合并財務(wù)報表思路

1、合并財務(wù)報表思路之一”“圓圓關(guān)于合并財務(wù)報表，我根據(jù)學(xué)習(xí)經(jīng)驗，總結(jié)了四種思路。前三種思路主要是理論，第四種思路是實戰(zhàn)演練，也就是針對具體問題，如何進(jìn)行通俗易懂、庖丁解牛式的分析，然后快速、準(zhǔn)確給出結(jié)果。一般情況下，每個公司都是獨立的法律主體。如果幾個獨立的主體合并，編制合并財務(wù)報表，并不意味著合并的幾個主體重新組成了一個全新的主體。當(dāng)然也有這種情況，如吸收合并，還有新設(shè)合并。這兩種合并，其合并之前的主體不復(fù)存在或者被合并方不再存在。我們在這里探討的是控股合并，合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)加以確定。合并之后，被合并方主體仍然獨立存在，并根據(jù)控制關(guān)系形成控制公司和被控制公司，通俗來說就是形成了母子公司

2、。母公司在資產(chǎn)負(fù)債表日要編制自己的個別財務(wù)報表，也要編制合并財務(wù)報表。合并財務(wù)報表反映了企業(yè)集團(tuán)整體財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。比方母公司在中國，母公司在中國按照中國的會計準(zhǔn)則編制著自己的財務(wù)報表，子公司在俄羅斯，子公司按照俄羅斯的相關(guān)會計制度編制著自己的財務(wù)報表。但母公司如果要編制合并財務(wù)報表，卻需要采用中國的會計準(zhǔn)則，把不符合中國會計準(zhǔn)則的事項或交易調(diào)整為適應(yīng)中國會計準(zhǔn)則。2008年12月23日，中國大陸送給了中國臺灣兩只大熊貓團(tuán)團(tuán)圓圓，實際上對中國大陸和中國臺灣單方面都產(chǎn)生了影響。中國四川動物園記錄了大熊貓少了兩只；而中國臺灣也記錄了大熊貓多了兩只。相關(guān)業(yè)務(wù)對各自雙方都產(chǎn)生了影響，但集

3、團(tuán)作為一個整體，要抵銷這些業(yè)務(wù)對合并財務(wù)報表的影響，也就是要抵銷內(nèi)部業(yè)務(wù)對集團(tuán)整體的影響。不管是中國四川少了兩只大熊貓，還是中國臺灣多了兩只大熊貓，相對于中國來說，熊貓還是那兩只熊貓。本來就是一家子嘛。這就是合并財務(wù)報表的概念，這也是合并作為整體的概念。當(dāng)我們面對子公司個別財務(wù)報表的時候，我們要按照母公司的會計政策對子公司的個別財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整。因為這些都是集團(tuán)公司的一部分。對于集團(tuán)公司整體來講，只有一種會計政策，那就是企業(yè)集團(tuán)也就是母公司制定的會計政策，換一句話說，誰編制合并財務(wù)報表，誰對合并財務(wù)報表負(fù)責(zé)，就以誰的政策為準(zhǔn)。當(dāng)母公司銷售了100萬的貨物給子公司，母公司是不是應(yīng)該確認(rèn)銷售收入呢

4、？當(dāng)然需要確認(rèn)，母公司在自己的個別財務(wù)報表上確認(rèn)。站在母公司個別財務(wù)報表的立場上，不確認(rèn)能行嗎？！母公司畢竟有銷售業(yè)務(wù)發(fā)生啊。但在集團(tuán)整體這個經(jīng)濟主體上看，母公司銷售給子公司的貨物，子公司一直沒有銷售出去，這就存在問題了。對于子公司來說，其在母公司采購的貨物，母公司的銷售價是確認(rèn)這批貨物成本的基礎(chǔ)。對于集團(tuán)整體來說，存貨還是集團(tuán)的存貨，只是挪了一個倉庫，暫時到了子公司的倉庫。正是因為倉庫不同，存貨的成本無緣無故增多了。假定，母公司將成本100元的貨物以150元的價格出售給子公司，到了12月31日，該貨物還在子公司的倉庫之中。該交易在母、子公司分別導(dǎo)致以下結(jié)果：1、母公司做了銷售處理，并結(jié)轉(zhuǎn)了成

5、本；2、子公司做了采購，并計入了存貨。該交易在集團(tuán)整體導(dǎo)致以下結(jié)果：1、貨物從母公司到了子公司，并存放在子公司的倉庫；2、沒有發(fā)生任何銷售交易，也沒有發(fā)生任何采購。我們先來看看個別財務(wù)報表的編制。公司根據(jù)相關(guān)會計科目，通過匯總、計算等方法，對相關(guān)財務(wù)報表項目進(jìn)行填列。也就是說，個別財務(wù)報表是根據(jù)賬戶來的。下一期的個別財務(wù)報表還是根據(jù)賬戶進(jìn)行相關(guān)匯總計算得來。這期財務(wù)報表在填列年初數(shù)期初的時候是根據(jù)上期財務(wù)報表年末數(shù)得來的不考慮會計政策變更等事項。我們再來看看合并財務(wù)報表。我們是在個別財務(wù)報表進(jìn)行加總的情況下，再在合并工作底稿上通過編制抵銷分錄，將內(nèi)部交易對合并財務(wù)報表的影響予以抵銷，然后按照合

6、并財務(wù)報表的項目合并個別財務(wù)報表各項目的數(shù)據(jù)編制。從這里我們可以看出，編制合并財務(wù)報表是先加總，經(jīng)過抵銷的過渡，再合并。這些工作都是建立在個別財務(wù)報表的數(shù)據(jù)上。下一期的合并財務(wù)報表仍然是按照上述步驟編制。但問題出現(xiàn)了。合并財務(wù)報表是在個別財務(wù)報表加總抵銷匯總而成。當(dāng)我們需要編制合并財務(wù)報表的時候，我們再一次對個別財務(wù)報表進(jìn)行匯總抵銷合并，然后按照合并財務(wù)報表的項目要求編制。在編制合并所有者權(quán)益變動表的時候，遇到了年初未分配利潤的問題。合并財務(wù)報表的年初未分配利潤金額不是個別財務(wù)報表的累加，因為合并財務(wù)報表上的任何金額從原理上都要經(jīng)過加總抵銷合并得出。簡單的累加得出的合并財務(wù)報表上的年初未分配利

