出版業(yè)的納稅籌劃

1、出版業(yè)的納稅籌劃出版業(yè)的納稅籌劃主要體現(xiàn)在增值稅和所得稅兩個方面， 對其進行籌劃， 關鍵是充分利 用國家有關優(yōu)惠政策。一、增值稅的籌劃 出版業(yè)增值稅優(yōu)惠政策主要表現(xiàn)在出版環(huán)節(jié)先征后返、基層新華書店銷售環(huán)節(jié)先 征后返、古舊圖書免征增值稅和選擇適當?shù)倪M項抵扣方法。1、增值稅出版環(huán)節(jié)先征后返 現(xiàn)行政策對出版物增值稅先征后返的優(yōu)惠作了限制性規(guī)定，即違規(guī)出版物和多次 出現(xiàn)違規(guī)出版物的出版社將不得享受此項優(yōu)惠。因此，執(zhí)行這一政策的要點主要是優(yōu) 惠范圍的規(guī)定。根據(jù)政策規(guī)定，到 2005 年底以前，能享受增值稅先征后返優(yōu)惠的是財 政部、國家稅務總局規(guī)定的七類出版物。這七類出版物的概念界定、科技圖書和科技 期刊

2、的標準、隨同書報銷售的各種載體的認定、電子出版物的定義都有明確的規(guī)定， 只有符合規(guī)定并報稅務部門批準才能享受優(yōu)惠。這七類出版物先征后返的環(huán)節(jié)為出版 環(huán)節(jié)。納稅人同時經(jīng)營增值稅先征后返項目或增值稅免稅項目或營業(yè)稅免稅項目與非優(yōu) 惠項目時，應各備賬冊分別核算。否則，就得不到應有的優(yōu)惠。另外納稅人在銷售圖 書、報紙、雜志時還銷售其他非 13 稅率產(chǎn)品的，對這些不同稅率產(chǎn)品的銷售也應分 別核算。如果不分別核算則從高適用稅率。按規(guī)定，納稅人在生產(chǎn)、銷售應征增值稅文化產(chǎn)品的同時，又通過媒體提供營業(yè) 稅應稅勞務 （如廣告服務 ） ，而且，該營業(yè)稅應稅勞務與銷售產(chǎn)品之間無從屬關系，即 兼營銷售的，應分別核算貨

3、物和非增值稅應稅勞務的銷售額。不分別核算或不能準確 核算的，非增值稅應稅勞務應與貨物一并征收增值稅。一般來說，增值稅稅負應比營 業(yè)稅稅負大，但如果本期購進的可作抵扣的原材料較多，加上廣告業(yè)征營業(yè)稅的同時， 還應征文化事業(yè)建設費，所以，營業(yè)稅稅負不一定比增值稅稅負低。例 1 某期刊雜志社，預計明年取得雜志發(fā)行含稅收入400 萬元，廣告收入 80 萬元。 購進材料 150 萬元，支付委托印刷加工費 100 萬元 （均為含稅支付 ），均取得增值稅專用 發(fā)票，其中， 20 部分用于廣告方面的支出。 如果廣告業(yè)務與期刊發(fā)行業(yè)務不分別核算，則應合并征收增值稅。本期應納增值稅為（400 + 80） /1.

4、13 X13 % -（150 + 100） /1. 17 X17 %= 18 . 9 萬元。如果廣告業(yè)務與期刊發(fā)行業(yè)務分別核算，則發(fā)行業(yè)務應納增值稅為400 /1 . 13 X13 % -（150十100）/1 . 17 X17 %X80 %= 16 . 9萬元；廣告業(yè)務應納有關稅費為80 X3 % （文化事業(yè)建設費）+3 % （營業(yè)稅）=4 . 8萬元。兩項合計應納稅 21 . 7萬元。可見，不分別核算對 納稅人有利。在上例中，假如其他條件不變，只是購進原材料和委托加工只能取得一半增值稅專用發(fā)票則不分別核算應納稅37 1 萬元，分別核算應納稅費 36 3 萬元。此處分別核算對納稅人有利。可見

5、，應否分別核算，納稅人應具體情況具體分析，沒有固定的 模式。2、基層新華書店銷售環(huán)節(jié)增值稅先征后返在 2005 年底以前，對全國縣 （含縣級市 ）及其以下新華書店和農(nóng)村供銷社銷售的出 版物，實行增值稅先征后返辦法。返還的稅款專項用于發(fā)行網(wǎng)點和信息系統(tǒng)建設，不 再計入當期損益?？h （含縣級市 ）及其以下新華書店包括地、縣（含縣級市 ）兩級合二為一的新華書店，但不包括城市中縣級建制的新華書店。這是利于基層新華書店的網(wǎng)點 建設的銷售環(huán)節(jié)的優(yōu)惠政策。該優(yōu)惠并非限于前面提到的七種出版物，而是包括了所 有出版物。利用該優(yōu)惠政策，我們可根據(jù)實際情況到基層開發(fā)銷售網(wǎng)點，不僅可以開發(fā)市場， 尋找新的增長點，而且

