會計政策會計估計變更和差錯更正完整版

1、第二十二章 會計政策、會計估計變更和差錯更正本章考情分析本章闡述會計政策、會計估計變更和差錯更正有關概念及會計處理。2011年和2010年分數很高，屬于重要章節(jié)。 本章應關注的主要內容有：（1）會計政策及其變更；（2）會計估計及其變更；（3）前期差錯及其更正。近3年題型題量分析表 年 度題 型2011年2010年2009年（新制度）2009年（原制度）題量分值題量分值題量分值題量分值綜合題120110合計120110主要內容第一節(jié) 會計政策及其變更第二節(jié) 會計估計及其變更第三節(jié) 前期差錯及其更正第一節(jié) 會計政策及其變更一、會計政策概述會計政策，是指企業(yè)在會計確認、計量和報告中所采用的原則、基礎

2、和會計處理方法。 會計政策的特點：第一，會計政策的選擇性。第二，會計政策的強制性。第三，會計政策的層次性。二、會計政策變更會計政策變更，是指企業(yè)對相同的交易或事項由原來采用的會計政策改用另一會計政策的行為。滿足下列條件之一的，企業(yè)可以變更會計政策：第一，法律、行政法規(guī)或者國家統一的會計制度等要求變更；第二，會計政策變更能夠提供更可靠、更相關的會計信息。以下兩種情況不屬于會計政策變更：（1）本期發(fā)生的交易或者事項與以前相比具有本質差別而采用新的會計政策。如：經營租賃設備租賃期屆滿又采用融資租賃方式簽訂續(xù)簽合同，由經營租賃會計處理方法變更為融資租賃會計處理方法。（2）對初次發(fā)生的或不重要的交易或者

3、事項采用新的會計政策。如：低值易耗品由一次攤銷法變更為五五攤銷法。三、會計政策變更與會計估計變更的劃分（一）以會計確認是否發(fā)生變更作為判斷基礎一般地，對會計確認的指定或選擇是會計政策，其相應的變更是會計政策變更。（二）以計量基礎是否發(fā)生變更作為判斷基礎一般地，對計量基礎的指定或選擇是會計政策，其相應的變更是會計政策變更。（三）以列報項目是否發(fā)生變更作為判斷基礎 一般地，對列報項目的指定或選擇是會計政策，其相應的變更是會計政策變更。（四）根據會計確認、計量基礎和列報項目所選擇的、為取得與資產負債表項目有關的金額或數值（如預計使用壽命、凈殘值等）所采用的處理方法，不是會計政策，而是會計估計，其相應

4、的變更是會計估計變更。 【例題1單選題】下列項目中，不屬于會計政策變更的是（ ）。A分期付款取得的固定資產由購買價款改為購買價款現值計價B商品流通企業(yè)采購費用由計入營業(yè)費用改為計入取得存貨的成本C將內部研發(fā)項目開發(fā)階段的支出由計入當期損益改為符合規(guī)定條件的確認為無形資產D固定資產折舊方法由年限平均法改為雙倍余額遞減法【答案】D【解釋】固定資產折舊方法的改變屬于會計估計變更。四、會計政策變更的會計處理發(fā)生會計政策變更時，有兩種會計處理方法，即追溯調整法和未來適用法。（一）追溯調整法追溯調整法，是指對某項交易或事項變更會計政策，視同該項交易或事項初次發(fā)生時即采用變更后的會計政策，并以此對財務報表相

5、關項目進行調整的方法。追溯調整法通常由以下步驟構成：第一步，計算會計政策變更的累積影響數；第二步，編制相關項目的調整分錄；【提示】會計政策變更涉及損益調整的事項通過“利潤分配未分配利潤”科目核算，本期發(fā)現前期重要差錯和資產負債表日后調整事項涉及損益調整的事項通過“以前年度損益調整”科目核算。第三步，調整列報前期最早期初財務報表相關項目及其金額；第四步，附注說明。其中，會計政策變更累積影響數，是指按照變更后的會計政策對以前各期追溯計算的列報前期最早期初留存收益應有金額與現有金額之間的差額。即變更年度所有者權益變動表中“上年金額”欄目“盈余公積”和“未分配利潤”項目的調整，如下表所示：所有者權益變

