資產(chǎn)減值課件

1、企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第8號-資產(chǎn)減值荊 楚 理 工 學(xué) 院曾浪鷗主要內(nèi)容v一、資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的制定背景v二、資產(chǎn)減值的基本概念v三、準(zhǔn)則適用的范圍v四、資產(chǎn)減值的確定方法v五、資產(chǎn)減值的跡象判斷v六、單項(xiàng)資產(chǎn)的減值測試及會計(jì)處理v七、資產(chǎn)組的減值測試及會計(jì)處理v八、總部資產(chǎn)的減值測試v九、商譽(yù)的減值測試v十、資產(chǎn)減值的披露一、資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的制定背景v1992年以前對資產(chǎn)減值，企業(yè)不予考慮。v1993年7月1日實(shí)施“兩則”、“兩制”，規(guī)定應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備v1998年股份有限公司會計(jì)制度規(guī)定計(jì)提四項(xiàng)準(zhǔn)備v2000年企業(yè)會計(jì)制度規(guī)定計(jì)提八項(xiàng)準(zhǔn)備v2004年1月2日南方證券被行政接管，作為上市公司的各家股東

2、計(jì)提的減值準(zhǔn)備差異很大，暴露出規(guī)定在實(shí)務(wù)操作中隨意性大，需要進(jìn)一步規(guī)范。二、資產(chǎn)減值的基本概念及認(rèn)定（一）資產(chǎn)減值的概念 資產(chǎn)減值是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值。這里的資產(chǎn)包括單項(xiàng)資產(chǎn)和資產(chǎn)組。 減值資產(chǎn)的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)以單項(xiàng)資產(chǎn)為基礎(chǔ)估計(jì)其可收回金額。但是，當(dāng)企業(yè)難以對單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行估計(jì)時(shí)，則應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額。（二）資產(chǎn)組的概念 資產(chǎn)組是企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。 資產(chǎn)組認(rèn)定的關(guān)鍵：能否獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流入。 同時(shí)考慮：企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理方式、對資產(chǎn)使用或者處置的決策方式。 資產(chǎn)組合生

3、產(chǎn)的產(chǎn)品存在活躍市場的，認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)組。 內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格影響現(xiàn)金流入時(shí)，按公平交易中的最佳價(jià)格估計(jì)數(shù)確定現(xiàn)金流量。 資產(chǎn)組一經(jīng)確定，各會計(jì)期應(yīng)當(dāng)保持一致，不得隨意變更。例：某公司只生產(chǎn)一種產(chǎn)品，在A，B，C三地?fù)碛蟹止S，A地分工廠生產(chǎn)一種部件，由B地或C地的分工廠組裝銷往全國各地。如果A地的分工廠的產(chǎn)品不存在活躍市場，A地的分工廠生產(chǎn)的部件就無法在當(dāng)?shù)劁N售，只有將部件發(fā)往B或C地的分工廠組裝后才能對外銷售，然后才能產(chǎn)生現(xiàn)金流入。此時(shí)，應(yīng)當(dāng)將A，B，C三地的分工廠看成一個(gè)資產(chǎn)組。如果A地分工廠的產(chǎn)品存在活躍市場，從理論上說，A地分工廠生產(chǎn)的部件是可以獨(dú)立對外銷售的，則應(yīng)將A地分工廠當(dāng)做一個(gè)資產(chǎn)

4、組，B地和C地的分工廠作為一個(gè)資產(chǎn)組。（三）總部資產(chǎn)的概念企業(yè)總部資產(chǎn)是指企業(yè)集團(tuán)或者事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備等資產(chǎn)。其顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組而產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價(jià)值也難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。因此，對于某項(xiàng)總部資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)先確定該總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合后，再確定其是否發(fā)生減值。這里的資產(chǎn)組組合，是指由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，以及按合理方法分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)部分。三、準(zhǔn)則適用范圍:主要是長期資產(chǎn) 資產(chǎn)負(fù)債表中列示的所有非貨幣資產(chǎn)幾乎都存在減值的可能，由本準(zhǔn)則規(guī)范的主要是：1、長期股權(quán)投資2、采用成本模式后續(xù)計(jì)量的投資性

