融資租賃的會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理

1、融資租賃的會(huì)計(jì)處理和稅收政策一、直接融資租賃21）出租人會(huì)計(jì)處理22）承租人的會(huì)計(jì)處理33）資產(chǎn)折舊的計(jì)提44）租賃期屆滿時(shí)的處理5二、經(jīng)營租賃51）出租人的處理52）承租人的處理6三、售后回租71出售資產(chǎn)72.租回資產(chǎn)7四、稅收政策及優(yōu)惠81）增值稅82）印花稅103）企業(yè)所得稅10融資租賃的會(huì)計(jì)處理和稅收政策、直接融資租賃1）出租人會(huì)計(jì)處理營改增”后，融資租賃企業(yè)開始適用增值稅，購買設(shè)備的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)增值稅銷項(xiàng)稅額。目前，各融資租賃企業(yè)對(duì)于融資租賃業(yè)務(wù)主流的會(huì)計(jì)核算方法是：購買資產(chǎn)時(shí)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額記入應(yīng)交增值稅一一進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，租賃開始日不確認(rèn)增值稅銷項(xiàng)稅額，當(dāng)收到租金時(shí)

2、再確認(rèn)當(dāng)期增值稅。例題：假設(shè)某融資租賃企業(yè)（適用增值稅稅率17%）購入資產(chǎn)的價(jià)值成本為1000000元，融資租賃合同總額1500000元（不含稅），分10年等額償還。不考慮未擔(dān)保余值，租賃期滿后融資資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租方。租賃期間以第一年為例，計(jì)算出實(shí)際利率為=18.14%(插值法計(jì)算）,第一年末確認(rèn)的融資收益為81400元，融資租賃的會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量如下:租常本金1,000,000.00期限10*年忖粗次1麻合成本B.14%日期計(jì)患天數(shù)租賃本魁不含琥租金不含稅術(shù)金不含稅利息增值稅金剩金本金實(shí)際主忖理金流起租R2014/ri1,000,000.001,000,000.0012015/VI3$5

3、175,500.00150,000.0063.553.3461.441.&625,500.00&31,441.66150,000.00220WV1366175,500.00150,000.0074,141.6575.856.1525,500.00&57.299.811150.000.0032017/1Z1367175,500.00150,000.0080.18Q.0869.819.9225,500.00777,119.72150,000.004zoia/vi36175,500.00150,000.0006.710.0863,289.9225,500.00300.409.64150,000.00

4、&3010/1/1175,500.00150,000.00S3.771.056.22B.W25,500.0059&.6377S150,000.0062020/1/136175,500.0015000.00101,406.8348,591.1725,500.00195.228.91150,000.0072021/1/1367175,500.00150s000.00109667.7440,332.2625,500.00305,561.18150,000.00&2022/VI疾175,500.00150,000.00116.5902631.400.7425,500.0026&.S61.S2150,0

5、00.00S2023.J/136175,500.00150,1)00.00128,256.1321,741.3225,500.00135,703.7415Q,DOO.00102024/1/13&6175.500.00150,000.0013fl：7Q3.7411.296.2625,500.00DW150,000.00總計(jì)1,755,DQO.D01,500,000.04)1,000,000.00W0.00000255.Q00Q01. 購入設(shè)備借：固定資產(chǎn)-融資租賃資產(chǎn)100萬元應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）17萬元117萬元150萬元100萬元50萬元15萬元貸：銀行存款2. 租出設(shè)備借：長期

6、應(yīng)收款一一應(yīng)收融資租賃款貸：固定資產(chǎn)-融資租賃資產(chǎn)未實(shí)現(xiàn)融資收益3. 第一年收取租金，分配未實(shí)現(xiàn)融資收益借：銀行存款17.55萬元貸：長期應(yīng)收款一一應(yīng)收融資租賃款應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅中（銷項(xiàng)稅額）2.55萬元借：未實(shí)現(xiàn)融資收益8.14萬元貸：租賃收入8.14萬元4租賃期屆滿租賃期滿后，租賃資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租方，出租方不需要做任何處理。2）承租人的會(huì)計(jì)處理在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。承租人在計(jì)算最低租賃付款額的現(xiàn)值時(shí)，如果知悉出租人的租賃內(nèi)含利