6、動表(簡表)2007年度項目本年金額上年金額盈余公積未分配利潤盈余公積未分配利潤一、上年年末余額加：會計政策變更 前期差錯更正二、本年年初余額累積影響數通?？梢酝ㄟ^以下各步計算獲得：第一步，根據新會計政策重新計算受影響的前期交易或事項；第二步，計算兩種會計政策下的差異；第三步，計算差異的所得稅影響金額；應說明的是，一般來說，會計政策變更的追溯調整不會影響以前年度應交所得稅的變動，也就是說不會涉及應交所得稅的調整；但追溯調整時如果涉及暫時性差異，則應考慮遞延所得稅的調整，這種情況應考慮前期所得稅費用的調整。第四步，確定前期中每一期的稅后差異； 第五步，計算會計政策變更的累積影響數。需要注意的是，

7、對以前年度損益進行追溯調整或追溯重述的，應當重新計算各列報期間的每股收益?！窘滩睦?2-1】甲公司205年、206年分別以4 500 000元和1 100 000元的價格從股票市場購入A、B兩只以交易為目的的股票（假設不考慮購入股票發(fā)生的交易費用），市價一直高于購入成本。公司采用成本與市價孰低法對購入股票進行計量。公司從207年起對其以交易為目的購入的股票由成本與市價孰低改為公允價值計量，公司保存的會計資料比較齊備，可以通過會計資料追溯計算。假設所得稅稅率為25%，公司按凈利潤的10%提取法定盈余公積，按凈利潤的5%提取任意盈余公積。公司發(fā)行普通股4 500萬股，未發(fā)行任何稀釋性潛在普通股。兩

8、種方法計量的交易性金融資產賬面價值如表22-1所示。 表22-1 兩種方法計量的交易性金融資產賬面價值 單位：元會計政策股票成本與市價孰低205年年末公允價值206年年末公允價值A股票4 500 0005 100 0005 100 000B股票1 100 0001 300 000根據上述資料，甲公司的會計處理如下：1.計算改變交易性金融資產計量方法后的累積影響數（表22-2）表22-2 改變交易性金融資產計量方法后的積累影響數 單位：元時間公允價值成本與市價孰低稅前差異所得稅影響稅后差異205年年末5 100 0004 500 000600 000150 000450 000206年年末1 3

9、00 0001 100 000200 00050 000150 000合計6 400 0005 600 000800 000200 000600 000甲公司207年12月31日的比較財務報表列報前期最早期初為206年1月1日。甲公司在205年年末按公允價值計量的賬面價值為5 100 000元，按成本與市價孰低計量的賬面價值為4 500 000元，兩者的所得稅影響為150 000元，兩者差異的稅后凈影響額為450 000元，即為該公司追溯至206年期初由成本與市價孰低改為公允價值的累積影響數。甲公司在206年年末按公允價值計量的賬面價值為6 400 000元，按成本與市價孰低計量的賬面價值為5

10、 600 000元，兩者的所得稅影響合計為200 000元，兩者差異的稅后凈影響額為600 000元，其中，450 000元是調整206年累積影響數，150 000元是調整206年當期金額。甲公司按照公允價值重新計量206年年末B股票賬面價值，其結果為公允價值變動收益少計了200 000元，所得稅費用少計了50 000元，凈利潤少計了150 000元。2.編制有關項目的調整分錄：（1）對205年有關事項的調整分錄：調整會計政策變更累積影響數：借：交易性金融資產公允價值變動 600 000 貸：利潤分配未分配利潤 450 000 遞延所得稅負債 150 000調整利潤分配：按照凈利潤的10%提取

11、法定盈余公積，按照凈利潤的5%提取任意盈余公積，共計提取盈余公積450 00015%=67 500(元)。借：利潤分配未分配利潤 67 500 貸：盈余公積 67 500（2）對206年有關事項的調整分錄：調整交易性金融資產：借：交易性金融資產公允價值變動 200 000 貸：利潤分配未分配利潤 150 000 遞延所得稅負債 50 000調整利潤分配：按照凈利潤的10%提取法定盈余公積，按照凈利潤的5%提取任意盈余公積，共計提取盈余公積150 00015%=22 500(元)。借：利潤分配未分配利潤 22 500 貸：盈余公積 22 5003.財務報表調整和重述（財務報表略）甲公司在列報20