7、潤是不對的。因此，把影響年初未分配利潤因素進(jìn)行抵銷之后才是合并財務(wù)報表上的年初未分配利潤。在這個前提下，就必須對相關(guān)影響因素進(jìn)行抵銷，這就是合并財務(wù)報表特有的“復(fù)制以前、更換項目”的一項工作。要點1：個別財務(wù)報表是根據(jù)賬簿記錄經(jīng)相關(guān)調(diào)整編制而成的。個別財務(wù)報表中項目的直接素材是各個賬戶及其金額。要點2：合并財務(wù)報表是根據(jù)個別財務(wù)報表經(jīng)相關(guān)調(diào)整合并編制而成的。合并財務(wù)報表中項目的直接素材是各個個別財務(wù)報表項目及其金額。我們在編制合并報表的時候，是以當(dāng)期個別報表為基礎(chǔ)，并不是以上期合并報表為基礎(chǔ)。因此，每期都需要調(diào)整。合并財務(wù)報表就是整體概念。當(dāng)你從這個村莊走到那個村莊的時候，你可以說“悄悄地我走

8、了”，但你還是在這個鎮(zhèn)子，所以你還要說“我沒有帶走一片云彩”。調(diào)整-合并財務(wù)報表思路之二小區(qū)的花匠看到某戶家庭小院樹木的枝葉影響到小區(qū)整體環(huán)境時，他就會利用自己手中的剪刀或電鋸，按照物業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)對這些枝葉進(jìn)行修剪。這就是一種調(diào)整，一種有既定標(biāo)準(zhǔn)的調(diào)整。合并財務(wù)報表的編制，其一開始就涉及到調(diào)整。編制者按照母公司的標(biāo)準(zhǔn)對母子公司相關(guān)的業(yè)務(wù)和事項進(jìn)行調(diào)整。調(diào)整是為抵銷做基礎(chǔ)準(zhǔn)備的。這些工作在以后的n年仍然會起作用。也就是說，n年后的會計人員在編制合并財務(wù)報表的時候，仍然要考慮你在第一次做的某些調(diào)整分錄。因此，“2002年的第一場雪”，是否愛你一萬年”，就連愛了千年的白狐”仍然繼續(xù)在探討著在本篇以及以后

9、篇幅中，我們要解決的問題是：1、調(diào)整是用來干什么，到達(dá)什么目的？2、抵銷是用來干什么，到達(dá)什么目的？個別報表依據(jù)自己的歷史計量屬性持續(xù)計量。例1：甲公司2000年買了一臺機器設(shè)備作為固定資產(chǎn)，當(dāng)時價值100萬，分10年計提折舊。2005年該設(shè)備賬面價值是50萬。甲公司是從100萬開始持續(xù)計量。例2:2005年，ABC公司通過控股合并把甲公司彳為自己的子公司。對于ABC公司來講，它投資甲公司的時候，該臺設(shè)備經(jīng)評估，其公允價值是60萬。也就是說，ABC公司如果要購買這臺設(shè)備，2005年要支出60萬元。ABC公司就以購買日合并日的公允價值對該臺固定資產(chǎn)持續(xù)計量，此時的公允價值對于ABC公司來說，就是

10、歷史成本。甲公司和ABC公司計量起點不同，從而導(dǎo)致計量差異。既然存在差異就需要調(diào)整。調(diào)整之前的現(xiàn)狀：1、甲公司按照自己的計量屬性對該固定資產(chǎn)計提折舊，每年10萬元，并按照該標(biāo)準(zhǔn)編制自己的財務(wù)報表；2、ABC公司對相關(guān)投資做了備忘錄，以進(jìn)行備查。調(diào)整思路：合并財務(wù)報表是母公司編制，是針對集團(tuán)整體的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量進(jìn)行編制。對于母公司來講，該筆固定資產(chǎn)從購買日起就是60萬元，每年計提的折舊是12萬元。調(diào)整結(jié)果：站在ABC公司的立場上，甲公司少計提折舊2萬元，因此需要調(diào)整2萬元。這是對于合并財務(wù)報表而言的。對于甲公司自己的財務(wù)報表來說，其仍然是按照其原來的歷史成本繼續(xù)計量下去，而不受合并

11、財務(wù)報表的干擾。這讓我想起了地球的公轉(zhuǎn)和自轉(zhuǎn)。當(dāng)?shù)厍蜃赞D(zhuǎn)的時候，它仍然在公轉(zhuǎn)著，并且各自成系統(tǒng)地運行。編制合并報表中相關(guān)的調(diào)整工作亦然。在母公司、子公司各自“自轉(zhuǎn)”的同時，一旦編制合并財務(wù)報表，就按照“公轉(zhuǎn)”進(jìn)行。關(guān)鍵點：1、個別報表是按照初始取得的成本持續(xù)往下計量，此時的成本是取得時候的成本。2、合并報表是按照購買日的成本持續(xù)往下計量，此時的成本是購買日的公允價值。調(diào)整的步驟大致為：1、對子公司的個別財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整編制合并財務(wù)報表時，首先應(yīng)對各子公司進(jìn)行分類，分為同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司和非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司兩類。1.1 同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司對于同一控制下

12、企業(yè)合并中取得的子公司，具采用的會計政策、會計期間與母公司一致的情況下，編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)以有關(guān)子公司的個別財務(wù)報表為基礎(chǔ)，不需要進(jìn)行調(diào)整；子公司采用的會計政策、會計期間與母公司不一致的情況下，則需要考慮重要性原則，按照母公司的會計政策和會計期問，對子公司的個別財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整。1.2 非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司對于非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司，除應(yīng)考慮會計政策及會計期間的差異，需要對子公司的個別財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整外，還應(yīng)當(dāng)根據(jù)母公司在購買日設(shè)置的備查簿中登記的該子公司有關(guān)可識別資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值，對子公司的個別財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整，使子公司的個別財務(wù)報表反映為在購買日公允價值基

13、礎(chǔ)上確定的可識別資產(chǎn)、負(fù)債等在本期資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)有的金額。這些調(diào)整的工作都是在編制合并財務(wù)報表的時候予以考慮。如果不編制合并財務(wù)報表，這些調(diào)整就沒有任何意義了。母子各做各的，互不相關(guān)，你走你的陽光道，我走我的獨木橋。2、按照權(quán)益法對子公司的長期股權(quán)投資進(jìn)行調(diào)整現(xiàn)狀：1、母公司對子公司的長期股權(quán)投資是采用成本法進(jìn)行核算。2、子公司的所有者權(quán)益隨著凈損益的變動而變動。解決問題：如何將長期股權(quán)投資和所有者權(quán)益統(tǒng)一起來？分析：由于各自采用的方法不同，因此存在差異。差異就意味著需要按照標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行回歸。注意：該項工作是在編制合并財務(wù)報表時才予以考慮的，并不涉及個別財務(wù)報表編制。說白了，正如某個村莊一直都是日

14、出而作，日落而息，突然某一天，某個大人物駕臨，這個村莊的作息時間需要臨時調(diào)整一下。目的是為了大人物的安全或者是其他目的。這里在底稿上編制調(diào)整分錄的目的是為了編制合并財務(wù)報表。如果不編制合并財務(wù)報表，這些時間你可以用來喝咖啡或者去游泳。母子公司主要是靠長期股權(quán)投資確定相互關(guān)系。母公司編制合并財務(wù)報表所進(jìn)行的該項工作針對的就是母公司對子公司的長期股權(quán)投資。母公司是按照購買日的公允價值持續(xù)計量，那么首先就應(yīng)該是在公允價值計量的基礎(chǔ)上對長期股權(quán)投資進(jìn)行調(diào)整。長期股權(quán)投資是按照權(quán)益法調(diào)整，而權(quán)益法的核心思想就是按照被投資單位的所有者權(quán)益的變動而相應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資。而所有者權(quán)益主要包括股本、資本公積、未

