法三、新實體法一、購買法基本做法：對被并方按公允價值重估價。特征：P92二、權益結合法二、權益結合法基本做法：對被并方按帳面價值合并?；咀龇ǎ簩Ρ徊⒎桨磶っ鎯r值合并。特征：特征：P95三、新實體法三、新實體法基本做法：基本做法：對合并雙方均按公允價值重估價。特征：P97第三節(jié)第三節(jié) 同一控制下企業(yè)合并同一控制下企業(yè)合并一

5、、同一控制下企業(yè)合并的會計方法同一控制下企業(yè)合并的會計方法二、同一控制下企業(yè)合并的會計處理二、同一控制下企業(yè)合并的會計處理一、一、同一控制下企業(yè)合并的會計方法同一控制下企業(yè)合并的會計方法權益結合法：權益結合法：（1）股權按帳面價值相加或股權置換）股權按帳面價值相加或股權置換（2）資、債按帳面價值相加）資、債按帳面價值相加（3）利潤（本期、留存）全部相加）利潤（本期、留存）全部相加（4）合并直接費用計入當期損益，籌資費用沖）合并直接費用計入當期損益，籌資費用沖減債券或資本溢價。減債券或資本溢價。處理原則：處理原則：P98“權益結合法權益結合法”含義簡示含義簡示以換股實施吸收合并為例以換股實施吸收

6、合并為例A企業(yè)企業(yè)B企業(yè)企業(yè)A企業(yè)股東企業(yè)股東以本公司股份作為對價以本公司股份作為對價吸收吸收B企業(yè)企業(yè)B企業(yè)股東企業(yè)股東合并后主體合并后主體同為合并同為合并后主體的后主體的股股東東二、二、同一控制下企業(yè)合并的會計處理同一控制下企業(yè)合并的會計處理（一）同一控制下控股合并（一）同一控制下控股合并（二）同一控制下吸收合并（二）同一控制下吸收合并（一）同一控制下（一）同一控制下控股控股合并：合并：補充補充合并對價形式：合并對價形式：1。合并方通過發(fā)行股票進行股權置換。合并方通過發(fā)行股票進行股權置換2。合并方放棄資產(chǎn)取得對方控股權。合并方放棄資產(chǎn)取得對方控股權F發(fā)行股票實施的控股合并（股權置換）：發(fā)行

7、股票實施的控股合并（股權置換）：貸：股本貸：股本 發(fā)行股票的面值發(fā)行股票的面值 B 資本公積資本公積 A大于（大于（B+C）的差額的差額 D 銀行存款等銀行存款等 與發(fā)行股票相關的手續(xù)費傭金等與發(fā)行股票相關的手續(xù)費傭金等 C例：甲企業(yè)按面值增例：甲企業(yè)按面值增發(fā)發(fā)1500萬元的普通股萬元的普通股給乙公司股東，取得給乙公司股東，取得乙公司乙公司80%的股權；的股權；乙公司合并日凈資產(chǎn)乙公司合并日凈資產(chǎn)的賬面價值為的賬面價值為2000萬萬元；甲公司另支付發(fā)元；甲公司另支付發(fā)行股票有關費用行股票有關費用1萬元。萬元。（一）同一控制下控股合并的會計處理（一）同一控制下控股合并的會計處理 1借：長期股權

8、投資借：長期股權投資 1600 貸：股本貸：股本 1500 資本公積資本公積 99 銀行存款銀行存款 1借：長期股權投資借：長期股權投資 取得的被并方股東權益賬面價值份額取得的被并方股東權益賬面價值份額 AF放棄資產(chǎn)實施的控股合并：放棄資產(chǎn)實施的控股合并：借：長期股權投資借：長期股權投資 取得的被并方凈資產(chǎn)賬面價值取得的被并方凈資產(chǎn)賬面價值 A 貸：現(xiàn)金、存貨、固定資產(chǎn)等貸：現(xiàn)金、存貨、固定資產(chǎn)等 支付的資產(chǎn)的賬面價值支付的資產(chǎn)的賬面價值 B 資本公積資本公積 A大于大于B的差額的差額* C如果需要借記如果需要借記“資本公積資本公積”科目，則以合并方科目，則以合并方“資本資本公積公積”科目（股