5、房地產(chǎn)3、固定資產(chǎn)（含在建工程、工程物資等）4、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)5、探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益、石油天然氣井及相關(guān)設(shè)施及輔助設(shè)施設(shè)備6、無形資產(chǎn)（含資本化的開發(fā)支出）7、商譽(yù)下列各項(xiàng)適用其他相關(guān)會計(jì)準(zhǔn)則：存貨、采用公允價(jià)值模式的投資性房地產(chǎn)、消耗性生物資產(chǎn)、建造合同、遞延所得稅資產(chǎn)、融資租賃中出租人未擔(dān)保余值、企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22 號金融工具確認(rèn)和計(jì)量（2006）規(guī)范的金融資產(chǎn)、未探 明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益等資產(chǎn)的減值。四、資產(chǎn)減值的確定方法資產(chǎn)可收回金額低于賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備，確認(rèn)減值損失。 借：資產(chǎn)減值損失 貸：資產(chǎn)減值準(zhǔn)備可收回金額的確定：以下兩者中高者1、 公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額

6、2、 資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值五、資產(chǎn)減值跡象的判斷（一）資產(chǎn)減值的外部跡象1、資產(chǎn)的市價(jià)在當(dāng)期大幅度下跌，其中跌幅明顯高于因時(shí)間的推移或者正常使用而預(yù)計(jì)的下跌2、企業(yè)經(jīng)營所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場在當(dāng)期或在近期發(fā)生重大變化，從而對企業(yè)產(chǎn)生不利影響3、市場利率或其他市場投資回報(bào)率當(dāng)期已經(jīng)提高，從而影響企業(yè)計(jì)算資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的折現(xiàn)率，導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低時(shí)4、企業(yè)的市值（如上市公司股票市值）已經(jīng)大大低于其凈資產(chǎn)賬面價(jià)值時(shí) （二）資產(chǎn)減值的內(nèi)部跡象1、有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊時(shí)或其實(shí)體已經(jīng)損壞2、資產(chǎn)已經(jīng)或?qū)⒈婚e置、重組、終止使用或者提前處置3、企業(yè)內(nèi)部報(bào)告的證

7、據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)績效已經(jīng)低于或者將低于預(yù)期，如資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或者實(shí)現(xiàn)的營業(yè)利潤（或者虧損）遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于（或者高于）預(yù)計(jì)金額等六、單項(xiàng)資產(chǎn)的減值測試及會計(jì)處理v進(jìn)行資產(chǎn)減值測試的關(guān)鍵在于確定資產(chǎn)的可收回金額。（一）重要性原則1、以前報(bào)告期間的結(jié)果表明，資產(chǎn)可收回金額遠(yuǎn)高于其賬面價(jià)值，之后又沒有發(fā)生消除這一差異的交易或者事項(xiàng)的，可以不重新估計(jì)可收回金額。2、以前報(bào)告期間的計(jì)算與分析表明，資產(chǎn)可收回金額對于資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中所列示的一種或者說多種減值跡象反應(yīng)不敏感，在本報(bào)告期間又發(fā)生了減值跡象的，可以不重新估計(jì)可收回金額。3、資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，只要有一項(xiàng)

