新收入準(zhǔn)則對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)繳所得稅地影響

1、.2018 新收入準(zhǔn)則對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)繳所得稅的影響財(cái)政部于2017 年 7 月 19 日發(fā)布了關(guān)于修訂印發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14 號(hào) 收入 的通知 ，根據(jù)通知要求 “在境內(nèi)外同時(shí)上市的企業(yè)以及在境外上市并采用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則或企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)表的企業(yè)，自 2018 年 1 月 1 日起施行 ；其他境內(nèi)上市企業(yè)，自 2020 年 1 月 1 日起施行；執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的非上市企業(yè)，自 2021 年 1 月 1 日起施行 。 同時(shí) ，允許企業(yè)提前執(zhí)行。按照新的收入準(zhǔn)則規(guī)定：滿足下列條件之一的，屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行履約義務(wù)；否則 ，屬于在某一時(shí)點(diǎn)履行履約義務(wù)：（一）客戶在企業(yè)履約的同時(shí)即取得并消耗

2、企業(yè)履約所帶來的經(jīng)濟(jì)利益。（二）客戶能夠控制企業(yè)履約過程中在建的商品。（三）企業(yè)履約過程中所產(chǎn)出的商品具有不可替代用途，且該企業(yè)在整個(gè)合同期間內(nèi)有權(quán)就累計(jì)至今已完成的履約部分收取款項(xiàng)。對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)而言：采用新收入準(zhǔn)則的影響主要是部分開發(fā)項(xiàng)目收入確認(rèn)原則由原來的交付物業(yè)所有權(quán)特定時(shí)點(diǎn)一次性確認(rèn)收入，改為認(rèn)定為某一時(shí)段內(nèi)履行履約義務(wù)的房地產(chǎn)項(xiàng)目采用按照履約進(jìn)度確認(rèn)收入。 根據(jù)公開資料顯示，碧桂園控股有限公司（股票代號(hào) ： 2007.hk ）已于 2017 年 1 月 1 日起率先采用新的收入準(zhǔn)則，萬科 A（股票代號(hào) 000002 ）從 2018 年 1 月 1日起開始執(zhí)行 。 而中糧地產(chǎn) （股票

3、代號(hào)000031 ）、 保利地產(chǎn) （股票代號(hào)600048 ）等多家國內(nèi)上市公司仍在采用舊的收入準(zhǔn)則。而從房地產(chǎn)企業(yè)的所得稅申報(bào)來說，根據(jù)國稅發(fā) 2009 31 號(hào)文第九條規(guī)定：企業(yè)銷售未完.專業(yè)資料 .工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應(yīng)先按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率分季（或月 ）計(jì)算出預(yù)計(jì)毛利額，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應(yīng)及時(shí)結(jié)算其計(jì)稅成本并計(jì)算此前銷售收入的實(shí)際毛利額，同時(shí)將其實(shí)際毛利額與其對(duì)應(yīng)的預(yù)計(jì)毛利額之間的差額，計(jì)入當(dāng)年度企業(yè)本項(xiàng)目與其他項(xiàng)目合并計(jì)算的應(yīng)納稅所得額。即在項(xiàng)目未完工之前，應(yīng)按照預(yù)計(jì)毛利來預(yù)繳申報(bào)和年度申報(bào)。在項(xiàng)目完工當(dāng)年的匯算清繳時(shí)，根據(jù)項(xiàng)目實(shí)現(xiàn)的實(shí)際毛利再對(duì)以前年度已經(jīng)預(yù)計(jì)

4、的毛利之間的差額進(jìn)行調(diào)整 。那么新舊收入準(zhǔn)則對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的所得稅申報(bào)又有何影響？會(huì)不會(huì)造成房地產(chǎn)企業(yè)的重復(fù)繳稅和多繳稅？下面結(jié)合18 版企業(yè)所得稅季度申報(bào)表和17 版企業(yè)所得稅年度申報(bào)表對(duì)此作一簡要分析說明：情況一 ：假設(shè) A 房地產(chǎn)公司從2018 年 1 月 1 日執(zhí)行新收入準(zhǔn)則。 A 項(xiàng)目 ， 2018 年 10 月取得預(yù)售證 ，當(dāng)期預(yù)售收入2 億， 2018 年按履約進(jìn)度確認(rèn)收入0.8 億，成本 0.6 億 。 2019 年未發(fā)生預(yù)售收入 ，累計(jì)按履約進(jìn)度確認(rèn)收入1.5 億，成本 1.2 億； 2020 年 2 月交房 。 確認(rèn)的實(shí)際收入 2.2 億元 ，計(jì)稅成本1.8 萬元 ，實(shí)際毛利