9、本溢價）科目（股本溢價）貸方余額為上限。貸方余額為上限。不足部不足部分沖減合并方分沖減合并方“留存收益留存收益”賬面余額。賬面余額。以下同以下同 。同一控制同一控制下的合并下的合并（一）同一控制下控股合并的會計處理（一）同一控制下控股合并的會計處理 2補充補充（二）同一控制下吸收合并（二）同一控制下吸收合并合并對價形式：合并對價形式：1。合并方通過發(fā)行股票進行股權置換。合并方通過發(fā)行股票進行股權置換2。合并方放棄資產(chǎn)取得對方凈資產(chǎn)。合并方放棄資產(chǎn)取得對方凈資產(chǎn)F發(fā)行股票實施的吸收合并：發(fā)行股票實施的吸收合并：借：有關資產(chǎn)借：有關資產(chǎn) 取得的被并方資產(chǎn)賬面價值取得的被并方資產(chǎn)賬面價值 股本股本

10、發(fā)行股票的面值發(fā)行股票的面值 B 資本公積資本公積 A大于（大于（B+C）的差額的差額 D 貸：有關負債貸：有關負債 承擔的被并方負債賬面價值承擔的被并方負債賬面價值 A 銀行存款等銀行存款等 與發(fā)行股票相關的手續(xù)費傭金等與發(fā)行股票相關的手續(xù)費傭金等 C例：例：甲企業(yè)按面值增發(fā)甲企業(yè)按面值增發(fā)1800萬元的普通股給萬元的普通股給乙公司股東，取得乙乙公司股東，取得乙公司賬面價值為公司賬面價值為2000萬元的凈資產(chǎn)；甲公萬元的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行股票有司另支付發(fā)行股票有關費用關費用1萬元。萬元。銀行存款銀行存款有關資產(chǎn)有關資產(chǎn)股本股本180028001有關負債有關負債800資本公積資本公積19

11、9同一控制同一控制下的合并下的合并（二）同一控制下吸收合并的會計處理（二）同一控制下吸收合并的會計處理 1甲企業(yè)發(fā)行每甲企業(yè)發(fā)行每股面值股面值10元普元普通股通股25萬股給萬股給乙企業(yè)的股東，乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企吸收合并乙企業(yè)。業(yè)。甲企業(yè)甲企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)負債負債股本股本留存收益留存收益600200300100乙企業(yè)乙企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)負債負債股本股本留存收益留存收益500150250100乙企業(yè)注銷乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)貸：資產(chǎn)借：負債借：負債股本股本留存收益留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負債貸：負債借：資產(chǎn)借：資產(chǎn)股本股本 留存收益留存收益1005001502

12、50合并前股東權益合并前股東權益 750合并后甲企業(yè)合并后甲企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)負債負債股本股本留存收益留存收益350550200+=1100+=+=+=合并后股東權益合并后股東權益 750實施方式實施方式另見另見P99例例1，2。F放棄資產(chǎn)實施的吸收合并：放棄資產(chǎn)實施的吸收合并：借：有關資產(chǎn)借：有關資產(chǎn) 取得的被并方資產(chǎn)賬面價值取得的被并方資產(chǎn)賬面價值 現(xiàn)金、存貨等現(xiàn)金、存貨等 支付的資產(chǎn)的賬面價值支付的資產(chǎn)的賬面價值 B 資本公積資本公積 A大于大于B的差額的差額* C貸：有關負債貸：有關負債 承擔的被并方負債賬面價值承擔的被并方負債賬面價值 A如果需要借記如果需要借記“資本公積資本公積”科目，則