8、超過了資產(chǎn)的賬面價(jià)值，就表明資產(chǎn)沒有發(fā)生減值，不需再估計(jì)另一項(xiàng)金額4、如果沒有證據(jù)或者理由表明，資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值顯著高于其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，可以將資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額視為資產(chǎn)的可收回金額（二）公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的確定公允價(jià)值的估計(jì)：1、公平交易中銷售協(xié)議價(jià)格（有約束力）2、活躍市場中資產(chǎn)的市場價(jià)格（買方出價(jià)）3、以可獲取的最佳信息為基礎(chǔ)進(jìn)行估計(jì)（如同行業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價(jià)格或者結(jié)果）處置費(fèi)用的估計(jì)： 與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)、搬運(yùn)費(fèi)以及為使資產(chǎn)達(dá)到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費(fèi)用等(三)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定 資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值,應(yīng)當(dāng)按

9、照資產(chǎn)在持續(xù)使用中和最終處置時(shí)產(chǎn)生的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量,選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對其進(jìn)行折現(xiàn)后的金額加以確定?，F(xiàn)值估計(jì)的三個(gè)因素：預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量；預(yù)計(jì)使用期限；預(yù)計(jì)折現(xiàn)率1、預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量為凈現(xiàn)金流量，是資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預(yù)計(jì)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入的現(xiàn)值扣除為使資產(chǎn)達(dá)到可使用狀態(tài)及資產(chǎn)持續(xù)使用過程中所必需的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流出的現(xiàn)值，加上資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)處置資產(chǎn)所收到的或支付的金額的現(xiàn)值后的凈值。應(yīng)注意的問題：（1）應(yīng)以經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近財(cái)務(wù)預(yù)算或者預(yù)測數(shù)據(jù)，以及該預(yù)算或者預(yù)測期之后年份穩(wěn)定或遞減的增長率為基礎(chǔ)。（2）以資產(chǎn)在當(dāng)前的狀況為基礎(chǔ)，但未來發(fā)生的現(xiàn)金流出是為了維持資產(chǎn)正常運(yùn)轉(zhuǎn)或者

10、原定正常產(chǎn)出水平所必需的，預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量時(shí)應(yīng)當(dāng)將其考慮在內(nèi)。（3）應(yīng)當(dāng)分析以前期間現(xiàn)金流量預(yù)計(jì)數(shù)與實(shí)際數(shù)的差異情況，以評判預(yù)計(jì)當(dāng)期現(xiàn)金流量所依據(jù)的假設(shè)的合理性。通常應(yīng)當(dāng)確保當(dāng)期預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量所依據(jù)假設(shè)與前期實(shí)際結(jié)果相一致。（4）在預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率時(shí)，應(yīng)當(dāng)在一致的基礎(chǔ)上考慮因一般通貨膨脹而導(dǎo)致物價(jià)上漲因素的影響。（5）預(yù)計(jì)在建工程、開發(fā)過程中的無形資產(chǎn)等的未來現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)包括預(yù)期為使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或可銷售狀態(tài)而發(fā)生的全部現(xiàn)金流出。（6）資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量受內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)影響的，應(yīng)以公平交易下管理層能達(dá)到的最佳價(jià)格估計(jì)數(shù)進(jìn)行預(yù)計(jì)。2、預(yù)計(jì)使用期限預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量，是企業(yè)管理層對資產(chǎn)剩

11、余使用壽命期內(nèi)整個(gè)過程現(xiàn)金流量的最佳估計(jì)。建立在預(yù)算或者預(yù)測基礎(chǔ)上的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量最多涵蓋5年。企業(yè)管理層如能證明更長的期間是合理的，可以涵蓋更長的期間。3、預(yù)計(jì)折現(xiàn)率折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)是反映當(dāng)前市場貨幣時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率，是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時(shí)所要求的必要報(bào)酬率。也就是說，如果用于估計(jì)折現(xiàn)率的基礎(chǔ)是稅后的，應(yīng)當(dāng)將其調(diào)整為稅前的折現(xiàn)率。如果在預(yù)計(jì)資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量時(shí)已經(jīng)對特定風(fēng)險(xiǎn)的影響做了調(diào)整，確定折現(xiàn)率時(shí)則不需要考慮這些特定風(fēng)險(xiǎn)。折現(xiàn)率的確定方法：1、市場利率2、替代利率 據(jù)加權(quán)平均資金成本、增量借款利率或者其他相關(guān)市場借款利率適當(dāng)調(diào)整。（四）會計(jì)處理舉例例例1 2005年12月31