15、分配利潤等等。而未分配利潤的變動主要是由當(dāng)期凈利潤的變動引起的，也有部分業(yè)務(wù)的變動引起資本公積的變動。為什么要在合并財務(wù)報表工作底稿上對長期股權(quán)投資用權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整呢？我們可以用反證法來證明。母公司編制合并報表是按照實體觀念進(jìn)行的，也就是說子公司作為集團(tuán)的一部分。既然子公司作為集團(tuán)的一部分，母公司也是作為集團(tuán)的一部分，那么這兩部分之間就是整體。他們之間根本不存在投資和被投資問題，因此也就不存在投資單位的長期股權(quán)投資問題和被投資單位的所有者權(quán)益問題，因此它們在各自的財務(wù)報表確認(rèn)的部分要進(jìn)行抵銷。如果不按照權(quán)益法調(diào)整，投資單位的長期股權(quán)投資仍然是按照其成本法核算，而被投資單位的所有者權(quán)益是處于變動

16、狀態(tài)的。它們各自確認(rèn)的部分是不相等的，如何進(jìn)行抵銷？調(diào)整的關(guān)鍵點：1、長期股權(quán)投資余額是多少？2、長期股權(quán)投資調(diào)整額是多少？3、投資收益調(diào)整額是多少？考試3證1：針對投資收益部分，長期股權(quán)投資調(diào)整額減去本期投資收益調(diào)整部分，其差額如果等于上期長期股權(quán)投資調(diào)整額。那么恭喜你，你會有足夠的信心做下面的題目。二考試3證2：如果本期有其他所有者權(quán)益變動帶來長期股權(quán)投資調(diào)整，那么這部分單獨考慮，只驗證投資收益部分。如果掌握了調(diào)整的關(guān)鍵點，調(diào)整問題迎刃而解。下面舉一例，分析調(diào)整的思路過程。該例筆者沒有涉及商譽，商譽問題在以后篇幅中進(jìn)行分析。假設(shè)P公司能夠控制S公司，S公司為股份。2007年1月1日，P公司

17、以貨幣資金8000萬，取得S公司的80%的股權(quán)。P、S之間屬于非同一控制，均按凈利潤的10%提取盈余公積。2007年1月1日，S公司賬面股東權(quán)益為6000萬，資本公積2000萬，盈余公積500萬，未分配利潤1500萬。2008年1月1日，S公司有一臺固定資產(chǎn)賬面價值300萬，公允價值500萬，預(yù)計可使用年限10年，按年限平均法計提折舊，無殘值。2007年實現(xiàn)凈利潤320萬，分發(fā)2006年股利100萬；2008年實現(xiàn)凈利潤420萬，分發(fā)2007年現(xiàn)金股利200萬。P、S按照10%提取盈余公積。J為了說明問題，分2007年、2008年編制合并財務(wù)報表。在合并報表工作底稿上進(jìn)行相關(guān)調(diào)整。調(diào)整工作如下

18、：第一步、對子公司個別報表調(diào)整二理論準(zhǔn)備：P公司作為母公司編制合并財務(wù)報表，按照購買日的公允價值對S公司的財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整。2007年：借：固定資產(chǎn)-原價200貸：資本公積一年初200備注：該分錄相當(dāng)于資產(chǎn)評估的增值部分。借：管理費用20貸：固定資產(chǎn)一累計折舊20思考：只要公允價值跟賬面價值不同，都需要進(jìn)行調(diào)整。如果不調(diào)整，個別財務(wù)報表各自標(biāo)準(zhǔn)不同，如何合并得下去？假定現(xiàn)在是2008年12月31日。在這個時刻，同樣還是需要編制合并財務(wù)報表。此時的合并財務(wù)報表的編制素材是各自的個別財務(wù)報表，而不是上期的合并財務(wù)報表。該期的合并財務(wù)報表的期初數(shù)應(yīng)該是針對個別財務(wù)報表的期初數(shù)進(jìn)行調(diào)整得來。因此編制合

19、并財務(wù)報表的時候，涉及到影響期初損益的事項還是要重新進(jìn)行編制調(diào)整、抵銷分錄，而不能直接取自于上期合并財務(wù)報表。當(dāng)期合并財務(wù)報表的期初數(shù)據(jù)不是根據(jù)上期合并財務(wù)報表期末數(shù)字而來，上期合并財務(wù)報表對于當(dāng)期合并財務(wù)報表沒有實質(zhì)的意義。在調(diào)整中，是按照母公司的政策對子公司的個別財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整。2008年：借：固定資產(chǎn)一原價200貸：資本公積一年初200借：未分配利潤一年初20貸：固定資產(chǎn)一累計折舊20借：管理費用20:貸二固定資產(chǎn);累計折舊二20這些調(diào)整都是針對子公司的個別財務(wù)報表進(jìn)行的。在這些工作完成之后，才考慮母公司的長期股權(quán)投資問題。本篇內(nèi)容不考慮子公司與子公司相互投資的問題，其處理實質(zhì)跟母子公

20、司處理差不多第二步、對母公司的長期股權(quán)投資進(jìn)行調(diào)整。該部分主要是調(diào)整長期股權(quán)投資以及處理調(diào)整帶來的問題。不管任何情況下，投資收益的情況要結(jié)合個別報表的成本法和合并報表底稿上的權(quán)益法進(jìn)行互動調(diào)整。為了更好產(chǎn)生視覺，在個別財務(wù)報表上的處理采用斜體字體處理2007年：1調(diào)整投資收益子公司個別財務(wù)報表確認(rèn)凈利潤320萬，站在母公司的立場上對凈利潤進(jìn)行調(diào)整，母公司所占的份額是320-20*80%=240萬。因此，P公司在按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整：借：長期股權(quán)投資240貸：投資收益2402007年，P公司在個別財務(wù)報表上確認(rèn)的投資收益是0.綜合上述，P公司在合并報表底稿上應(yīng)調(diào)整的投資收益是240-0=240萬。

21、2調(diào)整長期股權(quán)投資P公司按照權(quán)益法應(yīng)該調(diào)整：借：應(yīng)收股利80貸：長期股權(quán)投資80P公司在個別財務(wù)報表按照成本法記錄:借：應(yīng)收股利80貸：長期股權(quán)投資80根據(jù)上面所述，權(quán)益法下2007年長期股權(quán)投資余額是8000+240-80=8160萬成本法下2007年長期股權(quán)投資余額是8000-80=7920萬P公司在合并報表底稿上應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資是8160-7920=240萬。3調(diào)整盈余公積經(jīng)過調(diào)整后，母公司的投資收益增加了240-80=160萬，這部分投資收益沒有提取盈余公積，所以要補提盈余公積。按口10%提取，盈余公積應(yīng)是16萬。借：提取盈余公積16貸：盈余公積一本年164由于投資收益調(diào)增240萬，