7、率，應(yīng)當(dāng)采用出租人的租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率；否則，應(yīng)當(dāng)采用租賃合同規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。如果出租人的租賃內(nèi)含利率和租賃合同規(guī)定的利率均無法知悉，應(yīng)當(dāng)采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。其中，租賃內(nèi)含利率，是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與出租人的初始直接費(fèi)用之和的折現(xiàn)率。初始直接費(fèi)用是指在租賃談判和簽訂租賃合同的過程中發(fā)生的可直接歸屬于租賃項(xiàng)目的費(fèi)用。承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，通常有印花稅、傭金、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、談判費(fèi)等。承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入租入資產(chǎn)價(jià)值。（實(shí)務(wù)中不好明確確認(rèn)的都計(jì)入了當(dāng)期費(fèi)用）。承接上面案例承租人：第一步：計(jì)算最低租

8、賃付款額=150000X10=1500000元）；現(xiàn)值計(jì)算：每期租金150000元的年金現(xiàn)值=150000XP（10期，8.14%），現(xiàn)值合計(jì)=1000187.26,現(xiàn)值大于公允價(jià)值（1000000）。因此,租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值為1000000元。第二步：計(jì)算未確認(rèn)融資費(fèi)用未確認(rèn)融資費(fèi)用二最低租賃付款額一租賃資產(chǎn)公允價(jià)值二1500000-1000000=500000（元）會(huì)計(jì)分錄：1. 從出租方租入設(shè)備借：固定資產(chǎn)-融資租賃資產(chǎn)100萬元50萬25.5萬元（15*17%*10175.55萬元借：財(cái)務(wù)費(fèi)用貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用8.14萬元8.14萬元未確認(rèn)融資費(fèi)用元長期應(yīng)付款-融資租賃進(jìn)項(xiàng)稅額年）貸：

9、長期應(yīng)付款2支付租金，分?jǐn)偞_認(rèn)費(fèi)用支付第一期租金借：長期應(yīng)付款一一應(yīng)付融資租賃款貸：銀行存款17.55萬借：應(yīng)交稅金一應(yīng)交增值稅一進(jìn)項(xiàng)稅額17.55萬貸：長期應(yīng)付款一融資租賃進(jìn)項(xiàng)稅額2.552.55萬3）資產(chǎn)折舊的計(jì)提承租人應(yīng)對(duì)融資租人的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊1. 折舊政策對(duì)于融資租入資產(chǎn)，計(jì)提租賃資產(chǎn)折舊時(shí)，承租人應(yīng)采用與自有應(yīng)折舊資產(chǎn)相一致的折舊政策。同自有應(yīng)折舊資產(chǎn)一樣，租賃資產(chǎn)的折舊方法一般有年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法等。如果承租人或與其有關(guān)的第三方對(duì)租賃資產(chǎn)余值提供了擔(dān)保，則應(yīng)計(jì)折舊總額為租賃期開始日固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值扣除擔(dān)保余值后的的余額；如果承租人或與其有關(guān)的第三

10、方未對(duì)租賃資產(chǎn)余值提供了擔(dān)保，且無法合理確定租賃屆滿后承租人是否能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)，應(yīng)計(jì)折舊總額為租賃期開始日固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值。2折舊期間確定租賃資產(chǎn)的折舊期間應(yīng)以租賃合同而定。如果能夠合理確定租賃期屆滿時(shí)承租人將會(huì)取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)，即可認(rèn)為承租人擁有該項(xiàng)資產(chǎn)的全部使用壽命，因此應(yīng)以租賃期開始日租賃資產(chǎn)的壽命作為折舊期間；如果無法合理確定租賃期屆滿后承租人是否能夠取得租賃資產(chǎn)的所有權(quán)，應(yīng)以租賃期與租賃資產(chǎn)壽命兩者中較短者作為折舊期間。4）租賃期屆滿時(shí)的處理租賃期屆滿時(shí)，承租人對(duì)租賃資產(chǎn)的處理通常有三種情況：返還、優(yōu)惠續(xù)租和留購。1.返還租賃資產(chǎn)租賃期屆滿，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時(shí)，