12、7年財務報表時，應調整207年資產負債表有關項目的年初余額、利潤表有關項目的上年金額及所有者權益變動表有關項目的上年金額和本年金額。資產負債表項目的調整：調增交易性金融資產年初余額800 000元；調增遞延所得稅負債年初余額200 000元；調增盈余公積年初余額90 000元；調增未分配利潤年初余額510 000元。利潤表項目的調整：調增公允價值變動收益上年金額200 000元；調增所得稅費用上年金額50 000元；調增凈利潤上年金額150 000元；調增基本每股收益上年金額0.0033元。注：調增基本每股收益上年金額=調增凈利潤/公司流通在外普通股股數=（150 00010 000）/4 5

13、00=0.0033（元/股）所有者權益變動表項目的調整：調增會計政策變更項目中盈余公積上年金額67 500元，未分配利潤上年金額382 500元，所有者權益合計上年金額450 000元。調增會計政策變更項目中盈余公積本年金額22 500元，未分配利潤本年金額127 500元，所有者權益合計本年金額150 000元?！纠}2計算題】大海公司系上市公司，從2010年1月1日首次執(zhí)行企業(yè)會計準則，該公司于2006年12月31日購買了一項能源設備投入生產車間使用，原價為3000萬元，無殘值，預計使用壽命為30年，采用年限平均法計提折舊。在首次執(zhí)行日，企業(yè)估計在未來27年年末該設備的廢棄處置費用為400

14、萬元，假定該負債調整風險后的折現率為5%，且自2007年1月1日起沒有發(fā)生變化。大海公司按凈利潤的10%提取法定盈余公積，不考慮所得稅費用的調整。假定至2009年12月31日，用上述設備生產的產品已全部對外出售。已知：（P/F，5%，30）=0.2314,（P/F，5%，27）=0.2678。要求：（1）編制大海公司2010年1月1日首次執(zhí)行企業(yè)會計準則的會計分錄。（2）將2010年1月1日資產負債表部分項目的調整數填入下表。2010年1月1日資產負債表部分項目的調整數項目金額（萬元）調增（+）調減（-）固定資產預計負債盈余公積未分配利潤（3）編制2010年度固定資產計提折舊和確認財務費用的會

15、計分錄?！敬鸢浮浚?）2010年1月1日追溯調整固定資產的入賬價值2006年12月31日應確認的預計負債=4000.2314=92.56（萬元）借：固定資產 92.56 貸：預計負債 92.56追溯調整2006年12月31日至2010年1月1日應補提的累計折舊應補提的累計折舊=92.56303=9.26（萬元）借：利潤分配未分配利潤 9.26 貸：累計折舊 9.26追溯調整2006年12月31日至2010年1月1日應確認的財務費用應確認的財務費用=4000.2678-92.56=14.56（萬元）借：利潤分配未分配利潤 14.56 貸：預計負債 14.56調整利潤分配和盈余公積借：盈余公積 2

16、.38（9.26+14.56）10% 貸：利潤分配未分配利潤 2.38（2）2010年1月1日資產負債表部分項目的調整數項目金額（萬元）調增（+）調減（-）固定資產92.56-9.26=83.3預計負債92.56+14.56=107.12盈余公積-2.38未分配利潤-9.26-14.56+2.38=-21.44（3）2010年固定資產計提折舊=（3000+92.56）30 =103.09（萬元）借：制造費用 103.09 貸：累計折舊 103.09 2010年應確認的財務費用=107.125%=5.36（萬元）借：財務費用 5.36 貸：預計負債 5.36（二）未來適用法未來適用法，是指將變更

17、后的會計政策應用于變更日及以后發(fā)生的交易或者事項，或者在會計估計變更當期和未來期間確認會計估計變更影響數的方法。在未來適用法下，不需要計算會計政策變更產生的累積影響數，也無需重新編制以前年度的財務報表?！窘滩睦?2-2】乙公司原對發(fā)出存貨采用后進先出法，由于采用新準則，按其規(guī)定，公司從207年1月1日起改用先進先出法。207年1月1日存貨的價值為2 500 000元，公司當年購入存貨的實際成本為18 000 000元，207年12月31日按先進先出法計算確定的存貨價值為4 500 000元，當年銷售額為25 000 000元，假設該年度其他費用為1 200 000元，所得稅稅率為25%。207

