試論作業(yè)成本法在我國企業(yè)中的應(yīng)用研究

1、試論作業(yè)成本法在我國企業(yè)中的應(yīng)用研究         【論文摘要】作業(yè)成本法作為一種先進的成本核算和管理方法已經(jīng)在國外企業(yè)中廣泛應(yīng)用，獲得了較好的效益。我國企業(yè)由于觀念、會計信息系統(tǒng)建設(shè)等主觀、客觀原因的限制，受到很多障礙，發(fā)展緩慢。本文針對這些障礙，提出解決措施，促進作業(yè)成本法在我國企業(yè)中的應(yīng)用。 【論文關(guān)鍵詞】作業(yè)成本法；傳統(tǒng)成本法；作業(yè)；動因 一、作業(yè)成本法的基本原理和優(yōu)點 作業(yè)成本法（ABC）是指以作業(yè)為核心，確認和計算耗用企業(yè)資源的所有作業(yè)，將耗用的資源成本準確地記入作業(yè)庫，然后選擇成本動因，將所有作業(yè)成

2、本分配給成本計算對象的一種成本計算方法。作業(yè)成本法的基本思想和理論依據(jù)是：“作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)”。作業(yè)成本法的目的不是將共同成本分配到產(chǎn)品，而是對于各種作業(yè)的資源進行計量和定價。作業(yè)成本法最早在20世紀30年代末被提出，從80年代開展在企業(yè)中被受到重視，原因是傳統(tǒng)的成本計算方法正受到越來越多的挑戰(zhàn)，成本分配的精確性受到質(zhì)疑。隨著企業(yè)制造環(huán)境與制造工藝的變化，尤其是顧客需求的多元化導(dǎo)致對產(chǎn)品品種的多元化需求，越來越多的企業(yè)正在改變過去大規(guī)模同時生產(chǎn)同一種產(chǎn)品的做法，采用小批量靈活性生產(chǎn)。而傳統(tǒng)的成本計算方法都是建立在大批量生產(chǎn)同種產(chǎn)品的勞動密集型生產(chǎn)基礎(chǔ)之上，依據(jù)成本與業(yè)務(wù)量之間的依存關(guān)

3、系，將全部成本劃分變動成本和固定成本，無法適應(yīng)新的情況。 比較作業(yè)成本法和傳統(tǒng)的成本核算管理方法，主要優(yōu)勢體現(xiàn)在下面幾點： （1）重新界定期間費用，完善成本概念，更新管理觀念。傳統(tǒng)成本觀下，產(chǎn)品成本是指其制造成本，就其經(jīng)濟內(nèi)容看，只包括與產(chǎn)品成本直接有關(guān)的費用，而用于管理和組織生產(chǎn)的支出則作為期間費用處理。產(chǎn)品成本按費用的經(jīng)濟用途設(shè)置相關(guān)項目。而在作業(yè)成本觀下，產(chǎn)品成本是指完全成本。就一個制造中心而言，該制造中心所有的費用支出只要是合理有效的，都是對最終產(chǎn)品有益的支出，就應(yīng)計入產(chǎn)品成本。即作業(yè)成本觀強調(diào)費用支出的合理有效性，而不論其是否與產(chǎn)出直接相關(guān)。 作業(yè)成本觀下，也使用期間費用概念；但此時

4、期間費用匯集的是所有無效的、不合理的支出，即所有作業(yè)無效耗費的資源價值和非增值作業(yè)耗費的資源價值，而不是與生產(chǎn)無直接關(guān)系的支出。企業(yè)將它們計入期間費用，是希望通過改進相關(guān)作業(yè)以消除這些耗費。這種成本和期間費用的重新界定，是對管理內(nèi)涵深層次認識的體現(xiàn)，有助于考核企業(yè)的管理效益，同時也完善了產(chǎn)品的成本概念。 （2）成本計算的準確性。傳統(tǒng)成本計算法提供的是企業(yè)最終產(chǎn)品的成本相關(guān)信息,由于制造費用計算的籠統(tǒng)性,當產(chǎn)品成本中制造費用比重較大時,成本信息的可利用價值就相對較差；而作業(yè)成本法在重新界定期間費用、完善成本概念后也就拓寬了成本計算的范圍,不但提供了產(chǎn)品成本,還提供了作業(yè)成本、動因成本信息,為成本