5、0.4 億元 。 當(dāng)?shù)厮枚愵A(yù)計(jì)毛利率15% ，不考慮土增稅、城建稅等稅種及相關(guān)費(fèi)用。2018 年季度申報(bào)與年度申報(bào)：季度申報(bào)時(shí) ，當(dāng)期利潤額0.2 億；按預(yù)售款2 億的 15% ，計(jì)算出特定業(yè)務(wù)計(jì)算的應(yīng)納稅所得額0.3 億，實(shí)際利潤額0.5 億，申報(bào)繳納所得稅1250 萬元 。 年度匯繳申報(bào) ，因相關(guān)收入不符合所得稅收入確認(rèn)條件，應(yīng)調(diào)減應(yīng)稅所得0.2 億，按 3000 萬所得額申報(bào) ，退稅 500 萬元 。一、 2018 年季度申報(bào) ：.專業(yè)資料 .預(yù)繳稅款計(jì)算本年累計(jì)金項(xiàng)目額營業(yè)收入8000營業(yè)成本6000利潤總額2000加：特定業(yè)務(wù)計(jì)算的應(yīng)納稅所得額3000實(shí)際利潤額 （ 3+4-5-6

6、-7-8 ） 按照上一納稅年度應(yīng)納稅所得額平均額確定的應(yīng)納5000稅所得額稅率 (25%)25%應(yīng)納所得稅額 （ 9 ×10）12502018 年度匯繳申報(bào) ：A105010 視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細(xì)表2300三、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)計(jì)算的納稅調(diào)整額（ 22-26）3000102300（一）房地產(chǎn)企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品特定業(yè)務(wù)計(jì)算的納稅調(diào)整額（ 24-25） 300020220001.銷售未完工產(chǎn)品的收入*30.專業(yè)資料 .23002.銷售未完工產(chǎn)品預(yù)計(jì)毛利額30004023.實(shí)際發(fā)生的營業(yè)稅金及附加、土地增值稅52 （二）房地產(chǎn)企業(yè)銷售的未完工產(chǎn)品轉(zhuǎn)完工產(chǎn)品特

7、定業(yè)務(wù)計(jì)算的納稅調(diào)整額6（ 28-29 ）21.銷售未完工產(chǎn)品轉(zhuǎn)完工產(chǎn)品確認(rèn)的銷售收入*722.轉(zhuǎn)回的銷售未完工產(chǎn)品預(yù)計(jì)毛利額823.轉(zhuǎn)回實(shí)際發(fā)生的營業(yè)稅金及附加、土地增值稅9A105000 納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表賬載 稅收 調(diào)增 調(diào)減行項(xiàng)目金額金額金額金額次12348001一、收入類調(diào)整項(xiàng)目（ 2+3+4+5+6+7+8+10+11）*0.專業(yè)資料 .賬載 稅收 調(diào)增 調(diào)減行項(xiàng)目金額 金額 金額 金額次123480080011 （九）其他000二、扣除類調(diào)整項(xiàng)目60012*（ 13+14+15+16+17+18+19+20+21+22+23+24+26+27+28+29）060060029（十六

8、）其他00030035四、特殊事項(xiàng)調(diào)整項(xiàng)目 （ 36+37+38+39+40）*030030039（四）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)計(jì)算的納稅調(diào)整額(填寫 A105010)*0090080043合計(jì) （ 1+12+30+35+41+42）*00A100000 中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表（ A 類）金行次項(xiàng)目額.專業(yè)資料 .一、營業(yè)收入(填寫18000A101010101020103000)減：營業(yè)成 本(填寫26000A102010102020103000)13三、利潤總額 （ 10+11-12）200015加：納稅調(diào)整增加額 （填寫 A105000）900016減：納稅調(diào)整減少額 （填