18、年12月31日按后進先出法計算的存貨價值為2 200 000元。 乙公司由于法律環(huán)境變化而改變會計政策，假定對其采用未來適用法進行處理，即對存貨采用先進先出法從207年及以后才適用，不需要計算207年1月1日以前按先進先出法計算存貨應有的余額以及對留存收益的影響金額。 計算確定會計政策變更對當期凈利潤的影響數如表22-3所示：表22-3 當期凈利潤的影響數計算表 單位：元項目先進先出法后進先出法營業(yè)收入 25 000 000 25 000 000減：營業(yè)成本 16 000 000 18 300 000減：其他費用1 200 0001 200 000利潤總額7 800 0005 500 000減

19、：所得稅1 950 0001 375 000凈利潤5 850 0004 125 000差額1 725 000公司由于會計政策變更使當期凈利潤增加了1 725 000元。其中，采用先進先出法的銷售成本為：期初存貨+購入存貨實際成本-期末存貨=2 500 000+18 000 000-4 500 000=16 000 000（元）；采用后進先出法的銷售成本為：期初存貨+購入存貨實際成本-期末存貨=2 500 000+18 000 000-2 200 000=18 300 000（元）。【例題3單選題】甲公司發(fā)出存貨按先進先出法計價，期末存貨按成本與可變現凈值孰低法計價。2010年1月1日將發(fā)出存貨

20、由先進先出法改為加權平均法。2010年年初A材料賬面余額等于賬面價值40 000元，數量為50千克。2010年1月、2月分別購入A材料600千克、350千克，單價分別為850元、900元，3月5日領用A材料400千克。甲公司用未來適用法對該項會計政策變更進行會計處理，則2010年第一季度末A材料的賬面余額為（ ）元。A.540 000 B.467 500 C.510 000 D.519 000 【答案】D【解析】單位成本=（40 000+600850+350900）（50+600+350）=865（元/千克）；2010年第一季度末A材料的賬面余額=（50+600+350-400）865=519

21、 000（元）。（三）會計政策變更會計處理方法的選擇1.國家有規(guī)定的，按國家有關規(guī)定執(zhí)行。2.能追溯調整的，采用追溯調整法處理（追溯到可追溯的最早期期初）。3.不能追溯調整的，采用未來適用法處理。五、會計政策變更的披露企業(yè)應當在附注中披露與會計政策變更有關的下列信息：（一）會計政策變更的性質、內容和原因；（二）當期和各個列報前期財務報表中受影響的項目名稱和調整金額；（三）無法進行追溯調整的，說明該事實和原因以及開始應用變更后的會計政策的時點 、具體應用情況。第二節(jié) 會計估計及其變更一、會計估計概述會計估計，是指企業(yè)對結果不確定的交易或事項以最近可利用的信息為基礎所作的判斷。二、會計估計變更 會

22、計估計變更，是指由于資產和負債的當前狀況及預期經濟利益和義務發(fā)生了變化，從而對資產或負債的賬面價值或者資產的定期消耗金額進行調整。例如，固定資產折舊方法由年限平均法改為年數總和法。企業(yè)據以進行估計的基礎發(fā)生了變化，或者由于取得新信息、積累更多經驗以及后來的發(fā)展變化，可能需要對會計估計進行修訂。會計估計變更的依據應當真實、可靠。三、會計估計變更的會計處理企業(yè)對會計估計變更應當采用未來適用法處理。（一）會計估計變更僅影響變更當期的，其影響數應當在變更當期予以確認。（二）會計估計變更既影響變更當期又影響未來期間的，其影響數應當在變更當期和未來期間予以確認。（三）難以對某項變更區(qū)分為會計政策變更或會計

23、估計變更的，應當將其作為會計估計變更處理。【例題4計算題】甲公司2008年12月20日購入一臺管理用設備，初始入賬價值為100萬元，原估計使用年限為10年，預計凈殘值為4萬元，按雙倍余額遞減法計提折舊。由于固定資產所含經濟利益預期實現方式的改變和技術因素的原因，已不能繼續(xù)按原定的折舊方法、折舊年限計提折舊。甲公司于2011年1月1日將設備的折舊方法改為年限平均法，將設備的折舊年限由原來的10年改為8年，預計凈殘值仍為4萬元。甲公司所得稅采用資產負債表債務法核算，適用的所得稅稅率為25%。要求：（1）計算上述設備2009年和2010年計提的折舊額。（2）計算上述設備2011年計提的折舊額。（3）