6、可以獲得增值稅先征后返的優(yōu)惠。當然，設立銷售網(wǎng)點要支付 一定的管理、設立成本，籌劃者需綜合考慮。例2某出版社擬到農(nóng)村供銷社設立一圖書銷售點，預計年銷售額為200 萬元，同等條件下，比市區(qū)銷售點減少凈利潤 15 萬元。由于在農(nóng)村設立的圖書銷售點可以享受增值稅先征后返的優(yōu)惠，返回增值稅為 200 X13 %= 26萬元，扣除減少的利潤 15萬元還可獲得稅收利益 11萬元。在這種情況 下，設立網(wǎng)點對出版社有利。3、古舊圖書免征增值稅這里所指的古舊圖書是指向社會收購的古書和舊書。納稅人銷售自己滯銷的“舊” 圖書，仍要納增值稅。如果納稅人自己成立一個廢舊圖書收購公司，由其收購舊圖書 再銷售給消費者就屬于

7、免征增值稅的范圍。一般而言，納稅人直接零售給消費者的價 格高于銷給舊書經(jīng)營公司的價格，以此計算的銷項稅也會大于后者。如果納稅人在不 轉(zhuǎn)移利潤的情況下，自己設立舊書經(jīng)營公司，再由經(jīng)營公司銷售舊書，可獲得一定的 稅收利益。例 3 某綜合新華書店預計每年有 452 萬元 (含稅 )的舊書銷售，書店擬采用下列兩 種方式處理舊書 (不考慮所得稅 )。(1)按五折直接銷售給消費者。(2)書店將舊圖書投資組建舊書經(jīng)營公司，舊書經(jīng)營公司再按五折銷售給消費者(同期一次性處理舊書的售價為四折 )。但需負擔組建、登記等成本 2 萬元。按方式，舊書的銷售收入為 452 /1. 13 X50 %= 200萬元，銷售舊書

8、的銷項稅 額為200 X13 %= 26萬元。按(2)方式，舊書經(jīng)營公司從書店收購舊書再銷售免征增值稅，書店的投資行為視同銷售應納增值稅。但書店將舊書銷售給舊書經(jīng)營公司按四折優(yōu)惠價計稅。由于舊 書經(jīng)營公司是書店的全資子公司，將兩者作為一個整體與直接售書比較增加的稅收利 益為 452 /1 . 13 X(50 %- 40 % ) X13 %-2 = 3. 2 萬元?？梢?，選擇投資組建舊書經(jīng)營公司的方式對書店有利。當然，舊書的數(shù)量要有一 定的規(guī)模，如果組建的成本大于稅收帶來的好處，那將是得不償失。4 、選擇適當?shù)倪M項抵扣辦法按稅法規(guī)定，購進的原材料如果用于非應納增值稅項目，其所含進項稅額不能抵 扣

9、當期銷項稅額。發(fā)行圖書、報紙、期刊以及音像制品并利用這些載體從事廣告業(yè)務 屬于兼營銷售。發(fā)行業(yè)務屬增值稅范疇，廣告業(yè)務屬營業(yè)稅范疇，用于廣告業(yè)務所用 材料所含進項稅額不能抵扣當期銷項稅額。對不得抵扣的進項稅額的確定。國稅2000 第 188 號國家稅務總局關于出版物廣告收入有關增值稅問題的通知明確規(guī)定：確定文化出版單位用于廣告業(yè)務的購進貨物的進項稅額，應以廣告版面占整個出版物 版面的比例為劃分標準，凡文化出版單位能準確提供廣告所占版面比例的，應按此項 比例劃分不得抵扣的進項稅額。但如果不能準確提供廣告占版面的比例則按中華人 民共和國增值稅暫行條例實施細則第二十三條的規(guī)定劃分不得抵扣的進項稅額，

10、即： 不得抵扣的進項稅額=當月全部進項稅額X當月非應稅項目營業(yè)額/當月全部銷 售額 (包括增值稅項目銷售額與營業(yè)稅項目營業(yè)額)納稅人可根據(jù)預期的經(jīng)營情況來確定是否提供準確的廣告版面比例，選擇使“不 得抵扣的進項稅額”最小的方案，從而獲得稅收利益。例 4 接例 1，其中購進貨物、接受應稅勞務用于廣告方面的支出，有兩種方案選擇。(1) 能準確提供廣告占版面的比例，即 10 。(2) 不能準確提供廣告占版面的比例。在(1)情況下，本期不能抵扣的進項稅額為 (100 150) / 1 17 X17 X 10 =3 . 63萬兀。在(2)情況下，本期不能抵扣的進項稅額為 (100 150) / 1 17

11、 X17 X 80 / (400 /1 13+80)=6 7 萬兀。顯然，此時以提供廣告占版面的比例對納稅人有利。但如果此比例提高或非應稅 勞務占整個銷售額的比例下降，納稅人也可采用不提供廣告占版面的比例的方案。 前面的討論均不考慮城市維護建設稅和教育費附加的影響。二、所得稅的籌劃 出版業(yè)的所得稅籌劃，除通常的籌劃方法外主要包括費用區(qū)分的籌劃、設立分公 司分攤費用的籌劃和工資支出的籌劃。1、費用區(qū)分的籌劃 企業(yè)所得稅稅前扣除辦法 (國稅發(fā)2000 第 84 號)對若干扣除項目，例如工資、 薪金、業(yè)務招待費、廣告費，宣傳費，利息等作了具體的規(guī)定。對限額扣除項目的籌劃主要考慮兩方面：（1） 嚴格區(qū)