12、日，A公司發(fā)現(xiàn)其2002年12月31日購入的一項(xiàng)專利技術(shù)設(shè)備所包含的類似專利技術(shù)在市場上已經(jīng)出現(xiàn)，此設(shè)備可能因此減值。（1）如果該企業(yè)準(zhǔn)備出售，市場上廠商愿意以2 200 000元的銷售凈價(jià)收購該設(shè)備；（2）該設(shè)備尚可使用5年，未來5年的現(xiàn)金流量分別500 000元，480 000元，460 000元，440 000元，420 000元，第六年現(xiàn)金流量及使用壽命結(jié)束時(shí)預(yù)計(jì)處置帶來的現(xiàn)金流量總共為380 000元；（3）采用折現(xiàn)率5%，假設(shè)該設(shè)備20X5年的帳面原值為3 000 000 元，已經(jīng)計(jì)提折舊500 000元，以前年度已計(jì)提減值準(zhǔn)備200 000元。如何對A企業(yè)進(jìn)行減值測試？如發(fā)生減值

13、損失，應(yīng)該如何進(jìn)行會計(jì)處理？分析分析：第一，比較該設(shè)備的帳面價(jià)值與可收回金額。帳面價(jià)值=原值折舊已計(jì)提資產(chǎn)減值3 000 000500 000200 000 =2300 000(元)而銷售凈價(jià)為2 200 000元該設(shè)備帳面價(jià)值已經(jīng)超過其銷售凈價(jià),因此該設(shè)備存在資產(chǎn)減值損失.第二,計(jì)算該設(shè)備的使用價(jià)值.我們通過計(jì)算未來預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量現(xiàn)值,來確定該設(shè)備使用價(jià)值(見表1). 資產(chǎn)使用價(jià)值為22 853 561 元,銷售凈價(jià)為2 200 000元,取兩者中的較高者為資產(chǎn)可收回金額.確認(rèn)資產(chǎn)減值損失為16 439(=2 300 0002 283 561 )元.第三,資產(chǎn)損失的會計(jì)處理.相應(yīng)的會計(jì)分錄如下

14、: 借:資產(chǎn)減值損失 16 439 貸:固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 16 439 表1 預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值計(jì)算表年份(年)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量(元)折現(xiàn)率折現(xiàn)系數(shù)現(xiàn)值(元)2006500 0005%0.9524476 1902007480 0005%0.9070435 3742008460 0005%0.8638397 3652009440 0005%0.8227361 9892010420 0005%0.7835329 0812011380 0005%0.7462283 562合計(jì)2 283 561七 、資產(chǎn)組的減值測試及會計(jì)處理某項(xiàng)資產(chǎn)如存在減值跡象,并且難以對該單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行估計(jì),應(yīng)當(dāng)以該

15、資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額,與該資產(chǎn)組的帳面價(jià)值相比較,以確定該資產(chǎn)組是否發(fā)生減值.（一）資產(chǎn)組賬面價(jià)值的確定資產(chǎn)組的帳面價(jià)值包括可直接歸屬于資產(chǎn)組和可以合理分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組的資產(chǎn)帳面價(jià)值,通常不應(yīng)當(dāng)包括已確認(rèn)負(fù)債的帳面價(jià)值,但如不考慮該負(fù)債金額就無法確定資產(chǎn)組可收回金額的除外.如不考慮該負(fù)債金額就無法確定資產(chǎn)組可收回金額的,可以將其包括在該資產(chǎn)組的帳面價(jià)值內(nèi).（二）資產(chǎn)組可收回金額的確定按照該資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額,與其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值,取兩者之間的較高者確定,其可變現(xiàn)凈值和未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定。 （與單項(xiàng)資產(chǎn)的確定標(biāo)準(zhǔn)相同）（三）資產(chǎn)組減值的會計(jì)處理要比