11、通常借：長期應(yīng)付款一一應(yīng)付融資租賃款累計(jì)折舊貸：固定資產(chǎn)一一融資租入固定資產(chǎn)2.優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，應(yīng)視同該項(xiàng)租賃一直存在而作出相應(yīng)的賬務(wù)處理。如果租賃期屆滿時(shí)沒有續(xù)租，根據(jù)租賃合同規(guī)定須向出租人支付違約金時(shí)，借：營業(yè)外支出”科目，貸：銀行存款”等科目。3,留購租賃資產(chǎn)在承租人享有優(yōu)惠購買選擇權(quán)的情況下，支付購買價(jià)款時(shí)，借記長期應(yīng)付款一一應(yīng)付融資租賃款”科目，貸記銀行存款”等科目；同時(shí)，將固定資產(chǎn)從融資租入固定資產(chǎn)”明細(xì)科目轉(zhuǎn)入有關(guān)明細(xì)科目。二、經(jīng)營租賃1）出租人的處理1. 出租人應(yīng)當(dāng)按資產(chǎn)的性質(zhì)，將用作經(jīng)營租賃的資產(chǎn)包括在資產(chǎn)負(fù)債表中的相關(guān)項(xiàng)目內(nèi)，比如自用的建筑物用于出

12、租時(shí)，應(yīng)將其從固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入投資性房地產(chǎn)。2. 對(duì)于經(jīng)營租賃的租金，出租人應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個(gè)期間按照直線法確認(rèn)為當(dāng)期損益；其他方法更為系統(tǒng)合理的，也可以采用其他方法。3. 出租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。4. 對(duì)于經(jīng)營租賃資產(chǎn)中的固定資產(chǎn)，出租人應(yīng)當(dāng)采用類似資產(chǎn)的折舊政策計(jì)提折舊；對(duì)于其他經(jīng)營租賃資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)采用系統(tǒng)合理的方法進(jìn)行攤銷。5. 或有租金應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。2）承租人的處理1對(duì)經(jīng)營租賃的租金，承租人應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個(gè)期間按照直線法計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益；其他方法更為系統(tǒng)合理的，也可以采用其他方法。2某些情況下，出租人可能對(duì)經(jīng)營租賃提供激勵(lì)措施，如免租期、承擔(dān)承

13、租人某些費(fèi)用等。在出租人提供了免租期的情形下，應(yīng)將租金總額在整個(gè)租賃期內(nèi)按直線法或其他合理的方法迎行分?jǐn)偅庾馄趦?nèi)應(yīng)確認(rèn)租金費(fèi)用）；在出租人承擔(dān)了承租人的某些費(fèi)用的情況下，應(yīng)將該費(fèi)用從租金總額中扣除，并將租金余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)偂?.承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）。4或有租金應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益例如：2015年1月1日，A公司向B公司租入辦公設(shè)備一臺(tái)，租期為3年。設(shè)備原價(jià)為100萬元，預(yù)計(jì)使用年限為10年。租賃合同規(guī)定，租賃期開始日（2011年1月1日）A公司向B公司一次性預(yù)付租金150000元，第一年年末支付租金150000元，第二年年末支付租金200000