12、分會務費 （會議費 ），差旅費等項目與業(yè)務招待費 業(yè)務招待費的稅前扣除比例為：全年銷售（營業(yè) ）收入凈額在 1500 萬元及其以下的，不超過銷售（營業(yè)）收入凈額的5%。；全年銷售（營業(yè)）收入凈額超過1500萬元的，不超 過該部分的3%。在核算業(yè)務招待費時，應當注意不能將會務費；差旅費等擠入業(yè)務 招待費，否則對企業(yè)不利。因為納稅人發(fā)生的與其經(jīng)營活動有關的合理的差旅費、會 議費、董事費，只要能夠提供證明其真實性的合法憑證均可獲得全額扣除，不受比 例的限制。（2）嚴格區(qū)分廣告費和業(yè)務宣傳費國稅發(fā) 2000 第 89 號國家稅務總局關于調(diào)整部分行業(yè)廣告費用所得稅前扣除標 準的通知規(guī)定：體育文化行業(yè)，每

13、一納稅年度廣告費支出不超過銷售（營業(yè) ）收入 8的，可據(jù)實扣除。超過比例部分的廣告支出可無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)。而且企 業(yè)所得稅稅前扣除辦法規(guī)定廣告費支出必須符合下列條件： （1）廣告是通過工商部 門批準的專門機構(gòu)制作的； （2）已實際支付費用，并已取得相應的發(fā)票； （3）通過一定 的媒體傳播。只有屬上述范圍內(nèi)和銷售（營業(yè)）收入 8的廣告費的支出才能在本期稅前扣除。業(yè)務宣傳費是指未通過媒體傳播的廣告性質(zhì)的業(yè)務宣傳費用，包括廣告性質(zhì)的禮 品支出等。企業(yè)所得稅稅前扣除辦法第四十二條規(guī)定，納稅人每一納稅年度發(fā)生 的業(yè)務宣傳費在不超過其當年銷售（營業(yè)）收入 5%范圍內(nèi)可據(jù)實扣除。超過部分永遠不得扣除

14、。廣告費屬于時間性差異，而業(yè)務宣傳費屬于永久性差異，如果將廣告費混入業(yè)務 宣傳費，對企業(yè)十分不利。企業(yè)應當在“營業(yè)費用”中分別設置明細科目進行核算。 值得一提的是，如果因為本期沒有發(fā)生業(yè)務宣傳費，而故意將超過稅前扣除標準的廣 告費擠入業(yè)務宣傳費并申報扣除，則屬于偷稅行為。2、設立分公司分攤費用的籌劃 業(yè)務招待費、廣告費和業(yè)務宣傳費均是以營業(yè)收入為依據(jù)計算扣除限額的，如果 納稅人將企業(yè)的發(fā)行部門設立成一個獨立核算的銷售公司，將圖書、報紙、期刊以及 音像制品銷售給公司，再由公司對外銷售，這樣就增加了一道營業(yè)收入，而整個利益 集團的利潤總額并未改變，費用扣除的“限額”就增加了。例 5 某期刊雜志社

15、2001 年度實現(xiàn)雜志銷售收入 800 萬元，“管理費用”中列支業(yè) 務招待費 5 萬元，“營業(yè)費用”中列支廣告費 70 萬元，業(yè)務宣傳費 5 萬元，稅前會計利 潤總額為 50 萬元。按以上扣除比例規(guī)定，其可扣除的業(yè)務招待費為 4 萬元，業(yè)務招待 費超支額為 1 萬元；廣告費超支額為 6 萬元，業(yè)務直傳費超支額為 1 萬元。不考慮其他 調(diào)整事項。該企業(yè)總計應納稅所得額為50 + 1 + 6 + 1 = 58萬元，應納所得稅 19 .14萬元。若雜志社將期刊以 750 萬元價格銷售給新設的發(fā)行公司，發(fā)行公司再以 800 萬元的價格對 外銷售，雜志社與發(fā)行公司發(fā)生的業(yè)務招待費分別為 2 萬元、 3 萬元；廣告費分別為 20 萬元、 50 萬元；業(yè)務宣傳費分別為 2 萬元、 3 萬元。假設雜志社的稅前利潤為 20 萬元， 發(fā)行公司的稅前利潤為 30 萬元，則兩企業(yè)分別繳納企業(yè)所得稅，各項費用均不超過稅 法規(guī)定的標準，整個利益集團應納所得稅額為165萬元，節(jié)省所得稅 264萬元。但設立發(fā)行公司也會因此增加一些管理成本。納稅人應根據(jù)企業(yè)規(guī)模的大小以及 產(chǎn)品的具體特點，兼顧成本與效益原則，從長遠利益考慮，決定是否設立分公司。3 、工資、薪金支出的籌劃