16、較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值（包括分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)和商譽(yù)）與可收回金額資產(chǎn)組的減值損失：1、首先抵減分?jǐn)偟纳套u(yù)的賬面價(jià)值；2、然后根據(jù) 資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。3、抵減后的各資產(chǎn)的賬面價(jià)值不得低于以下三者之最高者： 該資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額（如可確定的）； 該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（如可確定的）； 零因此而導(dǎo)致的未能分?jǐn)偟臏p值損失金額，應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中其他各項(xiàng)資產(chǎn)的帳面價(jià)值所占比重進(jìn)行分?jǐn)偂＠? 相關(guān)資料1、開華公司有一甲生產(chǎn)線生產(chǎn)某精密儀器，由A、B、C三部機(jī)器組成，初始成本分別為40萬元、60

17、萬元和100萬元，使用年限為10年，預(yù)計(jì)凈殘值為零，以年限平均法計(jì)提折舊。2、三部機(jī)器均無法單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單位，屬于一個(gè)資產(chǎn)組。3、2006年該生產(chǎn)線所生產(chǎn)精密儀器有替代產(chǎn)品上市，到年底導(dǎo)致公司精密儀器銷路銳減40%，因此，公司于年末對該生產(chǎn)線進(jìn)行減值測試。4、2006年末A機(jī)器的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為15萬元，B、C機(jī)器都無法合理估計(jì)其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。5、整條生產(chǎn)線預(yù)計(jì)尚可使用5年減值測試過程：1、確定2006年12月31日資產(chǎn)組賬面價(jià)值：資產(chǎn)組賬面價(jià)值=20+30+50=100萬元2、估計(jì)資產(chǎn)組可收回金額：經(jīng)估計(jì)生產(chǎn)線

18、未來5年現(xiàn)金流量及其折現(xiàn)率，得到其現(xiàn)值為60萬元。而公司無法合理估計(jì)其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，則以預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。由此，資產(chǎn)組的可收回金額=60萬元3、比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值及其可收回金額，并確認(rèn)相應(yīng)的減值損失 借：資產(chǎn)減值損失機(jī)器A 50000 -機(jī)器B 131250 機(jī)器C 218750 貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 機(jī)器A 50000 -機(jī)器B 131250 機(jī)器C 218750 機(jī)器A機(jī)器B機(jī)器C整條生產(chǎn)線（資產(chǎn)組）賬面價(jià)值200 000300 000500 0001 000 000可收回金額600 000減值損失400 000減值損失分?jǐn)偙壤?0%30%50%分?jǐn)?/p>

19、減值損失50 000120 000200 000370 000分?jǐn)偤筚~面價(jià)值150 000180 000300 000尚未分?jǐn)偟臏p值損失30 00030 000二次分?jǐn)偙壤?750%6250%二次分?jǐn)倻p值損失11 25018 75030 000二次分?jǐn)偤髴?yīng)確認(rèn)的減值損失總額131 250218 750二次分?jǐn)偤筚~面價(jià)值168 750218 750八、總部資產(chǎn)的減值測試l總部資產(chǎn)減值處理：有跡象表明某項(xiàng)總部資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)計(jì)算確定該總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額，然后將其與相應(yīng)的賬面價(jià)值（包括總部資產(chǎn)）相比較，據(jù)以判斷是否需要確認(rèn)減值損失。l企業(yè)對某一資產(chǎn)組進(jìn)行減值