9、寫 A105000）800019四、納稅調(diào)整后所得 （ 13-14+15-16-17+18） 300023五、應(yīng)納稅所得額 （ 19-20-21-22）300024稅率（25% ）25%25六、應(yīng)納所得稅額 （ 23×24）75031八、實(shí)際應(yīng)納所得稅額（ 28+29-30 ）75032減：本年累計(jì)實(shí)際已預(yù)繳的所得稅額125033九、本年應(yīng)補(bǔ) （退）所得稅額 （ 31-32）-5002019 年季度申報(bào)與年度申報(bào)： 項(xiàng)目累計(jì)按履約進(jìn)度確認(rèn)收入1.5 億，成本 1.2 億， 2018 年已確認(rèn)利潤0.2 億， 19 年確認(rèn)利潤0.1 億，則季度申報(bào)時(shí) ，當(dāng)期利潤0.1 億，應(yīng)納所得稅2

10、50萬。年度匯繳申報(bào)時(shí)，因相關(guān)收入不符合所得稅收入確認(rèn)條件，應(yīng)予調(diào)整 。季度申報(bào) ：預(yù)繳稅款計(jì)算.專業(yè)資料 .本年累計(jì)金項(xiàng)目額營業(yè)收入7000營業(yè)成本6000利潤總額1000加：特定業(yè)務(wù)計(jì)算的應(yīng)納稅所得額實(shí)際利潤額 （ 3+4-5-6-7-8） 按照上一納稅年度應(yīng)納稅所得額平均額確定的應(yīng)1000納稅所得額稅率 (25%)25%應(yīng)納所得稅額 （ 9 ×10）250年度申報(bào) ：A105000 納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表稅賬載收調(diào)增調(diào)減行項(xiàng)目金額金金額金額次額12341一、收入類調(diào)整項(xiàng)目（ 2+3+4+5+6+7+8+10+11）*700.專業(yè)資料 .稅賬載收調(diào)增調(diào)減行項(xiàng)目金額金金額金額次額123

11、4070070011 （九）其他000二、扣除類調(diào)整項(xiàng)目60012*（ 13+14+15+16+17+18+19+20+21+22+23+24+26+27+28+29）060060029 （十六）其他00035四、特殊事項(xiàng)調(diào)整項(xiàng)目 （36+37+38+39+40 ）*39（四）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)計(jì)算的納稅調(diào)整額(填寫 A105010)*600 70043合計(jì) （1+12+30+35+41+42）*00A100000 中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表（ A 類）行次項(xiàng)目金.專業(yè)資料 .額一、營業(yè)收入(填寫17000A101010101020103000)減：營業(yè)成 本(填寫26000A

12、102010102020103000)13三、利潤總額 （ 10+11-12）100015加：納稅調(diào)整增加額 （填寫 A105000）600016減：納稅調(diào)整減少額 （填寫 A105000）700019四、納稅調(diào)整后所得 （ 13-14+15-16-17+18） 023五、應(yīng)納稅所得額 （ 19-20-21-22）024稅率（25%）25%25六、應(yīng)納所得稅額 （ 23×24）031八、實(shí)際應(yīng)納所得稅額（ 28+29-30 ）032減：本年累計(jì)實(shí)際已預(yù)繳的所得稅額25033九、本年應(yīng)補(bǔ) （退）所得稅額 （ 31-32）-2502020 年季度申報(bào)和年度申報(bào)： 2020 年 2 月，項(xiàng)

13、目實(shí)際交付，實(shí)際發(fā)生總收入2.2 億，總成本 1.8 億 。企業(yè)所得稅符合完工確認(rèn)條件 。季度申報(bào) ：.專業(yè)資料 .預(yù)繳稅款計(jì)算本年累計(jì)金項(xiàng)目額營業(yè)收入7000營業(yè)成本6000利潤總額1000加：特定業(yè)務(wù)計(jì)算的應(yīng)納稅所得額實(shí)際利潤額 （ 3+4-5-6-7-8） 按照上一納稅年度應(yīng)納稅所得額平均額確定的應(yīng)1000納稅所得額稅率 (25%)25%應(yīng)納所得稅額 （ 9 ×10）250年度申報(bào) ：A105010 視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細(xì)表2-300-300三、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)計(jì)算的納稅調(diào)整額（ 22-26 ）1002（一）房地產(chǎn)企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品特定業(yè)務(wù)計(jì)算的