24、計算上述會計估計變更對2011年凈利潤的影響。【答案】（1）設備2009年計提的折舊額=1002/10=20(萬元)設備2010年計提的折舊額=（100-20）2/10=16（萬元）（2）2011年1月1日設備的賬面凈值=100-20-16=64（萬元）設備2011年計提的折舊額=（64-4）（8-2）=10（萬元）（3）按原會計估計，設備2011年計提的折舊額=（100-20-16）2/10=12.8（萬元）上述會計估計變更使2011年凈利潤增加=（12.8-10）（1-25%）=2.1（萬元）。四、會計估計變更的披露企業(yè)應當在附注中披露與會計估計變更有關的下列信息：（一）會計估計變更的內容

25、和原因。（二）會計估計變更對當期和未來期間的影響數。（三）會計估計變更的影響數不能確定的，披露這一事實和原因。【例題5多選題】下列情形中，應采用未來適用法處理的有（ ）。A.當期期初確定會計政策變更對以前各期累積影響數不切實可行B.固定資產折舊方法發(fā)生變更C.固定資產預計使用年限發(fā)生變更D.難以對某項變更區(qū)分為會計政策變更或會計估計變更E.當期期初確定會計政策變更對以前各期累積影響數能夠合理確定 【答案】ABCD【解析】固定資產折舊方法、預計使用年限和凈殘值的變更都屬于會計估計變更，應采用未來適用法處理；企業(yè)難以對某項變更區(qū)分會計政策變更或會計估計變更的，應當將其作為會計估計變更，采用未來適用

26、法處理；當期期初確定會計政策變更對以前各期累積影響數能夠合理確定，應采用追溯調整法處理?！纠}6多選題】企業(yè)發(fā)生會計估計變更時，應在財務報表附注中披露的內容有（ ）。A.會計估計變更的內容 B.會計估計變更的原因C.會計估計變更對當期和未來期間的影響數D.會計估計變更的影響數不能確定的，披露這一事實和原因E.會計估計變更累積影響數【答案】ABCD【解析】會計估計變更在財務報表附注中應披露：（1）會計估計變更的內容和原因；（2）會計估計變更對當期和未來期間的影響數；（3）會計估計變更的影響數不能確定的，披露這一事實和原因。因會計估計變更采用未來適用法處理，所以不存在會計估計累計影響數。第三節(jié) 前

27、期差錯及其更正一、前期差錯概述前期差錯，是指由于沒有運用或錯誤運用下列兩種信息，而對前期財務報表造成省略或錯報：（一）編報前期財務報表時預期能夠取得并加以考慮的可靠信息；（二）前期財務報告批準報出時能夠取得的可靠信息。前期差錯通常包括計算錯誤、應用會計政策錯誤、疏忽或曲解事實以及舞弊產生的影響，以及存貨、固定資產盤盈等。二、前期差錯更正的會計處理企業(yè)應當采用追溯重述法更正重要的前期差錯，但確定前期差錯累積影響數不切實可行的除外。對于不重要的前期差錯，可以采用未來適用法更正。前期差錯的重要程度，應根據差錯的性質和金額加以具體判斷。追溯重述法，是指在發(fā)現前期差錯時，視同該項前期差錯從未發(fā)生過，從而

28、對財務報表相關項目進行更正的方法。追溯重述法的會計處理與追溯調整法相同。確定前期差錯影響數不切實可行的，可以從可追溯重述的最早期間開始調整留存收益的期初余額，財務報表其他相關項目的期初余額也應當一并調整，也可以采用未來適用法。企業(yè)應當在重要的前期差錯發(fā)現當期的財務報表中，調整前期比較數據。需要注意的是，為了保證經營活動的正常進行，企業(yè)應當建立健全內部稽核制度，保證會計資料的真實、完整。對于年度資產負債表日至財務報告批準報出日之間發(fā)現的報告年度的會計差錯及報告年度前不重要的前期差錯，應按照企業(yè)會計準則第29號資產負債日后事項的規(guī)定進行處理?！窘滩睦?2-3】B公司在206年發(fā)現，205年公司漏記