20、測試，應(yīng)當(dāng)先認(rèn)定所有與該資產(chǎn)組相關(guān)的總部資產(chǎn)，再根據(jù)相關(guān)總部資產(chǎn)能否按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組分別處理。l對于相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的部分，應(yīng)當(dāng)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組，再據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價(jià)值（包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分）和可收回金額，并按照本準(zhǔn)則第二十二條的規(guī)定進(jìn)行資產(chǎn)減值的會計(jì)處理。l對于相關(guān)總部資產(chǎn)中一部分資產(chǎn)難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)按照下列步驟處理：l首先，在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況下，估計(jì)和比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，并按照本準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行資產(chǎn)減值的會計(jì)處理。 其次，認(rèn)定由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的

21、最小的資產(chǎn)組組合。該資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)包括所測試 的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎(chǔ)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)偲渖系牟糠帧?最后，比較所認(rèn)定的資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值（包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分）和可收回金額，并按照本準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行資產(chǎn)減值的會計(jì)處理。例3 相關(guān)資料v某公司在A、B、 C三地?fù)碛?家分公司，其中，C分公司是上年吸收合并的公司。這3家分公司的經(jīng)營活動由一個(gè)總部負(fù)責(zé)運(yùn)作。由于A 、B 、C3家分公司均能產(chǎn)生獨(dú)立于其他分公司的現(xiàn)金流入，所以該公司將這3家分公司確定為3個(gè)資產(chǎn)組。2005年12月1日，企業(yè)經(jīng)營所處的技術(shù)環(huán)境發(fā)生了重大不利變化，出現(xiàn)資產(chǎn)減值跡象，需要進(jìn)行減值測試。假設(shè)

22、總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值為150萬元，能夠按照各資產(chǎn)組賬面價(jià)值的比例進(jìn)行合理分?jǐn)偅?A分公司的資產(chǎn)的使用壽命為10年， B 、C 分公司和總部資產(chǎn)的使用壽命為20年。減值測試時(shí)， A、 B、C 3個(gè)資產(chǎn)組的賬面價(jià)值分別為100萬元、150萬元和200萬元（其中合并商譽(yù)為15萬元）。該公司計(jì)算得出 A分公司資產(chǎn)的可收回金額為219萬元，B 分公司資產(chǎn)的可收回金額為156萬元， C分公司資產(chǎn)的可收回金額為200萬元。v要求：進(jìn)行該公司的資產(chǎn)減值測試。v分析：進(jìn)行資產(chǎn)減值測試，首先要將總部資產(chǎn)采用合理的方法分配至各資產(chǎn)組，然后比較各資產(chǎn)組的可收回金額與賬面價(jià)值，最后將各資產(chǎn)組的資產(chǎn)減值額在總部資產(chǎn)和各資產(chǎn)

23、組之間分配。 v（1）將總部資產(chǎn)分配至各資產(chǎn)組v由于各資產(chǎn)組的使用壽命不同，不能直接按其賬面價(jià)值分配總部資產(chǎn)，而應(yīng)根據(jù)各資產(chǎn)組使用壽命對各資產(chǎn)組的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，按各資產(chǎn)組調(diào)整后的賬面價(jià)值來分配總部資產(chǎn)。B 、C資產(chǎn)組的使用壽命是A資產(chǎn)組使用壽命的兩倍，換言之，B、C 分公司1元錢資產(chǎn)的賬面價(jià)值相當(dāng)于 A分公司2元錢資產(chǎn)的賬面價(jià)值。所以分配的總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值應(yīng)為：100+2150+2200=800（萬元）。v總部資產(chǎn)應(yīng)分配給 A資產(chǎn)組的數(shù)額v=150100/800=19(萬元)v總部資產(chǎn)應(yīng)分配給 B資產(chǎn)組的數(shù)額v=150300/800=56（萬元）v總部資產(chǎn)應(yīng)分配給C 資產(chǎn)組的數(shù)額v=15