5、控制和相關(guān)決策提供了價值資料。除此之外，作業(yè)成本法還能對所有作業(yè)活動進行追蹤動態(tài)反映,體現(xiàn)成本管理的范疇。 （3）有利于企業(yè)績效考核，提升企業(yè)價值 在作業(yè)成本觀念下,按作業(yè)設(shè)立責任中心,使用更為合理的分配基礎(chǔ),易于區(qū)分責任，減少成本的主觀動因。作業(yè)成本法將成本控制的焦點更多地集中于作業(yè)的發(fā)生、產(chǎn)品的設(shè)計,而不是產(chǎn)品的產(chǎn)量，改變了傳統(tǒng)的產(chǎn)量之上的管理思想。以產(chǎn)品的各項作業(yè)作為責任和控制中心,能促進成本分配的精細化,有助于成本的管理和控制。通過各作業(yè)層所提供有價值的成本信息,能明確增值作業(yè)與非增值作業(yè)、高效作業(yè)與低效作業(yè),評價個人或作業(yè)中心的責任履行情況。尤其是通過區(qū)分增值作業(yè)和非增值作業(yè)為企業(yè)進

6、一步采取措施，提升企業(yè)價值提供了新的思路。 二、作業(yè)成本法在中小企業(yè)中推廣存在的主要障礙 雖然作業(yè)成本法有很多優(yōu)勢，但是由于我國企業(yè)引進的時間比較短，同時很多內(nèi)外因素、條件沒有成熟，該方法在我國的使用仍舊存在很多障礙。有一些企業(yè)雷聲大，雨點小，躊躇滿志，大張旗鼓地成立了項目組，短者幾個月長者一年就偃旗息鼓，無果而終了，造成了很大損失。 1、實施作業(yè)成本的最大阻礙是觀念落后 主要表現(xiàn)在：第一，對成本管理會計本身的認識不足。在理論上，我們將會計的本質(zhì)概括為 “一種管理活動”，但在實踐中，大多數(shù)企業(yè)多年來始終把會計當作是一種記帳、算帳和報帳的工具。許多決策層的人員也把會計人員當“管家”，而不是“理財

7、家”。這就導(dǎo)致了“管理”和“會計”始終是兩張皮，管理會計的參與決策受到阻礙，管理會計工作沒有收到應(yīng)有的重視。第二，對傳統(tǒng)成本的局限性認識不夠，對新成本制度作業(yè)成本沒有深入理解其本質(zhì)和內(nèi)涵，這也反映在企業(yè)高層管理人員對待推行作業(yè)成本法的態(tài)度上，沒有給予充分的支持。第三，忽視對基層員工的觀念的培訓，造成實際推廣過程中障礙較多，尤其是很多中小企業(yè)情況特別明顯。          2、作業(yè)成本法核算實施缺乏實現(xiàn)工具 作業(yè)成本管理中需要比傳統(tǒng)會計更豐富的信息，它是建立在大量的計算基礎(chǔ)之上。因此作業(yè)成本的實施離不開應(yīng)用軟件工具

8、的支持，軟件工具有助于完成復(fù)雜的核算任務(wù)，有助于對信息進行分析。如何尋找合適的工具，是用excel實現(xiàn)，還是開發(fā)一個小程序，或者采用專門的作業(yè)成本法軟件。如果在ERP中實現(xiàn)，ERP需要做重新配置，客戶一般缺乏對專用工具的了解。若采用專門的作業(yè)成本法軟件，目前適合于國內(nèi)企業(yè)的作業(yè)成本軟件并不多，有些在原有基礎(chǔ)上結(jié)合企業(yè)實際進行改進，其實施過程也不能完全可靠。 3、財務(wù)會計人員素質(zhì)不高 長期以來，我國的企業(yè)會計人員習慣按照會計制度的有關(guān)規(guī)定，采用固定的模式來進行會計處理，從而十分缺乏職業(yè)判斷能力。而作業(yè)成本計算本身面臨幾大難題：（1）作業(yè)的區(qū)分存在困難。企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動復(fù)雜多樣，各項活動相互聯(lián)系、

9、相互依存，并非所有的作業(yè)都界限清晰、責任分明，所以在作業(yè)的區(qū)分上存在困難，如果區(qū)分不當就無法做到精確核算；（2）成本動因的選擇具有主觀性。作業(yè)成本法在確認資源和作業(yè)，以及為資源庫和作業(yè)庫選擇最佳的成本動因等方面，并不總是客觀的和可驗證的，難免具有主觀性和一定程度的武斷性，這對財務(wù)會計人員的工作經(jīng)驗和自身能力提出了挑戰(zhàn)。 因此作業(yè)成本技術(shù)是一種較為復(fù)雜的成本計算方法，它不僅需要現(xiàn)代化手段的技術(shù)支持，更需要高素質(zhì)的會計人員。否則就很難保證其有效的實施和理想的效果，甚至會適得其反，不僅不能精確核算成本體現(xiàn)作業(yè)成本的優(yōu)勢，還會增加成本核算的成本，甚至誤導(dǎo)企業(yè)經(jīng)營決策造成損失。 三、促進作業(yè)成本法在我國