29、一項生產用固定資產的折舊費用150 000元，所得稅申報表中未扣除該項費用。假設205年適用所得稅稅率為25%，無其他納稅調整事項。該公司按凈利潤的10%、5%提取法定盈余公積和任意盈余公積。公司發(fā)行股票份額為1 800 000股。假定稅法允許調整應交所得稅。假定205年用該設備生產的產品均已完工并全部對外銷售。1.分析前期差錯的影響數205年少計折舊費用150 000元；多計所得稅費用37 500（150 00025%）元；多計凈利潤112 500元；多計應交稅費37 500（150 00025%）元；多提法定盈余公積和任意盈余公積11 250（112 50010%）元和5 625（112

30、5005%）元。2.編制有關項目的調整分錄（1）補提折舊：借：以前年度損益調整 150 000 貸：累計折舊 150 000（2）調整應交所得稅：借：應交稅費應交所得稅 37 500 貸：以前年度損益調整 37 500（3）將“以前年度損益調整”科目余額轉入利潤分配：借：利潤分配未分配利潤 112 500 貸：以前年度損益調整 112 500（4）調整利潤分配有關數字：借：盈余公積 16 875 貸：利潤分配未分配利潤 16 8753.財務報表調整和重述（財務報表略）B公司在列報206年財務報表時，應調整206年資產負債表有關項目的年初余額，利潤表有關項目及所有者權益變動表的上年金額也應進行調

31、整。（1）資產負債表項目的調整：調減固定資產150 000元；調減應交稅費37 500元；調減盈余公積16 875元；調減未分配利潤95 625元。（2）利潤表項目的調整：調增營業(yè)成本上年金額150 000元；調減所得稅費用上年金額37 500元；調減凈利潤上年金額112 500元；調減基本每股收益上年金額0.0625元。（3）所有者權益變動表項目的調整：調減前期差錯更正項目中盈余公積上年金額16 875元，未分配利潤上年金額95 625元，所有者權益合計上年金額112 500元。三、前期差錯更正的披露企業(yè)應當在附注中披露與前期差錯更正有關的下列信息：（一）前期差錯的性質。（二）各個列報前期財

32、務報表中受影響的項目名稱和更正金額。（三）無法進行追溯重述的，說明該事實和原因以及對前期差錯開始進行更正的時點、具體更正情況。在以后期間的財務報表中，不需要重復披露在以前期間的附注中已披露的前期差錯更正的信息。四、前期差錯更正中所得稅的會計處理（一）應交所得稅的調整按稅法規(guī)定執(zhí)行。 具體來說，當會計準則和稅法對涉的損益類調整事項處理的口徑相同時，則應考慮應交所得稅和所得稅費用的調整；當會計準則和稅法對涉及的損益類調整事項處理的口徑不同時，則不應考慮應交所得稅的調整。（二）遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的調整若調整事項涉及暫時性差異，則應調整遞延所得稅資產或遞延所得稅負債。應注意的是，在應試時，

33、若題目已經明確假定了會計調整業(yè)務是否調整所得稅，雖然有時假定的條件和稅法的規(guī)定不一致，但是也必須按題目要求去做。若題目未作任何假定，則按上述原則進行會計處理。【例題7綜合題】甲公司203年度實現賬面凈利潤15000萬元，其203年度財務報表于204年2月28日對外報出。該公司204年度發(fā)生的有關交易或事項以及相關的會計處理如下：要求：（1）根據資料（1）至（4），逐項說明甲公司的會計處理是否正確，并說明理由。對于不正確的會計處理，編制更正的會計分錄。（2）根據資料（5），判斷所涉及的事項哪些不應計入甲公司204年度合并利潤表中的其他綜合收益項目，并說明理由。（3）計算確定甲公司204年度合并利

34、潤表中其他綜合收益項目的金額。(2011年考題)（1）甲公司于204年3月26日依據法院判決向銀行支付連帶保證責任賠款7 200萬元，并將該事項作為會計差錯追溯調整了203年度財務報表。甲公司上述連帶保證責任產生于201年。根據甲公司、乙公司及銀行三方簽訂的合同，乙公司向銀行借款7 000萬元，除以乙公司擁有的一棟房產向銀行提供抵押外，甲公司作為連帶責任保證人，在乙公司無力償付借款時承擔連帶保證責任。203年10月，乙公司無法償還到期借款。203年12月26日，甲公司、乙公司及銀行三方經協商，一致同意以乙公司用于抵押的房產先行拍賣抵償借款本息。按當時乙公司抵押房產的市場價格估計，甲公司認為拍賣