13、以合并方科目，則以合并方“資本資本公積公積”科目（股本溢價）科目（股本溢價）貸方余額為上限，不足部貸方余額為上限，不足部分沖減合并方分沖減合并方“留存收益留存收益”賬面余額。以下同賬面余額。以下同 。以下同以下同 同一控制同一控制下的合并下的合并（二）同一控制下吸收合并的會計處理（二）同一控制下吸收合并的會計處理 2 貸：現(xiàn)金等貸：現(xiàn)金等 借：管理費用借：管理費用實際發(fā)生的直接合并費用實際發(fā)生的直接合并費用堂上練習見P109表5，按要求（1）做分錄。第三節(jié)第三節(jié) 非同一控制下企業(yè)合并非同一控制下企業(yè)合并一、非同一控制下企業(yè)合并的會計方法一、非同一控制下企業(yè)合并的會計方法二、非同一控制下企業(yè)合并

14、的會計處理二、非同一控制下企業(yè)合并的會計處理一、非同一控制下企業(yè)合并的會計方法一、非同一控制下企業(yè)合并的會計方法(一一)購買法：一項交易購買法：一項交易（1）市場交易）市場交易（2）按公允價值定價）按公允價值定價（3）產(chǎn)生商譽）產(chǎn)生商譽（4）本期利潤自購買日起相加）本期利潤自購買日起相加（5）合并費用計入當期損益合并費用計入當期損益；籌資費用沖；籌資費用沖減債券或資本溢價。減債券或資本溢價。購買法的含義圖解購買法的含義圖解IAS No.22： 購買是指通過轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、承擔負購買是指通過轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、承擔負債或發(fā)行股票等方式，由一個企業(yè)債或發(fā)行股票等方式，由一個企業(yè)（收購企業(yè)）獲得對另一個企業(yè)（被（收

15、購企業(yè)）獲得對另一個企業(yè)（被收購企業(yè)）凈資產(chǎn)和經(jīng)營的控制權的收購企業(yè)）凈資產(chǎn)和經(jīng)營的控制權的企業(yè)合并。企業(yè)合并。支付對價支付對價收購收購B企業(yè)企業(yè)或或購買控股權購買控股權A企業(yè)企業(yè)購買方購買方B企業(yè)企業(yè)B企業(yè)的股東企業(yè)的股東被購買方被購買方(二二)非同一控制下企業(yè)合并的會計準則非同一控制下企業(yè)合并的會計準則P1361.確定購買方確定購買方2.確定購買日確定購買日3.確定合并成本和確定合并成本和合并費用合并費用4.合并時取得的資產(chǎn)負債的確認合并時取得的資產(chǎn)負債的確認5.合并差額的處理合并差額的處理6.合并時取得的資產(chǎn)負債的后續(xù)調(diào)整合并時取得的資產(chǎn)負債的后續(xù)調(diào)整7.購買日合并會計報表的編制購買日合

16、并會計報表的編制二、非同一控制下企業(yè)合并的會計處理二、非同一控制下企業(yè)合并的會計處理（一）非同一控制下控股合并（一）非同一控制下控股合并（二）非同一控制下吸收合并（二）非同一控制下吸收合并（三）分步實施合并的會計處理（三）分步實施合并的會計處理（四）反向購買的處理（四）反向購買的處理（五）購買子公司少數(shù)股權的處理（五）購買子公司少數(shù)股權的處理（一）非同一控制下控股合并的會計處理（一）非同一控制下控股合并的會計處理 （1）放棄資產(chǎn)實施的控股合并）放棄資產(chǎn)實施的控股合并（2）發(fā)行債券實施的控股合并）發(fā)行債券實施的控股合并（3）發(fā)行股票實施的控股合并）發(fā)行股票實施的控股合并（4）購買日編制合并資產(chǎn)負