14、納稅調(diào)整額（ 24-25 ）221.銷售未完工產(chǎn)品的收入*.專業(yè)資料 .322.銷售未完工產(chǎn)品預(yù)計(jì)毛利額423.實(shí)際發(fā)生的營業(yè)稅金及附加、土地增值稅52 （二）房地產(chǎn)企業(yè)銷售的未完工產(chǎn)品轉(zhuǎn)完工產(chǎn)品特定業(yè)務(wù)計(jì)算的納稅調(diào)整額6（ 28-29 ）220001.銷售未完工產(chǎn)品轉(zhuǎn)完工產(chǎn)品確認(rèn)的銷售收入*7022.轉(zhuǎn)回的銷售未完工產(chǎn)品預(yù)計(jì)毛利額3000 3000823.轉(zhuǎn)回實(shí)際發(fā)生的營業(yè)稅金及附加、土地增值稅9A105000 納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表賬載 稅收調(diào)增調(diào)減行項(xiàng)目金額金額金額金額次12341一、收入類調(diào)整項(xiàng)目（ 2+3+4+5+6+7+8+10+11）*1500.專業(yè)資料 .賬載 稅收調(diào)增調(diào)減行項(xiàng)目金

15、額金額金額金額次123407002200150011 （九）其他000二、扣除類調(diào)整項(xiàng)目120012 （ 13+14+15+16+17+18+19+20+21+22+23+24+26+27+28+29*0）6001800120029 （十六）其他00035四、特殊事項(xiàng)調(diào)整項(xiàng)目 （36+37+38+39+40）*-30039（四）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)計(jì)算的納稅調(diào)整額(填寫 A105010) *300001500150043合計(jì)（ 1+12+30+35+41+42）*00A100000 中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表（ A 類）行次項(xiàng)目金.專業(yè)資料 .額一、營業(yè)收入(填寫17000A10

16、1010101020103000)減：營業(yè)成 本(填寫26000A102010102020103000)13三、利潤總額 （ 10+11-12）100015加：納稅調(diào)整增加額 （填寫 A105000）1500016減：納稅調(diào)整減少額 （填寫 A105000）1500019四、納稅調(diào)整后所得 （ 13-14+15-16-17+18） 100023五、應(yīng)納稅所得額 （ 19-20-21-22）100024稅率（25%）25%25六、應(yīng)納所得稅額 （ 23×24）25031八、實(shí)際應(yīng)納所得稅額（ 28+29-30 ）25032減：本年累計(jì)實(shí)際已預(yù)繳的所得稅額25033九、本年應(yīng)補(bǔ) （退）所

17、得稅額 （ 31-32）0情況二 ：假設(shè) B 房地產(chǎn)公司2018 年 1 月 1 日仍執(zhí)行舊收入準(zhǔn)則，其它情況同情況一。2018 年季度申報(bào)與年度申報(bào)：季度申報(bào)時(shí) ，按預(yù)售款2 億的 15% ，計(jì)算出特定業(yè)務(wù)計(jì)算的應(yīng)納稅所得額0.3 億，應(yīng)納所得稅750 萬元 。年度匯繳申報(bào)，無退補(bǔ)稅 。.專業(yè)資料 .季度申報(bào) ：預(yù)繳稅款計(jì)算本年累計(jì)金項(xiàng)目額營業(yè)收入營業(yè)成本利潤總額加：特定業(yè)務(wù)計(jì)算的應(yīng)納稅所得額3000實(shí)際利潤額 （ 3+4-5-6-7-8） 按照上一納稅年度應(yīng)納稅所得額平均額確定的應(yīng)3000納稅所得額稅率 (25%)25%應(yīng)納所得稅額 （ 9 ×10）750年度申報(bào) ：A10501

18、0 視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細(xì)表2300三、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)計(jì)算的納稅調(diào)整額（ 22-26 ）3000102300（一）房地產(chǎn)企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品特定業(yè)務(wù)計(jì)算的納稅調(diào)整額（ 24-25 ） 300020.專業(yè)資料 .220001.銷售未完工產(chǎn)品的收入*3023002.銷售未完工產(chǎn)品預(yù)計(jì)毛利額30004023.實(shí)際發(fā)生的營業(yè)稅金及附加、土地增值稅52 （二）房地產(chǎn)企業(yè)銷售的未完工產(chǎn)品轉(zhuǎn)完工產(chǎn)品特定業(yè)務(wù)計(jì)算的納稅調(diào)整額6（ 28-29 ）21.銷售未完工產(chǎn)品轉(zhuǎn)完工產(chǎn)品確認(rèn)的銷售收入*722.轉(zhuǎn)回的銷售未完工產(chǎn)品預(yù)計(jì)毛利額823.轉(zhuǎn)回實(shí)際發(fā)生的營業(yè)稅金及附加、土地增值稅9A