14、元，第三年年末支付租金250000元。租賃期屆滿后B公司收回設(shè)備，三年的租金總額為750000元。A公司賬務(wù)處理如下：2015年1月1日：借：長期待攤費(fèi)用貸：銀行存款2015年12月31日：借：管理費(fèi)用貸：長期待攤費(fèi)用100銀行存款2016年12月31日：借：管理費(fèi)用貸：長期待攤費(fèi)用銀行存款2017年12月31日：借：管理費(fèi)用貸：銀行存款三、售后回租15000015000025000000015000025050200000000000250000250000售后租回交易，是指資產(chǎn)賣主（承租人）將資產(chǎn)出售后再從買主（出租人）租回的交易。無論是承租人還是出租人，均應(yīng)按照租賃準(zhǔn)則的規(guī)定，將售后租回

15、交易認(rèn)定為融資租賃或經(jīng)營租賃。1出售資產(chǎn)（1）出售資產(chǎn)時(shí)借：累計(jì)折舊固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備固定資產(chǎn)清理貸：固定資產(chǎn)（2）收到出售資產(chǎn)價(jià)款時(shí)借：銀行存款貸：固定資產(chǎn)清理（貸或借）：遞延收益一一未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（沒證據(jù)證明公允）（貸或借）：營業(yè)外收入或支出（有證據(jù)）2. 租回資產(chǎn)（1）租回資產(chǎn)形成一項(xiàng)融資租賃賣方（承租人）出售資產(chǎn)時(shí)，不確認(rèn)收益。未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益=售價(jià)-資產(chǎn)賬面價(jià)值未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益的分?jǐn)偅喊丛擁?xiàng)租賃資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)?，即按與該項(xiàng)租賃資產(chǎn)所采用的折舊率相同的比例進(jìn)行分?jǐn)偅{(diào)整各期的折舊費(fèi)用。 租回資產(chǎn)時(shí)：借：固定資產(chǎn)一一蟲資租入固定資產(chǎn)未確認(rèn)融資費(fèi)用貸：長期應(yīng)付款一一應(yīng)付融資租賃

16、款 租回資產(chǎn)以后各期：支付租金：借：長期應(yīng)付款一一應(yīng)付融資租賃款貸：銀行存款分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用：借：財(cái)務(wù)費(fèi)用貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用計(jì)提折舊：借：管理費(fèi)用或制造費(fèi)用等貸：累計(jì)折舊分?jǐn)偽磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益：借（或貸）：遞延收益一一未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益貸（或借）：管理費(fèi)用或制造費(fèi)用等（2）租回資產(chǎn)形成一項(xiàng)經(jīng)營租賃1有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成的，銷售的商品按照售價(jià)確認(rèn)收入，并按照賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)成本，銷售的固定資產(chǎn)按照售價(jià)和固定資產(chǎn)賬面價(jià)值之間差額確認(rèn)營業(yè)外支出。2沒有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成的：售價(jià)低于公允價(jià)值的，應(yīng)確認(rèn)當(dāng)期損益。如果損失將由低于市價(jià)的未來租賃付款額補(bǔ)償?shù)模瑧?yīng)

17、將其遞延，并按租賃付款比例分?jǐn)傆陬A(yù)計(jì)的資產(chǎn)使用期限內(nèi)。售價(jià)高于公允價(jià)值的，其高出公允價(jià)值的部分應(yīng)予遞延，并在預(yù)計(jì)資產(chǎn)使用期限內(nèi)攤銷。 租回的資產(chǎn)一一不用賬務(wù)處理，只需作備查登記。 租回資產(chǎn)以后各期支付租金時(shí)：借：管理費(fèi)用或制造費(fèi)用等貸：銀行存款分?jǐn)偽磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益：借（或貸）：遞延收益一一未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益貸（或借）：管理費(fèi)用或制造費(fèi)用等四、稅收政策及優(yōu)惠1）增值稅1、稅率：1.提供有形動(dòng)產(chǎn)租賃月艮務(wù)（包括有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃和有形動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營性租賃）稅率為17%（經(jīng)人民銀行、銀監(jiān)會(huì)、商務(wù)部批準(zhǔn)經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人提供有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃服務(wù)，對(duì)其增值稅實(shí)際稅負(fù)（用納稅人在一定時(shí)期