22、長期股權(quán)投資調(diào)增240萬。因此，P公司在合并報表底稿上記錄：借：長期股權(quán)投資240貸：投資收益240注意：調(diào)整的是差異，而抵銷的是整體。如果說差異是調(diào)整額，那么整體就是余額。一件衣服本來價格50元，但你只記錄了20元，因此補充記錄30元，這補充記錄的30元就是調(diào)整的；如果這件衣服你不喜歡，你只有到商場交涉，交涉允許你等價取回其他物品。假設(shè)你拿回了一頂50元的帽子。對于你來說，衣服和帽子就是交換，相互抵銷，你抵銷的是50元的衣服。這50元是整體概念。概念如果清楚了，下面的抵銷問題就會少了很多煩惱。2008年：1調(diào)整期初余額借：長期股權(quán)投資240貸：未分配利潤一年初216盈余公積-年初24借：未分

23、配利潤一年初16貸：盈余公積一年初16由于合并報表是根據(jù)當(dāng)期個別財務(wù)報表編制的，因此涉及到期初數(shù)據(jù)仍然需要按照個別財務(wù)報表的期初數(shù)在調(diào)整的基礎(chǔ)上對長期股權(quán)投資進(jìn)行調(diào)整。2調(diào)整投資收益1按照權(quán)益法，P公司理應(yīng)按照以下確定：借：長期股權(quán)投資320420-20X80%貸：投資收益320但是，在2008年12月31日，P公司按照成本法已經(jīng)確認(rèn)240萬投資收益。其已經(jīng)在個別財務(wù)報表記錄：借：應(yīng)收股利160長期股權(quán)投資80100+200-300-400*80%-80,長期股權(quán)投資最多恢復(fù)80萬貸：投資收益240所以，P公司在合并財務(wù)報表底稿上要補提投資收益320-240=80萬。同時，在合并報表底稿上記載

24、：借：長期股權(quán)投資80貸：投資收益80借：提取盈余公積8貸：盈余公積一本年83調(diào)整長期股權(quán)投資分析1：權(quán)益法下，2008年長期股權(quán)投資余額=8160+320-200*80%=8320萬成本法下，2008年長期股權(quán)投資余額=7920+80=8000萬因此，P公司要在合并工作底稿上調(diào)整長期股權(quán)投資8320-8000=320萬，由于余額部分涉及到期初，而期初已經(jīng)調(diào)整了160萬見1，因此本期長期股權(quán)投資調(diào)整額是320-240=80萬。因此，P公司在合并財務(wù)報表底稿上記錄：借：長期股權(quán)投資80貸：投資收益80分析2:如果不考慮期初余額，純粹從本期來考慮：權(quán)益法下，本期長期股權(quán)投資二320-200*80%

25、=160萬成本法下，本期長期股權(quán)投資調(diào)整額已恢復(fù)80萬，也就是增加80萬。本期長期股權(quán)投資調(diào)整額是160-80=80萬。分析1是從整體角度來考慮，分析2是從本期來考慮。從本期考慮長期股權(quán)投資，不用涉及期初數(shù)據(jù)，是純粹增加的部分。但抵銷的是整體，是期末余額的概念，企業(yè)余額包含期初數(shù)據(jù)。建議：考試的時候，考生最好用分析1。這樣就不容易在繁雜的數(shù)據(jù)計算中出錯。無論事項或交易千變?nèi)f化，你只要明白長期股權(quán)投資期末余額是如何構(gòu)成的實質(zhì)，調(diào)整的思路就會豁然開朗，而不會象“200即的第一場雪，比以往時候來得略晚一些”。假設(shè)不考慮投資收益以外的所有者權(quán)益變動，如資本公積的變動，有以下關(guān)系式：長期股權(quán)投資調(diào)整額=

26、權(quán)益法下的期末余額-成本法下的期末余額=8000+160+320-160-8000-80+80=320萬長期股權(quán)投資調(diào)整額=權(quán)益法下的期初余額+權(quán)益法下本期發(fā)生額-成本法下期初余額+成本法下本期發(fā)生額=8160+320-160-7920+80=320萬長期股權(quán)投資調(diào)整額=權(quán)益法期初余額-成本法下期初余額+權(quán)益法本期發(fā)生額-成本法本期發(fā)生額=前期投資收益調(diào)整額+本期投資收益調(diào)整額=匯投資收益調(diào)整額=240+80=320萬。投資收益本期調(diào)整額=320-240=80萬。長期股權(quán)投資和投資收益按照各自的規(guī)律各自變動，但離不開上面關(guān)系式。針2008年，簡短總結(jié)上述內(nèi)容：由于按照權(quán)益法確定的長期股權(quán)投資期

27、末余額是8320萬，因此抵銷額就是8320萬。但是，P公司在個別財務(wù)報表已經(jīng)按照成本法確定長期股權(quán)投資8000萬。因此，P公司需要調(diào)整長期股權(quán)投資320萬，其中屬于本期的80萬，屬于前期已調(diào)整的有240萬。針對題2008年的抵銷分錄如何編制呢？P公司在合并財務(wù)報表工作底稿上編制2008年的抵銷分錄如下：借：股本6000資本公積2000盈余公積-年初532本年42未分配利潤-年末18261500-100+300*90%-20*10%+400*90%-20*10%-200貸長期股權(quán)投資8320：少數(shù)股東權(quán)益2080借：投資收益320少數(shù)股東損益80未分配利潤-年初1668貸：對所有者的分配200提

28、取盈余公積42未分配利潤-年末1826在這里，對這個知識點再啰嗦一下。在啰嗦之前，我們思考一個問題：母子公司憑什么確立關(guān)系？答復(fù)：一般情況下，母子公司基本上是因為控股關(guān)系的存在而構(gòu)成了控制和被控制關(guān)系。這種關(guān)系表達(dá)在長期股權(quán)投資和應(yīng)收股利上，而長期股權(quán)投資和應(yīng)收股利是通過投資收益表達(dá)的。明白了這個紐帶，我們可以再繼續(xù)啰嗦一下。調(diào)整是為了能夠到達(dá)權(quán)益法下長期股權(quán)投資期末余額。由于在編制合并報表之前，P公司在自己的個別財務(wù)報表上已經(jīng)按照成本法確定了長期股權(quán)投資期末余額。因此，權(quán)益法下期末余額是在成本法下期末余額基礎(chǔ)上進(jìn)行調(diào)整。期末余額是包含期初余額和凈增加額。凈增加額是本期發(fā)生的。實際上，凈增加額