17、債報表購買日編制合并資產(chǎn)負債報表F（1）放棄資產(chǎn)實施的控股合并：放棄資產(chǎn)實施的控股合并： 貸：營業(yè)收入貸：營業(yè)收入 放棄存貨的公允價值放棄存貨的公允價值 B 借：長期股權投資借：長期股權投資如果放棄的是庫存商品等存貨，則如果放棄的是庫存商品等存貨，則 貸：銀行存款貸：銀行存款 固定資產(chǎn)清理固定資產(chǎn)清理 無形資產(chǎn)等無形資產(chǎn)等支付的合并對價的賬面價值支付的合并對價的賬面價值 營業(yè)外收入等營業(yè)外收入等 合并資產(chǎn)公允價值與賬面價值之差合并資產(chǎn)公允價值與賬面價值之差 B借：長期股權投資借：長期股權投資 應交稅費等應交稅費等 相關稅費相關稅費 C 還要確認營業(yè)成本還要確認營業(yè)成本對價的公對價的公允價值允價

18、值借：管理費用借：管理費用 直接相關費用直接相關費用 貸：銀行存款等貸：銀行存款等 直接相關費用直接相關費用 （下同）（下同） 合并成本合并成本 A B+C A（2）發(fā)行債券實施的控股合并：發(fā)行債券實施的控股合并：借：長期股權投資借：長期股權投資 貸：應付債券貸：應付債券 銀行存款等銀行存款等債券公允價值債券公允價值-債券相關費用債券相關費用 債券相關費用債券相關費用 B合并成本合并成本=B A（3）發(fā)行股票實施的控股合并：）發(fā)行股票實施的控股合并：借：長期股權投資借：長期股權投資合并成本合并成本=B A 貸：股本貸：股本 資本公積資本公積 銀行存款等銀行存款等 面值面值 股票相關費用股票相關

19、費用 B溢價溢價-股票相關費用股票相關費用 （4）購買日編制合并資產(chǎn)負債報表購買日編制合并資產(chǎn)負債報表 非同一控制下非同一控制下控股合并控股合并形成母子公司的，母公司在購買日要編制合并資形成母子公司的，母公司在購買日要編制合并資產(chǎn)負債表。產(chǎn)負債表。 母子公司合并報表的關鍵是通過母子公司合并報表的關鍵是通過編制抵消分錄，編制抵消分錄，抵消抵消各自報表上因母公司對子公司投資而產(chǎn)生的相互間權益關各自報表上因母公司對子公司投資而產(chǎn)生的相互間權益關系，將母子公司視為一個報告主體。系，將母子公司視為一個報告主體。 合并日母公司編制合并產(chǎn)負債表的合并日母公司編制合并產(chǎn)負債表的抵消分錄：抵消分錄：借：所有者權

20、益項目（按子公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值）借：所有者權益項目（按子公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值） 商譽（借貸方差額）商譽（借貸方差額） 貸：長期股權投資（按母公司合并對價占有份額）貸：長期股權投資（按母公司合并對價占有份額） 少數(shù)股東權益（按少數(shù)股東份額）少數(shù)股東權益（按少數(shù)股東份額）見書見書P141例例7-5（二）非同一控制下吸收合并的會計處理（二）非同一控制下吸收合并的會計處理放棄資產(chǎn)實施的吸收合并放棄資產(chǎn)實施的吸收合并發(fā)行債券實施的吸收合并發(fā)行債券實施的吸收合并發(fā)行股票實施的吸收合并發(fā)行股票實施的吸收合并F放棄資產(chǎn)實施的吸收合并：放棄資產(chǎn)實施的吸收合并：借：有關資產(chǎn)借：有關資產(chǎn) 取得的被購買方資