19、105000 納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表.專業(yè)資料 .賬調(diào)載稅收調(diào)增減行項(xiàng)目金金額金額金次額額12341一、收入類調(diào)整項(xiàng)目（ 2+3+4+5+6+7+8+10+11）*11 （九）其他二、扣除類調(diào)整項(xiàng)目12*（ 13+14+15+16+17+18+19+20+21+22+23+24+26+27+28+29）29 （十六）其他35四、特殊事項(xiàng)調(diào)整項(xiàng)目 （ 36+37+38+39+40）*30030039（四）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)計(jì)算的納稅調(diào)整額(填寫 A105010)*0030043合計(jì) （ 1+12+30+35+41+42）*0A100000 中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表（ A 類）金行次

20、項(xiàng)目額.專業(yè)資料 .一、營業(yè)收入(填寫1A101010101020103000)減：營業(yè)成本(填寫2A102010102020103000)13 三、利潤總額 （ 10+11-12 ）15加：納稅調(diào)整增加額（填寫 A105000 ）300016 減：納稅調(diào)整減少額 （填寫 A105000 ）19四、納稅調(diào)整后所得 （ 13-14+15-16-17+18）23五、應(yīng)納稅所得額 （ 19-20-21-22 ）300024稅率（25%）25%25六、應(yīng)納所得稅額 （ 23×24）75031八、實(shí)際應(yīng)納所得稅額 （ 28+29-30 ）75032減：本年累計(jì)實(shí)際已預(yù)繳的所得稅額75033 九

21、、本年應(yīng)補(bǔ) （退）所得稅額 （ 31-32 ）2019 年季度申報(bào)與年度申報(bào)：因 2019 年項(xiàng)目未完工，未交付 。未發(fā)生預(yù)收收入，季度申報(bào)無收入 ，年度申報(bào)無調(diào)整。申報(bào)（略）2020 年季度申報(bào)和年度申報(bào)： 2020 年 2 月，項(xiàng)目實(shí)際交付，企業(yè)所得稅符合完工確認(rèn)條件，會(huì)計(jì)上確認(rèn)收入，并結(jié)轉(zhuǎn)成本.專業(yè)資料 .季度申報(bào) ：預(yù)繳稅款計(jì)算本年累計(jì)金項(xiàng)目額營業(yè)收入22000營業(yè)成本18000利潤總額4000加：特定業(yè)務(wù)計(jì)算的應(yīng)納稅所得額實(shí)際利潤額 （ 3+4-5-6-7-8） 按照上一納稅年度應(yīng)納稅所得額平均額確定的應(yīng)4000納稅所得額稅率 (25%)25%應(yīng)納所得稅額 （ 9 ×10）

22、1000年度申報(bào) ：A105010 視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細(xì)表2-300-300三、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)計(jì)算的納稅調(diào)整額（ 22-26 ）1002（一）房地產(chǎn)企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品特定業(yè)務(wù)計(jì)算的納稅調(diào)整額（ 24-25 ）2.專業(yè)資料 .21.銷售未完工產(chǎn)品的收入*322.銷售未完工產(chǎn)品預(yù)計(jì)毛利額423.實(shí)際發(fā)生的營業(yè)稅金及附加、土地增值稅52 （二）房地產(chǎn)企業(yè)銷售的未完工產(chǎn)品轉(zhuǎn)完工產(chǎn)品特定業(yè)務(wù)計(jì)算的納稅調(diào)整額300030006（ 28-29 ）220001.銷售未完工產(chǎn)品轉(zhuǎn)完工產(chǎn)品確認(rèn)的銷售收入*7022.轉(zhuǎn)回的銷售未完工產(chǎn)品預(yù)計(jì)毛利額30003000823.轉(zhuǎn)回實(shí)際發(fā)生的營業(yè)稅金及附加、土地增值稅9A105000 納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表.專業(yè)資料 .賬調(diào)載稅收增調(diào)減行項(xiàng)目金金額金金額次額額12341一、收入類調(diào)整項(xiàng)目（ 2+3+4+5+6+7+8+10+11）*11 （九）其他二、扣除類調(diào)整項(xiàng)目12*（ 13+14+15+16+17+18+19+20+21+22+23+24+26+27+28+29）29 （十六）其他35四、特殊事項(xiàng)調(diào)整項(xiàng)目（36+37+38+39+40）*-30030039（四）房地產(chǎn)