35、價款足以支付乙公司所欠銀行借款本息7 200萬元。為此，甲公司在其203年度財務報表附注中對上述連帶保證責任進行了說明，但未確認與該事項相關的負債。204年3月1日，由于抵押的房產存在產權糾紛，乙公司無法拍賣。為此，銀行向法院提起訴訟，要求甲公司承擔連帶保證責任。204年3月20日，法院判決甲公司承擔連帶保證責任。假定稅法規(guī)定，企業(yè)因債務擔保產生的損失不允許稅前扣除?！敬鸢浮?資料（1），甲公司的會計處理不正確。理由：204年3月20日法院判決甲公司承擔連帶保證責任時，甲公司203年度的財務報表已經對外報出，就支付的賠償款7 200萬元不能再追溯調整203年度的財務報表，應計入發(fā)生當期損益。更

36、正分錄如下：借：營業(yè)外支出 7 200 貸：盈余公積 720 利潤分配未分配利潤 6 480（2）甲公司于204年3月28日與丙公司簽訂協議，將其生產的一臺大型設備出售給丙公司。合同約定價款總額為14 000萬元，簽約當日支付價款總額的30%，之后30日內支付30%，另外40%于簽約后180日內支付。甲公司于簽約當日收到丙公司支付的4 200萬元款項。根據丙公司提供的銀行賬戶余額情況，甲公司估計丙公司能夠按期付款。為此，甲公司在204年第1季度財務報表中確認了該筆銷售收入14 000萬元，并結轉相關成本10 000萬元。204年9月，因自然災害造成生產設施重大毀損，丙公司遂通知甲公司，其無法按

37、期支付所購設備其余40%款項。甲公司在編制204年度財務報表時，經向丙公司核實，預計丙公司所欠剩余款項在207年才可能收回，204年12月31日按未來現金流量折算的現值金額為4 800萬元。甲公司對上述事項調整了第1季度財務報表中確認的收入，但未確認與該事項相關的所得稅影響。借：主營業(yè)務收入 5 600萬元 貸：應收賬款 5 600萬元【答案】 資料（2），甲公司的會計處理不正確。理由：204年第一季度末，根據合同約定及丙公司的財務情況，銷售價款14 000萬元符合收入的確認條件。9月份丙公司發(fā)生財務困難，應收剩余款項預計未來現金流量現值減少，說明應收款項發(fā)生了減值，應對應收賬款計提壞賬準備，

38、不能沖減第一季度確認的收入。更正分錄如下：借：應收賬款 5 600 貸：主營業(yè)務收入 5 600借：資產減值損失 800 貸：壞賬準備 800借：遞延所得稅資產 200 貸：所得稅費用 200（3）204年4月20日，甲公司收到當地稅務部門返還其203年度已交所得稅款的通知，4月30日收到稅務部門返還的所得稅款項720萬元。甲公司在對外提供203年度財務報表時，因無法預計是否符合有關的稅收優(yōu)惠政策，故全額計算交納了所得稅并確認了相關的所得稅費用。稅務部門提供的稅收返還款憑證中注明上述返還款項為203年的所得稅款項，為此，甲公司追溯調整了已對外報出的203年度財務報表相關項目的金額?！敬鸢浮?資

39、料（3），甲公司的會計處理不正確。理由：企業(yè)收到的所得稅返還屬于政府補助，應按政府補助準則的規(guī)定處理。在實際收到所得稅返還時，直接計入當期營業(yè)外收入，不應追溯調整已對外報出的203年度財務報表相關項目。更正分錄如下：借：盈余公積 72 利潤分配未分配利潤 648 貸：所得稅費用（或營業(yè)外收入） 720（4）204年10月1日，甲公司董事會決定將某管理用固定資產的折舊年限由10年調整為20年，該項變更自204年1月1日起執(zhí)行。董事會會議紀要中對該事項的說明為：考慮到公司對某管理用固定資產的實際使用情況發(fā)生變化，將該固定資產的折舊年限調整為20年，這更符合其為企業(yè)帶來經濟利益流入的情況。上述管理用

40、固定資產系甲公司于201年12月購入，原值為3 600萬元，甲公司采用年限平均法計提折舊，預計凈殘值為零。稅法規(guī)定該固定資產的計稅年限最低為15年，甲公司在計稅時按照15年計算確定的折舊在所得稅前扣除。在204年度財務報表中，甲公司對該固定資產按照調整后的折舊年限計算的年折舊額為160萬元，與該固定資產相關的遞延所得稅資產余額為40萬元?！敬鸢浮?資料（4），甲公司的會計處理不正確。理由：固定資產折舊年限的改變，屬于會計估計變更，應自變更日開始在未來期間適用，甲公司不能根據董事會決議的規(guī)定將該項變更應用于批準變更日之前的期間。204年應計折舊額：204年19月折舊額=3600/10/129=2