29、就是本期的調(diào)整額。合并報表是在個別財務(wù)報表基礎(chǔ)上編制的。此時此刻，合并報表哪來期初余額。其期初余額也是根據(jù)個別財務(wù)報表的期初余額經(jīng)調(diào)整、抵銷而得來。因此針對期初余額，仍然需要在合并工作底稿上進(jìn)行記錄。我們還可以從會計恒等式來進(jìn)行推導(dǎo)長期股權(quán)投資調(diào)整額。假定一臺電腦只認(rèn)得英文單詞和漢字。在其系統(tǒng)中一個英文單詞計量單位為1,一個漢字計量單位也為二1?，F(xiàn)在有一篇阿拉伯文章，用英文翻譯100個單詞，用漢文翻譯180個字。我們試想一下，無論哪種翻譯都人類都是有進(jìn)步意義的。但是，由于某個地方會議的特殊需要，暫時規(guī)定該文章用漢文翻譯。那么在電腦系統(tǒng)中，其認(rèn)為的計量單位調(diào)整額=漢文翻譯漢字-英文翻譯單詞=18

30、0-100=80。由此可見，電腦系統(tǒng)認(rèn)為計量單位調(diào)整了80。長期股權(quán)投資也是這樣。二第一年長期股權(quán)投資調(diào)整額=權(quán)益法期末余額-成本法期末余額=期初投資額+凈利1*百分比-股利1*百分比-期初投資額-股利1*百分比=凈利1*百分比=投資收益調(diào)整額第二年長期股權(quán)投資調(diào)整額=第二年權(quán)益法期末余額-第二年成本法期末余額=權(quán)益法第一年期末余額+凈利2*百分比-股利2*百分比-【成本法第一年期末余額-股利2*百分比-成本法確定下的投資收益】=權(quán)益法第一年期末-成本法第一年期末余額+凈利2*百分比-股利2*百分比+股利2*百分比-成本法確定下的投資收益一=上期投資收益+凈利2*百分比-成本法確定下的投資收益

31、二=上期投資收益+權(quán)益法確定下的投資收益-成本法確定下的投資收益=上期投資收益調(diào)整額+本期投資收益調(diào)整額以后年份依此類推。最后的思考：投資時，由于房產(chǎn)經(jīng)評估增值了100萬，從而資本公積增加了100萬。剛剛說了，長期股權(quán)投資要按照被投資單位的所有者權(quán)益變動而進(jìn)行調(diào)整，這里的資本公積增值了100萬，要不要調(diào)整呢？為什么？這個為什么”能夠準(zhǔn)確、肯定地答復(fù)上來，說明你的思路已經(jīng)清晰。請欣賞一段音樂后，再在今天最后的晚餐后、明天最早的早餐前思考這個問題。答案：這里的資本公積不需要調(diào)整長期股權(quán)投資。因為這里的資本公積是開始投資時形成的，而開始投資時點的長期股權(quán)投資就是按照被投資單位可識別凈資產(chǎn)公允價值相關(guān)

32、份額確定的。抵銷-合并財務(wù)報表思路之三合并財務(wù)報表是以母公司和子公司的個別財務(wù)報表為基礎(chǔ)，在抵銷母公司與子公司、子公司與子公司之間發(fā)生的交易或事項對合并財務(wù)報表的影響后，由母公司合并編制。目前來說，相互之間的往來業(yè)務(wù)大體也就是五項。掌握了這些業(yè)務(wù)的實質(zhì)、真相，再分析這些真相對個別財務(wù)報表的影響，以及對合并財務(wù)報表的影響，問題就會水落石出，真相也會大白于天下。下面就逐一分析相互之間可能存在的業(yè)務(wù)類型以及相互抵銷的情況。合并財務(wù)報表的抵銷有以下五種情況：建議：作為考生只看自己關(guān)心的部分即可1 .長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷；2 .母公司對子公司、子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資的投資收益

33、的抵銷；3 .內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)項目的抵銷；1內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項目本身的抵銷2內(nèi)部投資收益利息收入和利息費用的抵銷3內(nèi)部應(yīng)收賬款計提壞賬準(zhǔn)備的抵銷4 .內(nèi)部商品銷售業(yè)務(wù)的抵銷；1不考慮存貨跌價準(zhǔn)備情況下內(nèi)部商品銷售業(yè)務(wù)的抵銷2存貨跌價準(zhǔn)備的抵銷5 .內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的處理。1未發(fā)生變賣或報廢的內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的抵銷二2發(fā)生變賣或報廢情況下的內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的抵銷從上面，我們可以看出相互之間抵銷的情形分為五種，實際上再分類實際上只有三種。下面就上述所列舉的抵銷情況進(jìn)行分析。一、長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷借：股本一年初一本年資本公積一年初一本年盈余公積一年初一本年未分配利潤一年末商譽借方差額貸：

34、長期股權(quán)投資少數(shù)股東權(quán)益子公司所有者權(quán)益X少數(shù)股東投資持股比例未分配利潤一年初合并當(dāng)期為營業(yè)外收入貸方差額注：同一控制下的企業(yè)合并，沒有借貸方差額。這里商譽”和朱分配利潤-年初”是選項，二者只有其一。該筆抵銷分錄反映的是母公司的長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷情況。從這里，我們也就明白了為何前期需要做調(diào)整工作了。由于目前采用的是實體觀念，也就是把母子公司作為一個實體，因此該筆抵銷分錄也要反映少數(shù)股東權(quán)益的情況。該筆分錄除了形式上要滿足管理的需要以反映年初、本年之外，主要還是要注意商譽或負(fù)商譽的問題。關(guān)于商譽，實際上就是母公司的長期股權(quán)投資相對于子公司來說，超出了母公司所享有的可識別凈資產(chǎn)公

35、允價值的份額。從投資角度來說，一家公司合并另外一家公司，被合并方不可能按照賬面價值來成交，他會按照目前的市場條件，選擇最有利于自己的公允價值；當(dāng)然了，合并方也不可能任對方任意喊價，他會按照目前的市場條件和自己掌握的信息和對未來的預(yù)知，選擇最有利于自己的公允價值。一來二往，實際上就形成了菜市場上的討價還價。僅此而已。-想不通，去菜市場買一回菜就明白了。二I負(fù)商譽是怎么形成的。被投資方賬面價值很高，但實際卻是破銅爛鐵，有人來收購就已經(jīng)是善莫大焉、喜從天降了。于是，投資方出了很少的價卻擁有了被投資公司相當(dāng)高的股權(quán)。-想不通，等天黑的時候去買一把青菜就明白了。同一控制下的企業(yè)合并，長期股權(quán)投資確實認(rèn)計