24、0400/800=75（萬元）v分配后各資產(chǎn)組的賬面價(jià)值為：v A資產(chǎn)組的賬面價(jià)值=100+19=119（萬元）v B資產(chǎn)組的賬面價(jià)值=150+56=206（萬元）v C資產(chǎn)組的賬面價(jià)值=200+75=275（萬元）v(2)進(jìn)行減值測試v A 資產(chǎn)組的賬面價(jià)值=119萬元，可收回金額=219萬元，沒有資產(chǎn)減值。v B資產(chǎn)組的賬面價(jià)值=206萬元，可收回金額=156萬元，發(fā)生資產(chǎn)減值50萬元。v C資產(chǎn)組的賬面價(jià)值=275萬元，可收回金額=200萬元，發(fā)生資產(chǎn)減值75萬元。v（3）將各資產(chǎn)組的減值額在總部資產(chǎn)和各資產(chǎn)組之間分配vB資產(chǎn)組減值額分配給總部資產(chǎn)的數(shù)額=5056/206=13.60（萬

25、元），分配給 B資產(chǎn)組本身的數(shù)額=50150/206=36.4（萬元）。vC資產(chǎn)組中的資產(chǎn)減值額先沖減商譽(yù)15萬元，余下的分配給總部和 C資產(chǎn)組。v分配給總部的資產(chǎn)減值=6075/275=16.36（萬元），分配給C資產(chǎn)組本身的減值數(shù)額60200/275=43.64（萬元）。九、商譽(yù)的減值測試與會計(jì)處理對企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，企業(yè)每年至少進(jìn)行一次減值測試。商譽(yù)不能獨(dú)立于其他資產(chǎn)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，其減值測試必須結(jié)合相關(guān)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合。因企業(yè)合并形成的商譽(yù)的賬面價(jià)值，應(yīng)當(dāng)自購買日起按照合理的方法分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組；難以分?jǐn)傊料嚓P(guān)資產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)將其分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組組合。 在將商譽(yù)的賬面價(jià)值分?jǐn)傊?/p>

26、相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照各資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的公允價(jià)值占相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合公允價(jià)值總額的比例進(jìn)行分?jǐn)?。公允價(jià)值難以可靠計(jì)量的，按照各資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值占相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合賬面價(jià)值總額的比例進(jìn)行分?jǐn)偂?jì)期末，在對包含商譽(yù)的相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試，如與商譽(yù)相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)先對不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試，計(jì)算可收回金額，并與相關(guān)賬面價(jià)值相比較，確定相應(yīng)的減值損失，再對包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試，比較這些相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值（包括所分?jǐn)偟纳套u(yù)的賬面價(jià)值部分）與其可收回金

27、額，如相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)商譽(yù)的減值損失。例4 相關(guān)資料v企業(yè)在2005年1月1日以2500萬元收購了 B公司百分之百的股份。購買日 B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為2000萬元。2005年12月31日有關(guān)資料為：（1）企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表確認(rèn)商譽(yù)500萬元；（2）年末B 公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為3000萬元。假定 B公司的全部資產(chǎn)是產(chǎn)生現(xiàn)金流量的最小組合。2005年末， 企業(yè)確定 A公司的可收回金額為2000萬元。v要求：對商譽(yù)進(jìn)行減值測試。如果發(fā)生減值損失，對減值損失進(jìn)行分配。v分析：首先應(yīng)確定 B公司這一資產(chǎn)組的賬面價(jià)值。由于合并商譽(yù)是在購買B 公司時(shí)發(fā)生的，可以將其全部分配給B 公司這一資產(chǎn)組。故 B公司這一資產(chǎn)組的賬面價(jià)值=500+3000=3500（萬元）。v然后進(jìn)行減值測試。由于B 公司可收回金額為2000萬元，賬面價(jià)值為3500萬元，故發(fā)生了資產(chǎn)減值。資產(chǎn)減值的數(shù)額為1500萬元。最后，將減值損失沖減商譽(yù)500萬元，余下的1000萬元分配給 B公司可辨認(rèn)凈