10、企業(yè)中應(yīng)用的主要措施 雖然作業(yè)成本法具有很多優(yōu)勢，但是正文前文所提到的作業(yè)成本法一般使用于間接成本在全部成本中的比例較大的情況，對于一般傳統(tǒng)的人工成本所在比重較多的勞動密集型制造企業(yè)優(yōu)勢并不明顯，所以企業(yè)在運用作業(yè)成本法時首先應(yīng)通過“成本效益”分析判斷這樣做是否能為企業(yè)增效，避免不適用作業(yè)成本法的企業(yè)盲目實施的現(xiàn)象發(fā)生。其次針對以上提出的企業(yè)實施作業(yè)成本法的主要障礙，提出以下具體措施： 1、達成全員參與實施作業(yè)成本法的共識 首先要在企業(yè)內(nèi)部自上而下全面理解和領(lǐng)悟作業(yè)成本法的精髓和實質(zhì)。作業(yè)成本法是先進核算方法、管理理念、成本降低思想和企業(yè)管理方法的變革，是成本分攤方法科學化的體現(xiàn)，它摒棄了傳統(tǒng)

11、的主觀武斷、簡單化的成本分攤方法，采用理性的、細致的、科學的態(tài)度分攤成本，進行成本效益分析。其次，要求企業(yè)要形成全員參與成本核算和管理的意識和行動。作業(yè)成本法涉及到成本動因的確定、作業(yè)的分解以及作業(yè)區(qū)流程的分析、重組和改進，涉及到從高層領(lǐng)導(dǎo)到普通員工的各個部門、各個層次，也涉及到企業(yè)管理的方方面面，需要各種專業(yè)人員的參與。最后要取得單位高層管理的認可和大力支持。特別是要取得單位最高層領(lǐng)導(dǎo)和有關(guān)部門領(lǐng)導(dǎo)的認可和支持，做好全體員工的培訓，從上到下消除實施過程中所產(chǎn)生的各種人為因素的阻力，以促進降低成本和提高效率，這是成功實施作業(yè)成本法的關(guān)鍵。 2、財會人員素質(zhì)的提高是實行作業(yè)成本法的重要保證 作業(yè)

12、成本法存在一定的主觀性，如在作業(yè)的確認、成本動因的選擇和同質(zhì)成本庫的確認上，不同的會計人員會有不同的結(jié)果，這種主觀隨意性有時會帶來與實際較大的偏差，高素質(zhì)的會計人員有利于作業(yè)成本法的推行。 首先，要提升會計人員、成本核算人才隊伍的理論素質(zhì)，學習國內(nèi)外先進的、科學的成本核算和管理理論，不斷豐富會計人員、成本核算人才隊伍的理論知識；其次，應(yīng)加大他們對成本核算業(yè)務(wù)、計算機以及成本管理等其他方面的綜合培訓，使他們成為既掌握成本核算知識，又懂得相應(yīng)的管理知識、計算機應(yīng)用和數(shù)據(jù)分析的復(fù)合型人才；第三，組織會計人員、成本核算人才隊伍學習企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)的每一“作業(yè)”流程，讓他們熟悉和掌握企業(yè)生產(chǎn)工藝流程，產(chǎn)品設(shè)計與性能等相關(guān)知識； 3、努力提升企業(yè)綜合管理水平 作業(yè)成本法需要先進的管理水平與之配套。首先在成本計算階段，作業(yè)成本法需要大量真實準確的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，要求企業(yè)基層員工對作業(yè)成本法基本思想的認同，同時需要電子計算機處理大量的數(shù)據(jù)以及進行分析。這些都必須要求企業(yè)擁有先進的管理水平和高素質(zhì)的員工。如果沒有先進的管理水平相配合，利用作業(yè)成本法所計算出來的大量成本信息將很難真正用于作業(yè)分析和作業(yè)成本管理中。 4、提高企業(yè)電算化水平，通過開發(fā)ABC 軟件等手段來提高作業(yè)成