36、量是以被投資公司的份額作為起點，因此不存在商譽或負(fù)商譽。二、母公司對子公司、子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資的投資收益的抵銷借：投資收益少數(shù)股東損益未分配利潤一年初貸：提取盈余公積對所有者或股東的分配未分配利潤一年末一母子、子子之間存在長期股權(quán)投資，因此在個別財務(wù)報表上就會存在投資收益，這也是理所當(dāng)然的。案例：A、B兩個公司的負(fù)責(zé)人毫不相關(guān)。A投資B,B不2A收益，A同意嗎？！如果A、B公司都是同一個大老板Y在控制。我們想一想，Y有投資收益嗎？分析：Y的錢只是從左口袋拿到了右口袋，他有什么長期股權(quán)投資呢？既然他都沒有長期股權(quán)投資，又哪里來投資收益呢？'因此母子公司相互之間因長期股權(quán)投

37、資所產(chǎn)生的投資收益是要抵銷的。子公司當(dāng)年實現(xiàn)了多少損益呢？這些損益從母公司角度來看，分成兩部分，一部分是母公司理所當(dāng)然享有的、子公司應(yīng)分給母公司的、母公司個別確認(rèn)的投資收益，另外一部分就是屬于其他投資者的了，也就是少數(shù)股東損益。子公司當(dāng)年可分配利潤的來源是什么呢？來源當(dāng)然是當(dāng)年的損益還有年初的未分配利潤。子公司當(dāng)年可分配利潤如何分配？根據(jù)法律要求，提取盈余公積，再對投資者進(jìn)行分配，剩下的就是未分配利潤了，并作為次年可分配的來源。該筆抵銷分錄中關(guān)鍵問題是各個項目所對應(yīng)的數(shù)字。春秋戰(zhàn)國時期，有五霸。這五霸并沒有把周天子真正放在心上，而是經(jīng)常按照自己的意思召集各諸侯開會。當(dāng)然，會議的決策方針通常都是

38、這些霸主制定的游戲規(guī)則，除非小諸侯非常之特殊，也稍稍保留一些小諸侯的特色。這些霸主就相當(dāng)于母公司。母公司制定游戲規(guī)則，當(dāng)然要按照母公司的標(biāo)準(zhǔn)編制抵銷分錄，母公司也對子公司保留著一畝三分地。具體見下面分析。該筆分錄本來很簡單，但如果被投資方可識別凈資產(chǎn)公允價值和賬面價值不相同的話，提取盈余公積部分就會變得撲朔迷離起來。1在撲朔迷離之中，我們要明白：1、哪些只跟投資方有關(guān)系或者說哪些影響了集團(tuán)整體。2、哪些只跟被投資方有關(guān)系或者說哪些沒有影響集團(tuán)整體。面對這個問題，我們首先要明白相關(guān)項目是誰進(jìn)行會計處理的。也就是說，事項的處理相對應(yīng)的會計主體是誰？投資收益的會計處理肯定是投資方。投資方是按照購買日

39、被投資單位可識別凈資產(chǎn)的公允價值持續(xù)計量。少數(shù)股東損益，該部分損益和投資方的投資收益是一個整體。投資方在確定自己的投資收益和少數(shù)股東損益的時候，采用的基礎(chǔ)是一樣的，只是各自的份額不同而已。未分配利潤一-年初經(jīng)本期凈利潤的增加以及利潤的相關(guān)分配，最終形成了未分配利潤一-年末。從其形成來看，未分配利潤在合并財務(wù)報表編制過程中是投資方主持確認(rèn)和計量的，因此，其標(biāo)準(zhǔn)仍然是按照購買日被投資單位可識別凈資產(chǎn)的公允價值持續(xù)計量。提取盈余公積，是被投資單位提取盈余公積。由此可知，提取盈余公積是被投資單位進(jìn)行會計處理的。知道會計ABC的人都知道，一個單位是按照自己的凈利潤為基礎(chǔ)提取盈余公積。對所有者股東的分配，

40、是被投資單位對投資者進(jìn)行的感恩回饋由此可知，該項目是被投資者進(jìn)行會計處理的。不管分配由誰決定或者是否有垂簾聽政，但對所有者的分配的會計處理都是被投資者的工作。針對這些舉一例如下：背景：七里阪公司作為投資方投資羅漢堂公司，擁有羅漢堂公司72%的股份。投資時，羅漢堂的房產(chǎn)賬面價值500萬，但公允價值700萬，可預(yù)期使用年限20年，無殘值，按照年限平均法計提折舊。羅漢堂公司按照10%計提盈余公積。2008年：羅漢堂公司實現(xiàn)凈利潤320萬。分析：1、羅漢堂的眼光根據(jù)要求，羅漢堂理所當(dāng)然提取盈余公積320*10%=32萬。作為獨立的法律實體，羅漢堂公司這么做，無可非議。以羅漢堂的眼光，其自己的利潤是32

41、0萬。2、七里阪的眼光2.1 站在七里阪公司角度，其投資時，羅漢堂的房產(chǎn)是700萬，其折舊是按照700萬持續(xù)計量。因此相對于羅漢堂公司來說，七里阪公司每年對其要多計提折舊20萬，導(dǎo)致利潤減少20萬。以七里阪的眼光，羅漢堂的利潤是300萬。2.2 七里阪作為控股方，其投資收益以300萬為基準(zhǔn)，按照這個標(biāo)準(zhǔn)，其認(rèn)為少數(shù)股東非控股方按照其份額確認(rèn)損益。雖然是不同的投資者，但也至少表達(dá)了同一個世界，同一個夢想”，更是同一塊蛋糕2.3 當(dāng)年扣除盈余公積之后，凈利潤還剩下多少？假定不考慮其他分配，剩下的部分是當(dāng)年未作分配的部分。2.3.1 對于羅漢堂公司來說，當(dāng)年未分配部分至多是320*1-10%=288

42、萬。如果站在七里阪的眼光考慮問題，這里288萬多包含了利潤20萬，因此要減去20萬。這20萬主要是羅漢堂公司多計提了20萬的折舊引起的。因此，當(dāng)年凈利潤中未分配部分有288-20=268萬。2.3.2 如果直接從七里阪公司角度考慮。當(dāng)年凈利潤未分配部分至多是300*1-10%=270萬。從這里可以看出，羅漢堂公司的盈余公積是以300萬為基數(shù)計提的。因此，270萬中包括了少計提的盈余公積。少計提的盈余公積是20*10%=2萬。因此，當(dāng)年凈禾1J潤中未分配部分有270-2=268萬。2.3.3 羅漢堂公司計提了320*10%=32萬的盈余公積。站在七里阪公司立場上，羅漢堂當(dāng)年利潤是300萬。因此，

43、當(dāng)年凈利潤中未分配部分有300-32=268萬。2.4 凈利潤除去分配等事項，余額即是未分配利潤一年末。綜上所述，其抵銷分錄如下：借：投資收益216少數(shù)股東損益84未分配利潤一年初0貸：提取盈余公積32未分配利潤年末268三、內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)項目的抵銷一內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項目本身的抵銷在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，需要進(jìn)行抵銷處理的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項目主要包括：1應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款；2應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)；3預(yù)付賬款與預(yù)收賬款；4持有至到期投資假定該項債券投資，持有方劃歸為持有至到期投資，也可能作為交易性金融資產(chǎn)等，原理相同與應(yīng)付債券；5應(yīng)收股利與應(yīng)付股利；6其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款。抵銷分錄為：借：債務(wù)類項目貸：