18、內(nèi)的實(shí)納稅額占其實(shí)際收益的比率來表示）超過3%的部分實(shí)行增值稅即征即退政策。）2提供不動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)，稅率為11%3提供融資租賃服務(wù)和經(jīng)營租賃服務(wù)，稅率為6%2、銷售額的確定（1）提供融資租賃服務(wù)，以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除支付的借款利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）、發(fā)行債券利息和車輛購置稅后的余額為銷售額。（2）提供融資性售后回租服務(wù)，以取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用（不含本金），扣除對(duì)外支付的借款利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）、發(fā)行債券利息后的余額作為銷售額。（3）試點(diǎn)納稅人根據(jù)2016年4月30日前簽訂的有形動(dòng)產(chǎn)融資性售后回租合同，在合同到期前提供的有形動(dòng)產(chǎn)融資性售后回租服務(wù)，可

19、繼續(xù)按照有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃服務(wù)繳納增值稅?？梢赃x擇以下方法之一計(jì)算銷售額： 以向承租方收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除向承租方收取的價(jià)款本金，以及對(duì)外支付的借款利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）、發(fā)行債券利息后的余額為銷售額。納稅人提供有形動(dòng)產(chǎn)融資性售后回租服務(wù)，計(jì)算當(dāng)期銷售額時(shí)可以扣除的價(jià)款本金，為書面合同約定的當(dāng)期應(yīng)當(dāng)收取的本金。無書面合同或者書面合同沒有約定的，為當(dāng)期實(shí)際收取的本金。試點(diǎn)納稅人提供有形動(dòng)產(chǎn)融資性售后回租服務(wù)，向承租方收取的有形動(dòng)產(chǎn)價(jià)款本金，不得開具增值稅專用發(fā)票，可以開具普通發(fā)票。 以向承租方收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除支付的借款利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）、發(fā)行

20、債券利息后的余額為銷售額。3、進(jìn)項(xiàng)稅額適用一般計(jì)稅方法的試點(diǎn)納稅人，2016年5月1日后取得并在會(huì)計(jì)制度上按固定資產(chǎn)核算的不動(dòng)產(chǎn)或者2016年5月1日后取得的不動(dòng)產(chǎn)在建工程，其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)自取得之日起分2年從銷項(xiàng)稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%,第二年抵扣比例為40%。4、稅收優(yōu)惠經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，自2014年1月1日起，租賃企業(yè)一般貿(mào)易項(xiàng)下進(jìn)口飛機(jī)并租給國內(nèi)航空公司使用的，享受與國內(nèi)航空公司進(jìn)口飛機(jī)同等稅收優(yōu)惠政策，即進(jìn)口空載重量在25噸以上的飛機(jī)減按5%征收進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅。（財(cái)關(guān)稅【2014】16號(hào)財(cái)政部海關(guān)總署國家稅務(wù)總局關(guān)于租賃企業(yè)進(jìn)口飛機(jī)有關(guān)稅收政策的通知）2）印花稅財(cái)稅2015144號(hào)：關(guān)于融資租賃合同有關(guān)印花稅政策的通知對(duì)開展融資租賃業(yè)務(wù)簽訂的融資租賃合同（含融資性售后回租），應(yīng)按合同所載租金總額依照“借款合同”稅目，按萬分之零點(diǎn)五的稅率計(jì)稅貼花。如果一項(xiàng)融資租賃中包含有“供貨合同”、“借款合同”、“租賃合同”等時(shí)，如果這些合同于此項(xiàng)業(yè)務(wù)是相關(guān)的，則統(tǒng)一按“融資租賃合同”繳納印花稅。在融資性售后回租業(yè)務(wù)中，對(duì)承租人、出租人因出售租賃資產(chǎn)及購回租賃資產(chǎn)所簽訂的合同