21、產(chǎn)公允價值取得的被購買方資產(chǎn)公允價值貸：有關負債貸：有關負債 承擔的被購買方負債公允價值承擔的被購買方負債公允價值 A 貸：營業(yè)收入貸：營業(yè)收入 放棄存貨的公允價值放棄存貨的公允價值 借：有關凈資產(chǎn)借：有關凈資產(chǎn) 取得凈資產(chǎn)的公允價值取得凈資產(chǎn)的公允價值 如果放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)是庫存商品等存貨，則如果放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)是庫存商品等存貨，則 貸：銀行存款貸：銀行存款 固定資產(chǎn)清理固定資產(chǎn)清理 無形資產(chǎn)等無形資產(chǎn)等支付的合并對價的賬面價值支付的合并對價的賬面價值 營業(yè)外收入等營業(yè)外收入等 合并對價公允價值與賬面價值之差合并對價公允價值與賬面價值之差 B營業(yè)外收入營業(yè)外收入 A大于大于B之差之差 C2

22、借：商譽借：商譽 B大于大于A 之差之差 C1借：有關凈資產(chǎn)借：有關凈資產(chǎn) 取得的被購買方凈資產(chǎn)公允價值取得的被購買方凈資產(chǎn)公允價值 A 應交稅費等應交稅費等 相關稅費相關稅費 商譽商譽 差額差額 還要確認營業(yè)成本還要確認營業(yè)成本對價的公對價的公允價值允價值F發(fā)行債券實施的吸收合并：發(fā)行債券實施的吸收合并：營業(yè)外收入營業(yè)外收入 A大于大于B之差之差 C 2 商譽商譽 B大于大于A 之差之差 C1 貸：應付債券貸：應付債券 銀行存款等銀行存款等債券公允價值債券公允價值-債券相關費用債券相關費用 債券相關費用債券相關費用 B借：有關凈資產(chǎn)借：有關凈資產(chǎn) 取得的被購買方凈資產(chǎn)公允價值取得的被購買方凈

23、資產(chǎn)公允價值 A F發(fā)行股票實施的吸收合并：發(fā)行股票實施的吸收合并：或貸或貸:營業(yè)外收入營業(yè)外收入 A大于大于B之差之差 商譽商譽 B大于大于A 之差之差 借：有關凈資產(chǎn)借：有關凈資產(chǎn) 取得的被購買方凈資產(chǎn)公允價值取得的被購買方凈資產(chǎn)公允價值 A 貸：股本貸：股本 資本公積資本公積 銀行存款等銀行存款等 面值面值 股票相關費用股票相關費用 B溢價溢價-股票相關費用股票相關費用 （三）分步實施合并的會計處理（三）分步實施合并的會計處理購買方在取得控制權之日，按步驟處理：購買方在取得控制權之日，按步驟處理：見見P143例例7-6P145例7-8（四）反向購買的處理（四）反向購買的處理P147例7-

24、8（五）購買子公司少數(shù)股權的處理（五）購買子公司少數(shù)股權的處理案例請上網(wǎng)查尋請上網(wǎng)查尋:張良賓、張斌兄弟圈錢迷途，張良賓、張斌兄弟圈錢迷途，從中了解他們在企業(yè)收購合并中的控制關從中了解他們在企業(yè)收購合并中的控制關系。要求：系。要求：1。寫出張良賓、張斌兄弟資本運作年表；。寫出張良賓、張斌兄弟資本運作年表；2。畫出張良賓、張斌所控制的企業(yè)的簡圖。畫出張良賓、張斌所控制的企業(yè)的簡圖。作業(yè)：作業(yè)：P149。習題。習題2例題例題:A、B公司為同一控制下的兩家子公司，公司為同一控制下的兩家子公司， A公公司對司對B公司進行控股合并；公司進行控股合并； A甲公司以發(fā)行的甲公司以發(fā)行的普通股股票普通股股票3

25、000萬股給萬股給B公司取得公司取得100的股的股權，每股面值權，每股面值1元，發(fā)行價元，發(fā)行價3.1元。元。 B公司合并公司合并日的所有者權益賬面價值構成為：股本日的所有者權益賬面價值構成為：股本2 500萬元，盈余公積萬元，盈余公積500萬元，未分配利潤萬元，未分配利潤500萬萬元。合并前元。合并前A公司的資本公積為公司的資本公積為400萬元，均萬元，均為資本溢價。要求：編制為資本溢價。要求：編制A公司合并日的會計公司合并日的會計分錄及編制合并報表時的調(diào)整分錄。分錄及編制合并報表時的調(diào)整分錄。 答案：答案：1。A公司投資時：公司投資時： 借：長期股權投資借：長期股權投資B公司公司3500