44、債權(quán)類項目在某些情況下，債券投資企業(yè)持有的企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部成員企業(yè)的債券并不是從發(fā)行債券的企業(yè)直接購進(jìn)，而是在證券市場上從第三方手中購進(jìn)的。在這種情況下，持有至到期投資中的債券投資與發(fā)行債券企業(yè)的應(yīng)付債券抵銷時，可能會出現(xiàn)差額，應(yīng)當(dāng)計入合并利潤表的投資收益或財務(wù)費用項目。二內(nèi)部投資收益利息收入和利息費用的抵銷企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部母公司與子公司、子公司相互之間可能發(fā)生持有對方債券等內(nèi)部交易。編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)在抵銷內(nèi)部發(fā)行的應(yīng)付債券和持有至到期投資等內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的同時，將內(nèi)部應(yīng)付債券和持有至到期投資相關(guān)的利息費用與投資收益利息收入相互抵銷。應(yīng)編制的抵銷分錄為：借：投資收益貸：財務(wù)費用此處的投資收益與企

45、業(yè)合并時點的長期股權(quán)投資帶來的投資收益是風(fēng)馬牛不相及的。如果相及，那已經(jīng)不是對牛彈琴的問題了，而是牛對你唱歌了！三內(nèi)部應(yīng)收賬款計提壞賬準(zhǔn)備的抵銷在應(yīng)收賬款采用備抵法核算其壞賬損失的情況下，某一會計期間壞賬準(zhǔn)備的數(shù)額是以當(dāng)期應(yīng)收賬款為基礎(chǔ)計提的。在編制合并財務(wù)報表時，隨著內(nèi)部應(yīng)收賬款的抵銷，與此相聯(lián)系也需將內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準(zhǔn)備抵銷。抵銷方法：將本期計提或沖回的壞賬準(zhǔn)備數(shù)額抵銷，抵銷分錄與計提或沖回分錄借貸方向相反。借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失或：借：資產(chǎn)減值損失貸：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備如果是連續(xù)編制合并財務(wù)報表，首先要抵銷壞賬準(zhǔn)備的期初數(shù)，抵銷分錄為：借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備貸：未分配利潤

46、年初從上面，我們可以看出，債權(quán)債務(wù)可以算作是一個單獨的問題。該類債務(wù)不僅僅是銷售業(yè)務(wù)產(chǎn)生的，只要內(nèi)部形成了債權(quán)債務(wù)就算是該類型的業(yè)務(wù)。該類問題的核心是債權(quán)債務(wù)，至于壞賬準(zhǔn)備等問題都是因為債權(quán)債務(wù)抵銷而派生出來的。如果說債權(quán)債務(wù)抵銷是主業(yè)務(wù)，那么壞賬準(zhǔn)備等的處理則是從業(yè)務(wù)。四、內(nèi)部商品銷售業(yè)務(wù)的抵銷1、不考慮存貨跌價準(zhǔn)備情況下內(nèi)部商品銷售業(yè)務(wù)的抵銷借：未分配利潤年初年初存貨中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤營業(yè)收入本期內(nèi)部商品銷售產(chǎn)生的收入貸：營業(yè)成本存貨期末存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤什么是未實現(xiàn)銷售損益？母公司把一批商品銷售給子公司，子公司把該批商品當(dāng)做存貨，到年底時，子公司這批存貨還沒有銷售出去。這就

47、是未實現(xiàn)銷售損益。未實現(xiàn)指的是集團(tuán)整體還沒有實現(xiàn)銷售；既然集團(tuán)整體沒有實現(xiàn)銷售，當(dāng)然就沒有損益，因此稱之為未實現(xiàn)銷售損益。未實現(xiàn)銷售損益影響合并財務(wù)報表。一般情況下，未實現(xiàn)銷售損益是作為購買方的存貨計入了存貨的成本。而對于學(xué)習(xí)文檔僅供參考集團(tuán)整體來說，該筆銷售抵銷，其產(chǎn)生的損益也應(yīng)該消除。該筆存貨只有對外集團(tuán)整體外部銷售實現(xiàn)，集團(tuán)整體利潤才會實現(xiàn)。顯而易見，一切內(nèi)部銷售都會抵銷，集團(tuán)整體針對該批存貨的成本仍然是最初的成本。案例背景：老子花了80元買了一塊手表，用100元把手表賣給兒子，兒子再用150元賣給一百公里之外跟他家三輩子都找不著關(guān)系的小伙子。老子回家后，把賺的20元交給夫人，兒子把賺的

48、50元交給母親，這個家庭還是賺了70元。背景演變：兒子使出了吃奶的力氣，手表還是沒有賣掉，仍在其口袋里不亦樂乎地轉(zhuǎn)悠著。結(jié)果分析：由于手表沒有賣掉，兒子作為個體，花了100元買了手表，因此其成本是100元；對于老子個體來說，其花了80元，其成本是80元。老子賣給兒子100元，中間賺了20元。但對于他們的共同領(lǐng)導(dǎo)女字偏旁的她來說，手表還是在家中，20元能算賺嗎？手表的成本能是100元嗎？當(dāng)然都不能。作為女字偏旁的她來說，其抵銷分錄：借：營業(yè)收入100貸：營業(yè)成本80存貨20從上例可以看出，老子的銷售利潤率20%，也就是說20%的利潤進(jìn)入了兒子的采購成本。但兒子采購后卻沒有賣出，因此對于集團(tuán)整體來

49、說，存貨還是同樣的，但虛增了20%的成本，因此要扣除，故貸記存貨20元。所以說，未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益要抵銷。不然，集團(tuán)的整體利潤會虛增，同時資產(chǎn)也會虛增。關(guān)于未實現(xiàn)銷售利潤的問題，我們可以從母公司或者內(nèi)部賣方的角度來思考，也可以從子公司或者內(nèi)部買方來思考；可以從營業(yè)成本角度思考，也可以從存貨角度思考。這些思考角度在庖丁解母牛合并財務(wù)報表思路之五中做進(jìn)一步表述。2、存貨跌價準(zhǔn)備的抵銷連續(xù)編制合并財務(wù)報表的時候，還要抵銷存貨跌價準(zhǔn)備期初數(shù)，以消除存貨跌價準(zhǔn)備對合并財務(wù)報表相關(guān)期初數(shù)的影響。合并財務(wù)報表是在個別財務(wù)報表的基礎(chǔ)上編制合并而成的，而個別財務(wù)報表是根據(jù)相關(guān)賬戶匯總而來。因此，只要某個事項或交