41、70（萬元）204年1012月折舊額=（3600-3600/102-270）/（2012-212-9）3=2610/2073=37.83（萬元）204年112月應計折舊額=270+37.83=307.83（萬元）204年應補提折舊額=307.83-160=147.83（萬元）204年12月31日固定資產賬面價值=3 600-3 600/102-307.83=2 572.17（萬元）204年12月31日固定資產計稅基礎=3 600-3 600/153=2 880（萬元）可抵扣暫時性差異=2 880-2 572.17=307.83（萬元）應確認的遞延所得稅資產余額=307.8325%=76.96（

42、萬元）更正分錄如下：借：管理費用 147.83 貸：累計折舊 147.83借：遞延所得稅資產 36.96（76.96-40） 貸：所得稅費用 36.96借：盈余公積 159.09 貸：利潤分配未分配利潤 159.09注：因上述更正分錄對204年凈利潤的影響額=-7200+5 600-800+200+720-147.83+36.96=1 590.87（萬元），則對204年盈余公積的影響額=1 590.8710%=159.09（萬元）。（5）甲公司204年度合并利潤表中包括的其他綜合收益涉及事項如下：因增持對子公司的股權增加資本公積3 200萬元；當年取得的可供出售金融資產公允價值相對成本上升60

43、0萬元，該資產的計稅基礎為取得時的成本；因以權益結算的股份支付確認資本公積360萬元；因同一控制下企業(yè)合并沖減資本公積2 400萬元。甲公司適用的所得稅稅率為25%，在本題涉及的相關年度甲公司預計未來期間能夠取得足夠的應納稅所得額用來抵減可抵扣暫時性差異的所得稅影響。甲公司204年度實現盈利，按照凈利潤的10% 提取法定盈余公積?！敬鸢浮浚?）不應計入甲公司204年度合并利潤表中的其他綜合收益項目。理由：因增持對子公司股權產生的權益變動、因以權益結算的股份支付確認的資本公積、因同一控制下企業(yè)合并調整權益的金額均屬于權益性交易的結果，不應計入其他綜合收益。（3）甲公司204年度合并利潤表中的其他

44、綜合收益項目金額600（1-25%）450（萬元）?！纠}8綜合題】甲公司的財務經理在復核209年度財務報表時，對以下交易或事項會計處理的正確性難以作出判斷：本題不考慮所得稅及其他因素。要求：（1）根據資料（1），判斷甲公司209年1月1日將持有乙公司股票重分類并進行追溯調整的會計處理是否正確，同時說明判斷依據；如果甲公司的會計處理不正確，編制更正的會計分錄。（2）根據資料（2），判斷甲公司209年1月1日起變更投資性房地產的后續(xù)計量模式并進行追溯調整的會計處理是否正確，同時說明判斷依據；如果甲公司的會計處理不正確，編制更正的會計分錄。（3）根據資料（3），判斷甲公司209年12月31日將剩余

45、的丙公司債券重分類為可供出售金融資產的會計處理是否正確，并說明判斷依據；如果甲公司的會計處理不正確，編制更正的會計分錄；如果甲公司的會計處理正確，編制重分類日的會計分錄。（2010年考題）（1）為減少交易性金融資產市場價格波動對公司利潤的影響，209年1月1日，甲公司將所持有乙公司股票從交易性金融資產重分類為可供出售金融資產，并將其作為會計政策變更采用追溯調整法進行會計處理。209年1月1日，甲公司所持有乙公司股票共計300萬股，其中200萬股系208年1月5日以每股12元的價格購入，支付價款2 400萬元，另支付相關交易費用8萬元；100萬股系208年10月18日以每股11元的價格購入，支付價款1 100萬元，另支付相關交易費用4萬元。208年12月31日，乙公司股票的市場價格為每股10.5元。甲公司估計該股票價格為暫時性下跌。209年12月31日，甲公司對持有的乙公司股票按照年末公允價值進行了后續(xù)計量，并將其公允價值變動計入了所