26、貸：股本貸：股本 3000 資本公積資本公積股本溢價股本溢價 5002。合并日編制合并報表時：。合并日編制合并報表時： A公司的資本公積公司的資本公積=400+500=900（萬元）（萬元）被合并方的留存收益為被合并方的留存收益為1000萬元，萬元，900/1000500=450 900/1000500=450借：資本公積借：資本公積股本溢價股本溢價 900 貸：盈余公積貸：盈余公積 450 利潤分配利潤分配未分配利潤未分配利潤450例例6 （P308）X企業(yè)并購企業(yè)并購Y企業(yè)，企業(yè)，X企業(yè)企業(yè)繼續(xù)存在。當年繼續(xù)存在。當年X企業(yè)發(fā)行企業(yè)發(fā)行40 000股面值股面值為為10元元/股的普通股股票，

27、換取股的普通股股票，換取Y企業(yè)的股企業(yè)的股東持有的東持有的31 000股面值為股面值為10元元/股的普通股股的普通股股票。合并過程中，股票。合并過程中， X企業(yè)發(fā)生合并直接費企業(yè)發(fā)生合并直接費用用6000元。元。X企業(yè)以企業(yè)以11元元/股發(fā)行股票。股發(fā)行股票。Y企業(yè)的資產(chǎn)負債表及評估確認價格資料見下企業(yè)的資產(chǎn)負債表及評估確認價格資料見下表：表：Y企業(yè)賬面價值及評估確認價值 單位：元 X企業(yè)以投資總成本企業(yè)以投資總成本446 000（40 000116 000）元高于）元高于Y企業(yè)凈資產(chǎn)企業(yè)凈資產(chǎn)328 520元的成交價格購并元的成交價格購并Y企業(yè)，其差額企業(yè)，其差額117 480元，就是合并元

28、，就是合并X企業(yè)的商譽。企業(yè)的商譽。X企業(yè)作如下會計處理：企業(yè)作如下會計處理：（1）按購買吸收合并）按購買吸收合并Y企業(yè)的業(yè)務企業(yè)的業(yè)務 借：長期股權投資借：長期股權投資 440 000 貸：股東貸：股東 400 000 資本公積資本公積 40 000（2）記錄合并費用）記錄合并費用 借：長期股權投資借：長期股權投資 6 000 貸：銀行存款貸：銀行存款 6 000（3）將）將X企業(yè)投資成本與企業(yè)投資成本與Y企業(yè)可辨認資產(chǎn)、負債項目按評估企業(yè)可辨認資產(chǎn)、負債項目按評估確認價格入帳確認價格入帳 借：貨幣資金借：貨幣資金 4 500 應收帳款凈額應收帳款凈額 50 000 存貨存貨 86 700

29、長期股權投資長期股權投資 41 200 固定資產(chǎn)凈值固定資產(chǎn)凈值 639 400 無形資產(chǎn)無形資產(chǎn) 4 000 無形資產(chǎn)無形資產(chǎn)-商譽商譽 117 480 貸：貸： 短期借款短期借款 36 000 應付帳款應付帳款 202 800 應付工資應付工資 60 000 應付票據(jù)應付票據(jù) 8 000 其他應付款其他應付款 480 長期借款長期借款 190 000 長期股權投資長期股權投資 446 000Y企業(yè)結束舊賬的處理（略）企業(yè)結束舊賬的處理（略）例例7 （P310）其它資料同上例，其它資料同上例，X企業(yè)以企業(yè)以8元元/股換取股換取Y企業(yè)股企業(yè)股東持有的股份。東持有的股份。這時，這時，X企業(yè)投資總