50、易影響了個別財務(wù)報表的期初數(shù)據(jù)，進(jìn)而還影響到合并財務(wù)報表，就要在當(dāng)期重新編制。連續(xù)編制情況下，會計處理是：借：存貨存貨跌價準(zhǔn)備貸：未分配利潤年初然后就是針對本期的會計處理。五、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的處理一未發(fā)生變賣或報廢的內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的抵銷 1一方銷售的商品，另一方購入后作為固定資產(chǎn)借：營業(yè)收入本期內(nèi)部固定資產(chǎn)交易產(chǎn)生的收入貸：營業(yè)成本本期內(nèi)部固定資交易產(chǎn)生的銷售成本固定資產(chǎn)原價本期購入的固定資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤這跟內(nèi)部銷售業(yè)務(wù)一樣，只是賣方做存貨銷售，買方做固定資產(chǎn)管理，僅此而已。不同的是，固定資產(chǎn)的后續(xù)問題是提取折舊，而存貨后續(xù)問題是能否最終實現(xiàn)對外銷售。 2一方的固定資產(chǎn)，另一方

51、購入后仍作為固定資產(chǎn)借：營業(yè)外收入貸：固定資產(chǎn)原價一方出售固定資產(chǎn)，賺的錢計入營業(yè)外收入，另外一方計入了固定資產(chǎn)的原值。站在集團(tuán)整體的立場上思考問題，當(dāng)然要抵銷。同時，考慮折舊問題。 3將本期多提折舊抵銷借：固定資產(chǎn)累計折舊本期多提折舊貸：管理費用由于多計入固定資產(chǎn)原值的部分已經(jīng)抵銷，當(dāng)然，對應(yīng)于這部分的累計折舊自然要消除。合并財務(wù)報表的期初余額是根據(jù)個別財務(wù)報表的期初余額經(jīng)相關(guān)調(diào)整、抵銷而來。既然上期提取的折舊影響個別財務(wù)報表，從而也進(jìn)一步影響到合并財務(wù)報表的時候，就要針對期初余額進(jìn)項調(diào)整或抵銷。借：未分配利潤年初貸：固定資產(chǎn)一原價期初固定資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤2.將期初累計多提折舊抵

52、銷借：固定資產(chǎn)一累計折舊期初累計多提折舊貸：未分配利潤一年初二發(fā)生變賣或報廢情況下的內(nèi)部交易固定資產(chǎn)的抵銷將上述抵銷分錄中的固定資產(chǎn)一原價”項目和固定資產(chǎn)一累計折舊”項目用營業(yè)外收入”項目或營業(yè)外支出”項目代替。由于固定資產(chǎn)變賣，已經(jīng)不屬于本集團(tuán)整體了。報廢情況下，固定資產(chǎn)都不存在了。這時候，在個別財務(wù)報表上，已經(jīng)對該項固定資產(chǎn)終止核算了。已經(jīng)實現(xiàn)了變賣或報廢，原固定資產(chǎn)原值在合并財務(wù)報表上就不用處理。但當(dāng)期多提的折舊需要處理。將本期多提折舊抵銷借：營業(yè)外收入本期多提折舊貸：管理費用連續(xù)編制合并財務(wù)報表的時候，還需要：1將期初固定資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤抵銷借：未分配利潤一年初貸：營業(yè)外收

53、入期初固定資產(chǎn)原價中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤2將期初累計多提折舊抵銷借：營業(yè)外收入期初累計多提折舊貸：未分配利潤一年初1內(nèi)部無形資產(chǎn)交易的抵銷與內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的處理相同。掌握了經(jīng)濟業(yè)務(wù)在個別財務(wù)報表的處理，就明白了合并財務(wù)報表的處理。合并財務(wù)報表的編制工作主要是編制調(diào)整分錄、抵銷分錄、重做分錄、消除以前做的分錄。調(diào)整，主要是為了抵銷服務(wù)。因為合并的兩方或多方的會計政策或計量基礎(chǔ)有差異，必需將其統(tǒng)一到統(tǒng)一軌道上來。如長期股權(quán)投資的調(diào)整。抵銷，主要是雙方的業(yè)務(wù)雖然都在個別會計主體發(fā)生并記錄于各自的個別財務(wù)報表，但站在集團(tuán)整體的角度，這些業(yè)務(wù)并沒有發(fā)生。比方，未實現(xiàn)的內(nèi)部銷售損益的抵銷。重做，由于某些業(yè)

54、務(wù)抵銷了，相關(guān)計量也發(fā)生了變化。某項資產(chǎn)在單獨會計主體里和在集團(tuán)整體里計量不相同，因此需要重新做相關(guān)的會計處理。比方未實現(xiàn)內(nèi)部銷售的損益導(dǎo)致的存貨在個別財務(wù)報表和集團(tuán)整體的賬面價值不同，導(dǎo)致確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。消除，由于某些主業(yè)務(wù)抵銷了，從業(yè)務(wù)的會計處理肯定要消除。比方應(yīng)收賬款的抵銷導(dǎo)致壞賬準(zhǔn)備的會計處理需要消除。編制合并財務(wù)報表主要工作是調(diào)整和抵銷，至于重做和消除都是因為調(diào)整和抵銷而產(chǎn)生的。因此，編制合并報表的時候，請隨時思考：1 .這活是誰干的？現(xiàn)在如何處理？二|2 .有事情沒有做嗎？現(xiàn)在要不要做？庖丁解公牛-合并財務(wù)報表思路之四調(diào)整誠可貴，抵銷價也高。報表要合并，二者不可拋。在合并財務(wù)報

55、表中，調(diào)整分錄非常關(guān)鍵，調(diào)整是抵銷的前提，如果調(diào)整分錄不正確，與之相關(guān)的抵銷分錄怎么可能正確呢？！除非神助！母子公司是通過股權(quán)投資聯(lián)系在一起的。但編制合并報表卻需要將這些公司視為一個整體-作為一個會計主體。既然母子公司各自的會計主體資格在合并報表環(huán)境下不存在，那首先抵銷的、毫無疑問就應(yīng)當(dāng)是長期股權(quán)投資和所有者權(quán)益。-同為一體，何來長期股權(quán)投資？何來投資收益？筆者對調(diào)整、抵銷兩大環(huán)節(jié)，分別舉例進(jìn)行說明，其目的是為了讓問題更深入，讓有些故事變得更精彩，最終是為了讓有些理念印記在腦海中。任何事情，理念對了，事情就會變得輕松起來。本篇和下篇內(nèi)容主要是吊湯”。在烹飪中，吊湯的目的是為了吊味。本篇所舉的例子是為了吊味，讓大家在循序漸進(jìn)中感覺到其中的味道，進(jìn)而胃口大開，吃嘛嘛香”了。有些案例采用多種分析的方法，目的是讓思維沸騰起來，場景波瀾壯闊起來，而你的視角卻越來越清晰起來