30、成本企業(yè)投資總成本326 000（40 00086 000）元低）元低于于Y企業(yè)凈資產(chǎn)企業(yè)凈資產(chǎn)328 520元的成交價格購并元的成交價格購并Y企業(yè)，其差額企業(yè)，其差額2 520元元就是負商譽。就是負商譽。若將上述差額分攤到固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)非流動資產(chǎn)項目中，若將上述差額分攤到固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)非流動資產(chǎn)項目中，并調(diào)整其評估確認價格并調(diào)整其評估確認價格,則負商譽分攤的計算如下：則負商譽分攤的計算如下： 固定資產(chǎn)分攤額固定資產(chǎn)分攤額 2 520 （639 4004 000）639 400 2 504（元）（元） 無形資產(chǎn)分攤額無形資產(chǎn)分攤額 2 520 （639 4004 000） 4 0001

31、6（元）（元）（1）按購買吸收合并）按購買吸收合并Y企業(yè)的業(yè)務企業(yè)的業(yè)務 借：長期股權投資借：長期股權投資 320 000 貸：股本貸：股本 (書書P310:錯錯) 320 000（2）記錄合并費用）記錄合并費用借：長期股權投資借：長期股權投資 6 000 貸：銀行存款貸：銀行存款 6 000（3）將）將X企業(yè)投資成本與企業(yè)投資成本與Y企業(yè)可辨認資產(chǎn)、負債項目按評估確認企業(yè)可辨認資產(chǎn)、負債項目按評估確認價格入賬價格入賬借：借： 貨幣資金貨幣資金 4 500 應收帳款凈值應收帳款凈值 50 000 存貨存貨 86 700 長期股權投資長期股權投資 41 200 固定資產(chǎn)凈值固定資產(chǎn)凈值 636

32、896（639 4002 504） 無形資產(chǎn)無形資產(chǎn) 3 984（4 00016） 貸：貸： 短期借款短期借款 36 000 應付帳款應付帳款 202 800 應付工資應付工資 60 000 應付票據(jù)應付票據(jù) 8 000 其他應付款其他應付款 480 長期借款長期借款 190 000 長期股權投資長期股權投資 326 000二、權益聯(lián)合法下企業(yè)合并的會計處理二、權益聯(lián)合法下企業(yè)合并的會計處理 （一）股權聯(lián)合法的含義及其特點（一）股權聯(lián)合法的含義及其特點 （二）權益聯(lián)營法合并原則（二）權益聯(lián)營法合并原則 （三）（三）權益聯(lián)營法的會計處理權益聯(lián)營法的會計處理1、權益聯(lián)營法（權益合并法或股權聯(lián)合法）

33、、權益聯(lián)營法（權益合并法或股權聯(lián)合法）是兩個公司的普通股股東通過合并他們的權益、資產(chǎn)和負債，從而形成一個大的聯(lián)合體。因此，權益聯(lián)營總是通過某一公司發(fā)行普通股股票交換另一公司的普通股來實現(xiàn)。2、權益聯(lián)營法的特點、權益聯(lián)營法的特點（1）股份的交換事實上是兩個企業(yè)股東權益的一種聯(lián)合，而不是購買企業(yè)。（2）合并企業(yè)的各項資產(chǎn)和負債均以賬面價值相加為基礎，不必資產(chǎn)評估，不產(chǎn)生新的計價基礎，因此不產(chǎn)生商譽。（3）各合并企業(yè)的留存利潤，在合并日直接予以加總，全數(shù)成為合并后企業(yè)的當年的留存利潤。 （一）股權聯(lián)合法的含義及其特點（二）權益聯(lián)營法合并原則（二）權益聯(lián)營法合并原則 1.合并后的公司股本必須等于發(fā)行在外的股票面值合并后的公司股本必須等于發(fā)行在外的股票面值,如如各方投入資本總額超過股票面值各方投入資本總額超過股票面值,差額作為合并公司的資差額作為合并公